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Proposition de loi visant à prolonger la déductibilité de la pension alimentaire versée par un parent séparé ou divorcé pour l'entretien de son enfant lorsque celui-ci devient majeur tout en restant rattaché au foyer fiscal de son autre parent

 

Rapport n° 162 (2005-2006) de M. Philippe MARINI, fait au nom de la commission des finances, déposé le 18 janvier 2006

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N° 162

SÉNAT

SESSION ORDINAIRE DE 2005-2006

Annexe au procès-verbal de la séance du 18 janvier 2006

RAPPORT

FAIT

au nom de la commission des Finances, du contrôle budgétaire et des comptes économiques de la Nation (1) sur la proposition de loi de M. Nicolas ABOUT visant à prolonger la déductibilité de la pension alimentaire versée par un parent séparé ou divorcé pour l'entretien de son enfant lorsque celui-ci devient majeur tout en restant rattaché au foyer fiscal de son autre parent,

Par M. Philippe MARINI,

Sénateur.

(1) Cette commission est composée de : M. Jean Arthuis, président ; MM. Claude Belot, Marc Massion, Denis Badré, Thierry Foucaud, Aymeri de Montesquiou, Yann Gaillard, Jean-Pierre Masseret, Joël Bourdin, vice-présidents ; M. Philippe Adnot, Mme Fabienne Keller, MM. Michel Moreigne, François Trucy, secrétaires ; M. Philippe Marini, rapporteur général ; MM.  Bernard Angels, Bertrand Auban, Jacques Baudot, Mme Marie-France Beaufils, MM. Roger Besse, Maurice Blin, Mme Nicole Bricq, MM. Auguste Cazalet, Michel Charasse, Yvon Collin, Philippe Dallier, Serge Dassault, Jean-Pierre Demerliat, Eric Doligé, Jean-Claude Frécon, Yves Fréville, Paul Girod, Adrien Gouteyron, Claude Haut, Jean-Jacques Jégou, Roger Karoutchi, Alain Lambert, Gérard Longuet, Roland du Luart, François Marc, Michel Mercier, Gérard Miquel, Henri de Raincourt, Michel Sergent, Henri Torre, Bernard Vera.

Voir le numéro :

Sénat : 331 (2004-2005)

Divorce.

Mesdames, Messieurs,

Le 10 mai 2005, notre collègue président de la commission des affaires sociales Nicolas About a déposé sur le bureau du Sénat une proposition de loi1(*) ayant pour objet de prolonger la déductibilité de la pension alimentaire versée par un parent séparé ou divorcé pour l'entretien de son enfant lorsque celui-ci devient majeur tout en restant rattaché au foyer fiscal de son autre parent.

En effet, la situation actuelle n'est pas satisfaisante sur le plan de l'équité, car les parents versant une pension alimentaire, notamment en vertu d'une décision de justice, s'expliquent difficilement l'application d'un plafond de déduction dès lors que leur enfant devient majeur.

I. LE DROIT EXISTANT

A. LA SITUATION DU DÉBITEUR DE LA PENSION ALIMENTAIRE

Aux termes du 2° du II de l'article 156 du code général des impôts (CGI), les pensions alimentaires versées pour l'entretien des enfants, en cas de séparation de corps ou de divorce, ou en cas d'instance en séparation de corps ou en divorce, lorsque le conjoint fait l'objet d'une imposition séparée, sont admises pour leur totalité en déduction du revenu de leur débiteur.

Toutefois, lorsqu'un enfant devient majeur et que le débiteur continue à verser une pension alimentaire pour son entretien, cette pension ne demeure déductible que dans une certaine limite fixée par la loi.

Ainsi, d'après le troisième alinéa du 2° du II de l'article précité, « la déduction est limitée, par enfant majeur, au montant fixé pour l'abattement prévu par l'article 196 B. Lorsque l'enfant est marié, cette limite est doublée au profit du parent qui justifie qu'il participe seul à l'entretien du ménage ».

L'article 196 B du CGI, qui fixe les modalités de rattachement des enfants mariés ou chargés de famille, dispose que l'avantage accordé au contribuable « prend la forme d'un abattement de 4.489 euros sur son revenu global net par personne ainsi prise en charge » en 2005.

Ce montant de 4.489 euros procure, au taux marginal de 48,09 %, un avantage maximal de 2.159 euros. Cet avantage correspond au plafond de celui procuré par une demi-part de droit commun ; le plafond de déduction est ainsi revalorisé chaque année2(*).

Ce plafond de déduction concerne aussi bien :

- les pensions alimentaires versées en vertu d'une décision de justice, fixée directement par le juge ou par la convention homologuée visée à l'article 373-2-7 du code civil ; le jugement ou la convention prévoit généralement que la pension est due jusqu'à la fin des études des enfants, ce qui traduit l'obligation d'entretien ;

- les pensions alimentaires versées spontanément à un enfant majeur quel que soit son âge et qu'il soit ou non étudiant ; si l'enfant est chargé de famille, marié ou pacsé, le plafond est doublé (soit 8.988 euros pour 2005) à condition que les beaux-parents de l'enfant ne participent pas également à l'entretien du jeune ménage.

B. LA SITUATION DU FOYER BÉNÉFICIAIRE

En tout état de cause, aux termes de l'article 80 septies du CGI, « les pensions alimentaires versées à un enfant majeur sont soumises à l'impôt sur le revenu dans les limites admises pour leur déduction ». Par conséquent, lorsque la pension versée (en 2005) excède la limite légale de 4.489 euros3(*), elle n'est imposable au niveau du foyer bénéficiaire qu'à concurrence de ce montant.

Dans les conditions de droit commun, les enfants majeurs demeurent rattachés au foyer fiscal jusqu'à 21 ans ou jusqu'à 25 ans s'ils justifient de la poursuite d'études. Il est rappelé que le rattachement de personnes à charge, et notamment des enfants, procure normalement une demi-part pour chacune des deux premières et une part entière pour chaque personne à compter de la troisième4(*), auxquelles s'ajoute, le cas échéant, la demi-part accordée aux parents isolés en vertu du II de l'article 194 du CGI.

*

Le tableau suivant présente le traitement fiscal des pensions alimentaires versées au titre d'enfants mineurs ou majeurs, ainsi que les règles concernant leur rattachement :

Situation de la famille

Foyer versant la pension alimentaire (non prise en compte des enfants pour le quotient familial)

Foyer bénéficiaire de la pension alimentaire

Pensions alimentaires versées spontanément aux enfants

Pensions alimentaires versées en vertu d'une décision
de justice
5(*)

Déclaration de la pension alimentaire

Prise en compte des enfants pour le quotient familial (outre la demi-part supplémentaire accordée, le cas échéant, aux parents isolés)

Enfants mineurs :


-
de parents divorcés

Intégralement déductible6(*) pour le parent n'en ayant pas la charge
(la charge partagée exclut
toute déduction)

Intégralement déductible,
y compris en cas de
revalorisation spontanée2

Pension
intégralement
imposable

Les enfants mineurs sont présumés à la charge du parent chez lequel ils résident à titre principal.

- de parents séparés de fait

Les enfants naturels sont à la charge de celui qui en a la garde de fait.

Enfants majeurs :


-
de parents divorcés

Déductible dans la limite de 4.489 euros7(*) en 2005,
quel que soit l'âge des enfants,
sans considération du fait qu'ils soient étudiants,
invalides ou hébergés par leurs parents

Pension imposable
dans la limite du montant
admis en déduction

Les enfants sont librement rattachables au foyer fiscal de (l'un quelconque de) leurs parents jusqu'à 21 ans ou jusqu'à 25 ans s'ils justifient de la poursuite d'études.
Le foyer de rattachement ne peut déduire de pension alimentaire.

- de parents séparés de fait

- de parents mariés

Traitement fiscal des pensions alimentaires versées au titre d'enfants mineurs ou majeurs et règles concernant leur rattachement

II. LE DISPOSITIF PRÉCONISÉ

A. LA FIN D'UNE INIQUITÉ

Il ressort de l'article 371-2 du code civil que l'obligation légale pour le parent débiteur de verser une pension alimentaire ne s'arrête pas à la majorité de l'enfant.

Dès lors, la proposition tend à déplafonner la déduction des pensions alimentaires versées au titre d'enfants majeurs, afin d'aboutir à une continuité du traitement fiscal des situations concernées au delà de la majorité des enfants.

B.  LA NÉCESSITÉ DE CONTENIR LES EFFETS D'UNE MESURE EXORBITANTE DU DROIT COMMUN

1. Le principe de plafonnement des avantages familiaux

Le plafonnement de la demi-part a été mis en place à compter de l'imposition des revenus de 19818(*), pour les enfants aussi bien mineurs que majeurs. Le principe antérieur, c'est-à-dire l'absence de plafonnement des avantages familiaux, a cependant été maintenu au profit des parents débiteurs de pensions alimentaires au titre d'enfants mineurs : la déduction de ces pensions du revenu imposable est demeurée déplafonnée.

Dans le même mouvement, il a été accordé la possibilité de déduire les pensions alimentaires versées au titre d'enfants majeurs -déduction jusqu'alors impossible-, mais sous un certain plafond (supra)9(*).

La situation qui prévaut pour les déductions du revenu imposable des pensions versées au titre d'enfants majeurs (et pour la déduction forfaitaire pour enfants mariés ou chargés de famille rattachés) tend à ce que l'avantage ainsi accordé ne puisse excéder l'avantage maximal résultant de l'attribution d'une demi-part.

Il existe donc une logique à ce que le divorce ou la séparation (ou le mariage des enfants) aboutisse à une équivalence de traitement à l'exclusion de toute optimisation fiscale.

2. Le nécessaire cantonnement de la mesure : se limiter aux pensions versées en application d'une décision de justice

En réalité, l'« anomalie » fiscale, si elle existe, ne résiderait pas véritablement dans le plafonnement de la déduction de pension alimentaire versée par un parent divorcé au-delà de la majorité des enfants. En effet, le déplafonnement des pensions versées au titre d'enfants mineurs doit être considéré comme une situation fortement dérogatoire dans le cadre d'une fiscalité limitant, d'une façon générale, l'avantage fiscal résultant des charges de famille au travers du plafonnement de la demi-part.

C'est donc le déplafonnement, dont le caractère exorbitant implique un nécessaire cantonnement, qui constituerait plutôt une « anomalie » fiscale. Or, le déplafonnement de la déduction des pensions alimentaires versées au titre d'enfants majeurs, quelle qu'en soit la source (décision de justice ou versement spontané) renforcerait les possibilités d'optimisation fiscale -ce qui n'est pas le cas lorsque les enfants sont mineurs, car leur rattachement à l'un ou l'autre des parents divorcés dépasse le cadre des enjeux fiscaux.

En effet, la rédaction de l'auteur de la proposition aboutit à rendre déductible les pensions versées à des enfants majeurs, rattachés ou non, quelle que soit la situation matrimoniale des parents, ouvrant ainsi le dispositif aux parents mariés, leur offrant des possibilités d'optimisation injustifiables.

Pour autant, il ne s'agirait pas de laisser toute licence aux parents divorcés ou séparés de verser spontanément des pensions ou des suppléments de pensions alimentaires à leurs enfants majeurs, ce qui serait également susceptible de donner lieu à des schémas d'optimisation élaborés par des parents divorcés ou séparés.

Ainsi, votre commission propose-t-elle, par les conclusions qu'elle vous soumet, de cantonner la possibilité d'une déduction intégrale des pensions alimentaires aux enfants majeurs10(*) à celles déterminées par voie judiciaire, ce qui semble correspondre à la majorité des cas visés par notre collègue président de la commission des affaires sociales Nicolas About.

Il est à noter que les parents séparés de fait peuvent obtenir la fixation d'une pension alimentaire destinée à l'entretien de leurs enfants par voie de justice.

Enfin, il va de soi que les pensions déplafonnées doivent être intégralement soumises à l'impôt sur le revenu chez ceux qui les reçoivent.

3. Une évaluation difficile

Il peut être relevé que le montant total déclaré par les 799.192 foyers fiscaux versant des pensions à quelque 906.000 enfants majeurs s'élève à 2,7 milliards d'euros au titre des revenus de 2003, soit un montant moyen déclaré approchant 3.000 euros par enfant.

L'évaluation du déplafonnement proposé par la commission est cependant difficile. D'une part, les déclarations fiscales ne faisant pas le départ entre les pensions alimentaires versées à des enfants majeurs spontanément et sur décision de justice, il est impossible pour les services de reconstituer précisément les masses en cause.

D'autre part, le fait que de nombreux contribuables s'« auto-plafonnent » dans leurs déclarations d'impôt au niveau du maximum déductible, soit, par exemple, 4.489 euros pour 2005, constitue une difficulté supplémentaire.

Compte tenu de ces éléments d'incertitude, on peut supposer d'après les services que le coût de la mesure serait de l'ordre de quelques dizaines de millions d'euros11(*).

EXAMEN EN COMMISSION

Réunie le mercredi 18 janvier 2006, sous la présidence de M. Jean Arthuis, président, la commission a examiné le rapport de M. Philippe Marini, rapporteur général, sur la proposition de loi n° 331 (2004-2005) de M. Nicolas About, visant à prolonger la déductibilité de la pension alimentaire versée par un parent séparé ou divorcé pour l'entretien de son enfant lorsque celui-ci devient majeur tout en restant rattaché au foyer fiscal de son autre parent.

M. Philippe Marini, rapporteur général, a indiqué qu'en l'état actuel du droit, lorsqu'un parent versait une pension alimentaire pour l'entretien de son enfant, il se voyait appliquer un plafond de déduction de 4.489 euros dès lors que l'enfant devenait majeur, alors que ce plafond ne s'appliquait pas tant que l'enfant était mineur. Il en résultait une discontinuité de traitement du débiteur de la pension, à laquelle la présente proposition avait précisément pour objet de mettre un terme en autorisant la déduction intégrale des pensions alimentaires versées aux enfants majeurs.

M. Philippe Marini, rapporteur général, a rappelé que le plafond de déduction de 4.489 euros concernait aussi bien les pensions alimentaires versées en vertu d'une décision de justice que les pensions alimentaires versées spontanément à un enfant majeur, précisant que ce montant aboutissait à ne jamais accorder un avantage qui puisse excéder l'avantage maximal résultant de l'attribution d'une demi-part de quotient familial. Le plafonnement de la demi-part avait été mis en place au début des années quatre-vingt, mais la règle antérieure, c'est-à-dire l'absence de plafonnement des avantages familiaux, avait cependant été maintenue au profit des parents débiteurs de pensions alimentaires versées au titre d'enfants mineurs.

Au total, M. Philippe Marini, rapporteur général, a identifié deux raisonnements concurrents, l'un consistant à rechercher l'équité horizontale en comparant la situation fiscale des couples mariés et des couples séparés, ce qui aboutissait au rejet de la proposition et tendait même à remettre en cause la déductibilité intégrale des pensions alimentaires versées au titre d'enfants mineurs, l'autre consistant à s'attacher à la continuité du traitement fiscal des situations en cours, ce qui aboutissait à accueillir favorablement la proposition. Pour sa part, M. Philippe Marini, rapporteur général, a estimé, d'une part, opportun d'en rester au statu quo pour les enfants mineurs, et, concernant les enfants majeurs, d'adopter la proposition de M. Nicolas About, président de la commission des affaires sociales, mais en la cantonnant aux pensions alimentaires fixées par une décision de justice, ce qui semblait correspondre à la majorité des cas visés par ce dernier et permettait d'éviter que les couples séparés ne soient incités à élaborer certains schémas d'optimisation fiscale.

Enfin, il a précisé que le coût de la mesure serait de l'ordre de quelques dizaines de millions d'euros, sans qu'il faille attacher plus d'importance aux termes de cette évaluation en raison d'importants facteurs d'incertitude.

Un large débat s'est alors instauré.

M. Philippe Adnot a indiqué qu'il appréciait l'analyse de M. Philippe Marini, rapporteur général, mais qu'à titre personnel, il s'opposerait dorénavant à tout texte qui se solderait par une dépense budgétaire ou fiscale nouvelle. M. Jean Pierre Masseret s'est inquiété de ce que les conclusions proposées par M. Philippe Marini, rapporteur général, relevaient davantage d'une démarche transactionnelle au regard de la proposition initiale que de l'expression d'une conviction forte. Puis M. Paul Girod s'est interrogé sur le traitement fiscal des enfants handicapés. Enfin, M. Jean Arthuis, président, a estimé que la restriction de la déductibilité intégrale des pensions alimentaires à celles dont les limites étaient fixées par le juge pourrait aussi s'appliquer lorsque les enfants étaient mineurs.

En réponse, M. Philippe Marini, rapporteur général, après avoir pris acte de la position de principe adoptée par M. Philippe Adnot, a rappelé à M. Jean Pierre Masseret que le droit applicable aboutissait bien à une incohérence temporelle du traitement fiscal des pensions alimentaires versées aux enfants lorsqu'ils devenaient majeurs, de nature à emporter sa pleine conviction quant à l'intérêt de corriger la législation en cause. Il a ensuite indiqué à M. Paul Girod que la prise en compte du handicap se faisait, d'une part, au travers d'une majoration du quotient familial lorsque les enfants étaient titulaires d'une carte d'invalidité, et d'autre part, en offrant la possibilité de les rattacher, quel que soit leur âge, au foyer fiscal de leurs parents. En revanche, les pensions alimentaires ne faisaient pas l'objet d'un traitement fiscal particulier. Enfin, M. Philippe Marini, rapporteur général, a estimé que la remise en cause d'un avantage ne devait se faire, d'une façon générale, que dans un nouveau cadre législatif, une restriction de la déductibilité intégrale des pensions alimentaires versées à des enfants mineurs supposant un support législatif d'une tout autre ampleur.

Pour sa part, M. Yves Fréville a indiqué que le texte, au motif de parvenir à une continuité du traitement des situations dans le temps, aboutissait à sacrifier l'équité horizontale entre couples mariés et divorcés, ce qui l'amenait à être défavorable à la proposition.

Afin d'être complet, M. Philippe Marini, rapporteur général, a relevé que M. Nicolas About, président de la commission des affaires sociales, avait déjà déposé un amendement sur le projet de loi de finances pour 2006 ayant le même objet que la présente proposition, qui devait ainsi être considérée comme une résurgence du dernier débat budgétaire et non comme un texte entièrement nouveau qui aurait eu vocation, bien entendu, à figurer dans une loi de finances. Au total, il s'agissait ici d'un cas particulier, ne remettant évidemment pas en cause les orientations de la commission consistant à éviter toute dépense nouvelle et à traiter toute matière fiscale dans une loi de finances.

Après que M. Jean Arthuis, président, eut rappelé qu'en application du règlement du Sénat, la commission devait se prononcer sur les conclusions proposées par son rapporteur, et invité les commissaires à déposer, le cas échéant, des amendements sur le texte discuté en séance, la commission a procédé à un vote. Après une première épreuve, compte tenu des délégations de vote reçues, la commission a adopté par 11 voix contre 9 et 4 abstentions, les conclusions présentées par le rapporteur général.

CONCLUSIONS DE LA COMMISSION

PROPOSITION DE LOI VISANT À PROLONGER LA DÉDUCTIBILITÉ DE LA PENSION ALIMENTAIRE VERSÉE PAR UN PARENT SÉPARÉ OU DIVORCÉ POUR L'ENTRETIEN DE SON ENFANT LORSQUE CELUI-CI DEVIENT MAJEUR TOUT EN RESTANT RATTACHÉ AU FOYER FISCAL DE SON AUTRE PARENT

Article 1er

Après le troisième alinéa du 2° du II de l'article 156 du code général des impôts, il est inséré un alinéa ainsi rédigé :

« La limite mentionnée à l'alinéa précédent ne s'applique pas aux pensions alimentaires versées en application des dispositions de l'article 373-2-2 du code civil, lorsque leurs modalités sont fixées par la convention homologuée visée à l'article 373-2-7 du code civil ou, à défaut, par le juge. »

Article 2

Les dispositions de l'article 1er s'appliquent aux pensions alimentaires versées à compter du 1er janvier 2006.

Article 3

La perte de recettes entraînée par l'application de l'article 1er est compensée, à due concurrence, par la création d'une taxe additionnelle aux droits prévus à l'article 575 A du code général des impôts.

* 1 Proposition de loi n° 331 (2004-2005).

* 2 L'abattement sur le revenu global net était ainsi de 4.410 euros par enfant pris en charge pour l'imposition 2004. Il est appelé à augmenter plus fortement en 2006 en raison de la baisse du taux marginal de l'impôt sur le revenu.

* 3 Ou 8.978 euros en cas de doublement au motif que l'enfant est marié (supra).

* 4 L'article 194 du CGI précise que lorsque les enfants sont réputés à la charge égale des deux parents, les parts attribuées au titre de ces enfants sont également « partagées » (ainsi, un enfant de conjoints divorcés en ayant la garde partagée donne normalement droit à un quart de part fiscale pour chacun des parents).

* 5 Pension fixée directement par le juge ou par la convention homologuée visée à l'article 373-2-7 du code civil.

* 6 La fixation de gré à gré du montant des pensions alimentaires ne s'effectue pas en dehors de toute limite dans la perspective de leur déductibilité : l'administration peut vérifier, conformément à l'article 208 du code civil auquel renvoie l'article 156 du CGI, que « Les aliments ne sont accordés que dans la proportion du besoin de celui qui les réclame, et de la fortune de celui qui les doit ».

* 7 Montant pouvant être doublé si l'enfant est chargé de famille, marié ou pacsé.

* 8 Au 1 du V de l'article 12 de la loi de finances pour 1982 n° 81-1160 du 30 décembre 1981.

* 9 Au 3 du II de l'article 12 de la loi de finances pour 1982 n° 81-1160 du 30 décembre 1981.

* 10 La solution retenue n'exclut pas le cas où la séparation déboucherait ab initio sur la fixation d'une pension à un enfant majeur.

* 11 En outre, il convient de rappeler que ce type d'évaluation n'est jamais fourni qu'à comportements inchangés, donc nonobstant, ici, les évolutions éventuellement induites en termes de recours à l'institution judiciaire afin de fixer le montant des pensions alimentaires concernées.