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Projet de loi de finances de finances pour 2015 : Les conditions générales de l'équilibre financier (première partie de la loi de finances)

20 novembre 2014 : Budget 2015 - Les conditions générales de l'équilibre financier (première partie de la loi de finances) ( rapport général - première lecture )

TITRE PREMIER DISPOSITIONS RELATIVES AUX RESSOURCES
I. - IMPÔTS ET RESSOURCES AUTORISÉS
A. - Autorisation de perception des impôts et produits

ARTICLE PREMIER Autorisation de percevoir les impôts existants

Commentaire : le présent article autorise la perception des impôts, produits et revenus affectés à l'État et précise les modalités d'entrée en vigueur des dispositions fiscales de la loi de finances.

Traduction du principe de consentement à l'impôt, l'article 1er met en application l'article 34 de la loi organique du 1er août 2001 relative aux lois de finances (LOLF), selon lequel la loi de finances de l'année « autorise, pour l'année, la perception des ressources de l'État et des impositions de toute nature affectées à des personnes morales autres que l'État ».

Aux termes du présent article, et sauf dispositions particulières, les dispositions fiscales de la loi de finances s'appliquent :

1) à l'impôt sur le revenu dû au titre de l'année 2014 et des années suivantes, en raison du décalage d'un an caractérisant la perception des revenus et leur assujettissement ;

2) à l'impôt dû par les sociétés sur leurs résultats des exercices clos à compter du 31 décembre 2014, ce qui, pour un grand nombre d'entre elles, se traduit par une imposition sur des activités antérieures à l'année en question ;

3) à compter du 1er janvier 2015 pour les autres dispositions fiscales.

L'analyse des recettes fiscales prévues pour 2015 fait l'objet d'une analyse détaillée au sein du tome I du présent rapport.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

B. - Mesures fiscales

ARTICLE 2 (Art. 5, 151-0, 196 B, 197 et 1740 B du code général des impôts) Baisse de l'impôt sur le revenu des ménages à revenus modestes et moyens

Commentaire : le présent article vise à alléger l'impôt sur le revenu (IR) d'environ 6 millions de foyers fiscaux en supprimant la première tranche d'imposition au taux de 5,5 % et en renforçant le mécanisme de la décote, à compter de l'imposition des revenus perçus en 2014. Afin de neutraliser les effets pour les autres foyers, le seuil d'entrée dans la tranche à 14 % est abaissé. Enfin, l'article procède à la revalorisation des limites des tranches du barème de l'IR en fonction de l'inflation.

I. LE DROIT EXISTANT

A. UN IMPÔT SUR LE REVENU PROGRESSIF ET FORTEMENT CONCENTRÉ

1. Le barème de l'impôt sur le revenu et ses dernières évolutions

L'impôt sur le revenu (IR) moderne, institué par la loi du 28 décembre 19599(*), se caractérise par l'application d'un barème progressif au revenu net global imposable de chaque foyer fiscal. Constitué à l'origine de huit tranches, dont les taux variaient entre 5 % et 65 %, le barème de l'IR a vu son nombre de tranches se réduire et son taux marginal supérieur d'imposition abaissé progressivement durant les années 1990 et 2000, comme dans la plupart des autres pays de l'Organisation pour la coopération et le développement économiques (OCDE).

En particulier, l'article 75 de la loi de finances pour 200610(*) a procédé à une refonte substantielle du barème de l'IR consistant à réduire le nombre de tranches de sept à cinq, baisser le taux marginal supérieur d'imposition et intégrer l'abattement de 20 % sur les revenus salariaux et assimilés. Cette réforme a entraîné un allègement d'impôt d'environ 3,5 milliards d'euros, bénéficiant principalement aux ménages imposables ayant des revenus compris entre 10 000 et 30 000 euros11(*), tout en simplifiant de façon significative le barème.

L'article 6 de la loi de finances pour 201112(*) a introduit une adaptation marginale du barème consistant en une majoration de 1 % du taux de la tranche supérieure d'imposition à 40 %, afin de contribuer au financement de la réforme des retraites.

Évolution du nombre de tranches et des taux d'IR depuis 2000

(en pourcentage)

 

2000

2001

2002

2003-2005

2006-2010

2011-2012

2013

1ère tranche

0

0

0

0

0

0

0

2e tranche

8,25

7,5

7,05

6,83

5,5

5,5

5,5

3e tranche

21,75

21

19,74

19,14

14

14

14

4e tranche

31,75

31

29,14

28,26

30

30

30

5e tranche

41,75

41

38,54

37,38

40

41

41

6e tranche

47,25

46,75

43,94

42,62

-

-

45

7e tranche

53,25

52,75

49,58

48,09

-

-

-

Source : commission des finances du Sénat (d'après les données des lois de finances initiales pour 2000 à 2014)

La dernière modification en date des tranches du barème de l'IR est la création d'une nouvelle tranche au taux de 45 % pour la fraction des revenus supérieure à 150 000 euros par l'article 2 de la loi de finances pour 201313(*). Prévu initialement à 320 millions d'euros, le gain budgétaire de cette mesure s'est élevé à 344 millions d'euros en 2013 (imposition des revenus perçus en 2012).

Barème progressif applicable aux revenus perçus en 2013

Fraction du revenu imposable par part

Taux

Jusqu'à 6 011 euros

0 %

De 6 011 euros à 11 991 euros

5,5 %

De 11 991 euros à 26 631 euros

14 %

De 26 631 euros à 71 397 euros

30 %

De 71 397 euros à 151 200 euros

41 %

Plus de 151 200 euros

45 %

Source : article 197 du code général des impôts

2. La concentration de 70 % de l'impôt sur le revenu sur le dernier décile de contribuables

La physionomie actuelle du barème de l'IR entraîne une forte concentration de son produit sur une minorité de contribuables, situés dans le haut de la distribution des revenus. Selon les données définitives relatives à l'imposition 2012 (revenus perçus en 2011), les 10 % des foyers fiscaux les plus riches acquittent 70 % de l'IR, tandis que leurs revenus représentent 34 % de la masse de revenu imposable. L'IR est donc un impôt fortement progressif.

Ce constat a récemment été confirmé par notre collègue député Dominique Lefebvre et François Auvigne, inspecteur général des finances, co-présidents du groupe de travail sur la fiscalité des ménages, mis en place début 2014 par le gouvernement de Jean-Marc Ayrault. Leur rapport14(*) indique également que, bien que la contribution sociale généralisée (CSG) soit largement proportionnelle et présente un rendement supérieur à l'IR, l'ensemble formé par l'IR et la CSG est également progressif : les 10 % de foyers fiscaux les plus riches acquittent 50 % de l'imposition consolidée IR-CSG.

Répartition par décile de revenu imposable de l'IR en 2012

Borne inférieure du revenu imposable

Borne supérieure du revenu imposable

Nombre de contribuables

Revenu imposable

Impôt sur le revenu

En milliards d'euros

Part en %

En milliards d'euros

Part en %

0

3 303

3 582 359

2,4

0 %

- 0,04

0 %

3 303

8 153

3 610 733

21,6

3 %

- 0,41

- 1 %

8 153

11 446

3 644 061

35,9

4 %

- 0,67

- 1 %

11 446

14 303

3 654 117

47,3

6 %

- 0,32

- 1 %

14 303

17 092

3 620 963

56,7

7 %

0,95

2 %

17 092

20 732

3 592 892

67,6

8 %

1,76

3 %

20 732

26 288

3 633 289

85,3

10 %

2,85

5 %

26 288

33 632

3 630 599

107,8

13 %

4,58

 8 %

33 632

47 030

3 619 048

142,7

17 %

8,37

15 %

47 030

 

3 642 875

286,6

34 %

39,30

70 %

Total

36 230 936

854,0

100 %

56,37

100 %

Source : direction de la législation fiscale (fichier échantillon définitif des revenus de 2011)

Les données présentées dans le tableau ci-dessus indiquent également que le seuil d'imposabilité à l'IR - c'est-à-dire le seuil à partir duquel un contribuable devient redevable de l'IR - se situe aux alentours du cinquième décile de revenu imposable. Les foyers fiscaux situés dans les quatre premiers déciles - c'est-à-dire dont le revenu imposable était inférieur ou égal à 14 303 euros - étaient quant à eux non imposables à l'IR en 2012.

Par ailleurs, l'analyse de la répartition des foyers fiscaux par tranche du barème de l'IR, à partir des données provisoires de l'imposition 2014 sur les revenus de 2013, montrent que les foyers fiscaux taxés à l'une des trois dernières tranches marginales du barème de l'IR (30 %, 41 % ou 45 %) acquittent plus de 75 % du montant total d'IR. Le rendement d'IR correspondant aux contribuables uniquement concernés par l'une des deux premières tranches du barème (0 % ou 5,5 %) est quant à lui négatif, en raison des effets conjugués de la décote (cf. infra) et de la prime pour l'emploi15(*).

Répartition des foyers fiscaux par tranche du barème de l'IR en 2014

(en milliards d'euros)

Tranches marginales du barème

Nombre de foyers fiscaux

Masse du revenu brut global

Montant de l'impôt sur le revenu(1)

0%

6 584 471

35,38

- 0,65

5,5%

9 280 642

158,31

- 1,83

14%

14 466 405

397,32

17,32

30%

4 425 282

251,75

28,32

41%

355 247

52,12

10,59

45%

60 596

24,56

7,56

Total

35 172 643

919,45

61,32(2)

(1) Montant total d'impôt acquitté par les foyers fiscaux assujettis à l'IR jusqu'au taux marginal correspondant.

(2) L'écart entre le montant total et l'évaluation du rendement d'impôt net sur le revenu pour 2014 tient au fait que les données présentées ici, issues de la deuxième émission des revenus, correspondent à 95 % du nombre total de contribuables escomptés. Le nombre total de foyers fiscaux ne sera connu qu'à la sixième émission des revenus, en février 2015.

Source : direction de la législation fiscale (fichiers des revenus de l'année 2013 à la deuxième émission des revenus)

B. DES HAUSSES MASSIVES D'IMPÔT SUR LE REVENU DEPUIS 2012

Si le rendement de l'IR a stagné aux alentours de 50 milliards d'euros tout au long des années 2000 et 2010, celui-ci a fortement augmenté depuis 2012. Ainsi, les recettes d'IR se sont élevées à près de 67 milliards d'euros en 2013 et la prévision pour 2014 s'établit à 69,5 milliards d'euros, soit une hausse de 35 % par rapport à 2011. Les principales mesures responsables de cette hausse sont présentées ci-après.

Évolution du rendement de l'impôt sur le revenu depuis 2011

Source : commission des finances du Sénat

1. La fiscalisation des heures supplémentaires

Auparavant totalement exonérées d'IR en vertu de l'article 1er de la loi du 21 août 2007 en faveur du travail, de l'emploi et du pouvoir d'achat (TEPA)16(*), les rémunérations versées au titre des heures supplémentaires ou complémentaires effectuées à compter du 1er août 2012 sont désormais assujetties à l'IR17(*). L'exonération de cotisations sociales salariales dont bénéficiaient ces rémunérations a également été abrogée par la loi du 16 août 2012 de finances rectificative pour 2012.

La défiscalisation des heures supplémentaires entraînait un gain moyen de pouvoir d'achat de 188 euros par salarié bénéficiaire. De plus, cette mesure bénéficiait à un large public de 8,9 millions de salariés. La perte globale de recettes d'IR résultant de cette exonération correspondait à 1,7 milliard d'euros en 2011.

Selon les estimations de la direction générale du Trésor, réalisées à partir d'un échantillon de 500 000 déclarations de revenus de 201218(*), l'abrogation de l'exonération sur les heures supplémentaires a entrainé une hausse d'IR d'autant plus forte que le niveau de revenu fiscal de référence (RFR) des foyers fiscaux était élevé. Ainsi, 27 % du surcroît d'IR lié à la fiscalisation des heures supplémentaires aurait été acquitté par les 10 % des foyers les plus riches en 2013.

Surtout, l'assujettissement à l'IR des revenus versés au titre des heures supplémentaires a fait entrer un grand nombre de ménages dans l'impôt. Au total, 230 000 foyers fiscaux auraient été rendus imposables en raison de la fiscalisation des heures supplémentaires en 201319(*), dont 80 % situés entre le quatrième et le sixième décile.

2. La soumission au barème progressif de l'impôt sur le revenu des revenus du capital

La « barémisation » de certains revenus du capital, prévue par l'article 9 de la loi de finances pour 2013, est l'une des mesures fiscales au plus fort rendement, introduites par le Gouvernement ; elle a entraîné une hausse des recettes d'IR estimée à 3,3 milliards d'euros en 201320(*). Consistant à soumettre au barème progressif de l'IR les dividendes et les produits de placement à revenu fixe en supprimant la possibilité d'opter pour un prélèvement forfaitaire libératoire, cette mesure visait à imposer les revenus du capital comme ceux du travail.

Les estimations de la direction générale du Trésor indiquent que 90 % de la hausse d'IR issue de la « barémisation » des revenus du capital est supportée par le dixième décile de foyers fiscaux.

3. Les abaissements successifs du plafonnement du quotient familial

Singularité du système fiscal français venant compléter le quotient conjugal, le quotient familial a pour objet de tenir compte des charges supplémentaires liées à la présence d'enfant(s) en divisant le revenu net global par le nombre de parts attribuées en fonction du nombre d'enfants, avant d'y appliquer le taux marginal du barème correspondant. L'avantage fiscal résultant de l'application du quotient familial est toutefois plafonné.

Depuis 2012, ce plafond a été abaissé à deux reprises :

- l'article 4 de la loi de finances pour 201321(*) a réduit le plafond de 2 336 euros à 2 000 euros par demi-part, à compter de l'imposition des revenus de 2012 ;

- l'article 3 de la loi de finances pour 201422(*) a réduit le plafond de 2 000 euros à 1 500 euros par demi-part, à compter de l'imposition des revenus de 2013.

Les rendements d'IR consécutif aux deux baisses du plafonnement du quotient familial et le nombre de foyers fiscaux concernés ont été plus élevés que prévu. Le surcroît d'impôt s'est élevé à 554 millions d'euros, pour la première baisse, concernant les revenus perçus en 2012, répartis entre 1 million de foyers fiscaux majoritairement situés dans le dernier décile.

S'agissant de la seconde baisse du plafonnement, celle-ci a entraîné une hausse d'IR d'environ 1 milliard d'euros au titre de l'imposition 2014, touchant plus de 1,26 million de foyers fiscaux appartenant aux trois derniers déciles de revenus. La perte moyenne consécutive à cette seconde baisse est estimée à 790 euros par foyer.

Par ailleurs, il convient de noter la suppression, à compter de l'imposition 2014, de la demi-part accordée aux contribuables vivant seuls et ayant eu à leur charge un ou plusieurs enfants - dite « demi-part des veuves » - si ces derniers n'ont pas élevé leur(s) enfant(s) seuls pendant au moins cinq années23(*). Le nombre de contribuables concernés par cette restriction n'est pas encore connu ; leur perte pourrait représenter jusqu'à 885 euros par rapport au plafond de la réduction d'impôt en vigueur en 2010 et jusqu'à 120 euros par rapport au plafond applicable en 2013.

De plus, le plafond spécifique de la demi-part bénéficiant aux « parents isolés », au titre du premier enfant à charge, a été réduit de 500 euros (de 4 040 à 3 540 euros) par la loi de finances pour 2014. Cette mesure concernerait environ 60 000 foyers fiscaux, pour une hausse de recettes estimée à 46 millions d'euros.

Au total, en 2014 (imposition des revenus de 2013), les deux baisses du plafond du quotient familial et la baisse du plafond de la demi-part « parents isolés » ont entraîné une hausse d'impôt de 1,61 milliard d'euros pour 1,37 million de familles, soit une hausse moyenne de 1 190 euros par foyer fiscal.

Parmi les foyers fiscaux perdants, on compte environ 164 000 familles ayant au moins trois enfants à charge ; leur hausse moyenne d'IR est estimée à 2 770 euros en 2014.

Répartition par déciles de RFR des foyers fiscaux concernés par les baisses successives du plafond du quotient familial et du plafond de la demi-part
« parents isolés » en 2014

Bornes inférieures de RFR (en euros)

Bornes supérieures de RFR (en euros)

Déciles des foyers fiscaux perdants

(en milliers)

Perte moyenne des foyers

(en euros)

Gain budgétaire

(en millions d'euros - en recouvrement)

0

42 321

137,5

480

65

42 321

58 913

137,5

774

105

58 913

65 605

137,5

529

72

65 605

71 036

137,5

761

103

71 036

77 271

137,5

1 139

154

77 271

85 379

137,5

1 214

164

85 379

96 554

137,5

1 423

193

96 554

113 694

137,5

1 680

228

113 694

151 914

137,5

1 888

256

151 914

 

137,5

2 015

273

Total

1 375

1 190

1 613

Note : estimation réalisée à partir d'un échantillon de déclarations d'impôt sur les revenus de 2012 et de 2013 dans l'environnement législatif de la loi de financement rectificative pour 2014.

Source : direction de la législation fiscale (2014)

4. La suppression de dépenses fiscales en faveur des salariés et des retraités

a) L'assujettissement à l'IR de la participation de l'employeur aux contrats de complémentaire santé

Parmi les différents types de contrats de complémentaire santé, les contrats collectifs et obligatoires proposés par les entreprises font l'objet d'avantages fiscaux et sociaux spécifiques au bénéfice des salariés et des entreprises. L'article 4 de la loi de finances pour 2014 a supprimé la déductibilité du revenu imposable de la participation de l'employeur à ces types de contrats de complémentaire santé, tout en maintenant la déductibilité pour la cotisation versée par les salariés.

Le gain escompté de cette mesure était estimé à 960 millions d'euros lors de la présentation du projet de loi de finances pour 2014 et a récemment été revu à 930 millions d'euros. Des simulations complémentaires, transmises par la direction de la législation fiscale à votre rapporteur général, indiquent que sur les 13,2 millions de salariés du secteur privé, près de 7,9 millions de salariés seraient concernés par la mesure en 2014, pour une hausse moyenne d'IR de 118 euros24(*).

Affectant des ménages situés tant dans le deuxième que dans le dernier décile, cette mesure a contribué à rendre un certain nombre de ménages imposables. Ainsi, selon les simulations transmises, au sein du quatrième décile de revenu déclaré par unité de consommation, 125 000 foyers fiscaux seraient entrés dans l'IR du fait de la fiscalisation de la participation de l'employeur aux contrats collectifs de complémentaire santé et 85 000 au sein du cinquième décile.

b) La fiscalisation des majorations de pensions pour les retraités ayant eu ou élevé trois enfants ou plus

Les majorations du montant de pension pour les assurés ayant eu ou élevé trois enfants ou plus font partie des avantages familiaux de retraite ; elles visent à compenser les aléas de carrière liés à l'arrivée et à la présence d'enfants. Auparavant exonérées d'IR, ces majorations - correspondant en règle générale à 10 % du montant de la pension de retraite - ont été supprimées de la liste des revenus exonérés d'IR par l'article 5 de la loi de finances pour 2014.

Comparativement aux évaluations présentées à l'automne dernier, les effets de cette mesure ont été revus à la hausse. Selon les dernières estimations réalisées par la direction générale du trésor, le nombre de foyers fiscaux concernés par la fiscalisation des majorations de pension serait de 4 millions, pour une perte moyenne de 368 euros sur un an. Le rendement de cette mesure a ainsi été réévalué de 1,2 à 1,4 milliard d'euros en 2014.

Effets des principales mesures entraînant une hausse d'IR en 2014
(imposition des revenus de 2013)

(rendement en millions d'euros)

 

1er décile

2ème décile

3ème décile

4ème décile

5ème décile

6ème décile

7ème décile

8ème décile

9ème décile

10ème décile

Total

Heures supplémentaires

0

0

0

20

80

130

150

160

190

270

1 000

« Barémisation » des revenus du capital

0

0

0

0

10

40

40

70

150

2 940

3 250

Quotient familial à 1 500 euros

0

0

0

0

0

0

0

30

250

830

1 110

Complémentaires santé(1)

0

30

40

80

120

100

100

100

140

220

930

Majorations de pensions(2)

0

0

0

30

120

130

130

180

270

580

1 440

Total

0

30

40

130

330

400

420

540

1000

4840

7 730

(1) Rendement brut de la « barémisation » des revenus du capital, hors suppression du prélèvement forfaitaire libératoire et hors créneaux et imputations du prélèvement forfaitaire obligatoire.

(2) Une hypothèse de probabilité uniforme pour tous les salariés de bénéficier d'un contrat de complémentaire santé collectif et obligatoire a été retenue dans cette simulations.

Source : direction générale du Trésor, échantillon de 500 000 déclarations de revenus 2012, vieillis en 2013

C. LES TENTATIVES DU GOUVERNEMENT POUR LIMITER LES EFFETS DES HAUSSES D'IMPÔT SUR LES FOYERS « MODESTES »

Si l'évolution du nombre de foyers imposables dépend en partie des changements de situation familiale ou professionnelle, elle s'explique également par les nouvelles mesures fiscales. Aussi, le nombre de foyers fiscaux redevables de l'IR a-t-il augmenté de façon significative ces deux dernières années, passant de 17,2 millions en 2011 à 19,1 millions en 2013, soit 52 % des contribuables. Face à cette évolution, la majorité a adopté plusieurs mesures visant à alléger l'IR des contribuables considérés comme « modestes ».

Nombre de foyers fiscaux imposables à l'impôt sur le revenu

(en milliers)

Impôt

Nombre total de contribuables

Contribuables
imposés

Contribuables
non imposés

2009

2010

2011

2012

2013

2014

36,4

36,6

36,9

36,4

36,7

36,3

15,8

16,8

17,2

18,2

19,1

17,4

43 %

46 %

47 %

50 %

52 %

48 %

20,6

19,8

19,7

18,2

17,6

18,9

57 %

54 %

53 %

50 %

48 %

52 %

Source : direction de la législation fiscale

1. Les revalorisations exceptionnelles de la décote

Introduite en 1981, la décote avait initialement pour objet de retarder l'entrée dans le barème de l'IR des célibataires que ne pouvaient bénéficier du quotient conjugal. Généralisé à l'ensemble des contribuables en 1986, ce mécanisme favorise aujourd'hui tous les foyers fiscaux disposant de faibles revenus en permettant de minimiser, voire d'annuler, l'impôt dû.

Concrètement, la décote consiste à réduire l'impôt brut, dans la limite de son montant, d'une somme égale à la différence entre le plafond de la décote (508 euros pour l'imposition des revenus de 2013) et la moitié du montant de la cotisation d'impôt brut. Ainsi, plus le plafond de la décote est élevé, plus le nombre de contribuables bénéficiant d'une minoration ou d'une exonération d'impôt est important.

Afin de limiter les effets du gel du barème de l'IR25(*) pour les foyers ayant de faibles revenus, l'article 2 de la loi de finances pour 2013 a procédé à une revalorisation exceptionnelle de 9 % du plafond de la décote, son montant passant ainsi de 439 euros à 480 euros pour l'imposition des revenus perçus en 2012.

Une nouvelle revalorisation exceptionnelle du plafond de la décote de 5,8 % est intervenue en loi de finances pour 201426(*), portant son montant de 480 euros à 508 euros pour l'imposition des revenus de 2013. Cette dernière extension de la décote, dont le coût budgétaire est estimé à 193 millions d'euros en 2014, contre 295 millions d'euros en 2013 pour la précédente revalorisation, aurait bénéficié à 7 millions de foyers fiscaux en 2014, dont 230 000 seraient devenus non imposés.

Au total, le mécanisme de la décote a concerné environ 12 millions de foyers fiscaux en 2013 (imposition des revenus de 2012) - soit un tiers des foyers fiscaux - pour un coût budgétaire d'environ 2 milliards d'euros.

2. La réindexation du barème de l'impôt sur le revenu en fonction de l'inflation

Introduit en 1969, le principe d'indexation des tranches du barème de l'IR en fonction de l'inflation permet de ne pas prélever davantage d'impôt en l'absence de progression réelle de leurs revenus et ainsi, de préserver le pouvoir d'achat des ménages.

Après deux années de « gel »27(*), l'article 2 de la loi de finances pour 2014 a revalorisé de 0,8 % les tranches du barème de l'IR, soit une hausse correspondant à celle de l'indice des prix à la consommation hors tabac entre 2012 et 2013.

Renouant avec la règle traditionnelle d'indexation du barème, le Gouvernement avait alors indiqué souhaiter « rattraper dans une certaine mesure l'effet de la non-indexation et corriger des injustices passées »28(*). Toutefois, les conséquences de la non-indexation du barème pour les revenus de 2011 et de 2012 n'ont pas été compensées par la revalorisation prévue par la loi de finances pour 2014.

Selon l'évaluation présentée à l'automne dernier, l'indexation intervenue en 2014 entraînerait une perte de recettes de 615 millions d'euros.

3. La mise en place d'une réduction exceptionnelle d'impôt sur le revenu en 2014

En dépit des effets sensibles des revalorisations de la décote, la hausse du nombre de foyers imposés observée depuis 2012 a conduit le Gouvernement à proposer, dans le cadre du Pacte de responsabilité et de solidarité, une réduction exceptionnelle d'IR au titre des revenus perçus en 2013. Ainsi, l'article 1er de la loi de finances rectificative pour 201429(*) a prévu une réduction d'impôt sur le revenu de 350 euros pour les personnes seules dont le revenu n'excède pas 1,1 fois le salaire minimum interprofessionnel de croissance (SMIC) et de 700 euros pour les couples soumis à imposition commune, dont le revenu n'excède pas 2,2 fois le SMIC. Un mécanisme de lissage à la sortie du dispositif a également été mis en place pour les revenus compris entre 1,1 fois et 1,13 fois le SMIC, afin de limiter les effets de seuil.

Selon les données de la deuxième émission de l'impôt sur les revenus de 2013, 4 millions de foyers fiscaux bénéficient d'un allègement d'impôt du fait de ce dispositif exceptionnel en 2014, dont 2,1 millions deviennent non imposés. Le nombre de contribuables bénéficiaires étant plus important qu'initialement prévu30(*), le coût budgétaire de la mesure devrait s'élever à 1,25 milliard d'euros.

En l'absence de cette réduction exceptionnelle, environ 750 000 foyers fiscaux n'ayant acquitté aucun impôt sur le revenu ou ayant bénéficié d'une restitution en 2013 seraient devenus imposés en 2014.

4. La censure de la baisse dégressive de cotisations salariales de sécurité sociale

En complément de la réduction exceptionnelle d'IR sur les revenus de 2013, le Gouvernement avait proposé, dans le projet de loi de financement rectificative de la sécurité sociale31(*), une réduction dégressive de cotisations de sécurité sociale pour les salariés dont la rémunération est comprise entre 1 fois et 1,3 fois le SMIC, afin d'augmenter leur pouvoir d'achat. Un dispositif analogue était proposé pour les fonctionnaires, civils et militaires, des trois fonctions publiques.

La réduction de cotisations se serait élevée à 520 euros sur l'année pour un salarié à temps plein rémunéré au SMIC, et à 330 euros pour un fonctionnaire dont le traitement équivaut au SMIC, au titre des rémunérations versées à compter du 1er janvier 2015.

Au total, 5,2 millions de salariés du secteur privé auraient bénéficié de cette réduction dégressive et 2,2 millions de fonctionnaires - dont l'ensemble des agents de catégorie C - pour un coût estimé à 2,5 milliards d'euros en 2015.

Le Conseil constitutionnel a toutefois déclaré ce dispositif contraire à la Constitution, dans sa décision n° 2014-698 DC du 6 août 2014. Il a en effet considéré que cette réduction dégressive méconnaissait le principe d'égalité dans la mesure où « un même régime de sécurité sociale continuerait, en application des dispositions contestées, à financer, pour l'ensemble de ses assurés, les mêmes prestations malgré l'absence de versement, par près d'un tiers de ceux-ci, de la totalité des cotisations salariales ouvrant droit aux prestations servies par ce régime » et que « dès lors, le législateur a[vait] institué une différence de traitement, qui ne repose pas sur une différence de situation entre les assurés d'un même régime de sécurité sociale, sans rapport avec l'objet des cotisations salariales de sécurité sociale ». Cette décision exclut donc, du fait de l'objet même des cotisations de sécurité sociale qui est d'ouvrir des droits à prestations, la prise en compte des facultés contributives pour moduler le niveau des cotisations.

Si le remplacement de la réduction exceptionnelle d'IR par « une mesure pérenne pour alléger l'imposition des revenus des ménages »32(*) avait été annoncé dès ce printemps par le Gouvernement, la censure de la réduction dégressive de cotisations salariales par le Conseil constitutionnel explique pour une large part l'ampleur des modifications proposées par le présent article.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

A. LA REFONTE DU « BAS DE BARÈME » DE L'IMPÔT SUR LE REVENU

1. La suppression de la tranche à 5,5 %

Le  du A du I du présent article prévoit une refonte du barème de l'IR tel que fixé par l'article 197 du code général des impôts consistant, tout d'abord, à supprimer la tranche à 5,5 % qui s'applique à la fraction de revenus comprise entre 6 011 euros et 11 991 euros par part de quotient familial.

La tranche à 5,5 %, couramment désignée comme la « première tranche » du barème de l'IR correspond en réalité à la deuxième tranche, après la tranche au taux de 0 %, applicable aux revenus compris entre 0 et 6 011 euros.

Comparaison du barème de l'IR pour 2014 et du barème proposé par le présent article(1)

Barème de l'IR pour 2014 (revenus 2013)

Barème proposé pour 2015 (revenus 2014)

Fraction du revenu
imposable par part

Taux

Fraction du revenu
imposable par part

Taux

Jusqu'à 6 011 euros

0 %

Jusqu'à 9 690 euros

0 %

De 6 011 euros à 11 991 euros

5,5 %

De 11 991 euros à 26 631 euros

14 %

De 9 690 euros à 26 764 euros

14 %

De 26 631 euros à 71 397 euros

30 %

De 26 764 euros à 71 754 euros

30 %

De 71 397 euros à 151 200 euros

41 %

De 71 754 euros à 151 956 euros

41 %

Plus de 151 200 euros

45 %

Plus de 151 956 euros

45 %

(1) En tenant compte de l'indexation des seuils du barème de 0,5 % prévue par le présent projet de loi.

Source : article 2 du présent projet de loi

En proposant de réduire le nombre de tranches de six à cinq, le présent article s'inscrit dans la tendance générale de simplification du barème observée depuis le début des années 1990. Surtout, elle est présentée par le Gouvernement comme un moyen de faire baisser l'IR des ménages à revenus « modestes ou moyens ». En l'absence de définition juridique des notions de foyers modestes et moyens, il a été indiqué à votre rapporteur général que tous les foyers dont le revenu imposable par part de quotient familial était compris dans les tranches à 5,5 % et à 14 % au titre de l'imposition des revenus 2013 (s'ils relevaient également de la nouvelle décote), étaient considérés comme des foyers à revenus modestes ou moyens.

9,3 millions de foyers fiscaux relèvent uniquement de la tranche à 5,5 % en 2014. Toutefois, celle-ci demeure largement fictive pour un célibataire dans la mesure où, dans ce cas de figure, le premier revenu imposable (soit 13 726 euros de salaire annuel avant réduction exceptionnelle) relève directement de la tranche à 14 % du fait de la décote et du seuil de mise en recouvrement de 61 euros.

La suppression de la tranche à 5,5 % n'a d'effet qu'à partir des foyers fiscaux ayant au moins une part et demie ; cet effet s'amplifie au fur et à mesure que le nombre de parts augmente. Par conséquent, la suppression de la tranche à 5,5 % bénéficie à 2,6 millions de foyers fiscaux33(*), dont principalement aux familles dont le revenu fiscal de référence est situé entre 17 000 et 38 000 euros environ. Le gain moyen est estimé à 194 euros.

2. L'abaissement du seuil d'entrée dans la tranche à 14 %

Parallèlement à la suppression de la tranche à 5,5 %, le présent article prévoit d'abaisser le seuil d'entrée dans la nouvelle « première tranche » à 14 % de 11 991 euros à 9 690 euros.

Selon l'évaluation préalable annexée au présent projet de loi, cet ajustement vise à « concentrer les effets de cette suppression sur les ménages disposant de revenus modestes et moyens ». Le nouveau seuil est fixé de façon à neutraliser l'allègement d'impôt procuré par la suppression de la tranche à 5,5 % pour les contribuables des tranches suivantes. En l'absence d'ajustement de ce seuil d'entrée, tous les foyers fiscaux, quels que soient leurs revenus, bénéficieraient de la suppression de la tranche à 5,5 %34(*), soit un avantage de près de 331 euros par part.

Les limites des trois dernières tranches ne sont pas modifiées, hors indexation à hauteur de l'inflation prévisionnelle (cf. tableau supra).

B. LA RÉVISION DU MÉCANISME DE LA DÉCOTE

1. La modification du mode de calcul de la décote et l'amplification de ses effets

Le du A du I du présent article modifie à la fois le mode de calcul de la décote et son montant.

Pour mémoire, selon le droit en vigueur, le montant de la décote correspond à la différence entre le plafond de la décote - soit 508 euros en 2014 - et la moitié du montant de la cotisation d'impôt brut. La décote résultant de ce calcul est ensuite déduite du montant d'impôt dû (dans la limite de ce montant).

Le présent article propose de conserver le principe de la décote mais de simplifier son mode de calcul en prévoyant que le montant de la décote correspond à la différence entre le plafond de la décote - soit 1 135 euros en 2015 pour une personne seule - et le montant de la cotisation d'impôt due.

Comparaison de la formule de calcul de la décote avant et après réforme

Avant réforme Après réforme

I = IB - (508 € - IB/2) I = IB - (1 135 € - IB)

Avec I : montant d'impôt dû après application de la décote et IB : montant de la cotisation d'impôt brut avant décote.

Par conséquent, la nouvelle décote a pour effets :

- de réduire l'impôt des contribuables dont le montant d'impôt brut est inférieur à 1 135 euros, avant application des crédits et réductions d'impôt ;

- d'exonérer les contribuables dont l'impôt brut, avant application des crédits et des réductions d'impôt, n'excède pas la moitié du plafond de la décote, soit 567,50 euros. En tenant compte du seuil de recouvrement de 61 euros, l'impôt est annulé tant que son montant n'excède pas 598 euros.

Évolution des seuils d'application du mécanisme de la décote

(en euros)

Année de perception des revenus

2011

2012

2013

2014

Montant du plafond de la décote

439

480

508

1 135(1)

1 870(2)

« Seuil de sortie » : montant d'IR maximum pour un allègement

878

960

1016

1 135

1870

« Seuil d'exonération » : montant d'IR maximum pour une exonération

293

320

339

567,5

935

Compte tenu du seuil de 61 euros à recouvrer

333

360

379

598

965

(1) Célibataires ; (2) couples.

Source : commission des finances du Sénat

Ainsi, la nouvelle décote repousse de façon significative le seuil d'entrée dans l'IR - de 13 725 euros selon la législation en vigueur à 15 508 euros de revenu annuel déclaré pour un célibataire ; elle accroît aussi l'allègement d'imposition pouvant résulter de ce mécanisme.

2. La création d'une « décote conjugale »

Le du A du I du présent article introduit une décote spécifique pour les couples, soumis à imposition commune. Pour ces derniers, le montant de la décote est de 1 870 euros contre 1 135 euros pour les célibataires. La « décote conjugale » est ainsi 1,65 fois plus élevée que la décote applicable aux célibataires.

L'évaluation préalable annexée au présent projet de loi justifie la fixation d'un plafond plus élevé de la décote pour les couples par le fait que le mécanisme de décote actuellement en vigueur tend à désavantager les couples soumis à imposition commune dont les revenus sont également partagés. Dans le système actuel, à revenus égaux, deux concubins imposés séparément et dont les revenus sont proches sont en effet moins imposés qu'un couple pacsé ou marié, sous l'effet de la décote.

Par conséquent, la décote conjugale instaurée par le présent article amplifie l'impact de la décote « normale ». Elle a pour effets :

- de réduire l'impôt des couples dont le montant d'impôt brut est inférieur à 1 870 euros, avant application des crédits et réductions d'impôt ;

- d'exonérer les couples dont l'impôt brut, avant application des crédits et des réductions d'impôt, n'excède pas la moitié du plafond de la décote conjugale, soit 935 euros. En tenant compte du seuil de recouvrement de 61 euros, l'impôt est annulé tant que son montant n'excède pas 965 euros.

L'application de la décote conjugale tend ainsi à rapprocher le rapport entre les seuils d'imposabilité des célibataires (15 508 euros) et des couples (29 197 euros) de 1 à 2, se rapprochant ainsi du modèle du quotient conjugal dont le coefficient est de 2.

Ce dispositif se situe également dans le prolongement de la réduction exceptionnelle d'IR introduite en 2014, dont le montant était double pour les couples soumis à imposition commune.

Au total, les deux nouvelles décotes, applicables aux personnes seules et aux couples, bénéficieront à 7,45 millions de personnes - dont le revenu fiscal de référence est situé entre 13 650 et 34 600 euros - pour un gain moyen de 297 euros par foyer fiscal35(*).

C. LA SUPPRESSION DE DISPOSITIONS DEVENUES SANS EFFETS

Prenant acte des effets du dispositif proposé sur les seuils d'imposabilité à l'IR, le E du I du présent article prévoit d'abroger les deux dispositions suivantes :

- le 2° de l'article 5 du code général des impôts, en vertu duquel les personnes physiques qui bénéficient principalement de traitements, salaires, pensions et rentes viagères et dont le revenu global n'est pas supérieur au montant du minimum garanti prévu à l'article L. 3231-12 du code du travail - soit une rémunération annuelle de 7 259 euros au 1er janvier 2014 - sont affranchies d'IR ;

- le 2° bis de l'article 5 du code général des impôts, selon lequel les contribuables dont le revenu net de frais professionnels, n'excède pas, par foyer fiscal, 8 680 euros ou 9 490 euros s'ils sont âgés de plus de soixante-cinq ans, sont affranchis d'IR.

En pratique, aucun contribuable disposant de tels niveaux de revenus n'est assujetti à l'IR, que ce soit en application du droit en vigueur ou du droit proposé. La suppression de ces dispositions, devenues obsolètes, est donc logique.

D. L'INDEXATION DU BARÈME DE L'IMPÔT SUR LE REVENU

Le présent article procède à la revalorisation de 0,5 % des seuils et des limites associées au barème de l'IR36(*), soit une hausse correspondant à l'évolution prévisionnelle de l'indice des prix à la consommation hors tabac en 2014 par rapport à 2013.

Au-delà des limites des tranches du barème (cf. tableau supra), différentes limites et différents seuils utilisés pour le calcul de l'impôt sont également revalorisés par le 2° du A du I du présent article.

Indexation des autres limites et seuils associés au calcul de l'impôt sur le revenu

(en euros)

Objet de la limite ou du seuil

Pour les revenus de 2014

Pour les revenus de 2015

Plafonnement de chaque demi-part de quotient familial
(article 197 du CGI)

1 500

1 508

Plafonnement de la part entière de quotient familial accordée au titre du premier enfant à charge des personnes vivant seules et élevant seules leurs enfants (article 197 du CGI)

3 540

3 558

Plafonnement de la demi-part supplémentaire accordée aux personnes célibataires, divorcées ou veuves sans charge de famille et ayant élevé pendant au moins cinq ans un enfant âgé de plus de 25 ans imposé distinctement (article 197 du CGI)

897

901

Réduction d'impôt accordée au titre de la demi-part supplémentaire accordée aux contribuables anciens combattants, invalides ou parents d'enfants majeurs âgés de moins de 26 ans et imposés distinctement (article 197 du CGI)

1 497

1 504

Réduction d'impôt pour les contribuables veufs ayant des enfants à charge (article 197 du CGI)

1 672

1 680

Montant de l'abattement accordé en cas de rattachement d'un enfant majeur marié ou chargé de famille (article 196 B du CGI)

5 698

5 726

Source : article 2 du présent projet de loi

Par ailleurs, le mécanisme d'indexation sur la première tranche du barème de l'IR de certains dispositifs fiscaux dérogatoires, listés en particulier aux articles 1417 et 1414 A du code général des impôts pour les exonérations et abattements en matière de fiscalité locale, ne pouvant pas s'appliquer du fait de la suppression de la tranche à 5,5 %, le II du présent article prévoit que, par dérogation, ces seuils et limites sont relevés de 0,5 % pour l'imposition des revenus de 2014.

E. LES EFFETS DE LA RÉFORME

1. Un coût budgétaire de 3,2 milliards d'euros, principalement lié à la décote

Le coût global de la réforme de l'IR proposée par le présent article est estimé à 3 187 millions d'euros en 201537(*), dont 3 180 millions d'euros pour l'État en raison des moindres recettes d'IR et 4 millions d'euros pour les collectivités territoriales en raison de l'impact de la revalorisation de 0,5 % des seuils déclenchant divers abattements et exonérations. L'indexation des seuils déclenchant certains régimes dérogatoires entraînerait également une perte de recettes de 3 millions d'euros pour d'autres administrations publiques (dont la sécurité sociale pour la taxe sur les salaires).

Si l'on décompose l'impact budgétaire des différents éléments de la réforme, la refonte de la décote, apparaît, de loin, comme l'aménagement le plus coûteux. En effet, parmi les 3 180 millions d'euros de pertes de recettes pour l'État, 2 177 millions d'euros de moindres recettes résulteraient de la réforme de la décote tandis que le coût de la suppression de la tranche à 5,5 % serait proche de celui de l'indexation des seuils et limites du barème, soit près de 500 millions d'euros chacun.

Coût de la réforme proposée pour l'État

(en millions d'euros)

Réforme de la décote

2 177

Suppression de la tranche à 5,5 %

498

Indexation du barème

485

Indexation des montants figurant aux articles 1417 et 1414 A du code général des impôts (exonérations et abattements de fiscalité locale)

19

Total

3 180

Source : direction de la législation fiscale

S'agissant de l'impact de la réforme sur les recettes de CSG, celui-ci devrait être nul en raison de la révision des règles d'assujettissement au taux réduit de CSG sur les revenus de remplacement, prévue par l'article 7 du projet de loi de financement de la sécurité sociale pour 2015. Actuellement, les titulaires de revenus de remplacement non imposables à l'IR sont assujettis à un taux réduit de 3,8 % de CSG tandis que les foyers dont la cotisation d'IR est supérieure au seuil de recouvrement (soit 61 euros) sont soumis au taux normal (6,2 % pour les chômeurs et 6,6 % pour les retraités). L'article précité propose de remplacer le critère de l'imposabilité à l'IR par un seuil de revenu fiscal de référence38(*) pour déterminer si le taux réduit ou le taux normal s'applique.

En déconnectant le bénéfice du taux réduit de CSG de l'imposabilité à l'IR, cette mesure permettra d'éviter que la forte baisse du nombre de foyers fiscaux effectivement imposés, prévue en 2015, ne vienne augmenter le nombre de contribuables éligibles au taux réduit de CSG et n'entraîne, de ce fait, des pertes de recettes de CSG pour la sécurité sociale. Toutefois, cette mesure est prise au détriment d'un nombre important de retraités (cf. infra).

2. Plus de 6 millions de bénéficiaires par rapport à l'imposition 2014 et environ 22 000 perdants

La combinaison de la suppression de la tranche à 5,5 %, de la refonte de la décote et de l'indexation du barème a un effet très large. Si l'on compare avec le barème théoriquement applicable en 2015 avant réforme - c'est-à-dire un barème à cinq tranches, revalorisé de 0,5 % et sans réduction d'impôt exceptionnelle - le nombre de foyers fiscaux bénéficiaires serait de 9,1 millions, dont 7,6 millions ont un gain significatif (d'un montant supérieur à 0,5 % de leur revenu fiscal de référence).

Par rapport à la législation effectivement appliquée en 2014, avec la réduction d'impôt exceptionnelle, 6,1 millions de foyer fiscaux bénéficieraient d'un allègement d'impôt en 2015, pour un gain moyen de 248 euros. Parmi ces contribuables, 4,8 millions de foyers auraient un gain significatif, d'un montant supérieur à 0,5 % de leur revenu fiscal de référence et 1 million deviendraient non imposés.

Répartition des bénéficiaires de la réforme proposée par le présent article(1)

Bornes inférieures de RFR (en euros)

Bornes supérieures de RFR (en euros)

Déciles des foyers fiscaux gagnants

(en milliers)

Gain moyen des foyers

(en euros)

0

14 658

613

245

14 658

15 482

613

247

15 482

16 343

613

193

16 343

17 260

613

131

17 260

19 220

613

128

19 220

25 215

613

203

25 215

28 900

613

235

28 900

32 011

613

333

32 011

36 769

613

390

36 769

 

613

370

Total

6 130

248

(1) Par rapport à la législation appliquée en 2014, avec réduction d'impôt exceptionnelle, hors indexation.

Source : direction de la législation fiscale

La réforme proposée par le présent article a donc un effet plus large que la réduction exceptionnelle introduite par la loi du 8 août 2014 de finances rectificative pour 2014. En effet, si la réduction d'impôt de 350 euros pour une personne seule et de 700 euros pour un couple avait été reconduite en 2015, elle aurait bénéficié à environ 3,84 millions de ménages. Parmi ces derniers, 870 000 foyers fiscaux retireraient un avantage supérieur de la réforme proposée par le présent article par rapport à la réduction exceptionnelle et 20 000 bénéficieraient d'un avantage moindre.

Selon les simulations réalisées, la réforme du barème et de la décote proposées par le présent article aura un impact négatif pour environ 22 000 foyers fiscaux. Ces perdants sont dans leur très grande majorité des contribuables célibataires, veufs, séparés ou divorcés, non imposables qui verront leur restitution d'impôt - en particulier du fait de la prime pour l'emploi (PPE) - diminuer. Néanmoins, seuls 4 800 d'entre eux auraient une perte supérieure à 10 euros. De plus, environ 1 300 foyers fiscaux ayant perçu des revenus exceptionnels ou différés seront perdants, du fait de l'abaissement du seuil d'entrée dans la tranche à 14 %. En effet, à barème inchangé, les revenus exceptionnels situés entre 9 690 euros et 11 990 euros auraient été taxés à 5,5 %.

En définitive, en faisant sortir 1 million de contribuables de l'impôt, la réforme proposée tend à accroître de façon significative la concentration de l'IR. Le pourcentage de foyers fiscaux effectivement imposés passera de 47,9 % en 2014 à 46,4 % en 2015 (16,98 millions de contribuables). En l'absence de réforme et sans reconduction de la réduction d'impôt exceptionnelle, la proportion de foyers redevables de l'IR serait de 54,7 % en 2015.

3. Un impact différent selon la composition des foyers

Le tableau de la page suivante retrace l'évolution du montant d'impôt dû depuis 2010 pour trois cas-types, retenus par le Gouvernement.

Dans la plupart des cas, on constate que la réforme conduit à revenir à un niveau d'imposition comparable à celui de 2011. Par exemple, pour un célibataire gagnant 1,2 fois le SMIC, l'impôt net à payer en 2015 sera de 280 euros contre 284 euros en 2011.

En revanche, pour un couple marié avec deux enfants, dont chaque parent gagne 1,4 fois le SMIC, la réforme annule totalement le montant d'impôt net à payer, alors qu'ils étaient redevables d'une cotisation d'IR de 851 euros en 2011.

L'accentuation de la pente d'entrée dans l'imposition liée à la décote

En repoussant le seuil d'entrée dans l'IR, le renforcement de la décote permet d'alléger voire d'annuler l'impôt d'environ 5,8 millions de personnes. Toutefois, le mécanisme de la décote rend plus « abrupte » l'entrée dans le barème de l'IR.

Ainsi, avec la nouvelle décote « simple », le taux marginal d'imposition entre le niveau d'entrée dans l'IR du fait de la décote (13 744 euros de revenu net imposable par part) et le niveau de revenu à partir duquel la décote cesse de faire effet (soit 17 797 euros de revenu net imposable par part) sera de 28 % contre 21 % avec la décote actuellement en vigueur.

Schéma simplifié du montant d'impôt dû en fonction du revenu imposable
par part

(en euros)

Note de lecture : les pourcentages font référence au taux marginal d'imposition applicable sur la tranche de revenus considérée.

Source : commission des finances du Sénat

Même si le montant d'IR dû par l'ensemble des ménages concernés demeurera inférieur à celui qu'ils auraient dû acquitter en l'absence de réforme, la forte « pente » de la décote renforcera la sensibilité de l'impôt à la variation des revenus, pour la fraction de revenu imposable située entre 13 744 et 17 797 euros par part.

III. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

L'Assemblée nationale a adopté un amendement rédactionnel, à l'initiative de notre collègue députée Valérie Rabault, rapporteure générale du budget.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

A. UNE COMPENSATION SEULEMENT PARTIELLE DES EFFETS DE LA POLITIQUE FISCALE MENÉE DEPUIS 2012

Dans une large mesure, la réforme proposée vise à annuler les effets, pour les foyers « modestes et moyens », des différentes hausses d'impôt adoptées ces dernières années par le Gouvernement. Toutefois, certains foyers sont manifestement « oubliés » par la réforme.

Tout d'abord, les salariés et les fonctionnaires dont la rémunération est proche du SMIC et qui sont actuellement non imposés seront « perdants » par rapport au dispositif de réduction de cotisations salariales de sécurité sociale, initialement envisagé et censuré par le Conseil constitutionnel. En effet, ceux-ci auraient, en principe, bénéficié d'une réduction de cotisations salariales de 520 euros par an39(*) pour une rémunération au niveau du SMIC (13 544 euros nets annuels). Cet avantage étant octroyé sur une base individuelle, il n'aurait pas concerné les mêmes personnes que la réforme du barème et la décote, qui tient compte de l'ensemble des revenus du foyer fiscal. Par conséquent, la réforme proposée par le présent article ne permettra pas de renforcer le pouvoir d'achat des salariés et des fonctionnaires les plus modestes déjà non imposables, contrairement à la promesse initiale du Gouvernement.

Ensuite, les foyers fiscaux situés dans les derniers déciles de la distribution des revenus, qui ont supporté les trois quarts des hausses d'impôt ces deux dernières années, ne bénéficieront que marginalement de la réforme. Sur les 7,3 millions de ménages situés dans les deux derniers déciles, environ 530 000 - pour la plupart des familles comptant au moins deux enfants - verraient leur impôt décroître, pour environ 250 euros en moyenne. Manifestement, ce gain reste très éloigné des efforts importants consentis par ces ménages à la suite des baisses du quotient familial (1 190 euros de hausse d'IR en moyenne en 2014).

De plus, si la modulation du montant des allocations familiales en fonction des revenus - introduite par l'Assemblée nationale en première lecture du projet de loi de financement de la sécurité sociale pour 2015 - est définitivement adoptée, 600 000 familles des deux derniers déciles verront le montant de leurs allocations familiales divisé par deux, voire par quatre, à partir du 1er juillet 2015 (soit, pour une famille avec deux enfants dont les revenus sont supérieurs à 6 065 euros, une perte de 776 euros par an et, pour une famille avec deux enfants dont les revenus sont supérieurs à 8 032 euros, une perte de 1 164 euros par an).

Enfin, les retraités et les chômeurs qui verraient leur impôt annulé par la présente réforme (ou dont l'impôt serait en-dessous du seuil de recouvrement de 61 euros) connaîtront une déconvenue importante en 2016 : contrairement à la règle actuellement en vigueur, le fait de ne pas être imposable à l'IR ne leur permettra plus de bénéficier du taux réduit (3,8 %) de CSG sur les revenus de remplacement. En effet, l'article 7 du projet de loi de financement de la sécurité sociale pour 2015 prévoit de remplacer le critère de la cotisation d'impôt par celui d'un seuil de revenu fiscal de référence de 13 900 euros (pour la première part de quotient familial) afin de déterminer si un retraité ou un chômeur est redevable de la CSG au taux réduit (3,8 %) ou au taux plein (6,2 % pour les chômeurs et 6,6 % pour les retraités, lesquels sont alors également redevables de la contribution additionnelle de solidarité pour l'autonomie (CASA) au taux de 0,3 %). Le seuil de 13 900 euros pour une personne seule correspond au seuil d'imposabilité applicable en 2014 (avec la réduction d'impôt exceptionnelle). Or le seuil de revenu fiscal de référence à partir duquel un contribuable célibataire et âgé de plus de 65 ans devient redevable de l'IR s'élèverait à 13 964 euros en 2015. Le Gouvernement ayant confirmé son intention de « déconnecter les seuils fiscaux et sociaux »40(*), le seuil de passage du taux réduit au taux plein de CSG ne sera pas modifié pour correspondre au niveau d'imposabilité applicable en 2015. Si l'écart entre les seuils d'imposabilité pour 2014 et 2015 est minime, celui-ci tendra nécessairement à s'accroître, écartant ainsi un nombre croissant de retraités du taux réduit de CSG.

En définitive, la modification du critère d'assujettissement aux taux réduit de CSG présente surtout l'avantage, pour le Gouvernement, d'éviter une perte de recette supplémentaire de CSG liée à l'accroissement du nombre de bénéficiaires de la CSG à taux réduit.

B. UNE RÉFORME QUI NE CORRIGE PAS LES DÉFAUTS DE L'IMPÔT SUR LE REVENU

1. Le manque de lisibilité persistant du « bas de barème »

Le 18 novembre 2014, Jean-Marc Ayrault, alors Premier ministre, annonçait une « remise à plat de la fiscalité », évoquant notamment une fusion de l'IR et de la CSG. La commission des finances du Sénat avait d'ailleurs, au même moment, demandé au Conseil des prélèvements obligatoires (CPO) de réaliser une étude relative à l'élargissement de l'assiette de l'imposition des revenus, en examinant la faisabilité technique et juridique d'une fusion des assiettes de l'IR et de la CSG. Ces travaux devraient être remis en janvier 2015.

Force est de constater que la réforme proposée par le présent article ne constitue pas la « remise à plat » annoncée : elle repose principalement sur la décote, mécanisme traditionnellement utilisé pour réduire l'imposition des ménages à l'IR.

De plus, cette réforme ne répond pas véritablement au problème de lisibilité du « bas de barème » de l'IR, identifié par le groupe de travail sur la fiscalité des ménages. Le rapport41(*) établi par le député Dominique Lefebvre et l'inspecteur général des finances François Auvigne, co-présidents du groupe de travail, conclut en effet que : « le bas de barème de l'impôt, au sens large, est devenu illisible, pour les contribuables comme pour les meilleurs spécialistes, et grevé par les effets de seuil »42(*). Selon ces auteurs, le bas du barème de l'IR est en effet déformé par la sédimentation de très nombreux dispositifs spécifiques : seuil de mise en recouvrement, taux réduit ou exonération de CSG, allègements divers en matière de fiscalité locale etc. Surtout, ils indiquent que « la décote déforme le barème progressif pour les contribuables faiblement imposables »43(*), tout en précisant que « si la décote a l'avantage de retarder l'entrée dans le barème de l'IR, elle a aussi pour corollaire une entrée plus brutale dans l'imposition à un taux marginal plus élevé »44(*).

La réforme proposée par le présent article ne résout en rien les difficultés identifiées par le groupe de travail sur la fiscalité des ménages. Certes, elle supprime la tranche à 5,5 %, qui, dans bien des cas, ne trouvait pas à s'appliquer en particulier pour les célibataires. En revanche, la refonte de la décote proposée tend à amplifier les défauts de la décote actuelle : en reculant à nouveau l'entrée effective dans le barème de l'IR, elle crée un décalage important entre le seuil de la nouvelle « première tranche » à 14 % (9 690 euros par part) et le seuil d'imposabilité effectif (13 744 euros pour un célibataire). Ceci conduit également à augmenter le taux marginal de 21 % à 28 % appliqué à la fraction de revenus située entre le point d'entrée dans le barème de l'IR et de sortie de la décote.

En outre, le dédoublement de la décote avec la création d'une décote conjugale apparaît comme une complexification supplémentaire de notre système d'imposition.

Enfin, il est délicat de mesurer pleinement les effets et la cohérence de la réforme proposée en l'absence d'indication précise s'agissant de la prestation ayant vocation à remplacer la prime pour l'emploi (PPE) et le revenu de solidarité active (RSA) « activité ». Il a été indiqué à votre rapporteur général qu'un nouvel instrument de soutien au pouvoir d'achat des travailleurs modestes et d'incitation à l'activité, plus lisible et plus efficace, sera mis en place pour remplacer la PPE et le RSA « activité », sans autre précision. Or 3 millions de bénéficiaires de la PPE sont actuellement assujettis à l'IR à la tranche à 5,5 %.

En définitive, en lieu et place de la grande réforme fiscale annoncée il y a un an, le Gouvernement ne propose qu'un nouveau « bricolage » fiscal, qui permet de renforcer ni l'efficacité, ni la lisibilité de notre système fiscal. Au contraire, la réforme proposée aboutit à rendre l'impôt sur le revenu encore plus complexe et plus opaque pour les contribuables.

2. L'accentuation de la concentration de l'impôt sur le revenu

Les simulations transmises indiquent qu'après la réforme, seuls 16,98 millions de foyers fiscaux sur un total de 36,55 millions seraient effectivement imposés à l'IR en 2015, soit 46,4 %. En faisant sortir 1 million de contribuables de l'impôt, la réforme proposée accroît donc un autre défaut majeur de l'impôt sur le revenu français : son hyper-concentration sur une minorité de ménages.

Certes, le taux de foyers imposés est équivalent au niveau observé en 2010 (environ 46 %). Néanmoins, le rendement de l'IR n'était alors que de 47,4 milliards d'euros en 2010 contre 69,5 milliards d'euros prévus en 201545(*). La pression fiscale sur les foyers situés dans le haut de la distribution des revenus tendrait donc à s'accroître significativement : en 2015, un montant global d'IR près de deux fois plus élevé46(*) que celui enregistré en 2010 serait acquitté par seulement 46,4 % des foyers fiscaux.

Cette concentration excessive de l'IR, conjuguée aux effets des fortes hausses d'impôt pour les déciles situés en haut de la distribution des revenus, pourrait affaiblir à nouveau le consentement à l'impôt.

C. LES MODIFICATIONS PROPOSÉES : ALLÉGER LE FARDEAU FISCAL DES FAMILLES ET ATTÉNUER LA CONCENTRATION DE L'IMPÔT

1. Le relèvement du plafond du quotient familial de 1 500 euros à 1 750 euros par demi-part

Afin de redonner du pouvoir d'achat aux familles concernées par les hausses d'impôt adoptées ces deux dernières années, votre rapporteur général propose un amendement visant à relever de 1 500 euros à 1 750 euros par demi-part le plafond du quotient familial.

Cette hausse du plafond, relativement modérée par rapport au niveau du plafonnement en vigueur jusqu'en 2012 (2 336 euros), apparaît d'autant plus justifiée par la modulation du montant des allocations familiales proposée par la majorité gouvernementale dans le cadre du projet de loi de financement de la sécurité sociale pour 2015, actuellement en cours de discussion. Si cette mesure est adoptée, 600 000 familles devraient voir le montant de leurs allocations familiales divisé par deux, voire par quatre.

Selon les simulations réalisées à la demande votre rapporteur général par les services du ministère de l'économie et des finances, le relèvement du plafond du quotient familial à 1 750 euros par demi-part bénéficierait à 1,38 million de ménages pour un gain moyen de 407 euros ; les trois-quarts de ces bénéficiaires seraient des couples soumis à imposition commune.

Afin de neutraliser la perte de recettes d'IR liée à la hausse du plafond du quotient familial, estimée à 553 millions d'euros, les montants des deux nouvelles décotes seraient modifiés.

2. L'ajustement des seuils des décotes

Le mécanisme de la décote comporte certains défauts : manque de lisibilité pour le contribuable et déformation du barème, conduisant à une entrée plus « abrupte » qu'auparavant dans l'impôt. Toutefois sa suppression nécessiterait une réforme d'ampleur de l'impôt sur le revenu.

À ce stade, votre rapporteur général propose d'abaisser les seuils des deux décotes proposées par le présent article d'environ 8 %. Le plafond de la décote simple, applicable aux personnes seules, passerait ainsi de 1 135 euros à 1 045 euros, tandis que le plafond de la décote conjugale, applicable aux couples mariés ou pacsés, s'élèverait à 1 720 euros au lieu de 1 870 euros.

Tout d'abord, cette baisse des montants des deux décotes permettrait de limiter la concentration de l'IR. En effet, par rapport à la réforme proposée par le Gouvernement, environ 428 000 foyers fiscaux demeureraient effectivement imposés en 2015. La proportion de ménages imposés s'élèverait ainsi à près de 47,8 %, soit 1,4 point de plus que dans le cadre de la réforme proposée par le présent article. Par ailleurs, 814 000 foyers fiscaux verraient leur restitution d'impôt diminuer et 4,3 millions de ménages acquitteraient un impôt sur le revenu plus élevé par rapport aux montants de décote initiaux. La perte moyenne pour l'ensemble de ces ménages s'élèverait à 101 euros.

Ensuite, le caractère limité de l'ajustement des plafonds des décotes maintiendrait un nombre de bénéficiaires significatifs parmi les ménages à revenus modestes et moyens : près de 6,7 millions de foyers fiscaux bénéficieraient des deux nouvelles décotes, pour un gain moyen de 247 euros, par rapport à la législation qui s'appliquerait en l'absence de réforme. Parmi eux, 1,6 million de ménages deviendraient non imposés, 4 millions bénéficieraient d'un allègement d'impôt et 1,1 million auraient une restitution d'impôt plus élevée. Aussi, les montants de décote proposés par votre rapporteur général conserveraient des effets nettement plus favorables que la simple reconduction de la réduction d'impôt exceptionnelle appliquée en 2014.

Enfin, un tel ajustement des montants des deux nouvelles décotes permettrait de neutraliser l'impact de la hausse du quotient familial sur le solde du budget de l'État. Le coût de la réforme de l'IR serait donc inchangé par rapport à la proposition initiale du Gouvernement (soit environ 3,2 milliards d'euros).

Sur proposition de votre rapporteur général, la commission a adopté un amendement visant à relever le plafond du quotient familial de 1 500 à 1 750 euros par demi-part et à ajuster le montant des deux nouvelles décotes.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi modifié.

ARTICLE 3 (Article 200 quater du code général des impôts) Mise en place d'un crédit d'impôt pour la transition énergétique (CITE)

Commentaire : le présent article simplifie et renforce le crédit d'impôt pour le développement durable (CIDD), qui devient le crédit d'impôt pour la transition énergétique (CITE).

I. LE DROIT EXISTANT 

A. UN OUTIL FISCAL EN FAVEUR DE LA RÉNOVATION ÉNERGÉTIQUE DES LOGEMENTS

1. Les dépenses éligibles au crédit d'impôt en faveur du développement durable (CIDD)

Le crédit d'impôt pour dépenses d'équipement de l'habitation principale, dit crédit d'impôt en faveur du développement durable (CIDD), résulte de l'article 5 de la loi de finances pour 200047(*). Codifié à l'article 200 quater du code général des impôts (CGI), son objectif principal est de soutenir les économies d'énergie et le développement des énergies renouvelables dans le secteur domestique, en atténuant le surcoût d'investissement par rapport au recours à des solutions conventionnelles.

Il s'applique aux dépenses payées du 1er janvier 2005 au 31 décembre 2015, au titre de l'acquisition d'équipements, matériaux ou appareils énumérés au 1 de l'article 200 quater précité48(*).

Il bénéficie aux contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B du code général des impôts, pour la réalisation de dépenses visant à l'amélioration de la qualité environnementale du logement dont ils sont propriétaires, locataires ou occupants à titre gratuit et qu'ils affectent à leur habitation principale.

Pour les dépenses payées depuis le 1er janvier 2014, en application des dispositions de l'article 74 de la loi de finances initiale pour 201449(*), le bénéfice du crédit d'impôt est conditionné à la réalisation d'un  bouquet  de travaux, qui s'apprécie sur une ou sur deux années consécutives.

Aux termes du 5 bis de l'article 200 quater du CGI, cette notion désigne la réalisation d'au moins deux actions de dépenses efficaces d'amélioration de la performance énergétique du logement, parmi les six catégories suivantes :

- les dépenses d'acquisition de matériaux d'isolation thermique des parois vitrées ;

- les dépenses d'acquisition et de pose de matériaux d'isolation thermique des parois opaques en vue de l'isolation des murs ;

- les dépenses d'acquisition et de pose de matériaux d'isolation thermique des parois opaques en vue de l'isolation des toitures ;

- les dépenses au titre de l'acquisition de chaudières ou d'équipements de chauffage ou de production d'eau chaude fonctionnant au bois ou autres biomasses ;

- les dépenses au titre de l'acquisition d'équipements de production d'eau chaude sanitaire utilisant une source d'énergie renouvelable ;

- les dépenses d'acquisition de chaudières à condensation, de chaudières à micro-cogénération gaz et d'équipements de production d'énergie utilisant une source d'énergie renouvelable ou de pompes à chaleur.

Toutefois, la condition liée à la réalisation d'un bouquet de travaux ne s'applique pas aux contribuables dont le revenu fiscal de référence n'excède pas un certain seuil fixé au II de l'article 1417 du code général des impôts (CGI), détaillé dans l'encadré ci-après. Ces contribuables peuvent donc bénéficier du crédit d'impôt pour des dépenses réalisées en « action seule », selon le terme consacré.

Les dispositions du II de l'article 1417 du CGI relatives au revenu fiscal de référence

Les dispositions de l'article 1414 A sont applicables aux contribuables dont le montant des revenus de l'année précédant celle au titre de laquelle l'imposition est établie n'excède pas la somme de 25 005 €, pour la première part de quotient familial, majorée de 5 842 € pour la première demi-part et 4 598 € à compter de la deuxième demi-part supplémentaire, retenues pour le calcul de l'impôt sur le revenu afférent auxdits revenus. Pour la Martinique, la Guadeloupe et la Réunion, les montants des revenus sont fixés à 30 220 €, pour la première part, majorés de 6 411 € pour la première demi-part, 6 112 € pour la deuxième demi-part et 4 598 € pour chaque demi-part supplémentaire à compter de la troisième. Pour la Guyane et Mayotte ces montants sont fixés à 33 117 € pour la première part, majorés de 6 411 € pour chacune des deux premières demi-parts, 5 459 € pour la troisième demi-part et 4 598 € pour chaque demi-part supplémentaire à compter de la quatrième.

Source : article 1417 du code général des impôts

En outre, le montant des dépenses prises en compte pour bénéficier du crédit d'impôt est plafonné par période de cinq années pour les propriétaires occupants, à hauteur de :

- 8 000 euros pour une personne seule ;

- 16 000 euros pour un couple.

Par ailleurs, ces plafonds sont majorés de 400 euros par personne à charge.

2. Les taux du CIDD

En application de l'article 56 de la loi de finances pour 2014, seuls deux taux de crédit d'impôt sont désormais applicables en fonction des modalités de réalisation des dépenses et des équipements :

- 15 % pour les dépenses réalisées en « action seule » ;

- 25 % pour les dépenses réalisées dans le cadre d'un bouquet  de travaux.

Le tableau suivant récapitule les différents taux du CIDD en fonction des investissements réalisés.

Taux du CIDD selon les investissements

Produits éligibles

Travaux hors bouquet*

Travaux en bouquet

Chaudières à condensation, individuelles ou collectives

15 %

25 %

Appareils de régulation et de programmation du chauffage

15 %

 

Isolation thermique des parois opaques (fourniture et pose) - dans la limite d'un plafond

15 %

25 %

Isolation thermique des parois vitrées (fourniture uniquement)

15 % en collectif

0 % en maison individuelle

25 %

Volets isolants, isolation des portes d'entrée donnant sur l'extérieur

15 % en collectif ou en maison individuelle si un bouquet de travaux est réalisé par ailleurs

0 % en maison individuelle

15 % en collectif ou en maison individuelle si un bouquet de travaux est réalisé par ailleurs

0 % en maison individuelle

Calorifugeage des installations de production ou de distribution de chaleur ou d'ECS50(*)

15 %

 

Équipements de raccordement à un réseau de chaleur

15 %

 

Diagnostics de performance énergétique, réalisés hors obligation réglementaire

15 %

 

Pompes à chaleur/chauffage

15 %

25 %

Pompes à chaleur/ECS

15 %

25 %

Chauffe-eau solaire individuel ou système solaire combiné - dans la limite d'un plafond

15 %

25 %

Équipements de production d'énergie utilisant l'énergie éolienne ou hydraulique, à l'exception des panneaux photovoltaïques

15 %

25 %

Appareils de chauffage au bois ou autres biomasses

15 %

25 %

Chaudières à micro-cogénération gaz

15 %

25 %

* Eligibles pour les ménages sous plafond de ressources

Source : ministère de l'écologie, du développement durable et de l'énergie

B. UN DISPOSITIF MODIFIÉ À PLUSIEURS REPRISES DEPUIS 2009 POUR MAÎTRISER SON COÛT

Le régime actuellement applicable du CIDD résulte de plusieurs aménagements qui ont accru sa complexité et nui à sa lisibilité du point de vue du contribuable. Il s'agissait de répondre à l'explosion de son coût entre 2005 et 2011.

1. Un dispositif au coût croissant...

Entre 2005 et 2011, le CIDD a connu un succès croissant. Une étude de l'INSEE révèle ainsi qu'une résidence principale sur sept a fait l'objet de travaux de rénovation entre 2005 et 2008, en bénéficiant de ce dispositif. Le tableau ci-dessous retrace l'évolution du coût du crédit d'impôt de 2005 à 2011.

Évolution du coût du CIDD de 2005 à 2011

(en millions d'euros)

 

2005

2006

2007

2008

2009

2010

2011

CIDD

400

985

1 873

2 100

2 673

2 625

2 015

Source : tome II de l'annexe Voies et Moyens au projet de loi de finances pour 2015

2. ... qui a été réformé à plusieurs reprises pour limiter cette évolution

En raison du dérapage de son coût, le dispositif a été modifié à de nombreuses reprises, notamment depuis 2009, notamment afin de le recentrer sur les équipements les plus performants au niveau énergétique.

L'encadré ci-dessous résume les principales modifications du CIDD depuis 2006. Les premières années, le dispositif a été étendu. A l'inverse, à partir de fin 2009, il a été resserré.

Les principales modifications du CIDD entre 2006 et 2014

La loi n° 2005-1719 du 30 décembre 2005 de finances pour 2006 a introduit une majoration du taux de 25 % à 40 % pour les matériaux d'isolation thermique, chaudières à condensation et appareils de régulation de chauffage, pour les bâtiments anciens (construits avant 1977) ;

L'article 109 de la loi n° 2008-1425 du 27 décembre 2008 de finances pour 2009 a prorogé le dispositif fiscal, qui devait s'achever le 31 décembre 2009, jusqu'au 31 décembre 2012. En outre, l'avantage fiscal a été élargi aux propriétaires bailleurs, aux dépenses de pose pour les matériaux d'isolation thermique des parois opaques et aux frais engagés lors de certains diagnostics de performance énergétique.

La liste des équipements et des critères de performance exigés pour bénéficier de l'avantage fiscal a fait l'objet de révisions périodiques, afin que le crédit d'impôt demeure en adéquation avec les objectifs énergétiques poursuivis. À cet effet, plusieurs mesures ont été prises dans le cadre de l'article 58 de la loi n° 2009-1674 du 30 décembre 2009 de finances rectificative pour 2009 et de l'article 15 de la loi n° 2010-237 du 9 mars 2010 de finances rectificative pour 2010. Celles-ci ont procédé à une première réduction des taux, concernant notamment ceux accordés pour le remplacement des fenêtres et des chaudières à condensation. Le dispositif a toutefois été parallèlement étendu à de nouvelles formes d'énergies renouvelables.

L'article 36 de la loi n° 2010-1657 du 29 décembre 2010 de finances pour 2011 a réduit le taux applicable aux installations photovoltaïques de 50 % à 25 %, tout en limitant le crédit d'impôt sur les parois opaques. En outre, l'article 105 de la même loi a réduit de 10 % les taux du CIDD.

La loi n° 2011-1977 du 28 décembre 2011 de finances pour 2012 a de nouveau modifié ce dispositif. D'une part, en application d'un « rabot » sur un certain nombre de dépenses fiscales, les taux du CIDD ont été diminués uniformément de 15 % (article 83). D'autre part, l'article 81 a procédé à des aménagements substantiels du dispositif, qui avaient notamment pour objet :

- de proroger la période d'application du crédit d'impôt jusqu'au 31 décembre 2015, tout en le réservant, à compter du 1er janvier 2013, aux seules dépenses réalisées dans les logements achevés depuis plus de deux ans ;

- de diminuer les taux de droit commun du crédit d'impôt pour l'ensemble des dépenses éligibles ;

d'instaurer une majoration de dix points (avant rabot) des taux du CIDD pour certaines dépenses éligibles réalisées dans le cadre d'un bouquet de travaux ;

- de conditionner l'éligibilité du crédit d'impôt au titre des dépenses d'acquisition de matériaux d'isolation thermique des parois vitrées, de volets isolants et de portes d'entrée donnant sur l'extérieur effectuées dans une maison individuelle à la réalisation concomitante d'un bouquet de travaux ;

- d'étendre aux chaudières à micro-cogénération gaz la liste des équipements éligibles ;

- de ne retenir, à compter du 1er janvier 2012, pour le calcul du crédit d'impôt sur les équipements de production d'électricité d'origine photovoltaïque et solaire thermique, que les dépenses dans la limite de plafonds fixés par arrêté ;

- de rétablir, sous condition de ressources, le cumul du bénéfice du crédit d'impôt et de l'éco-prêt à taux zéro (éco-PTZ) à compter du 1er janvier 2012 ;

- d'introduire un principe d'éco-conditionnalité, selon lequel les travaux éligibles au CIDD doivent être réalisés par une entreprise labellisée « reconnu garant de l'environnement » (RGE).

Enfin, l'article 56 de la loi n° 2013-1278 du 29 décembre 2013 de finances pour 2014 a simplifié et resserré le dispositif. Il a en effet conditionné le bénéfice du CIDD à la réalisation d'un bouquet de travaux, sauf pour les contribuables dont les ressources ne dépassent pas un certain plafond. En outre, il a substitué deux taux aux dix existants. Par ailleurs, il a recentré le dispositif sur deux composantes principales : l'isolation thermique des logements et les équipements de production d`énergie utilisant une source d'énergie renouvelable ne bénéficiant pas d'autres formes de soutien public ou peu diffusés. Enfin, il a exclu les propriétaires bailleurs du bénéfice du CIDD.

Source : commission des finances du Sénat, d'après différents documents budgétaires

Grâce à ces différentes réformes, le coût du dispositif a pu être réduit, passant de 1,1 milliard d'euros en 2012 à 673 millions d'euros en 2013, avec une prévision de 620 millions d'euros au titre de l'année 2014.

Pour mémoire, le crédit d'impôt développement durable a été évalué en 2011, dans le cadre des travaux du comité d'évaluation des dépenses fiscales et des niches sociales, dit comité Guillaume51(*), et avait reçu la note de 1 - sur une échelle allant de 0 à 3 -, soit une mesure efficace mais non efficiente. Le comité avait conclu que, « dans ses différentes composantes et au travers de ses nombreuses évolutions, il a pris une place importante voire centrale parmi les outils publics concourant aux objectifs environnementaux et a en partie modelé le développement des secteurs économiques concernés ».

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ 

Le présent article simplifie et renforce le crédit d'impôt pour le développement durable (CIDD), qui devient le crédit d'impôt pour la transition énergétique (CITE). Il constitue la traduction, en loi de finances, d'une mesure annoncée par la ministre de l'écologie, du développement durable et de l'énergie au mois de juillet, dans le cadre de la présentation du projet de loi sur la transition énergétique pour la croissance verte.

A. LE CRÉDIT D'IMPÔT POUR LA TRANSITION ÉNERGÉTIQUE (CITE) : UN DISPOSITIF SIMPLIFIÉ ET RENFORCÉ

1. Le remplacement du CIDD par le CITE

Le A du I du présent article modifie le 23° du II de la section V du chapitre premier de la première partie du livre premier du code général des impôts, de façon à renommer le crédit d'impôt pour dépenses d'équipement de l'habitation principale, dit crédit d'impôt développement durable (CIDD), qui devient le crédit d'impôt pour la transition énergétique (CITE).

En outre, le a) du 1° du B du I modifie le premier alinéa du 1 de l'article 200 quater du code général des impôts, de façon à remplacer les termes « l'amélioration de la qualité environnementale » par les termes « la contribution à la transition énergétique ». Cette modification formelle élargit donc le champ du crédit d'impôt, en conformité avec son nouvel intitulé.

2. La suppression de la condition liée au bouquet de travaux

Le a) du 1° du B du I du présent article supprime par ailleurs la condition liée à la réalisation d'un bouquet de travaux pour bénéficier du crédit d'impôt. Cette condition ne concernait toutefois que les contribuables dont le revenu fiscal de référence excède les plafonds prévus au II de l'article 1417 du code général des impôts (cf. supra). Avec cette modification, désormais, il n'y a plus de condition de ressources pour pouvoir bénéficier du crédit d'impôt en « action seule ».

En outre, par coordination, le 3° du B du I supprime le 5 bis de l'article 200 quater, qui précise les conditions d'application du bouquet de travaux, à savoir la réalisation de dépenses relevant d'au moins deux catégories parmi celles énumérées.

Enfin, le b) du 1° du B du I du présent article supprime, par coordination, le 2° du b de l'article 200 quater du code général des impôts (CGI). La disposition abrogée conditionnait, pour les maisons individuelles, le bénéfice du crédit d'impôt au titre de l'acquisition de matériaux d'isolation thermique des fenêtres, des volets isolants et des portes d'entrée, à la réalisation d'une autre catégorie de dépenses, selon les conditions prévues au 5  bis de de l'article 200 quater, dans le cadre d'un bouquet de travaux.

3. L'extension des dépenses éligibles

Le c) du 1° du B du I du présent article élargit l'assiette des dépenses éligibles au crédit d'impôt à deux catégories d'équipement, afin de favoriser leur développement. En effet, il crée deux alinéas h) et i) après le g) du 1 de l'article 200 quater, qui étendent l'application du crédit d'impôt, respectivement :

aux dépenses réalisées pour l'acquisition d'appareils permettant d'individualiser les frais de chauffage ou d'eau chaude sanitaire (compteurs individuels) dans un bâtiment équipé d'une installation centrale ou alimenté par un réseau de chaleur, c'est-à-dire dans les copropriétés. D'après les informations transmises par le ministère de l'écologie, du développement durable et de l'énergie (MEDDE), concrètement, les équipements visés sont les compteurs individuels d'énergie thermique installés au niveau de chaque logement ainsi que les répartiteurs posés sur chaque émetteur et qui permettent de déduire la consommation d'énergie pour le chauffage grâce à la mesure du différentiel de température entre l'ambiance et la surface de l'émetteur.

Pour mémoire, le chauffage et l'eau chaude représentent plus des deux tiers de la consommation d'énergie dans l'habitat. L'individualisation des compteurs permet aux habitants de prendre conscience de leurs dépenses énergétiques en payant pour ce qu'ils ont consommé pour leur propre logement, et donc de les responsabiliser davantage. D'après le MEDDE, des études ont montré que l'individualisation des frais de chauffage pouvait engendrer des gains de l'ordre de 10 % à 15 % ;

aux dépenses réalisées pour l'acquisition d'un système de charge pour véhicule électrique, qu'il s'agisse de l'achat de bornes de recharge, de prises renforcées dédiées à la charge ou d'organes de comptage. Cette mesure complète celles déjà mises en place pour favoriser le développement des véhicules électriques, objectif affiché comme l'une des priorités du Gouvernement52(*).

Pour mémoire, le développement des bornes de recharge publiques est déjà subventionné, via le programme des investissements d'avenir, à hauteur de 30 %, voire de 50 % des investissements consentis. Le budget total alloué à ces programmes est de 50 millions d'euros. Toutefois, ces financements sont exclusivement destinés aux collectivités locales, et il n'existe actuellement aucune disposition en faveur des particuliers.

Dans les deux cas, les nouvelles dépenses éligibles au CITE ne seront prises en charge que si l'immeuble est achevé depuis plus de deux ans et que si elles sont réalisées entre le 1er septembre 2014 et le 31 décembre 2015. En effet, cette dernière date marque l'extinction du fait générateur de la dépense fiscale, pour une fin d'incidence budgétaire en 2016.

4. Le renforcement du taux du CITE

Le 2° du B du I modifie le 5 de l'article 200 quater du CGI, en remplaçant le taux de 15 % par celui de 30 %. Aux termes de cette modification, le crédit d'impôt sera donc égal à 30 % du montant des matériaux, équipements, appareils et dépenses de diagnostic de performance énergétique tels qu'ils sont précisés au 1 de l'article 200 quater du CGI53(*).

Cette disposition constitue une mesure de simplification, puisqu'elle prévoit désormais un taux unique de 30 % pour toutes les catégories de dépenses, quel que soit le niveau de ressources du contribuable.

5. Le non cumul du CITE avec d'autres dispositifs fiscaux

Le 5° du B du I est relatif au non cumul du CITE avec d'autres avantages fiscaux. Il complète à cet effet le 6 ter de l'article 200 quater du CGI.

Ainsi, les contribuables ne pourront cumuler, pour une même dépense, le bénéfice du CITE et celui de la dépense fiscale accordée au titre des sommes versées pour l'emploi d'un salarié à domicile, à une association agréée ou à un organisme habilité ou conventionné ayant le même objet54(*), notamment en ce qui concerne la réalisation d'un diagnostic de performance énergétique.

En outre, le bénéfice du CITE ne pourra donner lieu, en plus, à une déduction de charge pour la détermination de ses revenus catégoriels. Cette dernière disposition a vocation à renforcer et clarifier la mesure, adoptée l'an dernier, selon laquelle les propriétaires bailleurs ne peuvent pas bénéficier du CIDD. En effet, un logement peut changer d'affectation en cours d'année et être mis en location. Dans ce cas, en vertu de la présente disposition, le bénéfice du CITE ne pourra être cumulé avec le mécanisme de déduction de charges pour la détermination des bénéfices industriels et commerciaux ou des revenus fonciers.

B. LA DATE D'APPLICATION, LES DISPOSITIONS TRANSITOIRES ET LE COÛT ESTIMÉ DU DISPOSITIF

1. Une mise en oeuvre du nouveau dispositif anticipée au 1er septembre 2014

Aux termes du II du présent article, l'ensemble des modifications relatives au champ d'application et au taux du CITE s'appliqueront aux dépenses effectuées à compter du 1er septembre 2014.

Le Gouvernement a fait le choix d'une application rétroactive des nouvelles dispositions, afin d'accélérer le recours au crédit d'impôt dans sa nouvelle version et d'éviter un effet de blocage du marché, entre la date d'annonce du dispositif et celle de son entrée en vigueur. Il souhaite en effet faire du CITE un instrument essentiel de la rénovation thermique des logements.

2. Des dispositions transitoires favorables aux contribuables

Toutefois, dans un souci de sécurité juridique, afin de ne pas pénaliser les contribuables qui auraient engagé la réalisation d'un bouquet de travaux au cours de l'année 2014, le 4° du B du I introduit un alinéa 5 ter à l'article 200 quater du CGI, prévoyant des dispositions transitoires qui leur sont favorables.

En effet, les ménages qui ont réalisé un bouquet de travaux avec deux actions payées entre janvier et août 2014 pourront bénéficier du taux applicable au bouquet de travaux (25 % pour chaque action). En revanche, la mise en place du CITE au 1er septembre 2014 implique que ceux qui auront payé une première action entre janvier et août 2014, la seconde étant payée postérieurement au 1er  septembre 2014, ne pourraient plus bénéficier du taux applicable au bouquet de travaux (25 % pour chaque action), puisque ledit bouquet n'existe plus dans le CITE. En l'absence de dispositions transitoires, ces ménages auraient perdu le bénéfice du CITE sur la première action à défaut de la réalisation d'un bouquet de travaux, mais auraient bénéficié du taux de 30 % sur la seconde au titre du CITE qui est octroyé à toute « action seule ».

Afin de ne pas pénaliser ces ménages, les dispositions transitoires permettent de considérer qu'il y a bien, dans le cas évoqué ci-avant, réalisation d'un bouquet de travaux, avec application du taux le plus favorable, soit 25 % pour la première action et 30 % pour la seconde.

3. Le renchérissement du coût de la dépense fiscale associée au crédit d'impôt

D'après l'évaluation préalable jointe au présent article, le renforcement du crédit d'impôt opéré par le présent article se traduirait par un coût supplémentaire de 230 millions d'euros en 2015, puis de 700 millions d'euros en 2016, en année pleine, au titre des dépenses engagées en 2015.

L'évaluation préalable présente par ailleurs le détail, en année pleine, du coût associé à chaque mesure :

- 360 millions d'euros du fait de la suppression de la condition de ressources pour bénéficier du CITE en « action seule » ;

- 330 millions d'euros du fait de la hausse du taux du crédit d'impôt à 30 %, au lieu de 15 % et 25 % dans le dispositif en vigueur ;

- 10 millions d'euros du fait de l'extension des dépenses éligibles aux compteurs individuels ;

- 1,5 million d'euros du fait de l'extension des dépenses éligibles aux bornes de recharge pour les véhicules électriques.

Le tome II de l'annexe voies et moyens au projet de loi de finances pour 2015 mentionne par ailleurs un coût global du crédit d'impôt de 890 millions d'euros pour 2015, contre 620 millions d'euros pour 201455(*).

III. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

L'Assemblée nationale a adopté deux amendements au présent article. L'un est rédactionnel. Le second a été adopté à l'initiative du Gouvernement, avec un avis de sagesse de la rapporteure générale du budget, l'amendement n'ayant pu être examiné en commission.

Il élargit l'assiette des dépenses éligibles au CITE aux dépenses réalisées au titre de l'acquisition d'équipements ou de matériaux de protection des parois vitrées ou opaques contre les rayonnements solaires.

D'après l'exposé des motifs de l'amendement, cet ajout a notamment vocation à adapter le CITE à la problématique spécifique liée à l'isolation des logements contre les effets des rayonnements du soleil, qui concerne principalement les départements d'outre-mer, la Corse et les zones méridionales de la métropole.

Interrogé par la rapporteure générale du budget sur le coût supplémentaire que pourrait engendrer cette nouvelle dépense, le secrétaire d'Etat au budget a indiqué : « nous pourrons peut-être affiner les études d'impact, mais je ne pense pas que cette mesure ciblée constitue un bouleversement du dispositif du crédit d'impôt56(*) ». L'article d'équilibre indique un coût de 3 millions d'euros au titre de cette mesure.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Cet article propose une simplification bienvenue du crédit d'impôt pour le développement durable qui était particulièrement complexe. Les nouvelles dispositions devraient favoriser la lisibilité du dispositif pour le contribuable. On remarquera toutefois que le Gouvernement revient sur des dispositions qu'il a adoptées il y a à peine un an, participant ainsi de l'instabilité fiscale.

L'extension du bénéfice du nouveau CITE à trois nouveaux types de dépenses paraît également pertinente, celles-ci étant bien ciblées.

Il n'en reste pas moins que cette extension de l'assiette ainsi que la hausse du taux à 30 %, quelle que soit la dépense réalisée, renchérissent le coût de la dépense fiscale, en contradiction avec les objectifs affichés en ce domaine par la loi de programmation des finances publiques. Au-delà, elles font aussi peser un risque de dérapage du coût du CITE, si les dépenses liées à ce dispositif s'avéraient supérieures aux prévisions du Gouvernement, phénomène que l'on a pu observer par le passé avec le CIDD.

En outre, des tentations existeront de prolonger la dépense fiscale au-delà du 31 décembre 2015, le CITE représentant un outil central pour la réalisation des objectifs de rénovation énergétique de 500 000 logements par an à l'horizon 2017 et de réduction de 38 % de la consommation d'énergie dans le secteur du bâtiment à l'horizon 2020.

On peut d'ailleurs relever à cet égard que le CITE vise, au-delà de l'objectif principal de maîtrise d'énergie, un objectif de relance du secteur du bâtiment. Dès lors, l'évolution de ce dispositif dépend de deux impératifs divergents : d'un côté, la prise en compte du coût de ce type de dispositif et de son caractère incitatif plutôt que l'effet d'aubaine ; de l'autre, le souci d'utiliser cette dépense fiscale comme un outil conjoncturel pour assurer un minimum de demande à un secteur du bâtiment par ailleurs fortement affecté par la diminution des investissements publics et la situation catastrophique du marché de la construction.

Au regard de ces éléments, votre rapporteur général propose de réduire le taux du CITE à 25 % au lieu de 30 %. Cette modification permettrait de réaliser une économie de l'ordre de 38 millions d'euros en 2015, et de l'ordre de 116 millions d'euros en 2016, par rapport au dispositif proposé par le Gouvernement, soit une économie globale avoisinant 155 millions d'euros.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi modifié.

ARTICLE 4 (Art. 27 de la loi n° 2013-1278 du 29 décembre 2013) Réforme du régime d'imposition des plus-values immobilières de cessions de terrains à bâtir

Commentaire : le présent article prévoit d'aligner le régime fiscal et social des plus-values de cessions des terrains à bâtir sur celui, plus favorable, des terrains bâtis. Il propose également l'instauration d'un abattement exceptionnel de 30 %.

I. LE DROIT EXISTANT

Le régime d'imposition des plus-values de cessions immobilières a connu de nombreuses évolutions au cours de la dernière décennie.

Soumises à l'impôt sur le revenu, ces plus-values se voient appliquer un taux forfaitaire libératoire, actuellement fixé à 19 %, suite à leur « débarémisation »57(*) par la loi de finances pour 200458(*). Cette imposition est majorée des prélèvements sociaux qui s'élèvent à 15,5 %.

Payée à l'occasion de la mutation du bien, l'imposition est calculée à partir du montant de la plus-value dégagée par la vente, soit la différence entre le prix de cession et le prix d'acquisition.

Plusieurs cas d'exonérations sont toutefois prévus par la loi, en particulier pour les cessions des résidences principales.

En outre, un dispositif d'abattement pour durée de détention permet de réduire le montant de l'imposition en fonction du nombre d'années de détention du bien cédé.

A. L'ABATTEMENT POUR DURÉE DE DÉTENTION TEL QUE RÉSULTANT DE LA LOI DE FINANCES POUR 2014 : UN DISPOSITIF DÉSINCITATIF POUR LA VENTE DES TERRAINS À BÂTIR

1. La dissociation des régimes applicables aux propriétés bâties et aux terrains à bâtir

Fondée sur la recherche d'une libération du foncier et d'une offre accrue de logements, la réforme issue de l'article 27 de la loi de finances pour 2014 prévoit deux régimes distincts pour les immeubles bâtis et les terrains à bâtir.

La notion de « terrains à bâtir » doit s'entendre au sens de la définition retenue pour la TVA à l'article 257 du code général des impôts, à savoir « les terrains sur lesquels des constructions peuvent être autorisées en application d'un plan local d'urbanisme, d'un autre document d'urbanisme en tenant lieu, d'une carte communale ou de l'article L. 111-1-2 du code de l'urbanisme ».

Il s'agit donc de terrains constructibles bien qu'aucun bâtiment n'y ait encore nécessairement été érigé. En effet, comme l'indique le bulletin officiel des finances publiques (BOFIP), « sont sans incidence sur cette qualification tant les intentions de l'acquéreur du terrain que l'emploi qui en est effectivement fait. »

S'agissant de la distinction entre les terrains à bâtir et les immeubles bâtis, le BOFIP précise que « les notions de terrain à bâtir et d'immeuble bâti sont exclusives l'une de l'autre. » Par ailleurs, « on ne doit entendre par immeuble bâti qu'une construction qui se trouve en état d'être utilisée en tant que telle pour un usage quelconque sans qu'il soit nécessaire à cette fin d'y réaliser un immeuble neuf [...], et ce, même si cette construction est destinée à être démolie par l'acquéreur. En sens inverse, dès lors qu'il est situé dans une zone où les constructions peuvent être autorisées, un immeuble dont l'état le rend impropre à un quelconque usage devra être assimilé à un terrain à bâtir (ruine résultant d'une démolition plus ou moins avancée, bâtiment rendu inutilisable par suite de son état durable d'abandon, immeuble frappé d'un arrêté de péril, chantier inabouti, etc...) ».

Déjà, l'article 15 de la loi de finances initiale pour 2013 proposait de réformer le régime d'imposition des plus-values immobilières en opérant cette distinction. Il prévoyait ainsi :

- la suppression de tout abattement pour l'imposition des plus-values de cessions de terrains à bâtir ;

- la « rebarémisation » des plus-values de cession de terrains à bâtir au titre de l'impôt sur le revenu, à compter du 1er janvier 2015. Les propriétaires d'un terrain depuis plus de quatre ans et désormais soumis au barème progressif pouvaient toutefois demander le bénéfice du système dit du quotient du quart applicable aux « revenus exceptionnels » d'une année dans le cadre de l'article 163-0 du code général des impôts ;

- un abattement supplémentaire de 20 % sur les plus-values nettes imposables pour les cessions d'immeubles bâties au cours de l'année 2013.

Cette réforme a toutefois été censurée par le Conseil constitutionnel qui, dans sa décision n° 2012-662 DC du 29 décembre 2012 a, en particulier, considéré qu'elle portait atteinte à l'égalité devant les charges publiques et qu'elle pouvait « conduire, après déduction d'une fraction de la contribution sociale généralisée, à un taux marginal maximal d'imposition de 82 % qui aurait pour effet de faire peser sur une catégorie de contribuable une charge excessive au regard de [leur] capacité contributive ».

L'article 70 de la troisième loi de finances rectificative pour 201259(*) a, pour sa part, instauré, à l'article 1609 nonies G du code général des impôts, une surtaxe progressive pour les plus-values dont le montant est supérieur à 50 000 euros et réalisées pour les cessions des seuls immeubles bâtis.

Barème applicable au titre de la surtaxe des plus-values immobilières de plus de 50 000 euros pour les cessions d'immeubles bâtis

(en euros)

MONTANT DE LA PLUS-VALUE
IMPOSABLE

MONTANT DE LA TAXE

De 50 001 à 60 000

2 % PV (60 000 PV) × 1/20

De 60 001 à 100 000

2 % PV

De 100 001 à 110 000

3 % PV (110 000 PV) × 1/10

De 110 001 à 150 000

3 % PV

De 150 001 à 160 000

4 % PV (160 000 PV) × 15/100

De 160 001 à 200 000

4 % PV

De 200 001 à 210 000

5 % PV (210 000 PV) × 20/100

De 210 001 à 250 000

5 % PV

De 250 001 à 260 000

6 % PV (260 000 PV) × 25/100

Supérieur à 260 000

6 % PV

(PV = montant de la plus-value imposable)

Source : Article 1609 nonies G du code général des impôts

2. Un régime fiscal et social des immeubles bâtis destiné à limiter l'incitation à la détention durable des biens : un abattement pour durée de détention linéaire

En vertu de l'article 150 VC tel qu'issu de l'article 27 de la loi de finances pour 201460(*), les plus-values de cessions de propriétés bâties sont désormais totalement exonérées au titre de l'impôt sur le revenu au bout de 22 ans de détention.

L'abattement s'élève à 6 % à compter de la sixième année de détention et à 4 % pour la vingt-deuxième année.

En revanche, les abattements applicables au titre des prélèvements sociaux demeurent calés sur une durée de détention des biens de 30 ans selon les taux suivants :

- 1,65 % par année de détention au-delà de la cinquième année de détention ;

- 1,60 % la vingt-deuxième année de détention et 9 % par année de détention à compter de la vingt-troisième année et jusqu'à 30 ans

Abattement applicable en fonction de la durée de détention
du bien immobilier bâti

Durée de détention

Abattement au titre de l'impôt sur le revenu

Abattement au titre des prélèvements sociaux

Jusqu'à 5 ans

0 %

0,00 %

6 ans

6 %

1,65 %

7 ans

12 %

3,30 %

8 ans

18 %

4,95 %

9 ans

24 %

6,60 %

10 ans

30 %

8,25 %

11 ans

36 %

9,90 %

12 ans

42 %

11,55 %

13 ans

48 %

13,20 %

14 ans

54 %

14,85 %

15 ans

60 %

16,50 %

16 ans

66 %

18,15 %

17 ans

72 %

19,80 %

18 ans

78 %

21,45 %

19 ans

84 %

23,10 %

20 ans

90 %

24,75 %

21 ans

96 %

26,40 %

22 ans

100 %

28,00 %

23 ans

100 %

37,00 %

24 ans

100 %

46,00 %

25 ans

100 %

55,00 %

26 ans

100 %

64,00 %

27 ans

100 %

73,00 %

28 ans

100 %

82,00 %

29 ans

100 %

92,00 %

À partir de 30 ans

100 %

100,00 %

Source : commission des finances du Sénat

Le régime précédent, issu de la deuxième loi de finances pour 201161(*), avait durci les conditions d'exonération des plus-values immobilières, qu'il s'agisse des cessions de propriétés bâties ou de terrains à bâtir, en passant en particulier la durée de détention nécessaire pour une exonération totale de 15 à 30 ans.

De plus, le système d'abattement, identique pour l'imposition sur le revenu et les prestations sociales, récompensait les propriétaires qui conservaient leur bien, avec des taux s'élevant à 2 % seulement de la 6e à la 17e année de détention, mais passant à 4 % jusqu'à la 24e année pour atteindre 8 % à compter de 25 ans.

Au contraire, le dispositif tel qu'issu de l'article 27 du projet de loi de finances pour 2014 garantit un lissage de l'effet de l'abattement sur l'ensemble de la période, avec une baisse linéaire de 2 %, évitant ainsi les ressauts susceptibles d'inciter les propriétaires à conserver leur bien. Toutefois, cette réforme a rendu l'imposition des plus-values immobilières également plus complexe en dissociant leur régime fiscal de leur régime social.

3. La censure par le Conseil constitutionnel du régime adopté pour les terrains à bâtir

L'article 27 de la loi de finances pour 2014 prévoyait, dans sa version adoptée par le Parlement, de supprimer tout abattement pour durée de détention applicable lors de l'imposition des plus-values de cessions de terrains à bâtir à compter du 1er mars 2014. La taxation devait donc désormais être effectuée sur la totalité de la plus-value enregistrée lors de la vente du terrain, quelle que soit la durée de détention par son propriétaire.

Cette mesure avait pour objectif d'inciter les propriétaires à la vente de leurs biens, dans la mesure où ils n'avaient plus d'intérêt à le conserver, afin de libérer du foncier. Elle permettait en outre, par les recettes supplémentaires engendrées, de compenser le coût des mesures prises en faveur de la cession des immeubles bâtis.

Dans sa décision n° 2013-685 DC du 29 décembre 2013, le Conseil constitutionnel a, une nouvelle fois, censuré le régime proposé pour l'imposition des plus-values de cession de terrains à bâtir, considérant qu'il portait atteinte à l'égalité devant les charges publiques.

Il a estimé que l'assujettissement des plus-values de cession de terrains à bâtir, « quel que soit le délai écoulé depuis la date d'acquisition des biens ou droits immobiliers cédés et sans que soit prise en compte l'érosion de la valeur de la monnaie ni que soit applicable aucun abattement sur le montant de la plus-value brute calculée en application des articles 150 V à 150 VB du [code général des impôts], conduit à déterminer l'assiette de ces taxes dans des conditions qui méconnaissent l'exigence de prise en compte des facultés contributives des contribuables intéressés. »

En conséquence de cette décision, l'administration fiscale a précisé, dans un rescrit du 9 janvier 2014, que les plus-values issues de cessions de terrains à bâtir ou de droits s'y rapportant, réalisées depuis le 1er janvier 2014, continuaient de « bénéficier, tant pour l'impôt sur le revenu que pour les prélèvements sociaux, de l'abattement pour durée de détention selon les modalités prévues par l'article 150 VC du [code général des impôts] dans sa rédaction antérieure à l'article 27 précité de la loi de finances pour 2014 ». Ainsi, l'exonération reste totale à l'issue d'un délai de détention de 30 ans pour ces cessions, avec l'application d'un abattement pour durée de détention progressif fixé à 2 % pour chaque année de détention au-delà de la cinquième, puis 4 % pour chaque année de détention au-delà de la dix-septième et enfin 8 % pour chaque année de détention au-delà de la vingt-quatrième.

B. UN ABATTEMENT EXCEPTIONNEL DE 25 % POUR L'IMPOSITION DES PLUS-VALUES DE CESSION DES SEULS IMMEUBLES BÂTIS

L'article 27 précitée de la loi de finances pour 2014 a également instauré un abattement exceptionnel de 25 % pour les seules plus-values réalisées au titre des cessions d'immeubles bâtis, pour une durée d'un an, du 1er septembre 2013 au 31 août 2014.

Il concerne à la fois l'imposition sur le revenu, les prélèvements sociaux associés et la surtaxe des plus-values immobilières de plus de 50 000 euros.

Lors de la nouvelle lecture du projet de loi de finances pour 2014, l'Assemblée nationale a étendu l'application de l'abattement exceptionnel jusqu'au 31 décembre 2014, et même jusqu'au 31 décembre 2016 si une promesse de vente a été signée avant le 1er janvier 2015, pour les opérations de démolition suivies de reconstruction de locaux destinés à l'habitation et réalisées dans des communes situées dans des zones urbaines définies à l'article 232 du code général des impôts pour l'application de la taxe annuelle sur les logements vacants. Il s'agit des zones d'urbanisation continue de plus de 50 000 habitants « où existe un déséquilibre marqué entre l'offre et la demande de logements, entraînant des difficultés sérieuses d'accès au logement sur l'ensemble du parc résidentiel existant, qui se caractérisent notamment par le niveau élevé de loyers, le niveau élevé des prix d'acquisition des logements anciens ou le nombre élevé de demandes de logements par rapport au nombre d'emménagements annuels dans le parc locatif social ». La liste est annexée au décret n° 2013-392 du 10 mai 2013 relatif au champ d'application de la taxe annuelle sur les logements vacants instituée par l'article 232 du code général des impôts.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

A. UN RÉALIGNEMENT DU RÉGIME D'ABATTEMENT DES PLUS-VALUES DE CESSIONS DE TERRAINS À BÂTIR SUR CELUI APPLICABLE AUX CESSIONS D'IMMEUBLES BÂTIS

Dans son I, le présent article tend à aligner le régime fiscal et social des terrains à bâtir sur celui des propriétés bâties en vigueur depuis le 1er septembre 2013 et tel qu'issu de l'article 150 VC du code général des impôts depuis l'adoption de l'article 27 précité de la loi de finances pour 2014.

Ainsi, l'exonération de plus-value de cession des terrains à bâtir serait désormais totale à compter de 22 ans au titre de l'imposition sur le revenu, avec un abattement pour durée de détention établi à 6 % à compter de la sixième année de détention et à 4 % lors de la vingt-deuxième année.

Le régime applicable au titre des prélèvements sociaux resterait quant à lui calé sur 30 années de détention mais avec des taux révisés afin d'assurer la linéarité de la taxation globale des plus-values, équivalant à 2 % par an.

Ce nouveau système d'abattement pour durée de détention est d'ores et déjà applicable depuis le 1er septembre 2014, compte tenu d'une instruction fiscale du 10 septembre 201462(*) qui a devancé l'adoption du présent article du projet de loi de finances pour 2015. Le Gouvernement justifie cette anticipation par la volonté de provoquer au plus vite le « choc d'offre » attendu dans la libération de foncier et de ne pas créer, à l'inverse, un effet d'attente de l'entrée en vigueur de la mesure annoncée par le Premier ministre depuis le 29 août 2014 dans son plan de relance pour la construction.

Selon l'évaluation préalable du présent article, l'impact budgétaire de ce dispositif d'abattement s'élèverait à une perte de recettes en année pleine de 175 millions d'euros en impôt sur le revenu. En revanche, un gain de 19 millions d'euros est attendu au titre des prélèvements sociaux, compte tenu du fait que la cadence désormais appliquée serait plus lente que précédemment.

Pour l'année 2014, l'application sur quatre mois de la réforme conduirait à une moindre recette de 44 millions d'euros en impôt sur le revenu mais à une hausse de recettes de 5 millions d'euros en prélèvements sociaux.

B. UN ABATTEMENT EXCEPTIONNEL POUR RELANCER LA LIBÉRATION DU FONCIER ET LA CONSTRUCTION

Parallèlement à l'application d'un régime d'abattement pour durée de détention plus favorable, le présent article prévoit, dans son II, un abattement exceptionnel de 30 % applicable, pour la détermination de l'assiette nette imposable, aux seules plus-values immobilières issues de cessions de « terrains à bâtir tels que définis au 1° du 2 du I de l'article 257 du code général des impôts ou de droits s'y rapportant » et pour une période de 16 mois, du 1er septembre 2014 au 31 décembre 2015.

Pour que l'abattement puisse être appliqué, la cession doit à la fois être :

précédée d'une promesse de vente, unilatérale ou synallagmatique, ayant acquis date certaine pendant cette période ;

réalisée au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant celle au cours de laquelle la promesse de vente a acquis date certaine. Cette obligation de réalisation de la vente dans un délai déterminé ne figurait pas dans le précédent abattement exceptionnel appliqué aux immeubles bâtis en vertu de l'article 27 précité de la loi de finances pour 2014.

L'abattement concerne à la fois l'imposition sur le revenu et les prestations sociales.

Enfin, l'abattement exceptionnel ne s'applique pas aux plus-values de cessions opérées au profit :

- soit de son conjoint, son partenaire lié par un pacte civil de solidarité (PACS), son concubin notoire ou un ascendant ou descendant du cédant ou de l'une de ces personnes ;

- soit d'une personne morale dont le cédant ou l'une des personnes précitées serait un associé ou le deviendrait à cette occasion.

Il s'agit ainsi d'éviter le risque d'effet d'aubaine avec des cessions qui seraient réalisées sans remise effective de terrains à bâtir sur le marché.

Contrairement à l'abattement exceptionnel précédent, le dispositif proposé n'exclut pas les cessions de parts de sociétés civiles immobilières (SCI) ou de sociétés ou organismes à prépondérance immobilière ou de droits assimilés.

Selon l'étude d'impact du présent article, le coût de l'abattement exceptionnel serait, en année pleine, de 62 millions d'euros en impôt sur le revenu et de 99 millions d'euros en prélèvements sociaux.

Compte tenu du fait que le dispositif prévoit que la vente doit être réalisée au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant la promesse de vente et en faisant l'hypothèse qu'elle intervient en moyenne 18 mois après la promesse de vente, l'impact de l'abattement exceptionnel serait nul en 2014 et 2015 et s'élèverait à :

- 47 millions d'euros en impôt sur le revenu et 74 millions d'euros en prélèvements sociaux en 2016 (avec un abattement exceptionnel observé sur 9 mois) ;

- 36 millions d'euros en impôt sur le revenu et 58 millions d'euros en prélèvements sociaux en 2017 (avec un abattement exceptionnel observé sur 7 mois).

Au regard de la réforme de l'abattement pour durée de détention et de l'abattement exceptionnel de 30 % proposé, l'impact global des dispositions du présent article serait le suivant :

Impact budgétaire de la réforme

(en millions d'euros)

 

Alignement du régime d'abattement des terrains à bâtir sur celui des immeubles bâtis

Abattement exceptionnel de 30 %

Total

 

Impôt sur le revenu

Prélèvements sociaux

Total

Impôt sur le revenu

Prélèvements sociaux

Total

Impôt sur le revenu

Prélèvements sociaux

Total

2014

-44

+5

-39

-

-

-

-44

+5

-39

2015

-175

+19

-156

-

-

-

-175

+19

-156

2016

-175

+19

-156

-47

-74

-121

-222

-55

-277

2017

-175

+19

-156

-36

-58

-94

-211

-39

-250

Source : commission des finances du Sénat, d'après l'évaluation préalable de l'article

Nb : + signifie un gain et - une perte de recettes pour l'État ou la sécurité sociale.

III. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

L'Assemblée nationale a adopté, avec l'avis défavorable de la commission des finances et du Gouvernement, un amendement présenté par notre collègue député Daniel Goldberg et plusieurs de ses collègues, qui tend à étendre le champ de l'abattement exceptionnel aux plus-values de cessions portant sur des immeubles bâtis destinés à être démolis en vue de la reconstruction de nouveaux logements dans des zones urbaines particulièrement denses où existent des difficultés d'accès au logement.

Entreraient ainsi dans cette catégorie de cessions les biens immobiliers :

- qui seraient situés dans une commune figurant parmi celles entrant dans le champ d'application de la taxe sur les logements vacants tel que défini précédemment63(*) ;

- pour lesquels le cessionnaire s'engage, par une mention portée dans l'acte authentique d'acquisition, à démolir les constructions existantes pour réaliser des logements. Ces habitations doivent avoir une surface de plancher au moins égale à 90 % de celle autorisée par le coefficient d'occupation des sols applicable.

En cas de non-respect de cet engagement, le cessionnaire serait redevable d'une amende équivalant à 10 % du prix de cession mentionné dans l'acte.

Enfin, en cas de fusion de sociétés, l'engagement souscrit par le cessionnaire serait maintenu si la société absorbante s'engageait à se substituer à la société absorbée pour cette opération. En cas de manquement à cet engagement dans le délai imparti, la société absorbante serait redevable de l'amende prévue.

Cette mesure aurait pour conséquence un coût de 2 millions d'euros pour l'État d'après l'amendement du Gouvernement à l'article d'équilibre tendant à tirer les conséquences des mesures adoptées par l'Assemblée nationale dans la première partie de la loi de finances pour 2015.

Pour rappel, l'article 27 précité de la loi de finances pour 2014 a déjà étendu le bénéfice de l'abattement exceptionnel de 25 % pour ces mêmes opérations de démolition-reconstruction réalisées jusqu'au 31 décembre 2014 et celles qui seraient réalisées entre le 1er janvier 2015 et le 31 décembre 2016, si la promesse de vente a acquis date certaine avant le 31 décembre 2014. Les modalités d'application de l'abattement et les engagements qu'il implique pour le cédant et le cessionnaire sont ceux qui ont été repris par l'Assemblée nationale dans le cadre de l'examen du présent article.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Sur la forme, le dispositif proposé par le présent article figure parmi les mesures présentées par le Premier ministre le 29 août 2014 dans son plan de relance pour la construction. Une instruction fiscale du 10 septembre 2014 a défini ses modalités de mise en oeuvre pour une entrée en vigueur dès le 1er septembre. Comme cela a déjà été rappelé, la même méthode avait été retenue l'année dernière pour le régime d'imposition plus favorable des plus-values de cession des immeubles bâtis.

Si la volonté d'éviter l'attentisme des propriétaires est compréhensible, il n'en demeure pas moins que cette pratique place le Parlement dans une situation inconfortable où toute modification, en particulier si elle est moins favorable aux propriétaires que dans le dispositif déjà appliqué, s'avère complexe à adopter. Votre commission considère que la compétence fiscale du législateur doit être préservée et que cette pratique doit demeurer exceptionnelle et justifiée par des conditions d'urgence.

Sur le fond, cet article arrive un an trop tard puisque dès le projet de loi de finances pour 2014, le Gouvernement aurait pu faire le choix de faire bénéficier l'ensemble des biens immobiliers de son nouveau dispositif d'abattement pour durée de détention plutôt que de le réserver aux immeubles bâtis. Le Gouvernement opère un changement radical de stratégie puisque, après avoir proposé la suppression de tout abattement pour durée de détention pour les terrains à bâtir, ce qui a été censuré par le Conseil constitutionnel, il fait bénéficier ces mêmes biens d'un abattement plus favorable.

Outre que cela met en évidence l'amateurisme et l'incohérence de l'action gouvernementale, ces modifications permanentes de la législation applicable aux plus-values immobilières sont source d'incompréhension voire d'insécurité juridique pour les propriétaires et, plus largement, les acteurs du secteur qui se retrouvent confrontés à l'absence de visibilité du droit applicable.

En tout état de cause, votre rapporteur général ne peut s'opposer au régime d'imposition proposé par le présent article pour les terrains à bâtir, dans la mesure où l'alignement sur celui applicable aux immeubles bâtis permet une simplification de la législation des plus-values immobilières déjà très complexe. En outre, la linéarité de la durée d'abattement (2 % par an) garantit sa neutralité fiscale et permet de limiter l'intérêt pour le propriétaire de conserver plus longtemps son bien.

En revanche, il est bien davantage permis de douter de l'efficacité de l'usage d'abattements exceptionnels qui, mis à part l'effet d'aubaine qu'ils constituent pour quelques propriétaires souhaitant vendre à plus ou moins court terme, conduisent à concentrer les cessions pendant cette période, en étant susceptible de créer juste après une chute du nombre d'opérations qui pourrait conduire le Gouvernement à prendre de nouvelles mesures conjoncturelles.

Interrogé par votre rapporteur général, le Gouvernement n'a pas été en mesure de transmettre de résultats concernant l'effet de l'abattement exceptionnel de 25 % sur le nombre de cessions enregistrées sur un an, les données fiscales n'étant pas disponibles.

Faute de procéder à une véritable remise à plat, qui serait pourtant indispensable, de l'ensemble des aides à la construction, le Gouvernement fait le choix de multiplier les mesures temporaires qui ne permettront pas de soutenir le marché à long terme. Ce constat est d'autant plus regrettable que les résultats constatés en termes de constructions neuves sont catastrophiques, avec seulement 301 758  mises en chantier à fin septembre 2014 sur les douze derniers mois, correspondant à une baisse de 11,7 % par rapport aux douze mois précédents64(*). Plus globalement, le secteur de la construction est moribond alors que, parallèlement, les aides au logement accordées par l'Etat représentaient 42,2 milliards d'euros en 201265(*).

Votre commission vous propose un amendement tendant à supprimer la disposition ajoutée par l'Assemblée nationale ayant pour objet de faire bénéficier de l'abattement exceptionnel de 30 % prévu pour les terrains à bâtir les opérations de démolition-reconstruction dans les zones urbaines particulièrement tendues. En effet, les cessions réalisées au titre de ces opérations se voient déjà appliquer l'abattement exceptionnel de 25 % prévu pour les terrains bâtis à l'article 27 précité de la loi de finances pour 2014. À titre dérogatoire, il leur est d'ailleurs applicable jusqu'au 31 décembre 2014, voire jusqu'au 31 décembre 2016 si une promesse de vente a acquis date certaine au plus tard le 31 décembre 2014. L'abattement exceptionnel de 30 % prévu au présent article serait donc susceptible de se superposer, au moins temporairement, à celui de 25 % applicable au titre de l'article 27 de la loi de finances pour 2014.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi modifié.

ARTICLE 5 (Art. 199 novovicies du code général des impôts) Aménagement de la réduction d'impôt sur le revenu en faveur de l'investissement locatif intermédiaire - dispositif « Pinel »

Commentaire : le présent article prévoit d'aménager la réduction d'impôt sur le revenu applicable à l'investissement locatif intermédiaire, appelé le dispositif « Duflot », afin de le rendre plus attractif. Il tend à permettre aux propriétaires une modulation de la durée de l'engagement locatif et de louer leur bien à leurs ascendants ou descendants. Il propose également d'appliquer la réduction d'impôt sur la totalité du montant de la souscription réalisée dans le cadre d'une société civile de placement immobilier (SCPI).

I. LE DROIT EXISTANT

A. LA LONGUE SÉRIE DES DISPOSITIFS D'INCITATION FISCALE À L'INVESTISSEMENT LOCATIF : UN SOUTIEN TOUJOURS COUTEUX AU SECTEUR DE LA CONSTRUCTION

Depuis le premier dispositif d'incitation fiscale à l'investissement locatif qui fut introduit en 1985 sous la forme d'une réduction d'impôt, dit le dispositif « Quilès », de nombreux autres se sont succédés afin de soutenir le secteur de la construction et de favoriser la construction de logements destinés à la location.

Afin de cibler le logement intermédiaire, certains dispositifs, comme le « Quilès-Méhaignerie intermédiaire », le « Besson neuf » ou le « Borloo populaire » ont imposé des plafonds de loyers et de ressources pour en bénéficier.

Beaucoup de mesures se sont également appliquées en distinguant des zones géographiques afin de les cibler sur les zones les plus tendues, tels que le « Robien » et le « Robien recentré », le « Borloo populaire » et le « Scellier ».

Alors qu'ils étaient pour la plupart éteints en 2013, neuf dispositifs d'incitation fiscale à l'investissement locatif avaient encore à cette date une incidence fiscale considérable, en représentant une perte de recettes de 1,395 milliard d'euros. Depuis le 1er janvier 2013, s'est ajoutée la nouvelle réduction d'impôt en faveur de l'investissement locatif intermédiaire, le « Duflot », que le présent article propose de faire évoluer en devenant, par là même, le « Pinel ».

La dépense fiscale associée au soutien en faveur de l'investissement locatif au sein du programme « Urbanisme, territoires et amélioration de l'habitat » de la mission « Égalité des territoires » ne cesse d'ailleurs de croître avec, en 2014, une dépense prévisionnelle de 1,574 milliard d'euros et, en 2015, 1,613 milliard d'euros. Le dispositif « Scellier », qui a été introduit en 2008 pour soutenir le secteur immobilier qui subissait alors très durement les effets de la crise, participe fortement à cet état de fait, avec à lui seul une dépense fiscale prévisionnelle de 760 millions d'euros en 2014 et 2015 (auxquels s'ajoutent 400 millions d'euros pour le « Scellier intermédiaire »).

Les dispositifs d'incitation fiscale et leur impact budgétaire depuis 2011 sont présentés dans le tableau suivant :

*Les modifications proposées par le présent article, notamment sur la durée de la réduction d'impôt, ne sont pas prises en compte dans le tableau

Source : commission des finances du Sénat d'après les données du tome II de l'annexe Voies et Moyens des projets de loi de finances pour 2013, 2014 et 2015

B. LE DISPOSITIF « DUFLOT » : UN AVANTAGE FISCAL LIMITÉ À L'INVESTISSEMENT LOCATIF INTERMÉDIAIRE DONT LES RÉSULTATS SONT INFERIEURS À L'OBJECTIF ASSIGNÉ

Le dispositif d'incitation fiscale à l'investissement locatif intermédiaire dit « dispositif Duflot », a été créé par l'article 80 de la loi n° 2012-1509 du 20 décembre 2012 de finances pour 2013. Codifié à l'article 199 novovicies du code général des impôts, il prend la suite du dispositif « Scellier » auquel il a été mis fin à compter du 1er janvier 2013.

Entre le 1er janvier 2013 et le 31 décembre 2016, les propriétaires d'un bien qu'ils ont construit ou dont ils ont fait l'acquisition, dans des zones strictement délimitées, pour le louer pendant au moins neuf ans, sous certaines conditions de ressources et de plafonds de loyers, bénéficient d'une réduction d'impôt équivalant à 18 % du prix de revient. Le dispositif est également applicable pour les départements et territoires d'outre-mer, avec une réduction d'impôt porté à 29 %.

1. Un dispositif strictement encadré

a) Les biens éligibles

En termes d'investissement, sont ainsi éligibles au dispositif : les immeubles neufs ou acquis en état futur d'achèvement, rénovés, réhabilités ou transformés. Le propriétaire doit s'engager à louer le bien dans les douze mois suivant sa date d'achèvement ou d'acquisition.

Le bien doit être construit dans les trente mois suivant la déclaration d'ouverture du chantier ou la date d'obtention du permis de construire pour un immeuble neuf. Pour les travaux de rénovation, de réhabilitation ou de transformation, ils doivent être achevés au plus tard le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle de l'acquisition du local ou du logement concerné.

En outre, le bien immobilier doit répondre à certains critères de performance énergétique globale, sauf s'il est situé à Mayotte.

b) Une zone géographique strictement délimitée

Le dispositif est recentré sur les zones tendues, ce qui n'a pas nécessairement été le cas pour les dispositifs précédents. Ainsi, il n'est applicable que dans « les communes classées, par arrêté des ministres chargés du budget et du logement, dans des zones géographiques se caractérisant par un déséquilibre important entre l'offre et la demande de logements entraînant des difficultés d'accès au logement sur le parc locatif existant. » Sont ainsi désignées les zones A et B1 telles que définies à l'article R. 304-1 du code de la construction et de l'habitation66(*).

Sur le reste du territoire, la réduction d'impôt peut également s'appliquer aux logements situés dans les zones géographiques se caractérisant par un déséquilibre entre l'offre et la demande de logements, « dans des communes caractérisées par des besoins particuliers en logement locatif qui ont fait l'objet, dans des conditions définies par décret, d'un agrément du représentant de l'État dans la région après avis du comité régional de l'habitat ». Cette exception a ainsi été réservée aux communes relevant de la zone B2, la zone C étant, par conséquent, complètement exclue de l'application du dispositif « Duflot ».

Ces conditions encadrent le bénéfice de l'incitation fiscale afin que celle-ci réponde à des besoins effectifs de logement et qu'elle ne soit pas qu'un simple dispositif de soutien à la construction immobilière.

c) Un objectif ciblé : le logement intermédiaire

Cet avantage fiscal a été conçu afin de favoriser la construction de logements intermédiaires. Il est ainsi soumis à des conditions de ressources pour les locataires ainsi qu'à des plafonds de loyers.

· Les plafonds de ressources du locataire

Les personnes souhaitant louer le bien immobilier doivent le faire à titre d'habitation principale et respecter des plafonds de ressources fixés, selon la composition du foyer et la zone géographique concernée, à l'article 2 terdecies D de l'annexe III du code général des impôts.

Plafonds de ressources des locataires pour 2014

Composition du foyer locataire

Lieu de situation du logement

Zone A bis

Reste de la
zone A

Zone B 1

Zone B 2

Personne seule

36 831

36 831

30 019

27 017

Couple

55 045

55 045

40 089

36 079

Personne seule ou couple ayant une personne à charge

72 159

66 169

48 210

43 389

Personne seule ou couple ayant deux personnes à charge

86 152

79 257

58 200

52 380

Personne seule ou couple ayant trois personnes à charge

102 503

93 826

68 465

61 619

Personne seule ou couple ayant quatre personnes à charge

115 344

105 584

77 160

69 443

Majoration par personne à charge supplémentaire à partir de la cinquième

+ 12 851

+ 11 764

+ 8 608

+ 7 746

Source : Article 2 terdecies D de l'annexe III du code général des impôts

Par ailleurs, s'agissant plus globalement de la qualité des locataires du bien, il ne peut s'agir ni d'un membre du foyer fiscal du propriétaire, ni d'un ascendant ou d'un descendant.

· Les plafonds de loyers demandés par le propriétaire

Les ressources du locataire, appréciées à la date de conclusion du bail, ne doivent pas dépasser certains plafonds fixés par décret en fonction de la localisation et du type de bien.

Ainsi, en vertu de l'article 2 terdecies D de l'annexe III du code général des impôts, les plafonds de loyer applicables pour la métropole en 2014 sont les suivants :

Plafonds de loyers pour 2014

Zone géographique concernée

Plafond de loyer applicable

Zone A bis

16,72 euros

Reste de la zone A

12,42 euros

Zone B1

10 euros

Zone B2

8,69 euros

Source : Article 2 terdecies D de l'annexe III du code général des impôts

Un coefficient multiplicateur permet également de tenir compte du type de bien concerné et les préfets de région peuvent moduler les plafonds afin de tenir compte du marché immobilier local.

Les plafonds de loyers sont révisés chaque année selon l'indice de référence des loyers.

Il convient de préciser que les plafonds de ressources des locataires et de loyers sont différents en outre-mer.

2. Les modalités d'application de la réduction d'impôt

La réduction d'impôt s'élève à 18 % du montant de l'investissement, 29 % pour ceux réalisés dans les départements, les collectivités d'outre-mer et en Nouvelle Calédonie, et ne peut concerner que deux acquisitions par an au maximum. Elle est répartie sur neuf ans, conformément à l'engagement locatif du propriétaire.

Le prix de revient par mètre carré de surface habitable ne peut excéder un plafond fixé à 5 500 euros. Le plafond des dépenses retenues au titre de l'acquisition ou de la construction de logements, d'une part, ou de la souscription de parts au titre d'une société civile de placement immobilier (SCPI), d'autre part, s'établit à 300 000 euros par an et par contribuable.

Pour les SCPI, le bénéfice de l'avantage fiscal est subordonné à la condition que 95 % de la souscription « servent exclusivement à financer un investissement pour lequel les conditions d'application du présent dispositif sont réunies ». En outre, l'associé doit s'engager à conserver la totalité de ses titres pendant la durée de la location pour bénéficier de la réduction d'impôt. Le montant de la réduction d'impôt se calcule alors sur 95 % du montant de la souscription.

En vertu du IX de l'article 199 novovicies précité, un immeuble neuf comprenant au moins cinq logements ne peut faire intégralement l'objet d'un investissement locatif intermédiaire. Un pourcentage de logements fixé à 20 % minimum ne peut, en effet, ouvrir droit au bénéfice de la réduction d'impôt. Cette disposition, dont le non-respect peut faire l'objet d'une amende de 18 000 euros, a pour vocation de garantir la mixité sociale. Elle ne s'applique pour autant pas dans le cas d'une SCPI propriétaire de l'ensemble de l'immeuble.

Enfin, la réduction d'impôt du dispositif « Duflot » entre dans le champ d'application du calcul du plafonnement des niches fiscales, qui s'établit à 10 000 euros, en vertu de l'article 200-0 A du code général des impôts.

3. La récente modification du zonage géographique A/B/C : l'élargissement du champ d'application du dispositif « Duflot »

Le zonage géographique distinguant les zones A, B et C permet de classer les communes en fonction de la tension constatée sur leur marché immobilier. Les dispositifs d'aide à l'accession à la propriété et d'incitation à l'investissement locatif sont ensuite modulés en fonction de la zone où se trouve le bien.

L'arrêté du 1er août 2014, pris en application de l'article R. 304-1 du code de la construction et de l'habitation, a modifié ce zonage en faisant entrer davantage de communes dans les zones A et B.

Ainsi, 1 180 communes ont été reclassées dans une zone considérée comme plus tendue. Plus de 180 communes couvrant environ 4 millions d'habitants ont été intégrées dans les zones A. Ainsi en est-il notamment de Lille, Lyon ou Marseille. 8 communes représentant plus de 170 000 habitants sont passées de la zone A à la zone A bis et d'autres ont été inscrites en zone B2 ou B1.

Parallèlement, 670 communes ont été déclassées, sans qu'aucune d'entre elles ne rejoigne toutefois la zone C.

Ce nouveau zonage est notamment applicable au dispositif « Duflot » depuis le 1er octobre 2014. Il a permis d'élargir son champ d'application à davantage de communes et à ce que les plafonds de loyers et de ressources des locataires soient davantage adaptés au marché immobilier.

Carte illustrant le nouveau zonage A/B/C

Source : ministère de l'égalité des territoires et du logement

C. DES RÉSULTATS EN-DEÇÀ DES OBJECTIFS AFFICHÉS PAR LE GOUVERNEMENT

Avec une estimation d'environ 35 000 logements ayant bénéficié du dispositif « Duflot » en 2013, l'objectif de 40 000 logements initialement prévu n'est pas atteint.

Comme l'indique l'évaluation préalable de l'article, le nombre de ventes en investissement locatif aidé (dans l'immobilier neuf) n'a jamais été aussi bas depuis dix ans, à part en 2008 lors de la crise de l'immobilier, avec une estimation de 35 000 logements en 2013 pour une moyenne annuelle de 58 000 logements (2003-2012) au cours des dix dernières années. Ce chiffre ne représente, en outre, que la moitié du nombre des ventes en 2010.

Nombre de ventes en investissement locatif aidé (neuf)

Ventes

2003

2004

2005

2006

2007

2008

2009

2010

2011

2012

Investissement locatif

54 000

62 000

68 700

66 700

62 500

35 000

68 000

72 450

59 000

39 000

Source : évaluation préalable du présent article

La variation importante du nombre de ventes au cours des années est principalement expliquée par les modifications de législation. Ainsi, il est indiqué dans l'évaluation préalable qu' « à titre d'exemple, la diminution significative de la production entre 2011 et 2012 peut s'expliquer par le resserrement du dispositif « Scellier » dont le taux de réduction d'impôt est passé de 22 % à 13 % pour les logements [bâtiments basse consommation] BBC ».

Alors que le projet de loi de finances pour 2014 prévoyait une dépense fiscale équivalente à 35 millions d'euros pour cette année, le projet de loi de finances pour 2015 a réduit ce chiffrage à 21 millions d'euros.

Selon les informations recueillies auprès du Gouvernement67(*), 6 828 foyers fiscaux ont mentionné un montant d'investissement locatif au regard du dispositif « Duflot » dans la déclaration de leurs revenus pour 201368(*). 6 343 ont déclarés un investissement en métropole, 492 en outre-mer.

Enfin, 6 696 foyers ont bénéficié de la réduction d'impôt ; les 132 restants n'avaient pas un impôt suffisant pour qu'elle s'applique.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

S'insérant dans le plan de relance de la construction de logements annoncé par le Premier ministre le 29 août 2014, le présent article tend à modifier le dispositif « Duflot » afin de le rendre plus attractif auprès des investisseurs, en aménageant à la fois la durée d'engagement, la qualité des locataires pouvant occuper le logement et l'assiette de la réduction d'impôt s'agissant des SCPI.

Dans l'évaluation préalable du présent article, le Gouvernement estime que ce nouveau dispositif devrait conduire à la production de 40 000 logements en 2014 puis 50 000 logements en 2015 et 2016.

A. DES AMÉNAGEMENTS AFIN DE FAVORISER L'INVESTISSEMENT LOCATIF INTERMÉDIAIRE : DU « DUFLOT » AU « PINEL »

1. La modulation de la durée d'engagement locatif

a) En France métropolitaine

Le présent article propose ainsi que le dispositif d'incitation à l'investissement locatif passe d'une période unique de neuf ans d'engagement à la location d'un logement intermédiaire à deux périodes de six ou neuf ans (a) du 1 °du I). L'option serait offerte à l'investisseur qui devrait indiquer son choix lors du dépôt de la déclaration des revenus de l'année d'achèvement de l'immeuble ou de son acquisition lorsqu'elle est postérieure. Cette décision serait irrévocable.

Le taux de la réduction d'impôt s'élèverait ainsi à :

12 % pour un engagement de location de six ans ;

18 % pour un engagement de location de neuf ans (2° du I qui réécrit le VII de l'article 199 novovicies du code général des impôts).

Plus la durée d'engagement pour la location intermédiaire est longue, plus la réduction d'impôt est favorable au contribuable, avec un taux de réduction du prix de revient du logement constant de 2 % par an.

Par exemple, un bien acquis pour 300 000 euros, montant maximal permis dans le cadre du présent dispositif, permettrait à son propriétaire qui décide de le louer, dans le cadre d'un investissement locatif intermédiaire, de bénéficier d'une réduction d'impôt totale de 54 000 euros pour une période d'engagement de neuf ans, contre 36 000 euros pour une période de six ans.

À l'issue de cette première période de location, le contribuable pourrait décider de prolonger son engagement pour une durée totale maximale de 12 ans (4°  du I, insérant un paragraphe VII bis à l'article 199 novovicies précité), soit :

pour une période de trois ans, renouvelable une fois, dans le cas où le premier engagement avait été sur six ans. La réduction d'impôt s'élèverait alors à 6 % du prix de revient du bien pour les trois premières années (jusqu'à neuf ans) puis à 3 % pour les trois années suivantes (pour un total de douze ans) ;

pour une unique période de trois ans, faisant suite à une première période de neuf ans, avec un taux de réduction d'impôt de 3 %.

Ainsi, un contribuable pourrait bénéficier d'une réduction d'impôt pouvant aller jusqu'à 21 % pour un engagement maximal de 12 ans, équivalant à 63 000 euros pour un prix d'acquisition du bien de 300 000 euros. Le taux annuel de réduction d'impôt s'élève alors à 2 % par an pendant neuf ans, quelle que soit l'option initialement retenue par le propriétaire (six ou neuf ans), puis à 1 % de la dixième à la douzième année.

Compte tenu de cette modulation de la durée de location, des coordinations sont effectuées au (qui modifie le VII de l'article 199 novovicies du code général des impôts), aux b) et c) du 5° (qui modifient le E et le F du VIII du même article) ainsi qu'au 6° (qui modifie le A du XI de l'article 199 novovicies) du I du présent article.

b) En outre-mer

S'agissant de l'outre-mer, le 7° du I de l'article 5, qui modifie le 3° du XII de ce même article 199 novovicies, prévoit également d'assouplir la durée de location dans le secteur du logement intermédiaire en prévoyant les mêmes modulations pour lesquelles s'appliqueraient les taux suivants :

23 % pour une durée de location de six ans ;

29 % pour une durée de location de neuf ans.

Le taux annuel de réduction d'impôt correspond alors à 3,8 % pour une location de six ans et 3,2 % pour neuf ans. En outre, il convient de préciser que l'avantage fiscal pour une location de six ans peut atteindre jusqu'à 11 500 euros par an69(*), ce qui est supérieur à ce qu'autorise le plafonnement des niches fiscales fixé à 10 000 euros qui, pourtant, s'impose au contribuable.

Le taux annuel de la dixième à la douzième année s'élève ensuite à 1 % par an, comme en métropole, le taux maximal de réduction d'impôt pour douze ans étant ainsi de 32 %.

2. La possibilité offerte aux propriétaires de louer à leurs ascendants ou à leurs descendants

Le b) du 1° du I du présent article permet également au propriétaire d'un logement de bénéficier de l'avantage fiscal lorsqu'il le loue à un ascendant ou à un descendant. Les autres conditions nécessaires pour que la dépense soit éligible à la réduction d'impôt « Pinel » doivent, néanmoins, être remplies, tant s'agissant de la nature du bien que de la durée de location ou encore des plafonds de loyers ou de ressources du locataire.

L'interdiction de louer à un membre de son foyer fiscal demeure en revanche applicable. Le locataire ne peut donc pas être :

une personne à la charge du contribuable, à savoir un de ses enfants, âgé de moins de 18 ans ou infirme, ou un enfant qu'il a recueilli dans son propre foyer et remplissant les mêmes conditions (article 196 du code général des impôts), voire toute personne vivant sous son toit et titulaire de la carte d'invalidité (article 196 A bis du même code) ;

- une personne majeure qui a fait le choix d'être rattachée au foyer du contribuable auquel elle appartenait déjà lorsqu'elle était mineure et qui a moins de 21 ans, ou moins de 25 ans lorsqu'elle poursuit ses études, ou qui, quel que soit son âge, effectue son service militaire ou est atteinte d'une infirmité. Ses revenus imposables sont alors inclus dans le revenu imposable du contribuable (3 de l'article 6 du code général des impôts).

Compte tenu de ce dernier élément, le bénéfice du dispositif « Pinel » ne saurait être cumulée avec la demi-part dont bénéficie le contribuable en cas de rattachement d'un enfant majeur à son foyer.

En outre, les aides personnelles au logement ne peuvent être versées au locataire dont le bien occupé est la propriété d'un de ses ascendants ou descendants70(*), ce qui exclut également tout cumul avec cette réduction d'impôt.

3. L'application de la réduction d'impôt sur la totalité du montant de la souscription réalisée par les SCPI

Le a) du 5 du présent article, qui modifie le VIII de l'article 199 novovicies du code général des impôts, tend à prévoir que le calcul de la réduction d'impôt s'effectue, non plus sur 95 % mais sur 100 % du montant des souscriptions au capital des SCPI.

Cette augmentation de la base de calcul de la réduction d'impôt vise, une nouvelle fois, à inciter les contribuables à recourir au dispositif « Pinel ». Ces derniers peuvent notamment souscrire à des parts de SCPI lorsqu'ils ne sont pas en mesure de faire seuls l'acquisition d'un bien pour le louer.

4. Une entrée en vigueur différente selon les mesures proposées

En vertu du II du présent article, les modifications apportées au dispositif « Duflot » devenant ainsi dispositif « Pinel » s'appliquent à l'ensemble des opérations réalisées à compter du 1er septembre 2014, qu'il s'agisse d'acquisitions ou de constructions de biens ou de souscriptions de parts de SCPI. Le Gouvernement souhaite ainsi que les aménagements favorables à la relance du marché de la construction entrent rapidement en vigueur afin de créer de l'attentisme chez les propriétaires.

Toutefois, la disposition tendant à ouvrir le bénéfice de la réduction d'impôt aux contribuables louant leur bien à un descendant ou à un ascendant ne serait, quant à elle, applicable qu'au 1er janvier 2015.

Il est par ailleurs précisé que celles-ci ne s'appliquent pas pour les souscriptions de parts de SCPI dont la date de clôture est antérieure au 1er septembre 2014.

Enfin, le III du présent article exclut les collectivités d'outre-mer de l'article 74 de la Constitution et la Nouvelle Calédonie du bénéfice de l'ensemble des dispositions prévues par le présent article.

B. LE COÛT SUPPLÉMENTAIRE ISSU DU NOUVEAU DISPOSITIF « PINEL »

Selon l'évaluation préalable du présent article, les mesures proposées auraient un impact budgétaire négligeable en 2015, pour atteindre ensuite un coût de 7 millions d'euros en 2016 et 33 millions d'euros en 2017.

Le coût d'une génération de logements bénéficiant du nouveau dispositif « Pinel » est, quant à lui, estimé à 1,7 milliard d'euros en 2015 et 1,75 milliard d'euros en 2016.

Hypothèses retenues pour l'évaluation de l'impact budgétaire
du dispositif « Pinel »

- nombre de logements bénéficiant du dispositif : 40 000 en 2014 puis 50 000 en 2015 et 2016 ;

- pas d'incidence sur le coût des générations de logements de 2013 et 2014 (pour les investissements réalisés avant le 1er septembre) ;

- pour les générations de logements concernées par le dispositif (soient celles de 2014 après le 1er septembre 2014, 2015 et 2016), les investisseurs opteraient pour 20 % d'entre eux pour la réduction d'impôt sur six ans et 80 % pour celle de neuf ans. Un tiers d'entre eux prolongeraient leur engagement de trois ans ;

- coût moyen d'un logement bénéficiant du dispositif : 194 000 euros en 2015, majoré de 3 % pour 2016.

Hypothèses d'évolution du nombre de logements

Génération

Taux de réduction de l'impôt

Situation de référence

Situation cible

2013

18 %

35 000

35 000

2014

(avant le 1er septembre)

18 %

20 000

20 000

2014

(après le 1er septembre

12 %

0

4 000

18 %

20 000

16000

Dont 21 %

0

5 333

Total

20 000

20 000

2015

12 %

0

10 000

18 %

40 000

40 000

Dont 21 %

0

13 333

Total

40 000

50 000

2016

12 %

0

10 000

18 %

40 000

40 000

Dont 21 %

0

13 333

Total

40 000

50 000

Source : évaluation préalable du présent article

III. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

Outre deux amendements rédactionnels, l'Assemblée nationale a adopté, avec un avis de sagesse de la commission des finances et un avis favorable du Gouvernement, un amendement tendant à étendre aux collectivités d'outre-mer de l'article 74 de la Constitution et à la Nouvelle Calédonie l'application des modifications proposées par le présent article au dispositif d'incitation fiscale à l'investissement locatif intermédiaire.

En effet, Christian Eckert, secrétaire d'État en charge du budget, a indiqué que ces collectivités avaient été exclues des adaptations faites au dispositif « Duflot » car le droit qui leur est applicable impose préalablement au Gouvernement de consulter les parlements locaux.

Dans la mesure où ces exigences de procédure ne s'appliquent pas aux initiatives parlementaires, l'amendement, dont les auteurs sont notamment les députés de Polynésie Française et de Nouvelle Calédonie, a été adopté par l'Assemblée nationale.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Les aménagements proposés pour le dispositif « Duflot », devenant « Pinel », tout comme l'ensemble des dispositions proposées dans le cadre du plan de relance de la construction de logements, ne sont pas à la mesure de la crise que traverse actuellement la construction dans notre pays. Ainsi, d'après les chiffres trimestriels du mois d'octobre 2014 du Commissariat général au développement durable71(*), le nombre de mises en vente de logements neufs en commercialisation au deuxième trimestre 2014 est inférieur de 22,4 % à celui enregistré à la même période en 2013. Même si les mises en vente repartent apparemment à la hausse par rapport au trimestre précédent (+ 6,3 %), ces chiffres sont très inquiétants, y compris pour le marché du travail. Le secteur de la construction a ainsi perdu 27 000 salariés en un an, correspondant à une baisse de 1,9 %. Dans une note de conjoncture de juin 201472(*), l'INSEE a d'ailleurs estimé que la production dans la construction devrait baisser de 2,6 % en 2014 après un recul de 1,2 % en 2013. Ce constat devrait ainsi coûter 0,4 point de PIB à la France.

Le nombre de constructions de logements autorisés (neufs et sur bâtiment existant) baisse quant à lui de 12,5 %, avec 391 001 logements cumulés sur douze mois, tandis que, sur la même période, seules 301 758 logements ont été mis en chantier (- 11,7 %)73(*). Nous sommes bien loin des 500 000 logements par an d'ici 2017 annoncé par le Président de la République au début de son quinquennat !

En outre, le dispositif « Pinel » sera certainement insuffisant pour relancer l'offre locative, en particulier en zones tendues, d'autant qu'existe une pénurie de foncier disponible que la réforme du régime des plus-values de cession des terrains à bâtir proposée à l'article 4 du présent projet de loi de finances ne suffira pas à pallier.

Déjà, le rapport du comité d'évaluation des dépenses fiscales et des niches sociales, rendu en juin 2011, dit « rapport Guillaume », avait mis en évidence le fait que, si ce type de dispositif fiscal permet « d'exercer un réel soutien conjoncturel à l'investissement et à l'activité du bâtiment », il ne répond que « très partiellement à la croissance de la demande et aux besoins de certaines zones très tendues ».

Pour autant, votre rapporteur général ne souhaite pas s'opposer à cette aide fiscale à l'investissement locatif intermédiaire, tout de même susceptible d'apporter un très léger souffle dans un secteur en grande souffrance, compte tenu de la conjonction de la crise dans le secteur du bâtiment et de la réduction croissante attendue des investissements publics locaux dans les travaux publics du fait de la baisse des dotations aux collectivités territoriales.

Pour autant, il considère que les principaux freins à la relance de la construction sont, outre la reprise de la croissance, la lourdeur des procédures et la multiplication des normes applicables, le coût de la main d'oeuvre compte tenu des charges et, dans les zones tendues, la libération du foncier. En outre, une récente étude du cabinet Fidal, demandée par la Fédération des promoteurs immobiliers, a mis en évidence le poids considérable de la fiscalité applicable, tant lors de la construction que pendant la détention du bien, en comparaison avec nos voisins européens74(*). Enfin, les constructions doivent se faire là où la demande existe, et non dans des zones où le propriétaire aurait des difficultés à louer.

Le dispositif « Pinel » ne produira qu'un effet conjoncturel susceptible de créer par la suite une nouvelle chute du nombre de constructions et tendant, dès lors, à prolonger la « perfusion fiscale » qu'aucun Gouvernement ne prend le risque de « débrancher ». A l'heure où les taux d'intérêt sont historiquement bas, il est bien regrettable que la construction de logements ne progresse pas.

Sur la forme, même s'il comprend l'objectif de relancer au plus vite le nombre de constructions, votre rapporteur général considère qu'il n'est pas de bonne pratique de prévoir que le présent dispositif soit applicable au 1er septembre 2014, c'est-à-dire avant que le Législateur ne l'adopte.

En conséquence, votre commission vous propose un amendement indiquant que cette mesure n'est applicable qu'à compter du 1er janvier 2015.

Il constate également que l'inconstance du Gouvernement se manifeste une nouvelle fois puisqu'il propose dans cet article de passer de 95 % à 100 % le montant de la souscription au capital d'une SCPI pris en compte pour appliquer la réduction d'impôt, ce qu'il avait refusé au Sénat, par voie d'amendement de sa propre majorité, lors de l'examen de la loi de finances pour 2014.

Ainsi, en réponse à notre collègue sénatrice Michèle André, qui présentait un amendement en ce sens au nom du groupe socialiste et apparentés, Benoît Hamon, alors ministre délégué à l'Économie sociale et solidaire et à la consommation, avait donné les arguments suivants en séance pour justifier le maintien du pourcentage à 95 % :

- l'avantage fiscal n'est lui-même ouvert que lorsque les souscriptions au capital des SCPI sont affectées à hauteur de 95 % au financement de logements qui y sont éligibles ;

- une évolution à 100 % des souscriptions aurait pour effet de favoriser les investisseurs souscrivant des parts de SCPI « au détriment de ceux qui investissent en direct » ;

- « l'efficience de la dépense fiscale » est garantie avec des modalités de calcul plus vertueuses que dans le dispositif « Scellier » qui « retenait la totalité de la souscription dans la base de calcul de la réduction d'impôt75(*)»

Enfin, afin de garantir la cohérence du dispositif proposé, votre commission vous propose un amendement tendant à modifier les taux de réduction d'impôt en Outre-mer. En effet, le taux actuellement retenu de 23 % pour six ans aboutit à ce que le taux annuel de réduction d'impôt soit supérieur à celui applicable pour une location de neuf ans (respectivement 3,8 % et 3,2 %).

Ce taux étant susceptible de conduire les investisseurs à privilégier un engagement sur la durée de location la plus courte, il est proposé de retenir un taux de réduction de 20 % pour une location de six ans, ce qui reste bien plus avantageux qu'en métropole (12 %) tout en obtenant à un taux annuel de 3,3 %. Afin que le dispositif proposé reste neutre pour les investisseurs choisissant de prolonger leur location pour une nouvelle période de trois ans, votre commission propose de porter de 6 % à 9 % le taux de réduction applicable de la septième à la neuvième année76(*).

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi modifié.

ARTICLE 5 bis (nouveau) (Art. 199 undecies F du code général des impôts) Possibilité pour les collectivités d'outre-mer et la Nouvelle-Calédonie d'écarter l'application du dispositif d'incitation fiscale en faveur du logement locatif intermédiaire - dispositif « Pinel »

Commentaire : le présent article vise à permettre aux collectivités d'outre-mer soumises au principe de « spécialité législative » de ne pas appliquer le dispositif d'incitation fiscale en faveur du logement locatif intermédiaire prévu à l'article 199 novovicies du code général des impôts tel que modifié par l'article 5 du présent projet de loi de finances (« Pinel »).

I. LE DROIT EXISTANT

Les collectivités d'outre-mer régies par l'article 74 de la Constitution (Polynésie française, Saint-Barthélemy, Saint-Martin, Saint-Pierre-et-Miquelon, îles Wallis et Futuna) sont soumises au principe de « spécialité législative » : les lois et règlements n'y sont applicables que sur mention expresse du texte ou s'ils y ont été rendus applicables par un texte spécifique. Il en va de même pour la Nouvelle-Calédonie, régie par l'article 77 de la Constitution.

Dans cette perspective, l'article 199 undecies F du code général des impôts permet à l'assemblée territoriale de Wallis-et-Futuna, aux conseils territoriaux de Saint-Pierre-et-Miquelon, Saint-Barthélemy et Saint-Martin, au Congrès de la Nouvelle-Calédonie et à l'Assemblée de la Polynésie française, sur leurs territoires respectifs, par délibération prise avant le 1er janvier 2010 ou après chacun de leurs renouvellements, d'écarter l'application de différents dispositifs de défiscalisation applicables en outre-mer. Ces dispositifs sont prévus aux articles :

- 199 undecies A (réduction d'impôt sur le revenu au titre des investissements réalisés dans le logement libre et intermédiaire, de l'acquisition ou de la construction d'un logement neuf destiné à être occupé en tant que résidence principale ou à être loué nu en tant que résidence principale et des travaux de réhabilitation ou de confortation contre le risque sismique) ;

- 199 undecies C (réduction d'impôt sur le revenu au titre des investissements réalisés dans le logement social).

Il permet en outre à ces collectivités d'exclure certains secteurs d'activité des droits à réduction d'impôt prévus par les articles :

- 199 undecies B (réduction d'impôt sur le revenu au titre des investissements productifs) ;

- 217 undecies et 217 duodecies du code général des impôts (déduction d'impôt sur les sociétés au titre des investissements productifs).

L'article 80 de la loi de finances pour 201377(*) a créé un dispositif d'incitation fiscale en faveur du logement locatif intermédiaire (« Duflot ») inscrit à l'article 199 novovicies du code général des impôts. Ce dispositif est actuellement applicable dans les départements et collectivités d'outre-mer - à l'exception de Saint-Barthélemy, dont le conseil territorial a décidé, sur le fondement de l'article 199 undecies F précité, de ne pas l'appliquer - ainsi qu'en Nouvelle-Calédonie. En procédant à des aménagements du dispositif « Duflot », l'article 5 du présent projet de loi de finances introduit un nouveau dispositif d'investissement locatif intermédiaire « Pinel » (cf. commentaire supra).

II. LE DISPOSITIF ADOPTÉ PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

Comme rappelé dans le commentaire de l'article 5 du présent projet de loi, l'Assemblée nationale a adopté, à l'initiative de notre collègue députée Maina Sage, avec un avis de sagesse de la commission des finances et un avis favorable du Gouvernement, un amendement étendant aux collectivités d'outre-mer régies par l'article 74 de la Constitution et à la Nouvelle-Calédonie le dispositif « Pinel » dont elles étaient expressément exclues dans le projet initial du Gouvernement.

C'est pourquoi, à l'initiative de notre collègue députée Maina Sage, l'Assemblée nationale a adopté, avec l'avis favorable de la rapporteure générale du budget et du Gouvernement, un article 5 bis modifiant l'article 199 undecies F précité.

Le présent article étend au dispositif « Pinel » prévu à l'article 199 novovicies précité les dispositions de l'article 199 undecies F permettant à l'assemblée territoriale de Wallis-et-Futuna, aux conseils territoriaux de Saint-Pierre-et-Miquelon, Saint-Barthélemy et Saint-Martin, au Congrès de la Nouvelle-Calédonie et à l'Assemblée de la Polynésie française d'écarter son application sur leurs territoires respectifs.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Le présent article permet de mettre en conformité le droit existant avec les dispositions constitutionnelles soumettant les collectivités d'outre-mer au régime de « spécialité législative » en prévoyant expressément dans la loi la possibilité pour ces dernières de ne pas appliquer le dispositif prévu à l'article 199 novovicies.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 5 ter (nouveau) (Art. 199 terdecies-0 A et art. 885-0 V bis du code général des impôts) Pérennisation des conditions d'éligibilité des entreprises solidaires aux réductions d'impôt « ISF-PME » et « Madelin »

Commentaire : le présent article propose d'étendre, pour le bénéfice des réductions d'impôt dites « Madelin » et « ISF-PME », à toutes les entreprises solidaires la condition de non-remboursement des apports à leurs souscripteurs pendant cinq ans.

I. LE DROIT EXISTANT

Les sommes versées au titre de souscription au capital de petites et moyennes entreprises (PME) respectant certaines conditions, notamment d'activité, ouvrent droit à des avantages fiscaux, sur leur impôt sur le revenu (dispositif dit « Madelin », datant de 1994) ou leur impôt de solidarité sur la fortune (dispositif dit « ISF-PME », datant de 2007).

Ces réductions d'impôt sont codifiées, respectivement, aux articles 199 terdecies-0 A et 885-0 V bis du code général des impôts.

Le présent article, qui ne propose pas de modification en profondeur de ces dispositifs fiscaux, ne nécessite pas de description complète78(*). Il convient simplement de rappeler que :

- le taux de la réduction d'« ISF-PME » est de 50 % des versements, dans la limite d'un avantage fiscal de 45 000 euros pour les investissements directs, y compris au travers d'une société holding79(*) ;

- le taux de réduction « Madelin » est de 18 % des versements, dans la limite annuelle de 50 000 euros de versement pour les contribuables célibataires, veufs ou divorcés et de 100 000 euros pour les contribuables mariés soumis à imposition commune. Ce dispositif est soumis au plafonnement global de 10 000 euros des niches fiscales instauré par l'article 200-0 A du code général des impôts. Toutefois, la fraction d'une année excédant, le cas échéant, les limites de souscription ou le plafond des avantages fiscaux ouvre droit à la réduction d'impôt dans les mêmes conditions au titre des quatre années suivantes.

Le bénéfice de ces avantages est subordonné à la conservation par le redevable des titres reçus en contrepartie de sa souscription au capital de la société jusqu'au 31 décembre de la cinquième année suivant celle de la souscription.

L'article 38 de la loi de finances pour 2011 a procédé à un resserrement des conditions d'éligibilité des entreprises à ces avantages fiscaux, à la suite de la détection d'abus.

Ce resserrement a notamment exclu :

l'ensemble des activités immobilières, une exception étant toutefois prévue pour les entreprises solidaires qui exercent une activité de gestion immobilière à vocation sociale ;

les activités financières ;

les activités procurant des revenus garantis à raison de l'existence d'un tarif réglementé de rachat de la production. Il s'agit, en particulier, d'activités de production d'électricité éolienne ou photovoltaïque ;

- les sociétés dont l'actif est constitué de façon prépondérante de métaux précieux, d'oeuvres d'art, d'objets de collection, d'antiquités, de chevaux de courses ou de concours, ou encore de vins ou d'alcools.

De plus, pour les deux mécanismes, cet article de la loi de finances pour 2011 a allongé de cinq ans à dix ans le délai au cours duquel les remboursements d'apports par la société à ses souscripteurs donnent lieu à reprise de l'avantage fiscal. Ces remboursements sont donc, depuis lors, proscrits jusqu'au 31 décembre de la dixième année suivant celle de la souscription, de même qu'ils ont été étendus aux remboursements qui ne sont pas en numéraire.

Sur ce dernier point, l'article 76 de la loi n° 2012-1509 du 29 décembre 2012 de finances pour 2013 a ramené ce délai d'interdiction de remboursement des apports à cinq ans pour les entreprises solidaires mentionnées à l'article L. 3332-17-1 du code du travail et agréées en vertu du même article avant le 31 décembre 2012, ainsi que dans des établissements de crédit dont 80 % de l'ensemble des prêts et des investissements sont effectués en faveur d'entreprises solidaires.

Il s'agissait de tenir compte de l'horizon d'investissement nécessairement réduit de ces entreprises, qui ne distribuent pas de dividendes à leurs investisseurs.

II. LE DISPOSITIF ADOPTÉ PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

Le présent article, introduit par l'Assemblée nationale à l'initiative de notre collègue député Christophe Castaner, avec l'avis favorable de la commission des finances (qui a fait adopter un sous-amendement) et du Gouvernement, propose d'étendre la réduction à cinq ans de la condition de non-remboursement des apports précédemment décrite à l'ensemble des entreprises solidaires - et non plus seulement à celles de ces entreprises qui ont été agréées avant le 31 décembre 2012.

La dernière phrase du deuxième alinéa du IV de l'article 199 terdecies-0 A et le dernier alinéa du 1 du II de l'article 885-0 V bis du code général des impôts seraient modifiés en conséquence.

Le coût de ce dispositif n'a pas été estimé et est sans doute très faible.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Votre rapporteur général n'est pas opposé à la modification proposée par l'Assemblée nationale.

D'une part, les premières années d'expérience de ce dispositif n'ont pas permis de détecter d'abus susceptibles de justifier une position restrictive du législateur.

D'autre part, les entreprises solidaires agréées avant le 31 décembre 2012 et celles agréées depuis lors ne se trouvent pas dans une différence de situation telle que cela justifie une différence de traitement entre elles au regard de puissants avantages fiscaux leur permettant de lever des fonds.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 6 (Art. 790 H [nouveau], 790 I [nouveau] et 1840 G ter du code général des impôts) Incitation à la libération du foncier constructible et à la construction de logements par l'aménagement des droits de mutation à titre gratuit

Commentaire : le présent article prévoit d'instaurer, pour une durée limitée, des exonérations partielles sur les droits de mutation à titre gratuit (DMTG) applicables à certaines donations. Le montant de ces exonérations varierait en fonction de parenté entre le donateur et le donataire et pourrait atteindre 100 000 euros. Elles concerneraient, d'une part, les donations de terrains à bâtir sous condition qu'une habitation y soit construite dans un délai de quatre ans, ou, d'autre part, les donations d'immeubles neufs.

I. LE DROIT EXISTANT

Il existe plusieurs exonérations ou abattements spécifiques sur les droits de mutation à titre gratuit (DMTG) applicables aux donations.

Ils présentent un caractère pérenne et ont deux types de finalités.

D'une part, deux dispositifs visent à favoriser la continuité de l'activité économique. Entrent dans ce champ :

- la réduction de 50 % sur les DMTG applicable, sous conditions, aux donations en pleine propriété des parts ou actions d'une société ayant une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale lorsque le donateur est âgé de moins de soixante-dix ans80(*) ;

- l'abattement de 300 000 euros, sous conditions, applicable en cas de donation en pleine propriété de fonds artisanaux, de fonds de commerce, de fonds agricoles ou de clientèles d'une entreprise individuelle ou de parts ou actions d'une société81(*).

D'autre part, plusieurs dispositifs ont été mis en place afin de favoriser la transmission de capital au sein d'une famille pour renforcer la solidarité entre les générations, plus particulièrement en faveur des jeunes. Cette catégorie d'avantages fiscaux regroupe :

- l'abattement de 31 865 euros sur la part de chacun des petits-enfants82(*) ;

- l'abattement de 5 310 euros sur la part de chacun des arrières-petits-enfants83(*) ;

- l'abattement de 80 724 euros sur la part du conjoint du donateur84(*) ou de son partenaire lié par un pacte civil de solidarité85(*) ;

- l'exonération, sous conditions, dont bénéficient les dons de sommes d'argent consentis en pleine propriété au profit d'un enfant, d'un petit-enfant, d'un arrière-petit-enfant ou, à défaut d'une telle descendance, d'un neveu ou d'une nièce ou par représentation, d'un petit-neveu ou d'une petite-nièce, dans la limite de 31 865 euros tous les quinze ans86(*).

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article propose d'instaurer deux nouvelles exonérations partielles sur les donations, à caractère exceptionnel et provisoire, s'appliquant, sous conditions, aux donations de terrains à bâtir et aux donations de logements neufs. Ces mesures avaient été annoncées par le Premier ministre, Manuel Valls, dans le cadre de son plan de relance du logement, le 29 août dernier.

A. L'EXONÉRATION EN FAVEUR DES DONATIONS DE TERRAINS À BÂTIR

En premier lieu, il est proposé d'insérer au sein du code général des impôts un article 790 H, aux termes duquel certaines donations entre vifs de terrains à bâtir seraient exonérées de DMTG, à concurrence de 100 000 euros, dans la limite de la valeur déclarée de ces biens.

Le bénéfice de cette exonération serait subordonné au respect de plusieurs conditions :

- l'une relative à la nature de la donation, qui doit être réalisée en pleine propriété, et donc ne pas résulter d'un démembrement ;

- une autre concernant la date de la donation, qui doit être constatée par un acte authentique signé entre le 1er janvier 2015 et le 31 décembre 2015 ;

- et une autre relative à l'usage que le donataire fera du terrain cédé. Plus précisément, l'acte de donation doit contenir un engagement du donataire, fait pour lui et ses ayants cause, de réaliser et d'achever des locaux neufs destinés à l'habitation dans un délai de quatre ans à compter de la date de l'acte.

En outre, il serait précisé qu'en cas de non réalisation ou de non achèvement de ces travaux à l'issue de la période de quatre ans, l'exonération serait remise en cause.

Enfin, l'ensemble des donations consenties par un même donateur ne pourraient être exonérées qu'à hauteur de 100 000 euros. Ce ne sont donc pas les droits du donataire qui sont visés par le plafond mais ceux que transmet le donateur. Un tel système est source d'inégalités et risque de poser de sérieux problèmes d'application au sein des familles (cf. infra).

Le régime normal d'imposition de la transmission s'appliquerait ensuite à la fraction non exonérée. Après application, le cas échéant, de l'abattement correspondant au lien de parenté entre le donateur et le donataire (100 000 euros, par exemple, entre un parent et son enfant aux termes du I de l'article 779 du code général des impôts), la mutation serait imposée selon le barème progressif figurant à l'article 777 du code général des impôts (de 5 % à 45 % en ligne directe, pour reprendre le même exemple).

Tarif des droits de mutation à titre gratuit applicables en ligne directe

Fraction de part nette taxable

Tarif applicable (en %)

N'excédant pas 8 072 €

5

Comprise entre 8 072 € et 12 109 €

10

Comprise entre 12 109 € et 15 932 €

15

Comprise entre 15 932 € et 552 324 €

20

Comprise entre 552 324 € et 902 838 €

30

Comprise entre 902 838 € et 1 805 677 €

40

Au-delà de 1 805 677 €

45

Source : article 777 du code général des impôts

B. L'EXONÉRATION EN FAVEUR DES DONATIONS DE LOGEMENTS NEUFS

En second lieu, le présent article vise à insérer un article 790 I dans le code général des impôts, qui instaurerait une exonération partielle de DMTG sur les donations entre vifs d'immeubles neufs à usage d'habitation.

Le niveau de cette exonération dépendrait du lien entre le donateur et le donataire. Elle serait ainsi (dans la limite de la valeur du bien) de :

- 100 000 euros lorsque la donation est consentie en faveur d'un descendant ou d'un ascendant en ligne directe, du conjoint ou du partenaire lié par un pacte civil de solidarité ;

- 45 000 euros lorsqu'elle est consentie en faveur d'un frère ou d'une soeur ;

- 35 000 euros lorsqu'elle est consentie en faveur d'une autre personne, qu'elle ait ou non un lien familial avec le donateur.

Là encore, plusieurs conditions seraient à respecter.

Comme pour les terrains à bâtir, la donation devrait être effectuée en pleine propriété, le donateur ne pouvant, par exemple, conserver l'usufruit du logement ainsi transmis.

Le permis de construire devrait avoir été obtenu entre le 1er septembre 2014 et le 31 décembre 2016.

La donation devrait avoir été constatée par un acte authentique signé au plus tard dans les trois ans suivant l'obtention de ce permis. La mesure proposée pourrait donc avoir un effet jusqu'au 31 décembre 2019.

L'exonération serait enfin subordonnée à la condition que l'acte constatant la donation soit appuyé de la déclaration attestant l'achèvement et la conformité des travaux.

Comme pour les donations de terrains à bâtir, l'ensemble des donations consenties par un même donateur ne pourraient être exonérées qu'à hauteur de 100 000 euros.

III. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

Outre trois amendements à caractère rédactionnel ou de précision, l'Assemblée nationale a adopté trois amendements à cet article, à l'initiative de la rapporteure générale du budget, Valérie Rabault.

A. L'ALIGNEMENT DU NIVEAU DE L'EXONÉRATION POUR LES DEUX DISPOSITIFS PROPOSÉS

Tout d'abord, l'Assemblée nationale a aligné, avec l'avis favorable du Gouvernement, l'exonération « terrains à bâtir » sur l'exonération « logements neufs ».

Ainsi, alors que, dans la version initiale du projet de loi de finances, l'exonération sur les donations de terrains à bâtir était systématiquement de 100 000 euros (à concurrence de la valeur du bien transmis), celle-ci dépend désormais du lien entre le donateur et le donataire.

Comme dans le cas des logements neufs, elle s'élèverait donc à :

- 100 000 euros lorsque la donation est consentie en faveur d'un descendant ou d'un ascendant en ligne directe, du conjoint ou du partenaire lié par un pacte civil de solidarité ;

- 45 000 euros lorsqu'elle est consentie en faveur d'un frère ou d'une soeur ;

- 35 000 euros lorsqu'elle est consentie en faveur d'une autre personne.

B. L'AJOUT D'UNE CONDITION POUR LE BÉNÉFICE DE L'EXONÉRATION APPLICABLE AUX DONATIONS DE LOGEMENTS NEUFS

L'Assemblée nationale a également ajouté, avec l'avis favorable du Gouvernement, une condition pour que l'exonération de DMTG sur les donations de logements neufs puisse s'appliquer.

Au moment de la transmission, l'immeuble neuf à usage d'habitation ne devrait jamais avoir été occupé ou utilisé sous quelque forme que ce soit. De ce fait, il ne serait pas possible de bénéficier du régime proposé si, par exemple, le donateur a habité brièvement le logement transmis ou si, avant la mutation, le logement a été loué.

C. L'INSTAURATION D'UNE PÉNALITÉ EN CAS DE NON-RESPECT DES CONDITIONS OUVRANT AUX DEUX EXONÉRATIONS PROPOSÉES

Enfin, l'Assemblée nationale, à la sagesse de laquelle le Gouvernement s'en était remis, a instauré une pénalité en cas de non-respect des conditions ouvrant droit aux deux exonérations dont le présent article propose la création.

À cette fin, elle a complété l'article 1840 G ter du code général des impôts par un paragraphe aux termes duquel, si les conditions d'obtention des avantages fiscaux définis aux nouveaux articles 790 H et 790 I n'étaient pas respectées, le donataire ou ses ayants cause devraient acquitter un droit complémentaire égal à 15 % du montant de l'avantage fiscal, hors intérêt de retard.

Il est néanmoins précisé que cette pénalité ne s'appliquerait pas en cas de licenciement, d'invalidité, de décès du donataire ou de l'une des personnes soumises à imposition commune avec lui. De plus, cette pénalité ne s'appliquerait pas non plus lorsque le donataire ne respecte pas les conditions d'obtention de l'avantage fiscal « en raison de circonstances exceptionnelles indépendantes de sa volonté ».

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Votre rapporteur général n'est pas favorable au dispositif proposé, qui s'apparente à une nouvelle niche, non évaluée, qui complexifiera encore le droit fiscal et qui risque surtout de se révéler une source redoutable de contentieux - risque qu'a encore aggravé l'Assemblée nationale.

Sur la forme, alors que le fort alourdissement des DMTG a été l'un des premiers marqueurs politiques de l'actuelle législature87(*), ces mesures apparaissent comme un repli quelque peu dérisoire. De plus, comme cela a déjà été observé dans le cadre du commentaire de l'article 4 du présent projet de loi de finances, c'est une mauvaise manière faite au Parlement de lui demander de se prononcer sur un dispositif que le Gouvernement a, en quelque sorte, déjà mis en vigueur en le rendant applicable à des opérations lancées depuis le 1er septembre 2014. Certains contribuables pourraient être tentés d'effectuer une acquisition sur le fondement de cette mesure d'ici à la promulgation du présent texte, ce qui pourrait rendre délicat un arbitrage contraire du Parlement. Une telle pratique devient d'ailleurs, hélas, relativement habituelle.

Sur le fond, le Gouvernement n'est pas capable de donner la moindre estimation de l'impact des mesures qu'il propose, tant en termes d'efficacité (nombre d'opérations qu'elles pourraient susciter) qu'en termes de coût pour les finances publiques. Le Parlement est donc invité à avaliser « à l'aveugle » la création de ces deux nouvelles niches fiscales.

Surtout, les conditions encadrant le bénéfice de ces avantages fiscaux sont susceptibles de créer une forte insécurité juridique pour les contribuables concernés - ce qui risque, au demeurant, de grandement limiter le nombre de contribuables qui les utiliseront.

En effet, de très nombreuses causes peuvent entraîner des retards en matière de construction immobilière, aussi bien pour l'obtention du permis de construire que pour le déroulement des travaux et même l'obtention de la conformité. La remise en cause de l'avantage fiscal pourrait donc survenir assez fréquemment alors même que les retards auront rarement pour origine la mauvaise volonté du donataire. Ce même donataire pourrait même, du fait de l'amendement de l'Assemblée nationale, se voir infliger des pénalités, vu qu'il est bien difficile de déterminer lesquelles de ces causes seront qualifiées de « circonstance exceptionnelle » pour l'en dispenser.

Enfin, le plafonnement par donateur et non par donataire risque de créer des injustices et des tensions au sein des familles. D'une part, parce qu'en fonction de la composition de la famille, les enfants donataires ne bénéficieraient pas d'un plafond d'exonération identique. D'autre part, parce que le texte ne prévoit pas ce qui se passerait en cas de donation à plusieurs enfants (ou autres personnes). L'exonération serait-elle répartie de manière égale entre les donataires ? Le premier déclarant saturerait-il le plafond aux dépens des autres ? Les services du ministère des finances et des comptes publics n'ont pu apporter de réponse claire sur un point aussi simple et courant.

Au bout du compte, les dispositions du présent article apparaissent largement improvisées et risquent de se révéler comme un piège qui mettra en difficulté de nombreux contribuables de bonne foi.

La relance du logement doit passer par des outils plus simples, plus sûrs et permanents, plutôt que par des mesures isolées et conjoncturelle entraînant une instabilité et une insécurité fiscales. C'est pourquoi il convient de supprimer le présent article.

Décision de la commission : votre commission vous propose de supprimer cet article.

ARTICLE 6 bis (nouveau) (Art. 150 U du code général des impôts) Extension de l'exonération temporaire d'imposition des plus-values réalisées lors de la cession de biens immobiliers à tout acquéreur s'engageant à construire des logements sociaux

Commentaire : le présent article prévoit d'étendre le dispositif d'exonération temporaire d'imposition des plus-values réalisées lors de la cession par les particuliers de biens immobiliers au profit d'opérateurs privés s'engageant à réaliser des logements sociaux.

I. LE DROIT EXISTANT

Les plus-values réalisées par une personne physique à l'occasion d'une cession immobilière sont soumises à l'impôt sur le revenu, par application d'un taux forfaitaire libératoire de 19 %, majoré des prélèvements sociaux équivalant à 15,5 %.

Toutefois, sous certaines conditions, différents cas d'exonération sont prévus par la loi. Ainsi en est-il par exemple des résidences principales.

Certaines exonérations sont également temporaires, à l'instar de celle instaurée par l'article 34 de la loi du 26 juillet 200588(*) relative au développement des services à la personne et portant diverses mesures en faveur de la cohésion sociale concernant les plus-values immobilières réalisées lors de la cession par des particuliers de biens immobiliers au profit d'organismes chargés du logement social avant le 31 décembre 2007.

Ce dispositif, codifié au 7° du II de l'article 150 U du code général des impôts (CGI), prévoit que sont exonérées les cessions d'immeubles, de parties d'immeubles ou de droits relatifs à ces biens, réalisées par des particuliers au profit des bailleurs sociaux suivants :

- les organismes d'habitations à loyer modéré (HLM) ;

- les sociétés d'économie mixte gérant des logements sociaux ;

- l'association Foncière logement mentionnée à l'article L. 313-34 du code de la construction et de l'habitation et les sociétés civiles immobilières dont cette association détient la majorité des parts pour les logements visés au 4° de l'article L. 351-2 du même code ;

- les organismes bénéficiant de l'agrément relatif à la maîtrise d'ouvrage prévu par l'article L. 365-2 du code de la construction et de l'habitation.

Ce dispositif temporaire a été reconduit à deux reprises :

- jusqu'au 31 décembre 2009 par l'article 34 de la loi de finances pour 200889(*) ;

- jusqu'au 31 décembre 2011 en vertu du II de l'article 38 de la loi du 30 décembre 2008 de finances rectificative pour 200990(*).

Afin d'atteindre l'objectif de construction de 150 000 logements sociaux par an, l'article 27 de la loi de finances pour 201491(*) a rétabli cette exonération pour les plus-values réalisées du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2015.

Selon le tome II du Voies et moyens annexé au projet de loi de finances pour 2015, la dépense fiscale associée à cette exonération s'élève à 10 millions d'euros en 2014 et en 2015.

II. LE DISPOSITIF ADOPTÉ PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

L'Assemblée nationale a adopté trois amendements identiques, tendant à modifier le 7° du II de l'article 150 U du code général des impôts afin d'étendre le dispositif d'exonération d'imposition des plus-values immobilières aux cas où tout cessionnaire s'engage à réaliser des logements sociaux (I du présent article).

En conséquence, l'exonération prévue pour les plus-values de cessions réalisées en vue de construire des logements sociaux s'appliquerait désormais quelle que soit la nature juridique de l'acquéreur. Elle serait toutefois appliquée « à proportion de la part de logements sociaux réalisés dans le programme ».

Le II précise que cette extension du champ de l'exonération serait applicable aux avants contrats conclus à compter du 1er septembre 2014.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Votre rapporteur général comprend l'objectif poursuivi par cet article, les logements sociaux étant susceptibles d'être réalisés par des opérateurs privés. En outre, la libération de foncier au profit de la construction de logements sociaux doit être favorisée.

Pour autant, il convient de préciser le dispositif et d'encadrer cette exonération, notamment pour s'assurer que les logements sociaux seront effectivement réalisés par le cessionnaire.

Aussi, votre commission vous propose un amendement tendant à prévoir :

- que le cessionnaire prend l'engagement de construire des logements sociaux dans un délai de quatre ans ;

- que l'exonération ne porte qu'à proportion de la surface du bien sur laquelle il s'engage à réaliser ces logements sociaux ;

- une amende de 25 % du prix de cession pour le cessionnaire, en cas de manquement à ses obligations ;

- qu'en cas de fusion de sociétés l'engagement souscrit n'est pas rompu.

Il convient également de noter qu'aucun chiffrage du coût de cette mesure n'a été indiqué par le Gouvernement dans son amendement à l'article d'équilibre tendant à tirer les conséquences des mesures adoptées par l'Assemblée nationale dans la première partie de la loi de finances pour 2015.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi modifié.

ARTICLE 6 ter (nouveau) (Art. 150 U et 238 octies A du code général des impôts) Prorogation jusqu'au 31 décembre 2017 de plusieurs dispositifs temporaires d'incitation fiscale à la construction de logements

Commentaire : afin d'inciter fiscalement à la création de logements, le présent article prévoit de prolonger jusqu'au 31 décembre 2017 :

- les dispositifs d'exonération fiscale temporaire des plus-values immobilières réalisées lors de la cession d'un droit de surélévation en vue de construire des locaux à usage d'habitation, d'une part ;

- l'application du taux réduit d'impôt sur les sociétés aux cessions d'immeubles de bureaux et locaux commerciaux destinés à être transformés en immeubles d'habitation, d'autre part.

I. LE DROIT EXISTANT

L'article 42 de la quatrième loi de finances rectificative pour 201192(*) a mis en place deux mesures d'incitation fiscale à la création de logements :

- une exonération des plus-values immobilières, tant pour les personnes physiques que pour les personnes morales, résultant de la cession de droits de surélévation d'immeubles existants pour les particuliers et les entreprises ;

- un taux réduit d'impôt sur les sociétés de 19 % applicable aux cessions d'immeubles de bureaux ou de locaux commerciaux que l'entreprise s'engage à transformer en immeubles d'habitation.

A. L'INCITATION FISCALE À LA SURÉLÉVATION DES IMMEUBLES

1. Pour les particuliers redevables de l'impôt sur le revenu

Le 1° du I de l'article 42 de la quatrième loi de finances rectificative pour 2011 précitée a créé une exonération temporaire des plus-values de cession d'un droit de surélévation réalisées par des particuliers redevables de l'impôt sur le revenu en vue de la création de locaux destinés à l'habitation entre le 1er janvier 2012 et le 31 décembre 2014. Cette exonération temporaire, codifiée sous le 9° du II de l'article 150 U du code général des impôts, vise ainsi à inciter à la création de logements, en particulier dans les zones tendues où le foncier disponible est plus rare.

Le bénéfice de cette exonération est par ailleurs subordonné à la condition que le cessionnaire s'engage à achever les locaux destinés à l'habitation dans un délai de quatre ans à compter de la date d'acquisition. Le cessionnaire ne respectant pas cet engagement est redevable d'une amende d'un montant égal à 25 % de la valeur de cession du droit de surélévation.

Plusieurs cas de dispense de versement de l'amende sont également prévus : licenciement, invalidité correspondant au classement dans les deuxième ou troisième des catégories prévues à l'article L. 341-4 du code de la sécurité sociale ou décès du contribuable ou de l'un des époux soumis à une imposition commune.

L'amende n'est pas due non plus « lorsque le cessionnaire ne respecte pas son engagement en raison de circonstances exceptionnelles indépendantes de sa volonté. »

En cas de fusion de sociétés, l'engagement du cessionnaire n'est pas rompu dès lors que la société absorbante s'engage à se substituer à la société absorbée pour achever les locaux à usage d'habitation dans le délai imparti. Dans le cas contraire, le cessionnaire doit payer l'amende précitée93(*).

2. Pour les entreprises redevables de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les sociétés

À l'article 238 octies A du code général des impôts, en vertu du 3° du I de l'article 42 de la quatrième loi de finances rectificative pour 2011, une exonération pour les entreprises redevables de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les sociétés est également instituée pour des plus-values réalisées à l'occasion de la cession d'un droit de surélévation entre le 1er janvier 2012 et le 31 décembre 2014.

Ce dispositif est codifié à l'article 238 octies A du code général des impôts et prévoit les mêmes modalités d'application que pour l'exonération temporaire d'imposition des plus-values immobilières des personnes physiques : réalisation de travaux dans les quatre ans et amende en cas de non-respect de cette obligation sauf exceptions.

La perte de recettes pour ces deux dépenses fiscales issues du 9° du II de l'article 150 U du code général des impôts et de l'article 238 octies A du même code, n'est pas chiffrée dans le tome II des Voies et moyens annexé au projet de loi de finances pour 2015.

B. L'APPLICATION DU TAUX RÉDUIT D'IMPÔT SUR LES SOCIÉTÉS AUX CESSIONS D'IMMEUBLES À USAGE PROFESSIONNEL DESTINÉS À ÊTRE TRANSFORMÉS EN IMMEUBLES D'HABITATION

Le 6° du I de l'article 42 précité a introduit l'article 210 F du code général des impôts qui prévoit l'application temporaire du taux réduit d'impôt sur les sociétés à 19 % aux plus-values dégagées par une personne morale lors de la cession d'un local à usage de bureau ou à usage commercial, destiné à être transformé en immeuble de logements.

La cession doit être réalisée entre le 1er janvier 2012 et le 31 décembre 2014 ou, en vertu de l'article 36 de la loi de finances rectificative pour 201394(*), à une date postérieure dès lors qu'une promesse de vente a été signée avant le 1er janvier 2015.

Les conditions à remplir pour bénéficier de ce taux réduit sont strictement définies. Ainsi, la cession doit être réalisée au profit d'une société soumise à l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun, d'une société immobilière spécialisée ou d'un organisme, une société ou une association en charge du logement social.

Le II de l'article 210 F du code général des impôts subordonne également le bénéfice de ce taux réduit d'imposition à un engagement de la société cessionnaire de transformer l'immeuble acquis en un immeuble à usage d'habitation dans les trois années qui suivent la date de clôture de l'exercice au cours duquel l'acquisition est intervenue.

Pour rendre cette condition de transformation de l'immeuble opérante, une amende spécifique a été instituée pour la société cessionnaire qui ne respecterait pas l'engagement de transformation (III de l'article 1764 du code général des impôts). Cette amende représente 25 % de la valeur du prix de cession de l'immeuble.

Selon le tome II des Voies et moyens annexé au projet de loi de finances pour 2015, la dépense fiscale liée à ce dispositif est stable et s'élève à 5 millions d'euros.

II. LE DISPOSITIF ADOPTÉ PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

Inséré par l'Assemblée nationale, avec l'avis favorable de la rapporteure générale du budget95(*) et le Gouvernement s'en étant remis à la sagesse de l'assemblée, le présent article tend à proroger ces trois dispositifs d'incitation fiscale à la construction de logements jusqu'au 31 décembre 2017.

Le I du présent article propose ainsi de modifier à la fois le 9° du II de l'article 150 U du code général des impôts et l'article 238 octies A du même code pour l'exonération de plus-values immobilières lors de cessions de droits de surélévation en vue de la création de logements.

Le II précise que cette prorogation s'applique aux cessions à titre onéreux réalisées entre le 1er janvier 2012 et le 31 décembre 2017.

Le III prévoit quant à lui de proroger l'application du taux réduit d'impôt sur les sociétés de 19 % aux plus-values dégagées dans le cadre de cessions de locaux professionnels destinés à être transformés en logement d'habitation réalisées entre le 1er janvier 2012 et le 31 décembre 2017.

La prorogation du dispositif de l'article 210 F n'aurait aucune conséquence sur les recettes pour 2015 dans la mesure où la cession réalisée au cours de l'exercice 2015 ne serait imposable qu'en 2016 au titre de l'impôt sur les sociétés.

Pour l'exonération d'imposition de plus-values de cession de droit de surélévation, le coût de la prorogation n'est pas chiffré dans la mesure où celui des dispositifs ne l'est pas davantage.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

La prorogation de ces dispositifs pour trois ans supplémentaires ne permettra évidemment pas de répondre à l'ampleur de la crise de la construction de logements que connait actuellement notre pays. Pour rappel, le nombre de mises en chantier à fin septembre 2014 était inférieur de près de 12 % à celui de septembre 2013, atteignant péniblement 301 758 logements. En particulier, le nombre de constructions sur bâtiments existants a baissé de plus de 18 % pendant la même période.

Ces mesures ponctuelles et qui touchent un secteur très spécifique (la surélévation d'immeubles et la transformation de locaux professionnels en logements) peuvent toutefois avoir un effet incitatif, en particulier en zones tendues.

En outre, le coût de ces dispositions reste mesuré même s'il semble difficilement chiffrable pour la surélévation d'immeubles. Il a été indiqué à votre rapporteur spécial que ces deux dispositifs ne dépassaient pas quelques millions d'euros.

Compte tenu de l'ensemble de ces éléments et bien que l'efficacité de ces mesures reste encore à démontrer sur la construction de logements, votre rapporteur spécial vous propose d'accepter ces prorogations.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 6 quater (nouveau) (Art. 206 du code général des impôts) Indexation sur l'inflation du plafond de bénéfices des organismes non lucratifs non imposables à l'impôt sur les sociétés

Commentaire : le présent article a pour objet de prévoir l'indexation sur la prévision d'inflation du plafond des recettes des organismes à but non lucratif exonéré d'impôt sur les sociétés.

I. LE DROIT EXISTANT

L'article 15 de la loi de finances pour 200096(*) a créé, à l'article 206 bis du code général des impôts (CGI), un 1 bis instaurant au profit des organismes non lucratifs, pour les bénéfices réalisés dans le cadre de leurs activités lucratives accessoires, une exonération d'impôt sur les sociétés dans la limite d'un plafond.

Sont concernés les associations régies par la loi du 1er juillet 1901, les associations régies par la loi locale dans les départements de la Moselle, du Bas-Rhin et du Haut-Rhin, les syndicats, les fondations reconnues d'utilité publique, les fondations d'entreprise, les fonds de dotation et les congrégations.

Leurs activités lucratives accessoires doivent pour cela réunir trois conditions :

- leur gestion doit être désintéressée ;

- les activités non lucratives doivent rester « significativement prépondérantes » ;

- le montant de leurs recettes d'exploitation ne doit pas excéder 60 000 euros. Il convient de souligner qu'il ne s'agit pas, contrairement à l'expression couramment employée, d'une franchise : en effet, dès lors qu'une association présente des recettes d'exploitation supérieures à ce seuil, la totalité de ses bénéfices (y compris ceux inférieurs au seuil) est soumise à l'impôt.

Or, ce plafond de 60 000 euros n'a jamais été réévalué depuis 200297(*).

Rappelons que d'autres dispositifs d'exonération relèvent de la même inspiration que celui-ci, en particulier la franchise en base de TVA également applicable dans la limite de 60 000 euros (cf. le commentaire de l'article 7 bis).

II. LE DISPOSITIF ADOPTÉ PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

Le présent article, adopté par l'Assemblée nationale à l'initiative de notre collègue député Régis Juanico, après avis favorables de la commission des finances et du Gouvernement, vise à prévoir que le plafond de recettes non soumises à l'impôt sur les sociétés est réévalué chaque année en fonction de la prévision d'inflation retenue dans le projet de loi de finances de l'année.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

L'exonération d'impôt sur les sociétés pour les associations, jusqu'à un certain plafond de recettes, permet de donner de la souplesse de gestion à des organismes à but non lucratif qui peuvent occasionnellement se livrer à des activités lucratives. Par exemple, il peut s'agir d'une association de quartier ou d'une association sportive organisant, en marge d'une manifestation, une buvette ou un repas dont elle retire un certain bénéfice.

L'augmentation du plafond et son indexation sur l'inflation faisait partie des pistes évoquées dans le rapport de Régis Juanico et certains de ses collègues députés sur la fiscalité du secteur associatif, qui n'en faisait toutefois pas une proposition98(*). En l'espèce, le dispositif adopté par l'Assemblée nationale se limite à la seule indexation sur l'inflation, ce qui, compte tenu de la faible inflation prévue pour l'année prochaine, entraîne un coût très limité pour les finances publiques.

Le coût budgétaire global du dispositif de franchise n'a jamais été évalué. Il n'est ainsi chiffré ni dans l'annexe « Voies et moyens » du présent projet de loi de finances ni dans le rapport du comité Guillaume d'évaluation des dépenses fiscales99(*). Avec une estimation de plus d'un million d'associations concernées par ce dispositif (essentiellement des petites associations, notamment les associations sans salariés), le coût de cette exonération se chiffre cependant sans doute en dizaines, voire en centaines de millions d'euros.

Certes, le plafond de 60 000 euros a le mérite de la lisibilité pour les petites associations concernées, mais son absence de revalorisation depuis 2002 ne permet pas d'en adapter le bénéfice aux évolutions des recettes accessoires des associations.

En conséquence, au regard du très faible niveau de l'inflation et, par conséquent, du coût très limité induit par le présent article, votre rapporteur général vous propose de l'adopter sans modification.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 6 quinquies (nouveau) (Art. 244 quater Q du code général des impôts) Prorogation de l'éligibilité au crédit d'impôt
en faveur des maîtres-restaurateurs

Commentaire : le présent article vise à proroger jusqu'au 31 décembre 2017 le crédit d'impôt établi en 2007 au profit des maîtres-restaurateurs.

I. LE DROIT EXISTANT

A. LE TITRE DE MAÎTRE-RESTAURATEUR

Afin de valoriser la cuisine traditionnelle française et l'excellence de ses professionnels, le décret n° 2007-1359 du 14 septembre 2007 a créé un titre de maître-restaurateur, délivré par le préfet du département pour une durée de 4 ans, sur le fondement d'un audit de conformité réalisé par des organismes certificateurs agréés, indépendants et dont la compétence dans le secteur de la restauration traditionnelle est reconnue.

Concrètement, ce titre est accordé aux entreprises de restauration indépendantes qui respectent un cahier des charges précis, consistant notamment à servir des plats préparés sur place à base de produits majoritairement frais, à respecter un ensemble de règles garantissant une prestation de service de qualité, qu'il s'agisse de l'accueil, du service à table ou de la décoration, et à se conformer à la réglementation en matière d'hygiène et de sécurité. Le titre est accordé sur la base de la qualification professionnelle du restaurateur ou de son chef cuisinier.

La création du titre de maître-restaurateur fait partie des mesures inscrites dans le « contrat de croissance en faveur de l'emploi et de la modernisation » signé le 17 mai 2006 entre l'État et les six organisations professionnelles les plus représentatives du secteur de la restauration. Le premier titre de maître-restaurateur a été remis le 22 avril 2008.

B. UN CRÉDIT D'IMPÔT POUVANT ATTEINDRE 15 000 EUROS

L'article 63 de la loi n° 2006-1771 du 30 décembre 2006 de finances rectificative pour 2006 a institué, à l'article 244 quater Q du code général des impôts (CGI), un crédit d'impôt au bénéfice des maîtres-restaurateurs.

Ce crédit d'impôt est égal à 50 % des dépenses de modernisation engagées sur une durée maximale de 3 ans et pour un montant maximal de 30 000 euros, soit un crédit d'impôt pouvant atteindre 15 000 euros. Sont éligibles à la fois les dépenses d'investissement et de fonctionnement.

D'après l'exposé des motifs du présent article additionnel, 2 740 titres de maîtres-restaurateurs ont été attribués en France au 1er octobre 2014 depuis la création du dispositif, et 760 titulaires ont eu recours au crédit d'impôt en 2013. Pour mémoire, la France compte environ 100 000 restaurateurs traditionnels100(*).

Le crédit d'impôt en faveur des maîtres-restaurateurs demeure donc un dispositif d'ampleur modeste, dont le coût budgétaire est évalué à 4 millions d'euros en 2013, 2014 et 2015101(*).

Le dispositif doit expirer au 31 décembre 2014, date limite pour l'obtention du titre de maître-restaurateur ouvrant droit au crédit d'impôt. Cette date a été fixée par l'article 25 de la loi n° 2013-1279 du 29 décembre 2013 de finances rectificative pour 2013, et fait suite à plusieurs prorogations antérieures.

II. LE DISPOSITIF ADOPTÉ PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

Le présent article, adopté par l'Assemblée nationale à l'initiative de notre collègue député Bruno Le Roux, avec l'avis favorable du Gouvernement et de la commission des finances, vise à proroger le crédit d'impôt des maîtres-restaurateurs jusqu'au 31 décembre 2017.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Bien que d'ampleur encore modeste, le crédit d'impôt en faveur des maîtres-restaurateurs constitue une forte incitation à investir dans la modernisation des établissements de restauration, afin d'offrir un service de qualité et une cuisine authentique.

Votre rapporteur général ne peut que s'associer à la prorogation de ce dispositif, créé en 2007 et soutenu par les majorités successives, qui s'inscrit dans une volonté de mise en valeur de l'excellence française en matière gastronomique. Rappelons à cet égard que le repas gastronomique à la française a été inscrit le 16 novembre 2010 au patrimoine culturel immatériel de l'humanité par l'Organisation des Nations Unies pour l'éducation, la science et la culture (UNESCO).

Le soutien apporté par votre rapporteur général à la prorogation de ce dispositif ne remet pas en cause la nécessité de procéder à une évaluation de cette dépense fiscale, afin d'en cibler au mieux tous les paramètres, comme cela est envisagé par l'article 23 du projet de loi de programmation des finances publiques pour les années 2014 à 2019102(*) actuellement en discussion.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 6 sexies (nouveau) (Art. 793 et art. 885 H du code général des impôts) Exonération partielle de droits de mutation à titre gratuit pour les immeubles et droits immobiliers dont les titres de propriétés ont été reconstitués

Commentaire : le présent article prévoit d'exonérer partiellement de droits de mutation à titre gratuit les immeubles et droits de propriétés lors de la première mutation postérieure à la reconstitution des titres de propriété y afférant, sous réserve que ces titres aient été constatés par un acte régulièrement transcrit ou publié entre le 1er octobre 2014 et le 31 octobre 2017.

I. LE DROIT EXISTANT

A. LES DISPOSITIFS D'INCITATION À LA RECONSTITUTION DES TITRES DE PROPRIÉTÉ DES IMMEUBLES ET DROITS IMMOBLIERS DONT LE DROIT DE PROPRIÉTÉ EST INCERTAIN

L'article 11 de la loi n° 2013-128 du 29 décembre 2013 de finances pour 2014 a introduit trois dispositifs destinés à faciliter le règlement des successions, ouvertes à compter du 30 décembre 2013, qui comportent des biens immobiliers pour lesquels les droits de propriété du défunt n'ont pas été constatés avant son décès par un acte régulièrement transcrit ou publié. Un quatrième dispositif, analogue à celui que le présent article tend à instaurer, a cependant été censuré par le Conseil constitutionnel pour un motif de procédure.

1. Le délai dérogatoire de déclaration des successions comportant des biens immobiliers dont les droits de propriété sont incertains

L'article 11 de la loi de finances initiale pour 2014 a réactivé et étendu les dispositions de l'article 641 bis du code général des impôts, qui avaient atteint leur terme le 31 décembre 2012 et ne s'appliquaient initialement qu'aux seules successions comportant des biens situés en Corse, en portant à vingt-quatre mois après le décès, contre six mois dans le droit commun, le délai maximal de déclaration des successions comportant des immeubles ou droits immobiliers pour lesquels le droit de propriété du défunt n'a pas été constaté antérieurement à son décès par un acte régulièrement transcrit ou publié.

2. La déductibilité des frais de reconstitution des droits de propriété

Le même article a complété les règles d'évaluation du passif déductible de la succession en créant une nouvelle catégorie de frais déductibles de l'actif successoral : les « frais de reconstitution de titres de propriété des biens immeubles et des droits immobiliers ». Le nouvel article 775 sexies du code général des impôts admet ainsi en déduction de l'actif successoral « les frais de reconstitution des titres de propriété d'immeubles ou de droits immobiliers pour lesquels le droit de propriété du défunt n'a pas été constaté antérieurement à son décès par un acte régulièrement transcrit ou publié », dans la limite de la valeur de ces biens et à condition que :

- ces frais aient été mis à la charge des héritiers par le notaire ;

- les attestations notariées visant à constater la transmission ou constitution par décès des droits réels immobiliers, qui constituent après leur publication le titre de propriété des ayants droit, aient été publiées dans un délai de vingt-quatre mois à compter du décès.

Par la suite, la loi n° 2014-891 du 8 août 2014 de finances rectificative pour 2014 a créé l'article 776 quater du code général des impôts afin que ces frais de reconstitution soient également déductibles, à compter du 1er janvier 2014, de la valeur déclarée des biens transmis par donation, à condition que les attestations notariées relatives à ces biens aient été publiées dans les six mois précédant l'acte de donation. Les frais doivent avoir été engagés dans les vingt-quatre mois précédant la donation.

3. L'exonération de droits de succession de certains immeubles non bâtis

L'article 797 du code général des impôts a été rétabli, prévoyant désormais une exonération totale de droits de succession pour les immeubles non bâtis indivis ou les droits portant sur un tel immeuble dès lors que :

- la valeur totale des immeubles considérés est inférieure à 5 000 euros lorsqu'ils sont constitués d'une seule parcelle et à 10 000 euros lorsqu'ils sont constitués de deux parcelles contiguës ;

- le droit de propriété du défunt n'a pas été constaté antérieurement à son décès par un acte régulièrement transcrit ou publié ;

- l'attestation notariée confirmant la transmission du bien est publiée dans un délai de vingt-quatre mois à compter du décès.

Cette exonération n'est applicable qu'à raison d'une seule parcelle ou de deux parcelles contiguës en indivision par succession.

4. L'exonération partielle de droits de mutation à titre gratuit pour les immeubles et droits immobiliers dont les titres de propriétés ont été reconstitués : une disposition censurée par le Conseil constitutionnel pour un motif de procédure

À l'initiative du Gouvernement, l'Assemblée nationale avait complété en nouvelle lecture du projet de loi de finances initiale pour 2014, l'article 793 du code général des impôts afin d'exonérer de droits mutation à titre gratuit « les immeubles et droits immobiliers pour lesquels le droit de propriété est constaté pour la première fois par un acte régulièrement transcrit ou publié entre le 1er janvier 2014 et le 31 décembre 2017, au titre de la première mutation des immeubles ou droits concernés postérieure à la transcription ou la publication de l'acte et à concurrence de 30 % de la valeur de ces biens ».

Dans sa décision n° 2013-685 DC du 29 décembre 2013, le Conseil constitutionnel, faisant application du principe de « l'entonnoir », a estimé que cette disposition a été adoptée selon une procédure contraire à la Constitution et devait donc être déclaré contraire à cette dernière. Il a en effet considéré que son adjonction « n'était pas, à ce stade de la procédure, en relation directe avec une disposition restant en discussion » et qu'elle n'était pas non plus destinée « à assurer le respect de la Constitution, à opérer une coordination avec des textes en cours d'examen ou à corriger une erreur matérielle ».

B. LES DISPOSITIFS D'EXONÉRATION SPÉCIFIQUES AUX IMMEUBLES ET DROITS IMMOBILIERS SITUÉS EN CORSE

Des mesures de soutien à la reconstitution des titres de propriété spécifiques à la Corse ont été introduites par l'article 51 de la loi du 22 janvier 2002 relative à la Corse.

Ces mesures ont été prorogées par l'article 33 de la loi n° 2008-1443 du 30 décembre 2008 de finances rectificative pour 2008.

1. L'exonération partielle de droits de succession pour les immeubles et droits immobiliers situés en Corse

Les immeubles et droits immobiliers situés en Corse bénéficient, depuis le 1er janvier 2013 et jusqu'au 31 décembre 2017, d'une exonération de 50 % des droits de succession. Cette exonération était auparavant totale.

Cette disposition s'applique aux immeubles et droits immobiliers pour lesquels le droit de propriété du défunt n'a pas été constaté antérieurement à son décès, à la condition que les titres de propriété soient reconstitués dans les vingt-quatre mois du décès.

Lors de l'examen du projet de loi de finances pour 2013, un article additionnel a été introduit en première lecture à l'Assemblée nationale afin de proroger jusqu'au 31 décembre 2017 l'exonération totale prévue par la loi du 22 janvier 2002. L'exonération partielle de droit de successions de 50 % aurait été applicable du 1er janvier 2018 au 31 décembre 2022, pour un retour au droit commun le 1er janvier 2023.

Saisi de la loi de finances initiale pour 2013, le Conseil constitutionnel a examiné d'office cet article 14. Dans sa décision n° 2012-662 DC du 29 décembre 2012, il l'a déclaré contraire à la Constitution au motif que « le maintien du régime fiscal dérogatoire applicable aux successions sur des immeubles situés dans les départements de Corse conduit à ce que, sans motif légitime, la transmission de ces immeubles puisse être dispensée du paiement des droits de mutation » et « que la nouvelle prorogation de ce régime dérogatoire méconnaît le principe d'égalité devant la loi et les charges publiques ».

Par la suite, lors de l'examen du projet de loi de finances pour 2014, un article additionnel a été introduit en première lecture par l'Assemblée nationale afin de proroger jusqu'au 31 décembre 2022 l'exonération de droits de succession dont bénéficient les immeubles et droits immobiliers situés en Corse, tout en modifiant le taux et les étapes de son extinction progressive selon des modalités décrites par le tableau ci-après.

Saisi de la loi de finances initiale pour 2014, le Conseil constitutionnel a censuré ces dispositions, en estimant qu'elles conduisaient « à ce que, sans motif légitime, la transmission de ces immeubles puisse être dispensée du paiement d'une partie des droits de mutation ; qu'en outre, les modifications des caractéristiques du régime fiscal applicable aux successions sur des immeubles situés dans les départements de Corse dont l'extinction est prévue au 31 décembre 2017, accroissent son caractère dérogatoire ; que ces dispositions méconnaissent le principe d'égalité devant la loi et les charges publiques ».

Comparaison des différents calendriers d'évolution du taux d'exonération de droits de succession applicable aux biens situés en Corse

 

2010

2011

2012

2013

2014

2015

2016

2017

2018

2019

2020

2021

2022

2023

Loi du 22 janvier 2002

100%

50%

50%

50%

50%

50%

0%

0%

0%

0%

0%

0%

0%

0%

LFR 2008

(en vigueur)

100%

100%

100%

50%

50%

50%

50%

50%

0%

0%

0%

0%

0%

0%

LFI 2013

(disposition censurée)

     

100%

100%

100%

100%

100%

50%

50%

50%

50%

50%

0%

LFI 2014

(disposition censurée)

     

85%

85%

85%

85%

70%

70%

70%

50%

50%

50%

0%

Source : commission des finances du Sénat

2. Les exonérations visant les indivisions successorales comportant des biens en Corse

Jusqu'au 31 décembre 2014, les actes authentiques de partage et de licitation établis en vue du règlement d'une indivision successorale sont exonérés du droit de partage de 2,5 % à hauteur de la valeur des immeubles situés en Corse.

Jusqu'au 31 décembre 2014 également, les procurations, attestations notariés après décès et actes de notoriété établis en vue du règlement d'une indivision successorale comportant des biens en Corse sont exonérés de toute perception au profit du Trésor.

Les dispositions de la loi de finances initiales pour 2014 censurées par le Conseil constitutionnel prévoyaient la prorogation de ces exonérations.

II. LE DISPOSITIF ADOPTÉ PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

Le présent article a été introduit par l'Assemblée nationale à la suite de l'adoption, avec un avis favorable de la commission des finances et du Gouvernement, d'un amendement présenté par nos collègues députés Joël Giraud, Roger-Gérard Schwartzenberg, Jean-Noël Carpentier, Ary Chalus, Gérard Charasse, Stéphane Claireaux, Jeanine Dubié, Olivier Falorni, Gilda Hobert, Jacques Krabal, Jérôme Lambert, Jacques Moignard, Dominique Orliac, Thierry Robert, Stéphane Saint-André et Alain Tourret.

Il prévoit une exonération partielle de droits de mutation à titre gratuit visant les immeubles dont les titres de propriété ont été reconstitués.

Le 1° du présent article ajoute ainsi à la liste des biens bénéficiant d'une exonération de droits de mutation à titre gratuit, énoncée par l'article 793 du code général des impôts, les immeubles et droits immobiliers, à concurrence de 30 % de leur valeur, lors de la première mutation postérieure à la reconstitution des titres de propriété afférant.

L'exonération ne s'applique que si ces titres ont été constatés par un acte régulièrement transcrit ou publié entre le 1er octobre 2014 et le 31 décembre 2017.

Il est précisé que cette exonération ne peut se cumuler avec l'application au même bien, au titre de la même mutation ou d'une mutation antérieure, de toute autre exonération de droits de mutation à titre gratuit.

Le 2° procède à une coordination à l'article 885 H du code général des impôts afin que les biens bénéficiant de l'exonération restent soumis à l'impôt de solidarité sur la fortune.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Le dispositif adopté par l'Assemblée nationale vise à remédier au problème des droits de propriété incertains qui touche un nombre important de biens immobiliers dans certaines parties du territoire national.

L'évaluation préalable de l'article 11 de la loi de finances initiale pour 2014, qui a introduit des dispositions poursuivant le même objectif, explique ainsi que « certaines zones du territoire national se trouvent dans une situation foncière et cadastrale très dégradée », en raison « de circonstances socio-historiques et géographiques qui marquent les territoires concernés constitués des départements d'outre-mer (DOM) de la Corse et d'espaces métropolitains situés notamment dans des zones montagneuses et pré-montagneuses ».

Dans son rapport rendu en octobre 2013, le groupe de travail constitué à la suite de la censure, par le Conseil constitutionnel, de l'article 14 de la loi de finances initiale pour 2013, dénombre en Corse 63 800 biens non délimités au 1er janvier 2012, pour 1 005 600 parcelles existantes, soit un taux de 6,4 %, contre 0,4 % au plan national. Ces biens représentent 15,7 % de la surface cadastrée de la Corse. Le groupe de travail indique que ce taux est de 0,7 % pour un « échantillon de 10 départements similaires » (Ardennes, Ariège, Aude, Creuse, Lozère, Pas-de-Calais, Guadeloupe, Martinique, Guyane et Réunion).

En venant compléter les dispositions existantes destinées à remédier à cette situation, le dispositif proposé répond à un objectif d'intérêt général. En effet, l'incertitude qui pèse sur le droit de propriété et la délimitation de certains biens pénalise non seulement les propriétaires qui subissent cette situation d'insécurité juridique mais également les collectivités locales concernées et l'État, du fait notamment des risques de manque à gagner fiscal (droits de succession, impôts fonciers) et des problèmes de gestion du foncier local. Un territoire constitué de parcelles mal définies constitue en effet un véritable handicap sur le plan du développement économique et touristique.

Les mesures en vigueur visent principalement à encourager les héritiers de telles parcelles à régulariser leur situation à l'occasion du règlement de la succession. La régularisation cadastrale s'effectue donc au rythme des décès des propriétaires actuels, ce qui l'inscrit dans une durée longue. Un apurement plus rapide nécessite de développer les mesures d'incitation visant les mutations entre vifs.

C'est que propose le présent article, qui concerne aussi bien les successions que les donations et dont l'effet devrait être d'autant plus rapide que les propriétaires qui souhaitent profiter de l'exonération de droit de mutation à titre gratuit devront avoir achevé la reconstitution des titres de propriétés avant le 31 décembre 2017.

Il faut relever que cet avantage fiscal n'est pas cumulable avec d'autres exonérations de droit de mutation à titre gratuit, notamment l'exonération de droits de succession dont bénéficient jusqu'au 31 décembre 2017 les biens situés en Corse, à concurrence de 50 % de leur valeur.

À l'initiative de votre rapporteur général, la commission des finances a adopté un amendement rédactionnel.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi modifié.

ARTICLE 6 septies (nouveau) (Art. 885 H du code général des impôts) Désindexation de la limite d'exonération d'impôt de solidarité sur la fortune à hauteur de 75 % de leur valeur de certains biens ruraux ou forestiers

Commentaire : le présent article propose de diminuer et de désindexer le seuil au-delà duquel certains bien ruraux ou forestiers ne sont plus exonérés à hauteur de 75 % de leur valeur (mais au-delà de laquelle ils restent toutefois exonérés à hauteur de 50 %).

I. LE DROIT EXISTANT

Les biens ruraux donnés à bail à long terme ou à bail cessible, les parts de groupements fonciers agricoles et de groupements fonciers ruraux sont, sous certaines conditions, exonérés de droits de mutation à titre gratuit (DMTG)103(*) et d'impôt de solidarité sur la fortune (ISF)104(*), à concurrence des trois quarts lorsque la valeur totale des biens loués ou, selon le cas, des parts, n'excède pas une certaine limite dont le montant est fixé par la loi, puis à concurrence de 50 % au-delà de cette limite.

A l'origine, le montant de cette limite faisait l'objet, pour ces deux dispositifs, d'une révision annuelle dans la même proportion que la limite supérieure de la première tranche du barème de l'impôt sur le revenu et arrondi à l'euro le plus proche. Ainsi, les limites applicables en ISF et en DMTG étaient identiques au titre d'une année donnée.

Or, l'article 5 de la loi n° 2012-958 du 16 août 2012 de finances rectificative pour 2012 a supprimé l'actualisation annuelle automatique du seuil au delà duquel l'exonération partielle de DMTG est ramenée à 50 %, seuil ainsi fixé 101 897 euros depuis le 1er janvier 2011.

En revanche, l'article 885 H du code général des impôts prévoit toujours une telle indexation pour ce qui concerne l'ISF. En conséquence, le seuil entre les taux d'exonération de 75 % et de 50 % est passé à 102 217 euros pour ce qui concerne ce seul impôt.

II. LE DISPOSITIF ADOPTÉ PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

Le présent article, introduit par l'Assemblée nationale à l'initiative de notre collègue députée Valérie Rabault, rapporteure générale du budget avec l'avis favorable du Gouvernement, propose d'aligner les deux régimes :

- en ramenant à 101 897 euros, au lieu de 102 717 euros le seuil au-delà duquel l'exonération des bien ruraux donnés à bail est exonéré d'ISF à hauteur de 50 % au lieu de 75 % ;

- en supprimant le principe d'indexation annuelle de ce seuil.

L'article 885 H du code général des impôts serait modifié à cette fin.

Ces dispositions s'appliqueraient à l'ISF dû à compter de l'année 2015.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Le présent article n'a qu'une incidence financière très faible pour l'État, d'ailleurs non estimée au sein de l'amendement du Gouvernement à l'article d'équilibre à l'Assemblée nationale. Son analyse relève donc avant tout une affaire de principe.

Or, s'agissant d'impôts patrimoniaux, frappant des biens souvent détenus sur le long terme par les assujettis, le principe guidant le législateur devrait être celui de la prise en compte de l'érosion monétaire au fil du temps - sauf à procéder à un alourdissement rampant de la fiscalité, année après année.

Le Conseil constitutionnel, dans sa décision n° 2013-685 DC du 29 décembre 2013, a d'ailleurs souligné, à propos des plus-values immobilières, qu'il était nécessaire que le législateur prenne en compte cette érosion monétaire dans la détermination de l'impôt, soit directement soit par un autre moyen (comme un abattement pour durée de détention).

Même si la solution retenue l'année dernière par les Sages n'est pas complètement transposable en l'espèce, leur logique est bien celle que défend votre rapporteur général : le législateur fiscal ne saurait complètement ignorer l'inflation en matière de patrimoine ou de gains patrimoniaux taxables.

C'est pourquoi il convient d'adopter un amendement d'harmonisation de la taxation des biens ruraux ou forestiers susvisés au regard de l'ISF et des DMTG, mais qui, à l'inverse de la proposition de l'Assemblée nationale, réalignerait le régime des DMTG sur celui de l'ISF - qui comprend une indexation annuelle du plafond de la plus forte exonération.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi modifié.

ARTICLE 7 (Art. 278 sexies et 284 du code général des impôts) Application du taux réduit de TVA aux opérations d'accession sociale à la propriété réalisées dans les quartiers prioritaires de la politique de la ville

Commentaire : le présent article prévoit d'étendre l'application du taux réduit de TVA aux opérations d'accession sociale à la propriété réalisées dans les 1 300 quartiers prioritaires de la politique de la ville ou entièrement situés à une distance de moins de 300 mètres de la limite de ces quartiers.

I LE DROIT EXISTANT

A. L'APPLICATION DE LA TVA À TAUX RÉDUIT EN MATIÈRE D'ACCESSION SOCIALE À LA PROPRIÉTÉ

L'article 278 sexies du code général des impôts détermine les opérations immobilières qui, « réalisées dans le cadre de la politique sociale », bénéficient du taux réduit de TVA, fixée à 5,5 % depuis le 1er janvier 2014.

Parmi celles-ci, figurent notamment les opérations d'accession sociale à la propriété réalisées dans des quartiers faisant l'objet d'une convention de rénovation urbaine (« zone ANRU ») ou entièrement situés à une distance de 300 mètres de la limite de ces quartiers (11 du I de l'article 278 sexies du code général des impôts). Pour rappel, cette distance autour de la « zone ANRU » a été réduite de 500 mètres à 300 mètres par l'article 29 de la loi de finances pour 2014105(*)

Sont ainsi concernés les livraisons d'immeubles neufs, l'acquisition de terrains à bâtir ainsi que les travaux réalisés en application d'un contrat unique de construction106(*) de logements dans le cadre d'une opération d'accession sociale à la propriété.

Pour être éligibles au taux réduit de TVA, ces biens doivent être acquis, à usage de résidence principale, par des personnes physiques respectant certains plafonds de ressources fixés à l'article L. 411-2 du code de la construction et de l'habitation et correspondant à ceux applicables pour l'attribution de logements locatifs conventionnés dans les conditions définies à l'article L. 351-2 du code de la construction, soit les plafonds du prêt locatif social majorés de 11 %.

Plafonds de ressources retenus
pour l'application du taux réduit de TVA en zone ANRU

Catégorie de ménages

Paris et communes limitrophes
(en euros)

Ile-de-France
hors Paris et communes limitrophes
(en euros)

Autres régions
(en euros)

1 personne

33 217

33 217

28 879

2 personnes

49 644

49 644

38 565

3 personnes

65 078

59 677

46 378

4 personnes

77 699

71 481

55 988

5 personnes

92 444

84 619

65 863

6 personnes

104 026

95 224

74 228

Par personne supplémentaire

+ 11 591

+ 10 610

+ 8 279

Source : direction de la législation fiscale

Ces plafonds de ressources sont appréciés « à la date de la signature de l'avant-contrat ou du contrat préliminaire ou, à défaut, à la date du contrat de vente ou du contrat ayant pour objet la construction du logement. »

En outre, les immeubles doivent se situer dans des quartiers faisant l'objet d'une convention de rénovation urbaine, telle que prévue à l'article 10 de la loi n° 2003-710 du 1er août 2003 d'orientation et de programmation pour la ville et la rénovation urbaine, ou dans une zone périphérique de 300 mètres de ces quartiers.

Ces conventions pluriannuelles sont conclues dans le cadre de la mise en oeuvre du programme national de rénovation urbaine (PNRU), entre l'Agence nationale pour la rénovation urbaine (ANRU) et les organismes destinataires des concours financiers qu'elle apporte. Les quartiers en « zone ANRU » sont situés en zone urbaine sensible (ZUS) ou, « à titre exceptionnel, après avis conforme du maire de la commune ou du président de l'établissement public de coopération intercommunale compétent et accord du ministre chargé de la ville et du ministre chargé du logement », dans des quartiers qui présentent des « caractéristiques économiques et sociales analogues ».

Enfin, le prix de vente ou de construction des logements concernés ne peut excéder les plafonds prévus pour les logements destinés à être occupés par des contrats de location-accession, en vertu de l'article 52 de la loi n° 2009-323 du 25 mars 2009 de mobilisation pour le logement et la lutte contre l'exclusion.

Il convient de préciser que le taux réduit de TVA s'applique également aux livraisons à soi-même dès lors qu'elles remplissent les conditions exigées pour les acquisitions (II de l'article 278 sexies du code général des impôts).

Par ailleurs, le II de l'article 284 du code général des impôts pose le principe du reversement du complément de TVA par les personnes qui, ayant bénéficié du taux réduit, notamment prévu à l'article 278 sexies du code général des impôts, ne remplissent plus ses conditions d'octroi dans les dix ans qui suivent le fait générateur de cette opération. Auparavant fixé à quinze ans, le délai pendant lequel les conditions devaient être remplies pour bénéficier du taux réduit de TVA a été réduit à dix ans par l'article 29 précité de la loi de finances pour 2014, pour les opérations réalisées par des personnes physiques et les livraisons intervenant à compter du 1er janvier 2014.

Le complément de TVA, qui correspond à la différence entre le montant de la TVA à taux normal et celui de la TVA à taux réduit, est diminué d'un dixième par année de détention à compter de la cinquième année. Toutefois, les livraisons d'immeubles réalisées dans le cadre d'une opération d'accession sociale à la propriété prévue au 11 de l'article 278 sexies du code général des impôts et qui interviennent à compter du 1er janvier 2014 bénéficient de cette diminution dès la première année, en vertu de l'article 29 précitée de la loi du 29 décembre 2013 de finances pour 2014.

En outre, l'acquéreur ou son conjoint est toujours dispensé de reversement du différentiel de TVA en cas de décès, de décès d'un descendant direct, d'une mobilité professionnelle impliquant un trajet de plus de 70 km, de chômage d'une durée supérieure à un an, de la délivrance d'une carte d'invalidité et de divorce ou de dissolution d'un pacte civil de solidarité. Depuis le 15 juillet 2014, la direction de la législation fiscale a étendu ces cas de dispense, pour les seules opérations d'accession sociale à la propriété et lorsque les conditions d'octroi du taux réduit de TVA ne sont plus remplies à compter du 1er janvier 2014, aux événements suivants : mariage, conclusion d'un pacte civil de solidarité, naissance d'un enfant et délivrance d'une carte d'invalidité à l'un des enfants à charge.

L'application du taux réduit de TVA pour les opérations d'accession sociale à la propriété dans les quartiers de rénovation urbaine correspond à une dépense fiscale de 70 millions d'euros en 2012 et 2013. D'après le tome II de l'annexe Voies et Moyens du projet de loi de finances pour 2015, le dispositif devrait coûter 80 millions d'euros en 2014 et 90 millions d'euros en 2015, compte tenu du passage du taux réduit de TVA de 7 % à 5,5 % au 1er janvier 2014.

B. UNE NOUVELLE GÉOGRAPHIE PRIORITAIRE DE LA POLITIQUE DE LA VILLE

Une nouvelle géographie prioritaire de la politique de la ville a été établie par la loi n° 2014-173 du 21 février 2014 de programmation pour la ville et la rénovation urbaine. Plus resserrée, elle doit permettre de mieux cibler les actions menées et concentrer les moyens d'intervention sur les 1 300 quartiers prioritaires de la politique de la ville ayant vocation à remplacer les 751 zones urbaines sensibles (ZUS), les 416 zones de redynamisation urbaine (ZRU), les 100 zones franches urbaines (ZFU) ainsi que les 2 492 quartiers couverts par des contrats urbains de cohésion sociale (CUCS).

Ces 1 300 quartiers prioritaires ont été identifiés en métropole et présentés par Najat Vallaud-Belkacem, alors ministre des droits des femmes, de la ville, de la jeunesse et des sports, le 17 juin 2014. Ces « concentrations urbaines de pauvreté » ont été choisies en retenant le critère unique du revenu des habitants de ces quartiers afin de déterminer leur « écart de développement économique et social » par rapport au territoire national et à l'unité urbaine à laquelle ils appartiennent. Ainsi, selon la technique du « carroyage » de l'Institut national de la statistique et des études économiques (INSEE), ce critère a été appliqué sur le territoire national, en le divisant en carreaux de 200 mètres de côté, permettant ainsi de repérer les « zones statistiques » susceptibles de bénéficier de la politique de la ville. Les services de l'État et les collectivités concernées s'attachent désormais à déterminer précisément, et de façon cohérente, les quartiers qui seront finalement retenus et qui feront l'objet d'une liste établie dans le cadre d'un décret annoncé pour novembre 2014.

De nouveaux contrats de ville doivent également être signés à l'échelle intercommunale et ont vocation à remplacer les contrats urbains de cohésion sociale (CUCS) pour la mise en oeuvre de la politique de la ville.

La loi précitée de programmation pour la ville et la cohésion urbaine a également consacré la réalisation d'un nouveau programme national de renouvellement urbain (NPNRU) pour la période 2014-2024, prévoyant à cet effet une enveloppe de 5 milliards d'euros. Il sera mis en oeuvre dans le cadre fixé par les contrats de ville. Des conventions pluriannuelles seront conclues entre l'Agence nationale pour la rénovation urbaine (ANRU) et l'ensemble des collectivités territoriales, de leurs groupements et des organismes destinataires de subventions issues de ce programme.

200 quartiers « ANRU » qui présentent les « dysfonctionnements urbains les plus importants » devraient ainsi être identifiés parmi les quartiers prioritaires de la politique de la ville, pour y mener en priorité des opérations de rénovation urbaine. 1 milliard d'euros environ servira par ailleurs à couvrir les besoins d'autres quartiers prioritaires de la politique de la ville ainsi que ceux des quartiers présentant « les plus forts enjeux » en outre-mer.

C. LE MAINTIEN DU TAUX RÉDUIT DE TVA POUR LES CONSTRUCTIONS DE LOGEMENTS RÉALISÉES EN ACCESSION SOCIALE À LA PROPRIÉTÉ EN ZONE ANRU

Compte tenu de la mise en place de la nouvelle géographie prioritaire de la politique de la ville, il est apparu nécessaire de prévoir une période transitoire pour les quartiers qui n'en feraient plus partie. En outre, il s'avérait indispensable de sécuriser les constructions de logements susceptibles d'être encore réalisées dans les zones relevant du PNRU.

Ainsi, l'article 27 de la loi n° 2014-891 du 8 août 2014 de finances rectificative pour 2014 a maintenu l'application du taux réduit de TVA à 5,5 % pour les opérations réalisées en accession sociale à la propriété dans les quartiers actuellement couverts par une convention ANRU qui arriverait à échéance en 2014 ou entièrement situés à moins de 300 mètres de la limite de ces quartiers et dès lors que :

- soit le permis de construire a été déposé avant le 31 décembre 2015 ;

- soit l'opération a été réalisée en application d'un traité de concession d'aménagement signé avant cette même date.

II.  LE DISPOSITIF PROPOSÉ

Le A du I du présent article tend à insérer un paragraphe 11 bis à l'article 278 sexies du code général des impôts afin de prévoir que les opérations d'accession sociale à la propriété réalisées dans l'ensemble des quartiers prioritaires de la politique de la ville, augmentés d'une bande de 300 mètres, bénéficieront du taux réduit de TVA.

Il correspond ainsi à l'une des mesures annoncées par Manuel Valls, Premier ministre, dans le cadre de son plan de relance du logement présenté le 29 août 2014.

Le taux réduit de TVA sera applicable à tous les quartiers prioritaires de la politique de la ville qui auront fait l'objet d'un contrat de ville ou les opérations entièrement situées à une distance de moins de 300 mètres de la limite de ces quartiers.

Le dispositif reprend à l'identique les conditions devant être remplies pour l'application de ce taux réduit aux opérations d'accession sociale à la propriété actuellement réalisées dans les quartiers couverts par une convention PNRU, tant s'agissant des biens concernés que des personnes bénéficiaires ou des plafonds applicables en termes de prix de vente ou de construction.

Il précise toutefois que le respect de la situation du bien dans un quartier prioritaire de la politique de la ville ou dans un périmètre de 300 mètres sera apprécié « à la date du dépôt de la demande de permis de construire ».

Le B du I du présent article étend également aux cas prévus au nouveau 11 bis de l'article 278 sexies du code général des impôts le principe de reversement de TVA applicable en cas de non-respect des conditions d'octroi dans les dix ans qui suivent le fait générateur de cette opération. Les mêmes modalités de calcul et cas de dispense sont applicables que pour les opérations d'accession sociale actuellement réalisées en zone ANRU.

En vertu du II du présent article, le taux réduit de TVA s'appliquerait aux opérations d'accession sociale à la propriété pour lesquelles la demande de permis de construire a été déposée à compter du 1er janvier 2015.

*

L'impact budgétaire de cette mesure s'élèverait, selon l'évaluation préalable de l'article, à une perte de recettes de 10 millions d'euros en 2015, 35 millions d'euros en 2016 et 70 millions d'euros en 2017.

Cette estimation se fonde sur le coût actuel du taux réduit de TVA pour les opérations d'accession sociale à la propriété en zone ANRU, appliqué sur la superficie attendue des quartiers prioritaires de la politique de la ville. La « montée en puissance » de la dépense budgétaire tient compte « de l'échéance progressive des actuels ZUS/ANRU ». En effet, les conventions ANRU conclues dans le cadre du PNRU sont amenées à expirer d'ici à 2018.

III. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

L'Assemblée nationale a adopté, contre l'avis de sa commission des finances et du Gouvernement, un amendement de la commission des affaires économiques tendant à préciser que le taux réduit de TVA s'appliquera jusqu'au 31 décembre 2024 pour les opérations situées dans les quartiers faisant l'objet d'une convention pluriannuelle entre l'ANRU et les collectivités, leurs groupements et les organismes bénéficiant de subventions versées dans le cadre du NPNRU.

Cet ajout vise explicitement les « quartiers ANRU » tels qu'issus de la nouvelle géographie prioritaire de la politique de la ville et faisant l'objet d'une convention pluriannuelle signée en vertu de l'article 10-3 de la loi précitée du 21 février 2014 de programmation pour la ville et la cohésion urbaine, afin de sécuriser l'application du taux réduit de TVA durant toute la période de mise en oeuvre du NPNRU, soit jusqu'en 2024.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Votre rapporteur général relève que le champ d'application du taux réduit de TVA pour les opérations d'accession sociale à la propriété prévu dans le présent article s'avère plus large que celui actuellement en vigueur. En effet, il est proposé d'appliquer le taux réduit aux opérations réalisées dans l'ensemble des quartiers prioritaires de la politique de la ville ou entièrement situées à une distance de moins de 300 mètres de la limite de ces quartiers, correspondant, selon l'évaluation du présent article, à une superficie de 1 705 km2.. Le dispositif actuellement applicable se limite aux opérations réalisées dans les « zones ANRU », augmentées de la même distance périphérique de 300 mètres, soit une superficie de 1 315 km2.

Votre rapporteur général est favorable à ce dispositif qui encourage la construction de logements en accession sociale à la propriété, tout en favorisant la mixité sociale de ces quartiers par une offre diversifiée.

Cette mesure lui paraît d'autant plus fondée que la dépense fiscale relevant du taux réduit de TVA actuellement applicable à ce type de logements situés en « zone ANRU » a obtenu la note de 3 sur 3 par le rapport du comité d'évaluation des dépenses fiscales et des niches sociales, rendu en juin 2011, dit « rapport Guillaume ». Selon ce rapport, « le dispositif vise à rendre attractif l'investissement en accession sociale dans certaines zones jugées prioritaires en termes de mixité sociale en créant un biais financier favorable en diminuant le coût du logement pour l'accédant. Le mécanisme de TVA réduite permet d'accroître le niveau de solvabilité des ménages ciblés qui, en général, n'auraient pas pu accéder à la propriété sans aide publique. Toutefois, non ciblée, une partie de cette aide pourrait être captée dans les prix dans les zones de pénurie d'offre ».

En revanche, votre rapporteur général s'interroge sur la pertinence de l'ajout apporté par l'Assemblée nationale, tendant à préciser que le taux réduit de TVA s'appliquera jusqu'au 31 décembre 2024 pour les opérations d'accession sociale à la propriété situées dans les quartiers faisant l'objet d'une convention conclue dans le cadre du NPNRU. L'intention des auteurs de l'amendement est certes louable, puisqu'elle est guidée par la volonté que les avantages fiscaux applicables à ces quartiers soient préservés afin d'éviter que des projets n'échouent en raison d'un changement de règlementation. Il est vrai qu'en réduisant la zone périphérique aux « quartiers ANRU » de 500 mètres à 300 mètres pour les programmes d'accession sociale à la propriété, l'article 29 précité de la loi de finances pour 2014 a dû conduire à l'abandon de projets devenus trop coûteux du fait de l'application du taux normal de TVA.

Toutefois, ce complément apporté par l'Assemblée nationale semble juridiquement inutile dans la mesure où ces « quartiers ANRU » seront nécessairement situés au sein des quartiers prioritaires de la politique de la ville. Le taux réduit de TVA s'appliquera donc à toutes les demandes de permis de construire déposées à compter du 1er janvier 2015 et sans limitation de durée.

En outre, cela paraît d'autant moins opportun que la date du 31 décembre 2024 pourra tout autant être modifiée par le législateur et que l'application du taux réduit de TVA pour ces opérations pourrait être complètement supprimée ou voir ses modalités modifiées.

Compte tenu de l'ensemble de ces éléments, sans remettre en cause la nécessaire stabilité de l'application de cette mesure fiscale, votre rapporteur général considère que la disposition ajoutée par l'Assemblée nationale doit être supprimée. Votre commission vous propose un amendement en ce sens.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi modifié.

ARTICLE 7 bis (nouveau) (Art. 261 du code général des impôts) Indexation sur l'inflation de la franchise en base de TVA pour les activités lucratives accessoires des organismes sans but lucratif

Commentaire : le présent article vise à indexer sur l'indice des prix à la consommation hors tabac le montant de la franchise en base de TVA pour les activités lucratives accessoires des organismes sans but lucratif.

I. LE DROIT EXISTANT

En application de l'article 261 du code général des impôts (CGI), les activités lucratives accessoires des organismes sans but lucratif sont exonérées de TVA lorsque les recettes correspondantes n'ont pas excédé 60 000 euros au cours de l'année civile précédente107(*).

Le 1 bis de l'article 206 du code général des impôts, relatif au champ d'application de l'impôt sur les sociétés, définit les organismes sans but lucratif comme « les associations régies par la loi du 1er juillet 1901, les associations régies par la loi locale maintenue en vigueur dans les départements de la Moselle, du Bas-Rhin et du Haut-Rhin, les syndicats régis par les articles L. 2131-1 à L. 2136-2 du code du travail, les fondations reconnues d'utilité publique, les fondations d'entreprise, les fonds de dotation et les congrégations, dont la gestion est désintéressée, lorsque leurs activités non lucratives restent significativement prépondérantes et le montant de leurs recettes d'exploitation encaissées au cours de l'année civile au titre de leurs activités lucratives n'excède pas 60 000 euros. Sont réputées lucratives les activités de gestion et de capitalisation, par les fonds de dotation, de dons, droits et legs dont les fruits sont versés à des organismes autres que ceux mentionnés au présent alinéa ou à des organismes publics pour l'exercice d'activités lucratives »108(*).

Le montant de 60 000 euros retenu pour la franchise en base de TVA renvoie ainsi à l'un des deux critères utilisés pour définir un organisme comme n'ayant pas de but lucratif : les recettes d'exploitation provenant d'activités lucratives ne doivent pas excéder ce plafond.

Le calcul de la limite de 60 000 euros ne prend pas en compte les opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles, ou donnant lieu à la perception de revenus patrimoniaux, les unes et les autres étant soumises à la TVA.

Ce plafond de 60 000 euros n'a jamais été réévalué depuis 2002.

Rappelons que d'autres dispositifs d'exonération relèvent de la même inspiration que celui-ci, en particulier le plafond des recettes des organismes à but non lucratif exonéré d'impôt sur les sociétés dans la limite de 60 000 euros (cf. le commentaire de l'article 6 quater).

II. LE DISPOSITIF ADOPTÉ PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

Adopté par l'Assemblée nationale sur l'initiative de notre collègue député Laurent Grandguillaume, avec l'avis favorable de la commission des finances et du Gouvernement, le présent article tend à réactualiser chaque année, en fonction de l'indice des prix à la consommation hors tabac, le montant de la franchise en base de TVA (aujourd'hui fixé à 60 000 euros) pour les activités lucratives accessoires des associations sans but lucratif.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

L'exonération de TVA pour les organismes à but non lucratif, dans la limite d'un certain plafond de recettes, leur offre une souplesse de gestion pour pratiquer occasionnellement des activités lucratives.

Le dispositif adopté par l'Assemblée nationale se limite à la seule indexation sur l'inflation, ce qui, compte tenu de la faible inflation prévue pour l'année prochaine, entraîne un coût très limité pour les finances publiques au regard d'une dépense fiscale estimée à 136 millions d'euros en 2015109(*).

Certes, le plafond de 60 000 euros a le mérite de la lisibilité pour les petites associations concernées, mais son absence de revalorisation depuis 2002 ne permet pas d'en adapter le bénéfice aux évolutions des recettes accessoires des associations.

En conséquence, au regard du très faible niveau de l'inflation et, par conséquent, du coût très limité induit par le présent article, votre rapporteur général vous propose de l'adopter sans modification.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 7 ter (nouveau) (Art. 278 sexies du code général des impôts) Extension de l'application du taux réduit de TVA à certaines opérations immobilières en matière de logement social

Commentaire : le présent article additionnel vise à soumettre les travaux d'agrandissement et de surélévation assimilés fiscalement à une livraison d'immeuble neuf, ainsi que l'ensemble des travaux de rénovation faisant suite à une opération d'acquisition réalisés dans le secteur du logement social au taux réduit de TVA.

I. LE DROIT EXISTANT

A. LE RÉGIME DE TVA APPLICABLE AUX OPÉRATIONS DE TRAVAUX DANS LE LOGEMENT SOCIAL

1. Les opérations de livraisons et de travaux d'amélioration bénéficiant du taux réduit de TVA

L'article 257 du code général des impôts prévoit que sont notamment soumises à la TVA les livraisons à soi-même (opérations réalisées par le bailleur) de logements sociaux ou de travaux effectués sur ce type de logements.

Dans un objectif de soutien à la construction de logements sociaux, certaines opérations immobilières ont toutefois été soumises au taux réduit de TVA.

Le 1 du IV de l'article 278 sexies du code général des impôts précise ainsi que les travaux ayant pour objet de concourir directement à la réalisation d'économies d'énergie et de fluides, à l'accessibilité de l'immeuble et du logement aux personnes en situation de handicap, à la protection des locataires en matière de prévention et de lutte contre les incendies, de sécurité des ascenseurs, etc. bénéficient de ce taux.

Il prévoit en outre que les livraisons de logements sociaux neufs à usage locatif conventionnés sont soumises au taux réduit de TVA lorsque l'acquéreur a bénéficié d'un prêt prévu à l'article R. 331-1 du code de la construction et de l'habitation (prêt locatif à usage social et prêt locatif aidé d'intégration110(*)) ou d'une subvention de l'agence nationale pour la rénovation urbaines (ANRU).

Or, les prêts accordés sur le fondement de l'article R. 331-1 précité, ne peuvent être versés, dans le cadre d'une livraison à soi-même, que pour le financement d'une acquisition suivie de travaux d'amélioration (travaux de transformation ou d'aménagement en logements de locaux ou d'immeubles non affectés à cet usage).

2. Les livraisons à soi-même de travaux lourds en sont toutefois exclues sans que cela apparaisse justifié

L'article 257 précité assimile les opérations lourdes de rénovation à des livraisons d'immeuble neuf dès lorsqu'elles ont consisté en une surélévation ou ont rendu à l'état neuf la majorité des fondations, la majorité des éléments hors fondations déterminant la résistance et la rigidité de l'ouvrage, la majorité de la consistance des façades hors ravalement, etc.

Actuellement, les livraisons à soi-même de travaux de surélévation de logements sociaux existants ainsi que les opérations lourdes de réhabilitation assimilées, fiscalement, à une livraison à soi-même d'immeuble neuf en application des dispositions de l'article 257 précité ne peuvent donc pas bénéficier du taux réduit de TVA dans la mesure où :

- leur importance les exclut du champ des travaux de rénovation prévus par le 1 du IV de l'article 278 sexies précité ;

- elles ne relèvent pas non plus du champ des opérations d'acquisition suivie de travaux d'amélioration pouvant seules donner lieu à un prêt prévu à l'article R. 331-1 précité.

Or, bien que ces opérations soient peu nombreuses, il n'apparait pas justifié de maintenir cette exclusion dans la mesure où, la plupart des opérations réalisées dans le champ de la politique sociale étant actuellement soumises au taux réduit de TVA, elle semble résulter davantage d'une coordination des textes défaillante que d'un véritable choix.

B. LE RÉGIME DE TVA APPLICABLE AUX LIVRAISONS À SOI-MÊME DE TRAVAUX FAISANT SUITE À UNE ACQUISITION DANS LE SECTEUR DU LOGEMENT SOCIAL

Les livraisons à soi-même de travaux de rénovation, d'amélioration, de transformation ou d'aménagement réalisés dans le cadre d'une opération d'acquisition suivie de travaux sont soumises, selon leur nature, soit au taux réduit (pour les travaux prévus au 1 du IV de l'article de l'article 278 sexies précité), soit au taux de 10 % (pour les autres travaux)111(*).

II. LE DISPOSITIF ADOPTÉ PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

L'Assemblée nationale a adopté en séance, avec avis favorable de la rapporteure générale du Budget et du Gouvernement, trois amendements identiques créant un article 7 ter visant modifiant l'article 278 sexies précité.

Le présent article additionnel rétablit ainsi un III à l'article 278 sexies précité (qui avait été abrogé par la loi de finances pour 2014) visant à soumettre les travaux d'agrandissement et de surélévation ainsi que l'ensemble des opérations d'acquisition suivie de travaux de rénovation décrits plus haut au taux réduit de TVA.

A. LA MODIFICATION DU RÉGIME DES LIVRAISONS À SOI-MÊME DE TRAVAUX LOURDS DE RÉNOVATION

Le 1. du III rétabli de l'article 278 sexies précité prévoit que les livraisons à soi-même de travaux consistant en une extension ou rendant l'immeuble à l'état neuf au sens de l'article 257 précité seront désormais soumises au taux réduit de TVA, sous réserve que ces travaux concernent des logements ayant fait l'objet d'une convention.

B. LA MODIFICATION DU RÉGIME DES LIVRAISONS À SOI-MÊME DE TRAVAUX FAISANT SUITE À UNE ACQUISITION

Le 2. du III prévoit que les livraisons à soi-même de travaux de rénovation, d'amélioration, de transformation ou d'aménagement réalisés dans le cadre d'une opération prévue à l'article R. 331-1 précité (acquisition de logements et d'immeubles destinés à l'habitation, suivie de travaux d'amélioration, acquisition de locaux ou d'immeubles non affectés à l'habitation, suivi de leur transformation ou aménagement en logements, travaux d'amélioration exécutés sur des immeubles ou des logements cédés à bail emphytéotique par l'État, des collectivités territoriales ou leurs groupements) ou d'une subvention de l'agence nationale pour la rénovation urbaine (ANRU), sont soumises, quelle que soit leur nature, au taux réduit de TVA, sous réserve que ces travaux concernent des logements ayant fait l'objet d'une convention.

Par ailleurs, sur proposition de notre collègue députée Valérie Rabault, rapporteure générale, l'Assemblée nationale a adopté, avec l'avis favorable du Gouvernement, un sous-amendement rédactionnel visant à énumérer dans la loi les opérations de l'article R. 331-1 précité concernées par le 2. du III de l'article 278 sexies modifié.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Si le régime actuel s'appliquant aux livraisons à soi-même de travaux lourds de rénovation ou faisant suite à une acquisition pouvait s'expliquer par la priorité accordée par l'État à la construction de logements sociaux, il apparait également souhaitable de promouvoir l'amélioration du parc existant.

Or, l'impossibilité pour les bailleurs sociaux de bénéficier du taux réduit de TVA à l'occasion de travaux « lourds » pouvait constituer un frein à la réalisation de cet objectif.

Par ailleurs, le présent article permettra d'encourager les opérations d'acquisition suivie de travaux de rénovation, ces travaux étant désormais soumis à un taux unique à 5,5 % quelle que soit leur nature, ce qui apparaît souhaitable.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 8 (Art. 266 sexies, 266 septies, 266 nonies, 266 terdecies du code des douanes, art. L. 2331-4, L. 2333-58, L. 2331-61 du code général des collectivités territoriales, art. 564 sexies, 613 ter à 613 duodecies, 1609 nonies F, 1698 D du code général des impôts, art. L. 231-9 du code minier) Suppression de taxes à faible rendement

Commentaire : le présent article a pour objet de supprimer plusieurs taxes à faible rendement pesant sur les entreprises.

I. LE DROIT EXISTANT

Le législateur français, toutes majorités confondues, a utilisé les dispositifs fiscaux non seulement en fonction de leur rendement budgétaire, mais également pour orienter des comportements, en sanctionner d'autres, ou encore compléter un dispositif réglementaire. Dans ce contexte, les taxes se sont empilées, souvent sans cohérence et sans jamais qu'une analyse a posteriori ne vienne, de façon systématique, en questionner l'utilité ou, pour reprendre les termes de l'article 14 de la déclaration des droits de l'homme et du citoyen, la « nécessité ».

Les créations de taxes diverses se sont accélérées dans les dernières années, en particulier sous l'effet de la réforme de la taxe professionnelle, mais aussi des obligations communautaires - que la France a souvent choisi de mettre en oeuvre sous forme d'imposition -, du développement des taxes comportementales, des taxes optionnelles au profit des collectivités territoriales, ou encore de l'utilisation des taxes affectées pour réduire l'effet de la baisse des dotations de l'État aux opérateurs.

Dans le cadre de la réforme fiscale et en préparation des assises de la fiscalité des entreprises, Pierre Moscovici, alors ministre de l'économie et des finances et Bernard Cazeneuve, alors ministre délégué au budget, ont missionné l'inspection générale des finances (IGF) pour évaluer les taxes à faibles rendement. Le rapport remis en février 2014112(*) a ensuite fourni la base de discussion à l'un des chantiers des assises de la fiscalité des entreprises.

Dans ce cadre, il est apparu que la France présente 179 taxes d'un rendement inférieur à 100 millions d'euros, pour un rendement cumulé de 5,3 milliards d'euros. En Allemagne, seules trois taxes ont un rendement inférieur à ce seuil, et aucune au Royaume-Uni.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article vise à supprimer un certain nombre de taxes à faible rendement recensées par le rapport précité de l'IGF.

Dans la version initiale, le présent article visait à abroger les fondements législatifs de sept taxes :

- la taxe sur le produit de la valorisation des terrains et des immeubles bâtis, dite « Grenelle II » ;

- la cotisation de solidarité sur les graines oléagineuses ;

- la taxe sur les appareils automatiques de type « flippers » ;

- la redevance due par les titulaires de concessions de stockages souterrains d'hydrocarbure ;

- la taxe sur les trottoirs ;

- la taxe générale sur les activités polluantes (TGAP) sur les installations classées pour la protection de l'environnement (ICPE) ;

- la taxe pour la gestion des eaux pluviales urbaines.

A. LA TAXE GRENELLE II

La taxe sur le produit de la valorisation des terrains et des immeubles bâtis, dite « Grenelle II », créée en 2010, est prévue par l'article 1609 nonies F du code général des impôts (CGI). Elle est due par les propriétaires participant à des ventes aux abords des transports collectifs en site propre. Elle est instituée par les autorités organisatrices de transport urbain d'une part ou à l'État (Agence de financement des infrastructures de transport de France - AFITF) et aux régions, en tant qu'autorités organisatrices de transport ferroviaire de voyageurs d'autre part.

Assise sur la plus-value de cession des terrains (nus ou bâtis) situés à une certaine distance des emprises de transport collectif, cette taxe avait pour objectif de permettre à la collectivité de bénéficier d'une partie de la plus-value liée à la valorisation des terrains situés à proximité d'un réseau de transport collectif. En pratique, très complexe, elle n'a jamais été mise en oeuvre.

B. LA COTISATION DE SOLIDARITÉ SUR LES GRAINES OLÉAGINEUSES

La cotisation de solidarité sur les graines oléagineuses, qui n'a pas été analysée par le rapport de l'IGF, est une taxe prévue par l'article 564 sexies du CGI et créée en 1977. Elle est due par les producteurs de colza, de tournesol et de navette, sur la base des quantités livrées aux intermédiaires agréés, en fonction d'un taux fixé par décret.

En pratique, aucun affectataire de cette taxe n'a jamais été désigné ; aucun décret fixant le taux de la taxe n'a davantage été publié. Dans ces conditions, la cotisation n'est jamais entrée en application et sa suppression est dénuée d'effet budgétaire.

C. LA TAXE SUR LES APPAREIL AUTOMATIQUES

La taxe sur les appareils automatiques (dite taxe « flippers ») a été créée en 1981 et est prévue aux articles 613 ter à 613 duodecies du CGI.

Elle est assise sur tout « appareil automatique procurant un spectacle, une audition, un jeu ou un divertissement et pourvu d'un dispositif mécanique, électrique ou autre, permettant leur mise en marche, leur fonctionnement ou leur arrêt ». En pratique, ce sont bien les appareils du type « flippers » qui sont visés. La taxe est due par les exploitants de ces appareils, à un tarif de 5 euros par appareil et par an113(*). Son produit est affecté aux communes.

L'objectif de la taxe, outre son aspect « moraliste », serait également de permettre à la direction générale des douanes et des droits indirects (DGDDIC) de procéder à des contrôles dans les débits de boisson.

Son rendement est très faible, soit une recette de l'ordre de 0,47 million d'euros en 2012.

D. LA REDEVANCE DUE PAR LES TITULAIRES DE CONCESSIONS DE STOCKAGES SOUTERRAINS D'HYDROCARBURES

La redevance pour concession de stockages souterrains d'hydrocarbures, créée en 2003 et codifiée à l'article L. 231-9 du code minier, est due par les titulaires de concessions de stockage souterrains d'hydrocarbures liquides ou gazeux. La taxe est assise sur la surface de terrain compris dans le périmètre de stockage pour les gaz, et sur la capacité de stockage pour les liquides.

Dix entreprises en sont redevables, pour une recette totale de 1,8 million d'euros.

Il convient de souligner que les sites de stockage souterrains sont également assujettis à l'imposition forfaitaire sur les réseaux de gaz naturel et canalisation d'hydrocarbures (IFER), s'agissant du stockage de gaz. Par ailleurs, les sites de stockage d'hydrocarbure sont des installations classées pour la protection de l'environnement (ICPE) et sont donc redevables à ce titre de la TGAP relative aux ICPE (voir infra).

E. LA TAXE DE TROTTOIRS

La taxe de trottoirs est due par les propriétaires de terrains bâtis ou non bâtis riverains des rues et places figurant sur les plans d'alignement dont l'établissement des trottoirs a été reconnu d'utilité publique. Elle s'applique dans les seules communes ayant décidé d'instituer cette taxe.

Créée en 1845, et codifiée aux articles L. 2333-58 à L. 2333-61 du code général des collectivités territoriales (CGCT), elle visait à faire participer les riverains aux frais d'établissement des trottoirs.

Cette taxe, qui a rapporté environ 1 million d'euros en 2012, est en pratique devenue obsolète à mesure de l'aménagement urbain des communes.

F. LA TAXE GÉNÉRALE SUR LES ACTIVITÉS POLLUANTES (TGAP) SUR LES INSTALLATIONS CLASSÉES POUR LA PROTECTION DE L'ENVIRONNEMENT (ICPE)

Cette TGAP, créée en 1999 et codifiée aux articles 266 sexies, septies, nonies et terdecies du code des douanes, est due par tout exploitant d'une installation classée pour la protection de l'environnement, à l'occasion de la délivrance des autorisations (initiale, d'extension, de renouvellement, etc.) ainsi qu'au cours de l'exploitation de l'installation classée. Ciblant particulièrement l'industrie, elle vise à taxer les activités polluantes.

Le tarif de la taxe dépend de la qualité de l'exploitant, sur la base d'un coefficient multiplicateur fixé par décret.

Cette taxe, qui représente une recette d'environ 29 millions d'euros d'après l'annexe « Voies et moyens » du présent projet de loi de finances, bénéficie à l'Agence de l'environnement et de la maîtrise de l'énergie (ADEME) et, au-delà du plafond de taxe affectée, à l'État.

G. LA TAXE SUR LA GESTION DES EAUX PLUVIALES URBAINES

Créée en 2006, cette taxe, prévue aux articles L. 2333-97 à L. 2333-101 du code général des collectivités territoriales (CGCT), est due par les propriétaires publics ou privés des terrains et des voiries situés dans une zone urbaine ou à urbaniser. Elle est assise sur la superficie cadastrale des terrains, déduction faites des surfaces non imperméabilisées, selon un tarif fixé par la commune (ou le groupement compétent), avec différents abattements obligatoires en fonction de la présence ou non de dispositifs limitant le rejet d'eaux pluviales hors du terrain. L'objectif de cette taxe est d'inciter les propriétaires concernés à utiliser des techniques alternatives pour l'évacuation des eaux pluviales.

En raison de la complexité de son assiette, seules deux communes ont mis en place cette taxe, qui a rapporté 0,7 million d'euros en 2012.

Tableau récapitulatif des taxes dont la suppression est proposée
par le projet de loi de finances initial

NOM DE LA TAXE

REDEVABLE

RENDEMENT
(en millions d'euros)

AFFECTATAIRE

Taxe sur le produit de la valorisation des terrains nus et des immeubles bâtis (Grenelle II)

Propriétaires participant à des ventes aux abords des transports collectifs en site propre.

0

Collectivités territoriales et opérateurs (autorité organisatrice de transport ou Agence de financement des infrastructures)

Cotisation de solidarité sur les graines oléagineuses

Producteurs de colza, de tournesol et de navette.

0

État

Taxe sur les appareils automatiques (types flippers)

Exploitant d'appareils automatiques.

0,5

État

Redevance due par les titulaires de concessions de stockages souterrains d'hydrocarbure

Les titulaires de concessions de stockages souterrains d'hydrocarbure.

1,8

État

Taxe de trottoirs

Entreprises et ménages propriétaires riverains

1

Collectivités territoriales

Taxe générale sur les activités polluantes (TGAP) sur les Installations classées pour la protection de l'environnement (ICPE)

Exploitants d'installations classées soumises à autorisation (A) (dont les installations représentent les risques les plus importants).

29

État

Taxe pour la gestion des eaux pluviales urbaines

Propriétaires des terrains et des voiries situés dans une zone urbaine ou ouverte à l'urbanisation

0,7

Collectivités territoriales

III. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

L'Assemblée nationale a adopté cinq amendements, dont deux identiques, ainsi que deux sous-amendements.

A. LE RÉTABLISSEMENT DE LA TGAP SUR LES ICPE

L'Assemblée nationale a retiré du présent article, c'est-à-dire a rétabli, la TGAP sur les ICPE, à l'initiative de nos collègues députés Valérie Rabault, rapporteure générale du budget, et des membres du groupe écologiste, avec avis favorable du Gouvernement. Ils ont en effet estimé qu'au moment de l'examen du projet de loi sur la transition énergétique « il serait contradictoire d'exonérer de TGAP des entreprises dont l'activité nuit à l'environnement ».

B. LA SUPPRESSION DES DROITS D'ENREGISTREMENT SUR LES MUTATIONS À TITRE ONÉREUX DE MEUBLES CORPORELS

À l'initiative de sa rapporteure générale du budget et avec avis favorable du Gouvernement, l'Assemblée nationale a également adopté un amendement visant à supprimer une autre taxe à faible rendement, les droits d'enregistrement sur les mutations à titre onéreux de meubles corporels. Il s'agit d'un droit d'enregistrement applicable dans plusieurs situations :

- droit d'enregistrement fixe de 125 euros par acte de cession, dû par l'acquéreur lors d'une cession de gré à gré de cheptel et autre objet mobilier dépendant d'une exploitation agricole ;

- droit d'enregistrement fixe de 125 euros par acte de cession, dû par l'acquéreur d'un navire de pêche artisanale ou de matériel servant à son exploitation ;

- droit d'enregistrement au taux de 1,2 % dû par les acquéreurs de biens meubles corporels dans le cadre d'adjudication aux enchères publiques si le vendeur n'est pas assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée.

Trouvant leur origine dans une loi révolutionnaire, ces droits d'enregistrement relèvent d'une procédure formalisée obsolète et n'ont rapporté en 2012 que 0,07 million d'euros.

Il convient de noter que l'amendement initial de la rapporteure générale du budget prévoyait la suppression de deux autres taxes, la taxe sur les poinçonnages et la contribution sur les revenus locatifs. Par sous-amendement du Gouvernement pour la première, et de la rapporteure générale du budget elle-même pour la seconde, ces taxes ont finalement été maintenues.

En outre, l'Assemblée nationale a également adopté, à l'initiative de sa rapporteure générale, deux amendements, l'un rédactionnel, l'autre visant à rétablir la mention du service public de gestion des eaux pluviales urbaines, qui aurait été supprimée avec la taxe y afférent.

Par cohérence, l'amendement du Gouvernement à l'article d'équilibre (article 31) du présent projet de loi de finances, adopté par l'Assemblée nationale, retranscrit la majoration de 29 millions d'euros liée au rétablissement de la TGAP sur les ICPE.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Le penseur américain Thomas Paine avait écrit à propos des Américains, dans son traité « Les droits de l'homme » dédicacé à La Fayette : « Ils ont peu de taxes, car leur gouvernement est juste »114(*). Cette formule vaut tout autant pour la pression fiscale générale que pour le nombre d'impôts et de taxes, car la complexité d'un système fiscal est nécessairement source d'injustice entre les contribuables, ne serait-ce qu'au regard de l'énergie consacrée à s'acquitter des obligations fiscales.

Ainsi, comme le souligne l'inspection générale des finances dans son rapport précité, les taxes à faible rendement sont au croisement de plusieurs problématiques qui mettent en question notre système fiscal : « la lisibilité, la compréhension et, partant, la bonne acceptation de notre dispositif fiscal ; les complexités de gestion, tant pour les entreprises que pour les administrations collectrices ; le poids des prélèvements obligatoires et leurs conséquences sur la compétitivité de l'économie française ».

Ce rapport a été présenté lors des assises de la fiscalité des entreprises au printemps 2014. Dans ce cadre, un consensus avait émergé en faveur d'une réduction de ces « petites taxes » (cf. relevé de conclusion ci-dessous).

Extrait du relevé de conclusions des Assises de la fiscalité des entreprises

Proposition 2 : Réduire très significativement le nombre de petites taxes à un horizon de quelques années

Les taxes à faible rendement ont connu un dynamisme de création particulièrement marqué ces dernières années (entre 1970 et 1997, le nombre annuel moyen de taxes créées s'élevait à 1,7 il est passé à 6,6 depuis), poussé par le développement de la fiscalité comportementale, la mise en place de taxes facultatives au niveau local, l'affectation de ressources propres aux opérateurs publics, le financement d'actions particulières des filières professionnelles, ainsi que la transposition de directives communautaires. Ces taxes bénéficient essentiellement à l'État, aux collectivités locales et aux opérateurs et filières économiques. Leur charge fiscale pèse principalement sur certains secteurs d'activité (agriculture, urbanisme, énergie, environnement pharmacie, transports et culture). En comparaison internationale, la France se caractérise par un plus grand nombre de taxes à faible rendement (179 taxes ayant un rendement inférieur à 100 M€), par rapport à ses partenaires européens (3 en Allemagne, 24 en Italie, 0 au Royaume-Uni). Leur poids global n'est d'ailleurs pas marginal et s'établit à environ 3,5 Md€.

La multiplicité des taxes à faible rendement entraîne d'importants coûts de gestion administrative pour les entreprises et les administrations, qui nuisent à l'attractivité du territoire national et à la clarté du système fiscal. Par ailleurs, l'affectation de taxes spécifiques aux opérateurs publics a eu globalement pour conséquence d'accroître la charge fiscale qui pèse sur les entreprises, en plus de limiter le contrôle de l'État sur ses opérateurs.

A la lumière de ces constats, il doit être envisagé de réduire très significativement le nombre de taxes à faible rendement en procédant d'une manière résolue sur une période de transition de quelques années afin de ramener ce nombre à quelques dizaines pour converger vers la situation des pays voisins. Cet exercice s'inscrit dans un double objectif de simplification du paysage fiscal et d'allégement des impôts pesant sur la production. Le rapport de l'IGF sur le sujet tout comme l'exposé d'Alain Trannoy fournissent des éléments de doctrine qui devraient être utiles pour guider l'action publique et indiquer dans quelles directions l'effort doit d'abord se diriger.

Plusieurs pistes ont été évoquées et doivent être explorées plus avant :

1. Supprimer purement et simplement certaines « petites » taxes en accompagnant celles-ci d'une réduction équivalente des dépenses des affectataires de ces taxes c'est-à-dire en gagnant en efficacité de la dépense publique ;

2. Regrouper toutes les taxes portant sur des assiettes fiscales voisines, en unifiant la déclaration et le paiement de ces taxes. Il convient d'être ambitieux dans ce souci de simplification de la gestion des petites taxes, aussi bien pour l'entreprise que pour l'administration fiscale, en unifiant les déclarations d'imposition autant qu'il est possible et en centralisant la collecte de taxes quel que soit l'affectataire au niveau de l'État.

3. Favoriser autant que possible le financement des opérateurs économiques par les professionnels concernés, en remplaçant le mécanisme de taxes affectées par des contributions volontaires ou des redevances pour service rendu ;

4. Améliorer le principe de transparence dans la gestion des recettes par les organismes affectataires, afin de mieux rendre compte de la traçabilité des taxes payées par les contribuables.

5. Enrayer la dynamique de création de ces taxes, en rationalisant le recours au mécanisme d'imposition dans tous les domaines de l'intervention publique et en privilégiant les études d'impact économique préalablement à l'instauration d'une taxe à faible rendement.

À la suite des assises, le Gouvernement s'était engagé à une suppression massive de ces taxes à faible rendement : en réponse à une question de notre collègue Christiane Demontès, le secrétaire d'État chargé du budget, Christian Eckert, avait indiqué que « les "petites taxes", malheureusement trop fréquentes, seront supprimées pour, environ, 1 milliard d'euros »115(*).

Cependant, il apparaît que le projet du Gouvernement et, plus encore, la version adoptée par l'Assemblée nationale relève davantage d'une simplification, sinon d'un toilettage, que d'une véritable entreprise de suppression de taxes. Ainsi, les sept taxes supprimées représentent une recette totale de 4,04 millions d'euros ; deux d'entre elles ne sont pas appliquées ; une autre ne concerne que deux communes en France.

Dans le même sens, le Gouvernement s'est engagé, dans l'exposé des motifs du présent article, à supprimer trois dispositifs fiscaux institués par voie réglementaire, et dont la recette est nulle : les contributions versées par la SNCF au titre des frais de surveillance et de contrôle des chemins de fer ; la redevance versée par Réseau ferré de France au titre des frais de surveillance et de contrôle ; et le prélèvement « assurance frontière » automobile.

Votre rapporteur général est certes favorable à ces suppressions, législatives ou règlementaires, qui clarifient le droit, mais souligne qu'elles n'apportent aucune réponse significative ni à la pression fiscale qui s'exerce sur les entreprises, ni à la complexité de gestion qui l'accompagne.

Votre commission vous propose d'adopter un amendement de coordination.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi modifié.

ARTICLE 8 bis (nouveau) (Art. 261 E, art. 278-0 bis, art. 1559, art. 1560, art. 1561, art. 1562, art. 1563, art. 1564, art. 1565, art. 1565 bis, art. 1565 septies, art. 1565 octies, art. 1566, art. 1699, art. 1791, art. 1822 et art. 1822 bis du code général des impôts et art. L. 223 du livre des procédures fiscales) Assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée des droits d'entrée perçus par les organisateurs de réunions sportives

Commentaire : le présent article prévoit que les droits d'entrée perçus par les organisateurs de réunions sportives ne seront plus soumis à la taxe sur les spectacles, perçus par les communes, mais à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) au taux réduit de 5,5 %. Il prévoit également d'instaurer un prélèvement sur les recettes de l'État au bénéfice des communes percevant cet impôt, qui compenserait leur perte de recettes au niveau du produit de la taxe de l'année 2013.

I. LE DROIT EXISTANT

A. L'IMPÔT SUR LES SPECTACLES, JEUX ET DIVERTISSEMENTS

1. L'histoire et les principales caractéristiques de cet impôt

L'impôt sur les spectacles, jeux et divertissements est un impôt communal, qui a été instauré par la loi du 31 décembre 1941 modifiant le régime fiscal des spectacles. Il a succédé au « droit des pauvres » sur les recettes de théâtre de l'Ancien régime, qui finançait les hospices et les hôpitaux, et qui perduré par la suite.

Son régime est codifié aux articles 1559 à 1566 du code général des impôts.

Cet impôt ne s'applique plus qu'aux réunions sportives d'une part, aux cercles et maisons de jeux d'autre part. Pour ce qui concerne les réunions sportives, seul objet du présent article, le tarif de l'impôt est de 8 % des droits d'entrée perçus par les organisateurs, les conseils municipaux pouvant décider une majoration allant jusqu'à 50 % de ce tarif116(*).

Il existe plusieurs catégories d'exonération, du fait des dispositions de l'article 1561 du code général des impôts, les principales concernant :

- jusqu'à concurrence de 3 040 euros de recettes par manifestation, les réunions sportives organisées par des associations sportives régies par la loi du 1er juillet 1901 agréées par le ministre compétent ou par des sociétés sportives visées à l'article L. 122-1 du code du sport et, jusqu'à concurrence de 760 euros, les quatre premières manifestations annuelles organisées au profit exclusif d'établissements publics ou d'associations légalement constituées agissant sans but lucratif ;

- les compétitions relevant d'activités sportives limitativement énumérées par arrêtés des ministres de l'économie et des finances, de l'intérieur et du ministre chargé de la jeunesse et des sports. La liste des disciplines concernées figure à l'article 126 F de l'annexe IV du code général des impôts117(*) ;

En outre, aux termes du second alinéa du b du 3° de ce même article 1561, les communes peuvent décider, sur délibération du conseil municipal d'exonérer :

- soit certaines catégories de compétitions, lorsqu'elles sont organisées par des associations sportives régies par la loi du 1er juillet 1901 agréées par le ministre compétent ;

- soit l'ensemble des compétitions sportives organisées sur le territoire de la commune.

2. Les communes concernées

En pratique, selon les éléments recueillis par votre rapporteur général, 191 communes percevaient l'impôt sur les spectacles en 2013.

La recette totale s'est élevée, cette année-là, à 19,9 millions d'euros.

Le tableau ci-après donne la liste des principales communes bénéficiaires de cet impôt.

Les vingt communes percevant la plus forte recette d'impôt
sur les spectacles en 2013

Commune

Recette 2013 (en euros)

Paris

9.206.262

Saint Denis

2.739.226

Le Mans

832.797

Villeneuve d'Ascq

819.117

Nantes

814.319

Clermont-Ferrand

790.044

Roquebrune Cap Martin

646.983

Reims

598.155

Rennes

367.520

Montbeliard

296.394

Guigamp

225.846

Lorient

219.473

Le Havre

194.730

Strasbourg

158.349

Pau

155.640

Villeurbanne

145.260

Troyes

136.903

Brest

134.102

Tomblaine

126.293

Perols

116.632

Source : ministère des finances et des comptes publics

B. L'EXONÉRATION DE TVA DES BILLETS D'ENTRÉE AUX MANIFESTATIONS SPORTIVES

En contrepartie de cette imposition, les recettes de billetterie des manifestations sportives ne sont pas soumises à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA)118(*).

Sont précisément exonérées les « les droits d'entrée perçus par les organisateurs de réunions sportives soumises à l'impôt sur les spectacles, jeux et divertissements ».

De fait, lors de la négociation de la directive TVA119(*), la France a obtenu une dérogation lui permettant cette exonération. Ainsi, l'article 371 de la directive, lu en combinaison avec le point 1) de la partie B de son annexe X, permet aux États membres qui au 1er janvier 1978 exonéraient « la perception de droits d'entrée aux manifestations sportives » de « continuer à les exonérer, dans les conditions qui existaient dans chaque État membre concerné à cette même date ». Tel était bien le cas de la France qui, à cette date, n'avait toutefois pas encore instauré la possibilité pour les communes d'exonérer de taxe sur les spectacles les compétitions se déroulant sur leur territoire.

Cependant, la pratique administrative ne respecte pas précisément la lettre de l'article 261 E du code général des impôts puisque, en réalité, tous les droits d'entrée perçus par les organisateurs de réunions sportives susceptibles d'être soumises à l'impôt sur les spectacles (qu'elles le soient ou non) sont exonérés de TVA.

Par ailleurs, l'exonération de TVA entraîne l'assujettissement des clubs concernés à la taxe sur les salaires, définie aux articles 231 à 231 bis U du code général des impôts, au bénéfice des organismes de Sécurité sociale. Le produit associé est de 15 millions d'euros, selon le ministère des finances et des comptes publics.

C. LES CONTESTATIONS JURIDIQUES DU DROIT FRANÇAIS EN VIGUEUR

Ce régime a été contesté par un grand club sportif professionnel, qui y a vu une atteinte tant aux droits et libertés garantis par la Constitution qu'aux principes du droit communautaire.

1. La question prioritaire de constitutionnalité soulevée par le Paris Saint-Germain

En matière constitutionnelle, le club parisien de football du Paris Saint-Germain, soumis à la taxe sur les spectacles, a fait valoir, dans une question prioritaire de constitutionnalité, que cette imposition méconnaissait le principe d'égalité devant les charges publiques des différents types de spectacles, des différentes disciplines sportives et enfin, au sein d'une même discipline, des clubs situés sur le territoire de communes différentes.

Toutefois, dans sa décision n° 2012-238 QPC du 20 avril 2012, le Conseil constitutionnel n'a fait droit à aucun de ces griefs, considérant que les personnes assujetties ou non à l'impôt sur les spectacles se trouvaient, à chaque fois, dans des situations différentes susceptibles de justifier cette différence de traitement.

La constitutionnalité de cet impôt est, dès lors, assurée.

2. L'avis motivé adressé à la France par la Commission européenne

S'agissant du droit communautaire, la Commission européenne a été amenée, là aussi à la suite d'une plainte, à examiner la conformité de ces dispositions à la directive TVA.

Dans le cadre de son instruction, elle a découvert qu'en pratique, la France exonérait de TVA non seulement les droits d'entrée perçus par les organisateurs de réunions sportives soumises à l'impôt sur les spectacles mais l'ensemble des droits d'entrée des manifestations entrant dans le champ de cet impôt, sans que l'exonération de TVA soit liée à la perception effective de l'impôt sur les spectacles.

C'est pourquoi la Commission européenne a adressé à la République française, le 10 juillet 2014, un avis motivé aux termes duquel « en exonérant de TVA les droits d'entrée perçus par les organisateurs de réunions sportives non soumises à l'impôt sur les spectacles et en s'écartant ainsi des conditions pour bénéficier de la disposition dérogatoire visée à l'article 371 de la directive TVA, la France a manqué aux obligations qui lui incombent » en vertu de cette directive. Cet avis motivé donne deux mois à la France pour se mettre en accord avec le droit communautaire.

II. LE DISPOSITIF ADOPTÉ PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

Le présent article, introduit par l'Assemblée nationale à l'initiative du Gouvernement, avec l'avis favorable de la commission des finances, vise à soumettre à la TVA les droits d'entrée au taux réduit de 5,5 %. En parallèle, il tend à les exonérer de l'impôt communal sur les spectacles. Il propose également d'instaurer un prélèvement sur les recettes de l'État au bénéfice des communes percevant cet impôt, qui compenserait leur perte de recettes au niveau du produit de la taxe de l'année 2013.

A. LA SOUMISSION À LA TVA DES BILLETS D'ENTRÉE AUX MANIFESTIONS SPORTIVES AU TAUX DE 5,5 %

Tout d'abord, le 1° du I du présent article propose d'abroger le 3° de l'article 261 E du code général des impôts, qui exonère de TVA les droits d'entrée perçus par les organisateurs de réunions sportives soumises à l'impôt sur les spectacles.

En parallèle, le 2° du I complèterait la liste de l'article 278-0 bis du même code, qui énumère des produits et services soumis à la TVA au taux réduit de 5,5 %, par un J qui viserait les droits d'entrée perçus par les organisateurs de réunions sportives. Logiquement, il n'est plus fait référence à l'éventuelle soumission de ces droits à l'impôt sur les spectacles.

Il est à noter que les « petites » disciplines sportives actuellement exonérées d'impôt sur les spectacles du fait des dispositions de l'article 126 F de l'annexe IV du code général des impôts resteraient également exonérées de TVA. En effet, les recettes de billetterie sont perçues, dans ce cas, par des organismes à but non lucratif, non soumis à la TVA par le 7 de l'article 261 du code général des impôts (conformément à l'article 133 de la directive TVA).

B. LA SORTIE DE CES DROITS D'ENTRÉE DU CHAMP DE LA TAXE SUR LES SPECTACLES

En parallèle, les 3° à 11° du I du présent article « nettoient » l'ensemble des articles du code général des impôts de toute référence à la soumission des droits d'entrée perçus par les organisateurs de réunions sportives à l'impôt sur les spectacles, dans le but que ces recettes ne lui soient effectivement plus soumises.

Cela concerne les articles 1559, 1560, 1561, 1562, 1563, 1564, 1565, 1565 bis, 1565 septies, 1565 octies, 1566, 1699, 1791, 1822 et 1822 bis du code général des impôts.

Ainsi, cet impôt ne serait plus qu'un impôt sur les cercles et maisons de jeux, d'ailleurs défini comme tel dans la rédaction proposée pour l'article 1559 du code général des impôts par le 3° du I.

Le II du présent article procède à une coordination au sein de l'article L. 223 du livre des procédures fiscales.

C. L'INSTAURATION D'UN PRÉLÈVEMENT SUR LES RECETTES DE L'ÉTAT POUR COMPENSER LA PERTE DE RECETTES DES COMMUNES CONCERNÉES

Le IV du présent article propose d'instituer un prélèvement sur les recettes de l'État destiné à compenser les pertes de recettes pour les communes résultant de la suppression des première et troisième catégories de l'impôt sur les spectacles mentionnées à l'article 1560 du code général des impôts, dans sa rédaction en vigueur au 1er janvier 2014.

Il est précisé que la compensation serait égale au produit de l'impôt en 2013 au titre de ces catégories.

D. L'ENTRÉE EN VIGUEUR DU NOUVEAU DISPOSITIF

Aux termes du III du présent article, la sortie des recettes sportives de la taxe sur les spectacles et l'application de la TVA au taux de 5,5 % à ces mêmes recettes s'appliqueraient aux recettes encaissées à compter du 1er janvier 2015.

E. LES CONSÉQUENCES FINANCIÈRES DU DISPOSITIF PROPOSÉ

Le dispositif proposé entraînera plusieurs types de conséquences.

Du point de vue des clubs et des spectateurs, les billets d'entrée aux manifestations sportives des clubs entrant aujourd'hui dans le champ de la taxe sur les spectacles seront soumis à la TVA au taux de 5,5 %. Avec les aléas tenant à la politique de prix des clubs, ces billets risquent donc d'être renchéris. Néanmoins, avec les mêmes réserves, une légère diminution de prix est envisageable dans les communes ayant instauré l'impôt sur les spectacles, puisque le taux varie alors de 8 % à 12 %.

Du point de vue des communes, la perte de recettes directe de 20 millions d'euros serait compensée par la mise en place d'un prélèvement sur recettes. Les communes concernées ne perdraient donc pas directement d'argent mais toutes les communes perdraient la faculté d'instaurer et de moduler un impôt. Elles perdraient également toute faculté de financer, par ce biais, des travaux qu'elles engageraient dans un stade municipal.

Du point de vue de l'État, selon les éléments communiqués par le ministère des finances et des comptes publics, le gain serait négligeable, du fait des possibilités de déductibilité de la TVA ouvertes aux clubs, et de la mise en place du prélèvement sur recettes. Ce gain n'a d'ailleurs pas fait l'objet d'une estimation dans l'amendement du Gouvernement à l'article d'équilibre du présent projet de loi de finances lors de son adoption par l'Assemblée nationale.

Enfin, du point de vue de la Sécurité sociale, la perte de recettes subie au titre de la taxe sur les salaires devrait s'élever à 15 millions d'euros.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Contrairement à ce qu'a pu laisser paraître le rapide débat à l'Assemblée nationale sur le présent article, le nécessaire respect par la France de la directive TVA pouvait se faire de plusieurs façons, la Commission européenne reprochant à la France la « double exonération » (de TVA et d'impôt sur les spectacles) dont bénéficient les droits d'entrée de (nombreuses) manifestations sportives qui se déroulent dans des communes ayant décidé de ne pas percevoir cet impôt.

Ainsi, il était également envisageable :

- de ne plus permettre aux communes d'exonérer complètement les droits d'entrée des principales disciplines sportives, afin d'éliminer le risque de double exonération ;

- ou même, tout simplement, d'appliquer à la lettre le droit en vigueur, qui pose bien le principe (non appliqué dans la réalité) selon lequel seuls sont exonérés de TVA les « droits d'entrée perçus par les organisateurs de réunions sportives soumises à l'impôt sur les spectacles, jeux et divertissements ».

Pour autant, votre rapporteur général considère que la solution retenue par l'Assemblée nationale est la meilleure. En effet, elle présente le double avantage de la simplicité et du respect de la compétitivité des clubs sportifs français.

La simplicité découlera naturellement de l'application d'un impôt unique à taux unique sur l'ensemble du territoire, par contraste avec la situation actuelle.

Quant à la compétitivité, elle sera préservée :

- au niveau national, par l'harmonisation des conditions de concurrence, alors qu'actuellement les décisions des communes peuvent créer des biais significatifs sur les recettes de billetterie des clubs ;

- et au niveau européen, par un allégement global des charges pesant sur les clubs, alors que certains d'entre eux, en concurrence sportive et financière avec de grands clubs d'autres pays, subissaient à la fois une imposition plus lourde que la future TVA à taux réduit, et une taxe sur les salaires, du fait, précisément, de cette « fausse exonération » de TVA.

C'est pourquoi il convient d'adopter cet article tel que l'a voté l'Assemblée nationale.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.


* 9 Loi n° 59-1472 du 28 décembre 1959 instituant un impôt annuel unique sur les revenus des personnes physiques.

* 10 Article 75 de la loi n° 2005-1719 du 30 décembre 2005 de finances pour 2006.

* 11 La baisse du taux marginal supérieur d'imposition a également entraîné une baisse d'impôt significative pour les ménages du dernier décile.

* 12 Article 6 de la loi n° 2010-1657 du 29 décembre 2010 de finances pour 2011.

* 13 Article 2 de la loi n° 2012-1509 du 29 décembre 2012 de finances pour 2013.

* 14 Dominique Lefebvre et François Auvigne, Rapport sur la fiscalité des ménages, avril 2014.

* 15 La prime pour l'emploi (PPE) étant un crédit d'impôt, bénéficiant aux foyers fiscaux dont au moins l'un des membres exerce une activité professionnelle mais dont les revenus d'activité sont compris entre 0,3 et 1,25 SMIC, elle donne lieu à une restitution, déduite automatiquement de la cotisation d'IR ou versée par chèque du Trésor public, selon les cas.

* 16 Loi n° 2007-1223 du 21 août 2007 en faveur du travail, de l'emploi et du pouvoir d'achat.

* 17 Cf. article 3 de la loi n° 2012-958 du 16 août 2012 de finances rectificative pour 2012.

* 18 Vieillis en 2013.

* 19 Direction générale du Trésor, estimation réalisée à partir d'un échantillon de 500 000 déclarations de revenus 2012, vieillis pour 2013.

* 20 Rendement brut, hors suppression du prélèvement forfaitaire libératoire et hors créneaux et imputations du prélèvement forfaitaire obligatoire, estimé par la direction générale du Trésor, à partir d'un échantillon de 500 000 déclarations de revenus 2012, vieillis pour 2013.

* 21 Loi n° 2012-1509 du 29 décembre 2012 de finances pour 2013.

* 22 Loi n° 2013-1278 du 29 décembre 2013 de finances pour 2014.

* 23 Article 4 de la loi n° 2010-1657 du 29 décembre 2010 de finances pour 2011.

* 24 Il est précisé que le chiffrage de cette mesure est « fragile » car les revenus concernés ne sont pas observables dans les déclarations de revenus, que ce soit pour les revenus 2012 où ils ne sont pas déclarés ou pour les revenus 2013 car ils sont inclus.

* 25 Pour l'imposition des revenus de 2011 et des revenus de 2012, les seuils du barème de l'IR n'ont pas été revalorisés en fonction de l'inflation. La désindexation du barème a entraîné une augmentation des recettes d'IR d'environ 3,5 milliards d'euros cumulés sur 2012 et 2013. Elle a également entraîné des « effets secondaires » sur les seuils d'exonération et d'allègement en matière de fiscalité directe locale et de prélèvements sociaux.

* 26 Article 2 de la loi n° 2013-1278 du 29 décembre 2013 de finances pour 2014.

* 27 Pour l'imposition des revenus perçus en 2011 et 2012.

* 28 Bernard Cazeneuve, ministre délégué au budget, cité par Le Monde, « Trois mesures en faveur du pouvoir d'achat des ménages modestes », 17 octobre 2013.

* 29 Article 1er de la loi n° 2014-891 du 8 août 2014 de finances rectificative pour 2014.

* 30 Selon l'évaluation préalable annexée au projet de loi de finances rectificative pour 2014, 3,7 millions de foyers fiscaux devaient bénéficier de la mesure, pour un coût évalué à 1,16 milliard d'euros.

* 31 Article 1er du projet de loi de financement rectificative de la sécurité sociale pour 2014.

* 32 Évaluation préalable annexée au projet de loi de finances rectificative pour 2014.

* 33 Par rapport à la législation de 2014, hors réduction d'impôt exceptionnelle, en intégrant la revalorisation de 0,5 % des tranches du barème.

* 34 Pour leur fraction de revenus située entre 6 041 euros et 12 051 euros (correspondant aux limites de l'actuelle tranche à 5,5 % revalorisées de 0,5 %).

* 35 Par rapport à la législation de 2014, hors réduction d'impôt exceptionnelle, en intégrant la revalorisation de 0,5 % des tranches du barème.

* 36 Hors limites de la tranche à 5,5 % supprimée par le présent article.

* 37 Par rapport à la législation théoriquement applicable, hors réduction d'impôt exceptionnelle. Par rapport à la législation effectivement appliquée en 2014, comprenant la réduction d'impôt exceptionnelle, le coût de la réforme s'élève à près de 2 milliards d'euros.

* 38 13 900 euros pour la première part de quotient familial et 3 711 euros par demi-part supplémentaire.

* 39 Cette réduction était dégressive jusqu'à 1,3 fois SMIC (soit 17 607 euros bruts annuels).

* 40 Évaluation préalable de l'article 7 annexée au projet de loi de financement de la sécurité sociale pour 2015.

* 41 Dominique Lefebvre et François Auvigne, Rapport sur la fiscalité des ménages, avril 2014.

* 42 Ibid., p. 4.

* 43 Ibid., p. 18.

* 44 Ibid.

* 45 Selon le tome I « Voies et moyens », annexée au présent projet de loi de finances, les recettes d'IR connaîtraient en 2015 une évolution spontanée de 1,8 milliard d'euros (+ 2,6 %) par rapport à 2014. Cette évolution s'expliquerait par : « le retour à une évolution des revenus catégoriels plus proche des tendances constatées par le passé, notamment concernant les revenus de capitaux immobiliers ».

* 46 Les recettes d'IR prévus pour 2015 sont 46,6 % plus élevées que les recettes exécutées en 2010.

* 47 Loi n° 99-1172 du 30 décembre 1999 de finances pour 2000.

* 48 L'article 18 bis de l'annexe IV du CGI précise quant à lui la liste des équipements, matériaux et appareils éligibles ainsi que les critères de performance exigés pour pouvoir bénéficier du crédit d'impôt.

* 49 Loi n° 2013-1278 du 29 décembre 2013 de finances pour 2014.

* 50 Eau chaude sanitaire.

* 51 Rapport du comité d'évaluation des dépenses fiscales et des niches sociales, juin 2011, annexe D.

* 52 Le projet de loi relatif à la transition énergétique pour la croissance verte en cours de discussion au Parlement prévoit l'installation de 7 millions de bornes de recharge à l'horizon 2030. Compte tenu de la répartition attendue entre les recharges sur les domaines privés (domicile, lieu de travail) et publics, le ministère de l'écologie estime que 90 % de ces points de charge seront installés sur le domaine privé.

* 53 Le crédit d'impôt porte sur le coût du matériel et non sur le coût de pose (main d'oeuvre), sauf deux exceptions : la pose des matériaux d'isolation des parois opaques et la pose de l'échangeur souterrain en cas d'installation de pompes à chaleur géothermiques.

* 54 Article 199 sexdecies du code général des impôts.

* 55 Pour mémoire, le tome II de l'annexe voie et moyens au projet de loi de finances pour 2014 chiffrait la dépense fiscale associée au CIDD à 660 millions d'euros. Ce coût est réactualisé à 620 millions d'euros dans le projet annuel de performances de la mission « Écologie, développement et mobilité durables » annexé au PLF 2015.

* 56 Source : compte-rendu des débats de l'Assemblée nationale relatifs à l'article 3 du projet de loi de finances pour 2015, première séance du jeudi 16 octobre 2014.

* 57 Auparavant, les plus-values immobilières étaient soumises aux tranches progressives de l'impôt sur le revenu.

* 58 Loi n° 2003-1311 du 30 décembre 2003 de finances pour 2004.

* 59 Loi n° 2012-1510 du 29 décembre 2012 de finances rectificative pour 2012.

* 60 Une instruction fiscale du 2 août 2013 avait permis que ce nouveau régime d'imposition des plus-values de cessions de terrains bâtis soit applicable dès le 1er septembre 2013, soit bien avant l'examen de cette disposition par le Parlement.

* 61 Loi n° 2011-1117 du 19 septembre 2011.

* 62 Instruction fiscale du 10 septembre 2014 portant nouvelles modalités de détermination des plus-values de cession de terrains à bâtir pour les cessions réalisées à compter du 1er septembre 2014.

* 63 Soient des zones d'urbanisation continue de plus de 50 000 habitants « où existe un déséquilibre marqué entre l'offre et la demande de logements, entraînant des difficultés sérieuses d'accès au logement sur l'ensemble du parc résidentiel existant, qui se caractérisent notamment par le niveau élevé de loyers, le niveau élevé des prix d'acquisition des logements anciens ou le nombre élevé de demandes de logements par rapport au nombre d'emménagements annuels dans le parc locatif social » (article 232 du code général des impôts).

* 64 Construction de logements - résultats à fin septembre 2014 (France entière), Chiffres et statistiques n° 571, octobre 2014, Commissariat général au développement durable.

* 65 Compte du logement 2012, Premiers résultats 2013 du Commissariat général au développement durable, février 2014.

* 66 Article R. 304-1 du code de la construction et de l'habitation :

« Pour l'application de certaines aides au logement, un arrêté des ministres chargés du logement et du budget, révisé au moins tous les trois ans, établit un classement des communes du territoire national en zones géographiques en fonction du déséquilibre entre l'offre et la demande de logements.

« Ces zones sont désignées, par ordre de déséquilibre décroissant, sous les lettres A bis, A, B1, B2 et C. La zone A bis est incluse dans la zone A, les zones B1 et B2 forment la zone B. »

* 67 Au titre de la deuxième émission des revenus 2013.

* 68 La réduction d'impôt est imputée au titre de l'année d'achèvement du logement ou de son acquisition si elle est postérieure ou au titre de l'année de souscription de parts de SPCI.

* 69 En effet, pour une acquisition, une construction ou une souscription de parts de 300 000 euros, la réduction d'impôt s'élèvera à 69 000 euros sur six ans, soit 11 500 euros par an.

* 70 En vertu des articles L. 351-2-1 du code de la construction et de l'habitation pour l'aide personnalisée au logement (APL), L. 542-2 du code de sécurité sociale pour l'aide personnelle à caractère familial (ALF) et L. 831-1 du code de sécurité sociale pour l'aide personnelle à caractère social (ALS).

* 71 Conjoncture de l'immobilier - résultats au deuxième trimestre 2014, Chiffres et statistiques n° 564, octobre 2014, Commissariat général au développement durable.

* 72 Note de conjoncture, INSEE, juin 2014.

* 73 Construction de logements - résultats à fin septembre 2014 (France entière), Chiffres et statistiques n° 571, octobre 2014, Commissariat général au développement durable.

* 74 « Étude sur la fiscalité immobilière en Europe » du cabinet Fidal, 20 octobre 2014.

* 75 Compte-rendu intégral des débats du 25 novembre 2013.

* 76 Un amendement identique de Valérie Rabault, rapporteure générale du Budget à l'Assemblée nationale, a été retiré en séance.

* 77 Loi n° 2012-1509 du 20 décembre 2012.

* 78 Une telle description peut se trouver, par exemple, dans le rapport général n° 111 (2010-2011) de notre collègue Philippe Marini, commentaire de l'article 14. Cet article, devenu l'article 38 de la loi n° 2010-1657 du 29 décembre 2010 de finances pour 2011, est le dernier aménagement d'ampleur de ces réductions d'impôt.

* 79 Le plafond annuel de l'avantage fiscal est de 18 000 euros pour un investissement au travers de certains fonds.

* 80 Article 790 du code général des impôts.

* 81 Article 790 A du même code.

* 82 Article 790 B du même code.

* 83 Article 790 D du même code.

* 84 Article 790 E du même code.

* 85 Article 790 F du même code.

* 86 Article 790 G du même code.

* 87 Cf. article 5 de la loi n° 2012-958 du 16 août 2012 de finances rectificative pour 2012.

* 88 Loi n° 2005-841 du 29 juillet 2005 relative au développement des services à la personne et portant diverses mesures en faveur de la cohésion sociale.

* 89 Loi n° 2007-1822 du 24 décembre 2007 de finances pour 2008.

* 90 Loi n° 2009-1675 du 30 décembre 2009 de finances rectificative pour 2009.

* 91 Loi n° 2013-1278 du 29 décembre 2013 de finances pour 2014.

* 92 Loi n° 2011-1978 du 28 décembre 2011 de finances rectificative pour 2011.

* 93 Le régime des plus-values immobilières prévu à l'article 150 U du code général des impôts concerne les cessions réalisées par les personnes physiques ainsi que les sociétés ou groupements relevant des articles 8 à 8 ter du code général des impôts, ce qui couvre notamment les sociétés en nom collectif et les sociétés en commandite simple n'ayant pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, ou encore les sociétés civiles professionnelles.

* 94 Loi n° 2013-1279 du 29 décembre 2013 de finances rectificative pour 2013.

* 95 La commission des finances de l'Assemblée nationale avait auparavant émis un avis défavorable à l'amendement présenté.

* 96 Loi n° 99-1172 du 30 décembre 1999 de finances pour 2000.

* 97 Auparavant, la franchise s'appliquait jusqu'à 250 000 francs.

* 98 Rapport sur l'impact de la mise en oeuvre du CICE sur la fiscalité du secteur privé non lucratif, Yves Blein, Laurent Grandguillaume, Jérôme Guedj, Régis Juanico, décembre 2013.

* 99 Rapport du comité d'évaluation des dépenses fiscales et des niches sociales, présidé par Henri Guillaume, juin 2011 ; dépense fiscale n° 320116.

* 100 Source : JO Sénat, 20 mai 2010, page 1282, réponse du secrétaire d'État chargé du commerce, de l'artisanat, des petites et moyennes entreprises, du tourisme, des services et de la consommation à la question écrite n° 12234 de Caroline Dumas.

* 101 Source : tome II du fascicule « Voies et moyens » annexé au projet de loi de finances pour 2015, dépense fiscale n° 230203.

* 102 Cet article prévoit que les dépenses fiscales ou niches sociales créées ou modifiées à partir du 1er janvier 2015 feront l'objet d'une évaluation présentée par le Gouvernement au Parlement, au plus tard six mois avant l'expiration du délai pour lequel la mesure a été adoptée.

* 103 Article 793 bis du code général des impôts.

* 104 Article 885 H du même code.

* 105 Loi n° 2013-1278 du 29 décembre 2013 de finances pour 2014.

* 106 Selon le bulletin officiel des finances publiques, le « contrat unique de construction » correspond à trois types de contrats :

- le contrat de promotion immobilière (article L. 221-1 du code de la construction et de l'habitation) ;

- le contrat de construction d'une maison individuelle avec fourniture de plan (article L. 231-1 du code de la construction et de l'habitation) ;

- le contrat de construction d'une maison individuelle sans fourniture de plan (article L. 232-1 du code de la construction et de l'habitation).

* 107 Par ailleurs, lorsque la limite de 60 000 euros est atteinte en cours d'année, l'organisme ne peut plus bénéficier de l'exonération de TVA au titre des revenus accessoires issus de ventes à ses membres, à compter du premier jour du mois suivant celui au cours duquel cette limite a été dépassée.

* 108 Les éléments soulignés le sont par votre rapporteur général.

* 109 Source : évaluation des voies et moyens, tome II (dépenses fiscales), annexée au projet de loi de finances pour 2015.

* 110 Ces prêts sont versés par la Caisse des dépôts et consignations aux bailleurs sociaux sous réserve de l'établissement d'une convention fixant notamment un plafond de ressources et de loyer ainsi que des normes d'habilité.

* 111 Article 278 sexies A du code général des impôts.

* 112 Rapport n° 2013-M-095-02 « Les taxes à faible rendement», février 2014.

* 113 Le tarif forfaitaire de 5 euros a été institué, dans un souci de simplification, par la loi de finances pour 2007. Auparavant, différents tarifs s'appliquaient en fonction des caractéristiques de l'appareil.

* 114 « Their taxes are few, because their government is just » Rights of Man, Thomas Paine, 1792.

* 115 Compte-rendu de la séance du 10 avril 2014.

* 116 Article 1560 du code général des impôts. En outre, l'article 1562 du même code prévoit des cas dans lesquels un demi-tarif peut être appliqué.

* 117 Cette exemption totale d'impôt sur les spectacles est, de ce fait, applicable aux compétitions relevant des activités sportives ci-après : aïkido, athlétisme, aviron, badminton, balle au tambourin, ballon au poing, ball-trap, base-ball, boxe française, canne, canoë-kayak, char à voile, escalade, escrime, football américain, gymnastique, haltérophilie, handball, hockey sur gazon, javelot-tir sur cible, jeu de paume, judo, karaté, kendo, longue paume, lutte, motonautisme, natation, parachutisme, patinage à roulettes, pelote basque, pentathlon, pétanque et jeu provençal, skate-board, ski, squash-raquettes, sports de boules, sports de quilles, surf, taekwondo, tennis de table, tir, tir à l'arc, trampoline, triathlon, twirling-bâton et volley-ball.

* 118 3° de l'article 261 E du code général des impôts.

* 119 Directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée.