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26 octobre 2018 : Convention fiscale avec le Grand-Duché de Luxembourg ( texte déposé au sénat - première lecture )

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N° 84

SÉNAT

SESSION ORDINAIRE DE 2018-2019

Enregistré à la Présidence du Sénat le 26 octobre 2018

PROJET DE LOI

autorisant l'approbation de la convention entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Grand-Duché de Luxembourg en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales en matière d'impôts sur le revenu et la fortune,

PRÉSENTÉ

au nom de M. Édouard PHILIPPE,

Premier ministre

Par M. Jean-Yves LE DRIAN,

ministre de l'Europe et des affaires étrangères

(Envoyé à la commission des finances, sous réserve de la constitution éventuelle d'une commission spéciale dans les conditions prévues par le Règlement.)

EXPOSÉ DES MOTIFS

Mesdames, Messieurs,

Une convention entre la France et le Grand-Duché de Luxembourg en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune a été signée à Paris le 20 mars 2018. Elle a vocation à se substituer à la convention entre la France et le Luxembourg tendant à éviter les doubles impositions et à établir des règles d'assistance administrative réciproque en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune du 1er avril 19581(*), actuellement en vigueur et modifiée par un avenant signé à Paris le 8 septembre 19702(*), un avenant signé à Luxembourg le 24 novembre 20063(*), un avenant signé à Paris le 3 juin 20094(*) et un avenant signé à Paris le 5 septembre 20145(*).

Son texte est conforme au modèle de convention fiscale de l'Organisation de coopération et de développement économiques (OCDE)6(*), sous réserve des aménagements liés aux spécificités de la législation des deux États.

La convention qui comprend un préambule et trente-et-un articles, est complétée par un protocole dont les principales stipulations sont commentées avec les articles correspondants de la convention :

Préambule : S'inspirant des travaux les plus récents de l'OCDE, le préambule précise que l'objet de la convention est notamment d'éliminer la double imposition sans créer de possibilités de non-imposition ou d'imposition réduite par l'évasion ou la fraude fiscales.

Il rappelle également l'attachement des États contractants à la promotion de leurs relations économiques et à l'amélioration de leur coopération en matière fiscale.

L'article 1er précise que la convention s'applique aux résidents d'un État contractant ou des deux États contractants.

Le paragraphe 2 permet d'appliquer les bénéfices de la convention à un revenu transitant par ou à travers une entité considérée comme totalement ou partiellement transparente7(*) dans la législation fiscale d'au moins un des États contractants.

L'article 2 énumère les impôts couverts par la convention. En ce qui concerne la France, la convention vise l'impôt sur le revenu, l'impôt sur les sociétés, les contributions sur l'impôt sur les sociétés, les contributions sociales généralisées et les contributions pour le remboursement de la dette sociale, ainsi que l'impôt sur la fortune. L'impôt sur la fortune immobilière est donc couvert par la convention. En ce qui concerne le Luxembourg, sont visés l'impôt sur le revenu des personnes physiques, l'impôt sur le revenu des collectivités, l'impôt sur la fortune et l'impôt commercial communal. Cet article prévoit en outre que la convention s'appliquera aux impôts équivalents mis en place après la date de signature de la convention venant s'ajouter ou remplaçant les impôts existants, les autorités compétentes se communiquant les informations sur l'évolution de leurs législations fiscales respectives.

L'article 3 énonce, selon l'usage, les définitions nécessaires à l'interprétation de certains termes utilisés dans la convention et la règle générale applicable en l'absence d'une telle définition qui prévoit que la définition donnée par le droit fiscal prévaut sur celle donnée par les autres branches du droit de l'État concerné. Il fixe notamment le champ territorial applicable soit pour la France, les départements européens de la République et les collectivités locales de l'article 73 de la Constitution y compris la mer territoriale et au-delà les espaces sur lesquels la France exerce sa juridiction ou ses droits souverains.

L'article 4 définit la notion de résidence, laquelle constitue un critère essentiel de répartition des droits d'imposer entre les deux États, conformément au modèle de l'OCDE.

Le paragraphe 4 permet de reconnaître la résidence des sociétés de personnes françaises pour l'application de la convention.

L'article 5 définit la notion d'établissement stable selon les derniers standards figurant dans la convention multilatérale pour la mise en oeuvre des mesures relatives aux conventions fiscales pour prévenir l'érosion de la base d'imposition et le transfert de bénéfices (dite convention BEPS), signée par la France le 7 juin 20178(*). Il est précisé que le Luxembourg n'a pas opté pour ces nouvelles règles lors de sa signature de la convention multilatérale9(*) et qu'il s'agit d'une importante concession bilatérale de ce dernier en faveur de la France.

Le paragraphe 3.1 comprend, dans le cas des chantiers, une stipulation contre des pratiques d'optimisation pouvant consister à fractionner les contrats en lots attribués à des sociétés du même groupe et portant chacun sur une durée inférieure au seuil de l'établissement stable, soit douze mois.

Le paragraphe 4.1 vise quant à lui à empêcher une entreprise ou un groupe d'entreprises étroitement liées de fragmenter un ensemble cohérent d'activités en plusieurs opérations pour se prévaloir du caractère préparatoire ou auxiliaire de chacune d'entre elles.

Les paragraphes 5 et 6 constituent des mesures relatives aux schémas visant à éviter artificiellement le statut d'établissement stable notamment dans le cadre des accords dits de commissionnaire. Dans ce cadre, ils reprennent la nouvelle définition de l'OCDE de l'agent dépendant, en stipulant qu'une personne agissant exclusivement ou quasi-exclusivement pour des entreprises qui lui sont étroitement liées n'est pas considérée comme un agent indépendant.

Il précise également qu'un agent qui ne signerait pas les contrats mais effectuerait l'ensemble des démarches préalables nécessaires à l'échange des consentements doit donner lieu à la caractérisation d'un établissement stable.

L'article 6 prévoit, comme il est d'usage, l'imposition des revenus de biens immobiliers au lieu de situation de ceux-ci.

L'article 7 précise les règles d'attribution et de détermination des bénéfices des entreprises.

Il est ainsi prévu qu'une entreprise d'un État qui exerce une activité sur le territoire de l'autre État contractant n'est imposable dans cet autre État que si l'activité y est exercée par l'intermédiaire d'un établissement stable et uniquement à raison des bénéfices réalisés par celui-ci.

L'article 8 prévoit que les bénéfices provenant de l'exploitation, en trafic international, de navires, d'aéronefs ou de véhicules ferroviaires ne sont imposables que dans l'État contractant où le siège de direction effective de l'entreprise est situé.

L'article 9 règle, conformément au principe de pleine concurrence posé par le modèle de l'OCDE, le cas des transferts de bénéfices entre entreprises associées.

L'article 10 pose le principe de l'imposition des dividendes dans l'État de résidence de leur bénéficiaire. Il prévoit également la possibilité que l'État de la source puisse les imposer à un taux n'excédant pas 15 % de leur montant brut des dividendes, sauf lorsque la société bénéficiaire détient directement au moins 5 % du capital de la société distributrice pendant une période minimale de 365 jours. Dans ce dernier cas, la retenue à la source est supprimée, conformément à la directive 2011/96/UE du Conseil du 30 novembre 201110(*) concernant le régime fiscal commun applicable aux sociétés mères et filiales d'États membres différents.

La définition des dividendes (paragraphe 3) est conforme au modèle de convention de l'OCDE à ceci près qu'elle inclut les revenus soumis au régime des distributions par la législation fiscale de l'État dont la société distributrice est un résident, conformément à la politique conventionnelle française.

Le paragraphe 6 clarifie les modalités d'imposition des revenus réalisés par les véhicules d'investissement immobiliers. En France, cette clause peut concerner les sociétés d'investissement immobilier cotées (SIIC) et les organismes de placement collectif immobiliers (OPCI) prévus par la législation.

Cette stipulation est complétée par le point 1 du protocole qui prévoit le régime applicable aux revenus réputés distribués par un établissement stable d'un de ces véhicules d'investissement.

Enfin, le point 2 du protocole permet aux organismes de placement collectif établis dans l'un des États contractants de bénéficier, pour les revenus en provenance de l'autre État contractant, des avantages conventionnels prévus aux articles 10 « dividendes » et 11 « intérêts » pour la fraction des revenus correspondant aux droits détenus par des personnes résidentes de l'un ou de l'autre des États contractants ou par des personnes résidentes de tout autre État avec lequel l'État contractant d'où proviennent les revenus a conclu une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales.

L'article 11 stipule que les intérêts provenant d'un État contractant et payés à un résident de l'autre État contractant sont imposables dans cet autre État.

La définition des intérêts (paragraphe 4) exclut expressément les pénalisations pour paiement tardif, conformément au modèle de l'OCDE.

L'article 12 fixe le régime applicable aux redevances. Il ne prévoit pas une imposition exclusive dans l'État contractant dont le bénéficiaire est un résident. Il permet à l'État de la source de prélever une retenue au taux maximal de 5 % du montant brut des revenus.

Le paragraphe 6 vise à préciser la source de la redevance afin de limiter les risques de double imposition.

L'article 13 définit le régime applicable aux gains en capital.

Conformément à la pratique habituelle de la France et aux principes les plus récents posés par l'OCDE, le paragraphe 4 permet à la France d'appliquer sa législation pour l'imposition des plus-values de cession des titres de sociétés à prépondérance immobilière non seulement lorsqu'elles résultent de l'aliénation d'actions, mais aussi de parts ou autres droits dans toute entité.

Le paragraphe 5 vise par ailleurs à permettre l'imposition en France des gains en capital réalisés par une personne physique et résultant de la cession d'une participation substantielle dans le capital d'une société française.

L'article 14 reprend les règles du modèle de l'OCDE pour l'imposition des rémunérations d'un emploi dépendant du secteur privé.

Il retient ainsi le principe de l'imposition des salaires dans l'État d'exercice de l'activité (paragraphe 1) mais prévoit également une exception pour le cas des missions temporaires effectuées dans un État par un résident de l'autre État (paragraphe 2).

Le point 3 du protocole permet à l'État d'exercice de l'activité de conserver l'imposition de l'intégralité des rémunérations des salariés lorsqu'ils travaillent au maximum 29 jours par an dans leur État de résidence.

L'article 15 prévoit l'imposition des rémunérations des administrateurs de sociétés, conformément au modèle de l'OCDE, dans l'État de résidence de la société considérée.

L'article 16 relatif aux artistes, aux sportifs et aux mannequins, prévoit, conformément au modèle de l'OCDE, que les revenus versés dans le cadre de leurs activités soit directement à eux-mêmes (paragraphe 1), soit à une autre personne (paragraphe 2), sont imposables dans l'État où elles sont exercées. Il stipule toutefois que, si un État finance principalement de telles activités, il conserve le droit d'imposer les revenus correspondants (paragraphe 3). Par simplification, le troisième alinéa du paragraphe 1 attribue à l'État de résidence de l'artiste, du sportif ou du mannequin le droit d'imposer les revenus qu'il tire directement de l'autre État lorsque leur montant brut n'excède pas 20 000 euros au titre de l'année considérée.

L'article 17 relatif aux pensions maintient les règles aujourd'hui applicables, c'est-à-dire le principe d'une imposition à la résidence des pensions à l'exception de celles payées en vertu de la législation sur la sécurité sociale qui sont imposables dans l'État de la source.

L'article 18 définit le régime d'imposition des rémunérations et des pensions des agents publics.

Il maintient conformément au modèle OCDE le principe de l'imposition exclusive de ces revenus dans l'État de la source. L'imposition est toutefois réservée à celui de la résidence lorsque les services y sont rendus et le bénéficiaire des rémunérations ou pensions en est un résident et en possède la nationalité sans posséder en même temps celle du premier.

L'article 19 permet d'exonérer, dans l'État où ils séjournent, et sous certaines conditions tenant notamment à l'objet du séjour, les subsides reçus de l'étranger par les étudiants, les apprentis et les stagiaires.

Le point 4 du protocole précise que les volontaires internationaux entrent dans le champ d'application de cet article.

L'article 20 concerne le régime fiscal des revenus qui ne sont pas traités dans les articles précédents de la convention.

Selon la règle habituelle, ces revenus ne sont imposables que dans l'État de résidence de leur bénéficiaire, à moins qu'ils ne soient rattachables à un établissement stable qu'il possède dans l'autre.

L'article 21 traite des modalités d'imposition de la fortune conformément au modèle de l'OCDE. Il énumère d'abord les biens qui sont imposables dans l'État où ils sont situés, c'est-à-dire les biens immobiliers visés à l'article 6 que détient un résident d'un État contractant et qui sont situés dans l'autre État contractant (paragraphe 1), ainsi que les biens mobiliers qui font partie de l'actif d'un établissement stable qu'une entreprise d'un État contractant a dans l'autre État contractant (paragraphe 2).

Le paragraphe 3 traite de la fortune constituée par des navires, des aéronefs et des véhicules ferroviaires exploités en trafic international, ainsi que par des biens mobiliers affectés à leur exploitation. Cette fortune est imposable dans l'État contractant où le siège de direction effective de l'entreprise est situé.

Le paragraphe 4 indique que les éléments de fortune autres que ceux mentionnés aux paragraphes 1 à 3 ne sont imposables que dans l'État contractant dont la personne à qui ils appartiennent est un résident.

L'article 22 règle les modalités d'élimination des doubles impositions. En ce qui concerne la France, la double imposition des revenus provenant du Luxembourg et perçus par des personnes résidentes de France est éliminée par l'imputation sur l'impôt français d'un crédit d'impôt dont le montant dépend du type de revenus considérés.

Pour ceux dont l'imposition est partagée entre la France et le Luxembourg, le crédit d'impôt est égal au montant de l'impôt payé au Luxembourg. Il est limité au montant de l'impôt français correspondant à ces revenus.

Pour les autres revenus, exclusivement imposables au Luxembourg, le crédit d'impôt est égal au montant de l'impôt français correspondant à ces revenus. Cette méthode équivaut à une exemption tout en préservant notamment la progressivité de notre système fiscal.

Cet article précise en outre les règles d'élimination des doubles impositions sur la fortune et décrit la manière dont, pour sa part, le Luxembourg élimine la double imposition.

L'article 23 comporte les clauses de non-discrimination généralement prévues dans les conventions conclues par la France.

Le paragraphe 6 prévoit à ce titre la déduction des cotisations de retraite à un régime de l'autre État contractant.

L'article 24 reprend les stipulations du modèle de l'OCDE relatives aux procédures amiables de règlement des différends d'imposition entre les parties.

Ces stipulations constituent un standard minimum de la convention multilatérale BEPS précitée. Elles prévoient en particulier un délai de trois ans pour la demande d'ouverture de procédure amiable, la possibilité de demander une procédure amiable pour toute imposition non conforme (pas seulement en cas de double imposition) ou l'application de la solution quel que soit le délai maximum de dégrèvement en droit interne.

Conformément aux travaux les plus récents de l'OCDE, ces dispositions prévoient également la possibilité de soumettre le cas à l'une ou l'autre des autorités compétentes des parties à la convention fiscale.

Cet article comporte enfin au paragraphe 5 un dispositif d'arbitrage conforme à celui prévu par le modèle de l'OCDE.

L'article 25 relatif à l'échange de renseignements est conforme au dernier standard de l'OCDE.

Le paragraphe 2 introduit à cet égard la possibilité que les renseignements reçus par un État contractant soient utilisés à d'autres fins lorsque les lois des deux parties le permettent et que l'autorité compétente de celle qui les fournit l'autorise.

Le paragraphe 3 prévoit en outre, conformément à l'approche française, que chaque État contractant prend les mesures utiles pour permettre l'effectivité de l'échange de renseignements.

L'article 26 organise l'assistance en matière de recouvrement des créances fiscales selon les modalités proposées par l'OCDE.

L'article 27 est relatif aux membres des missions diplomatiques, consulaires et aux organisations internationales.

L'article 28 permet de refuser l'octroi des avantages conventionnels en cas de situation abusive.

Dans ce cadre, il reprend le paragraphe 1 de l'article 7 de la convention multilatérale BEPS précitée (critère des objets principaux) qui est un standard minimum de cet accord. Il permet de refuser le bénéfice de la convention fiscale, compte tenu de l'ensemble des éléments de faits propres à la situation, lorsque l'un des principaux objets d'un montage ou d'une transaction est de bénéficier des avantages offerts par cette convention. Il s'applique a posteriori, c'est-à-dire aux situations en place.

Le point 7 du protocole précise en outre que la convention n'empêche en rien la France d'utiliser les dispositifs anti-abus prévus par le code général des impôts.

L'article 29 prévoit que les États peuvent régler, ensemble ou séparément, les modalités d'application de la convention, ainsi que l'utilisation de formulaires d'attestation de résidence.

L'article 30 précise la date d'entrée en vigueur de la convention ainsi que les dates de prise d'effet des stipulations de celle-ci pour les différents impôts. Il stipule également en son paragraphe 3 que les dispositions de la convention fiscale de 1958 modifiée cesseront d'avoir effet à compter de la date à laquelle les dispositions de la convention s'appliquent pour la première fois.

L'article 31 arrête les modalités selon lesquelles la convention pourra être dénoncée.

Telles sont les principales observations qu'appelle la convention entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Grand-Duché de Luxembourg en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales en matière d'impôts sur le revenu et la fortune, signée à Paris le 20 mars 2018 qui, contenant des dispositions qui relèvent du domaine de la loi, doit dès lors être soumise au Parlement en vertu de l'article 53 de la Constitution.

PROJET DE LOI

Le Premier ministre,

Sur le rapport du ministre de l'Europe et des affaires étrangères,

Vu l'article 39 de la Constitution,

Décrète :

Le présent projet de loi autorisant l'approbation de la convention entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Grand-Duché de Luxembourg en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales en matière d'impôts sur le revenu et la fortune, délibéré en conseil des ministres après avis du Conseil d'État, sera présenté au Sénat par le ministre de l'Europe et des affaires étrangères, qui sera chargé d'en exposer les motifs et d'en soutenir la discussion.

Article unique

Est autorisée l'approbation de la convention entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Grand-Duché de Luxembourg en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales en matière d'impôts sur le revenu et la fortune (ensemble un protocole), signée à Paris le 20 mars 2018, et dont le texte est annexé à la présente loi.

Fait à Paris, le 24 octobre 2018

Signé : ÉDOUARD PHILIPPE

Par le Premier ministre :

Le ministre de l'Europe et des affaires étrangères

Signé : M. JEAN-YVES LE DRIAN


* 1 Publiée par décret n° 60-333 du 31 mars 1960

* 2 Publié par décret n° 71-1145 du 22 décembre 1971

* 3 Publié par décret n° 2008-43 du 12 janvier 2008

* 4 Publié par décret n° 2011-109 du 27 janvier 2011

* 5 Publié par décret n° 2016-321 du 17 mars 2016

* 6 Modèle de convention fiscale concernant le revenu et la fortune : Version abrégée 2017, Éditions OCDE, Paris, uniquement disponible en anglais : https://read.oecd-ilibrary.org/taxation/model-tax-convention-on-income-and-on-capital-condensed-version-2017_mtc_cond-2017-en#page1 .Version 2014 en français : https://read.oecd-ilibrary.org/taxation/modele-de-convention-fiscale-concernant-le-revenu-et-la-fortune-version-abregee-2014_mtc_cond-2014-fr#page1

* 7 Une entité est considérée comme transparente lorsqu'elle ne dénature pas la nature du revenu qui transite par elle pour être taxé dans le chef de ses membres.

* 8 Cf. articles 12 à 15 de la convention dont la loi n° 2018-604 du 12 juillet 2018 a autorisé la ratification (texte en annexe).

* 9 Cf. liste provisoire des réserves et des notifications du Grand-Duché de Luxembourg : http://www.oecd.org/tax/treaties/beps-mli-position-luxembourg.pdf

* 10 https://eur-lex.europa.eu/legal-content/FR/TXT/PDF/?uri=CELEX:32011L0096&from=FR