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Projet de loi autorisant l'approbation de l'accord entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement de la Principauté d'Andorre relatif à l'échange de renseignements en matière fiscale

7 juillet 2010 : Andorre ( rapport - première lecture )

B. DES ACCORDS VISANT À ACCROÎTRE LA TRANSPARENCE FISCALE

1. Article 5 : l'échange de renseignements uniquement sur demande

L'article 539(*) des accords traite du coeur du dispositif conventionnel, l'échange de renseignements sur demande. Celui-ci pose le principe selon lequel l'autorité compétente de la partie requise est tenue de fournir les informations demandées par la partie requérante.

Votre rapporteur constate donc que n'entrent pas dans le champ d'application de l'accord les échanges automatiques ou spontanés de renseignements, mais uniquement ceux requis à l'occasion notamment d'un contrôle, d'une enquête ou d'une investigation fiscale spécifique. Les renseignements ainsi échangés concernent à la fois la matière fiscale non pénale, et pénale.

Aux termes de cette obligation de transmission, la partie requise doit prendre toutes les mesures adéquates de collecte des renseignements nécessaires, si elle ne dispose pas des informations suffisantes afin de donner suite à la demande.

Cet échange concerne aussi bien les renseignements détenus par les banques et les institutions financières que les informations intéressant notamment les propriétaires juridiques, les bénéficiaires effectifs des sociétés, les fiduciaires et les fondateurs40(*). En visant expressément toutes les personnes pouvant bénéficier de certains privilèges en droit interne, ces stipulations prévoient clairement que de tels privilèges ne peuvent justifier le rejet d'une demande de renseignements.

Conformément au rapport « améliorer l'accès aux renseignements bancaires à des fins fiscales » de l'OCDE publié en 2000, l'accès aux renseignements détenus notamment par les banques peut s'effectuer tant par le biais d'une procédure judiciaire qu'administrative. Ces renseignements concernent généralement les comptes ou les opérations, l'identité ou la structure juridique des titulaires des comptes.

Afin d'éviter « toute pêche » à de tels renseignements, les accords mentionnent expressément les informations devant être fournies à l'Etat afin de démontrer la pertinence vraisemblable des données demandées. Il s'agit notamment de :

- l'identité de la personne faisant l'objet du contrôle ou de l'enquête ;

- la période sur laquelle porte la demande de renseignements ;

- la nature des renseignements demandés et la forme sous laquelle la Partie requérante souhaite les recevoir ;

- le but fiscal dans lequel les renseignements sont demandés ;

- les raisons conduisant à penser que les renseignements demandés sont détenus par la Partie requise ou sont en la possession ou sous le contrôle de celle-ci, ou peuvent être obtenus par une personne relevant de sa compétence ; 

- les nom et adresse de toute personne susceptible de détenir ou contrôler ou d'être en mesure d'obtenir les renseignements demandés, s'ils sont connus ;

- une déclaration attestant de la conformité de la demande aux dispositions législatives. De surcroît, les accords signés avec Gibraltar, l'Île de Man et les Îles Vierges britanniques prévoient que cette déclaration atteste du fait que la partie requise en réponse pourrait, dans des circonstances similaires, obtenir les renseignements demandés dans le cadre normal de ses pratiques administratives.

Dans le cas des accords conclus avec l'Île de Man, Guernesey et Jersey, il est expressément stipulé que doivent être fournies « les raisons qui donnent à penser que les renseignements demandés sont pertinents pour l'administration et l'application des dispositions fiscales de la partie requérante »41(*).

S'agissant de la procédure d'instruction, les différents accords prévoient un accusé de réception de la demande dans les soixante jours ainsi que la notification éventuelle à la partie requérante, dans un délai de quatre-vingt-dix jours, de l'incapacité de transmettre les renseignements recherchés en indiquant les raisons de cet échec.

Votre rapporteur constate que les accords conclus avec l'Île de Man, Guernesey et Jersey ne définissent pas précisément de limite dans le temps mais imposent de transmettre « dans les plus brefs délais les renseignements demandés ».

L'accord signé avec les Îles Vierges britanniques précise, contrairement aux autres accords, que si les renseignements reçus ne sont pas jugés suffisants par la partie requise, cette dernière en informe la partie requérante et sollicite les renseignements complémentaires nécessaires au traitement de la demande.

2. Article 6 : les contrôles fiscaux à l'étranger, une solution alternative à la demande de renseignements

L'article 642(*) régit les modalités des contrôles fiscaux à l'étranger. La partie requise peut autoriser des représentants de la partie requérante à entrer sur son territoire afin d'interroger des personnes et examiner des documents, sous réserve du consentement écrit préalable des personnes concernées.

Ce contrôle doit être organisé après un préavis raisonnable de la partie requérante. Son autorisation ainsi que les conditions de son déroulement relèvent du ressort exclusif de la partie requise.

Votre rapporteur considère que cette disposition constitue une réponse pertinente au problème de ressources limitées des petits territoires dans le cadre du traitement des demandes. Elle leur évite d'avoir à utiliser leurs propres ressources pour la collecte des renseignements, en autorisant les représentants de la partie requérante à les obtenir directement en se déplaçant dans le cadre d'un contrôle fiscal43(*).

Dans un tel cas, la date et le lieu du contrôle sont communiqués « aussi rapidement que possible » à l'autorité compétente de la partie requérante pour réaliser le contrôle.

3. Article 7 : un rejet de la demande non discrétionnaire

L'article 744(*) tend à définir les conditions motivant le rejet d'une demande d'échange de renseignements. Aux termes de cet article, la partie requise « peut refuser l'assistance » dans les conditions suivantes lorsque :

- la demande n'est pas soumise conformément aux stipulations de l'accord ;

la divulgation des renseignements demandés serait contraire à l'ordre public ;

la partie requérante ne pourrait pas obtenir de tels renseignements  dans des circonstances similaires, en vertu de son propre droit, pour l'application de sa propre législation fiscale ;

- les renseignements sont demandés pour appliquer une disposition de législation fiscale de l'Etat requérant de nature discriminatoire à l'encontre d'un ressortissant ou d'un citoyen de l'Etat requis45(*) ;

- « la créance fiscale faisant l'objet de la demande est contestée » ;

les renseignements sont couverts par le « legal privilege46(*) » ou sont de nature à divulguer « un secret commercial, industriel ou professionnel ou un procédé commercial » ; cette exception ne s'applique cependant pas aux informations relatives à la propriété juridique de sociétés, fondations ou fiduciaires, et aux renseignements connexes.

S'agissant plus particulièrement de l'accord conclu avec le Liechtenstein, celui-ci complète cette liste par la possibilité de refuser d'échanger des renseignements qui conduiraient à « exécuter des mesures administratives en désaccord avec ses dispositions législatives et réglementaires et ses pratiques administratives [...] »47(*);

Enfin les accords signés avec Jersey, Guernesey, l'Île de Man et les Îles Vierges britanniques prévoient le rejet d'une demande lorsque « la partie requérante n'a pas utilisé tous les moyens en son pouvoir sur son propre territoire pour obtenir les renseignements, hormis ceux susceptibles de soulever des difficultés disproportionnées ».

4. Article 8 : un échange respectueux des droits des contribuables

Au-delà de l'insertion de stipulations protectrices des droits des contribuables prévues à l'article 1er48(*), à l'article 649(*) ou l'article 750(*), votre rapporteur se félicite que le renforcement de la lutte contre la fraude fiscale soit néanmoins articulé avec la nécessaire confidentialité attachée à la nature de certains renseignements.

En premier lieu, l'article 851(*) pose le principe de la confidentialité de toutes les informations reçues par l'autorité compétente d'une partie contractante, que ce soit la partie requise ou requérante. Elles ne peuvent donc être utilisées à d'autres fins que celles visées à l'article 1er 52(*), sans autorisation préalable, écrite et expresse de la partie requise.

En second lieu, cet article précise que les renseignements transmis ne peuvent être divulgués à des autorités (y compris les autorités judiciaires et administratives) autres que celles concernées par ces fins, c'est-à dire l'établissement, la perception, le recouvrement ou l'exécution de l'impôt concerné, d'une part, ou les poursuites et enquêtes, d'autre part. Ils peuvent être communiqués au contribuable, sans obligation toutefois de le faire.

La rédaction de cet article tel que figurant dans les différents accords est globalement conforme au modèle OCDE53(*). Votre rapporteur constate néanmoins qu'elle ne permet aucune exception à l'interdiction de divulgation des renseignements à un tiers, « autorité étrangère » à l'application de la législation fiscale, contrairement au modèle OCDE qui l'admet si l'autorité compétente de la partie requise l'autorise.

5. Article 9 : un traitement de la répartition des frais, symbole des avancées de la partie française.

Contrairement aux articles précédents, votre rapporteur note que la question des frais ne donne pas lieu à un consensus sur leur répartition.

Le modèle OCDE propose que les parties contractantes répartissent d'un commun accord les frais exposés pour l'assistance.

Les accords conclus respectivement avec Jersey et Guernesey stipulent que l'Etat requérant rembourse les frais directs. Ceux-ci se distinguent des frais d'administration ordinaires ainsi que des frais généraux engagés pour le traitement de la demande. Les modalités d'application de cet article prévoient la consultation entre les autorités compétentes lorsque les frais à engager « risquent d'être importants ».

Quant aux accords avec les Îles Vierges britanniques et l'Île de Man, ceux-ci prévoient que les frais extraordinaires directs sont remboursés par l'Etat requérant. Si le premier ne mentionne pas la répartition des frais ordinaires, le second précise qu'ils sont pris en charge par la partie requise.

Votre rapporteur se félicite que les accords conclus avec la Principauté d'Andorre, les Bermudes, Saint-Marin, les Bahamas, les Îles Turques et Caïques, les Îles Caïmans et Gibraltar stipulent que si les frais ordinaires sont pris en charge par la partie requise, le remboursement des frais extraordinaires n'est pas automatique. Il doit être demandé à la partie requérante.

Enfin, l'accord conclu avec le Liechtenstein ne contient aucune disposition relative à la répartition des frais. Ce dernier ne dispose donc d'aucune action récursoire contre la partie française au titre des frais administratifs engagés pour le traitement de la demande.

6. Article 10 : un renforcement de l'effectivité des accords

Conformément au modèle OCDE, l'article 1054(*) de la quasi-totalité des accords stipule que « Les Parties contractantes adoptent toute législation nécessaire pour se conformer au présent Accord et lui donner effet. »

L'accord avec Jersey est néanmoins dépourvu d'une telle clause. Il constitue le premier accord d'échange de renseignements signé par la France dans un contexte international, qui selon le Gouvernement, ne permettait pas d'imposer une telle clause d'effectivité. Pour autant, Jersey est contraint de respecter ses engagements au titre de la relation conventionnelle. En outre, la mise en oeuvre de cet accord sera examinée dans le cadre du forum mondial.

Votre rapporteur se félicite que la partie française ait pu obtenir, dans les négociations qui ont suivi, non seulement l'inscription de cette clause dans les onze autres accords, mais soit parvenue à l'améliorer de manière significative dans huit d'entre eux : la Principauté d'Andorre, les Bahamas, les Bermudes, les Îles Caïmans, Gibraltar, le Liechtenstein, Saint-Marin, et les Îles Turques et Caïques. En effet, la rédaction de l'article 10 a été complétée, à l'initiative de la partie française, afin de s'assurer de la disponibilité des renseignements, de leur accès ainsi que de la réalisation de l'échange.


* 39 Cf. article 4 s'agissant de l'accord avec le gouvernement de l'Île de Man.

* 40 Votre rapporteur relève toutefois que le présent article relatif à l'échange des renseignements sur demande des accords conclus avec les Bahamas, Gibraltar, l'Île de Man, Jersey, et les Îles Vierges britanniques « n'oblige pas les Parties à obtenir ou fournir les renseignements en matière des sociétés cotées ou des dispositifs de placement collectif publics si ces renseignements ne peuvent être obtenus sans susciter des difficultés disproportionnées ».

* 41 Cf. le (e) du 4 de l'article 4 de l'accord de l'Île de Man, le (e) du 4 de l'article 5 de l'accord avec Guernesey et le (e) du 4 de l'article 5 de l'accord avec Jersey.

* 42 Cf. article 5 s'agissant de l'accord avec le gouvernement de l'Île de Man.

* 43 Votre rapporteur observe que les accords du Liechtenstein et des Îles Vierges britanniques limitent le droit d'assister au contrôle fiscal à la « phase appropriée du contrôle fiscal ».

* 44 Cf. article 6 s'agissant de l'accord avec le gouvernement de l'Île de Man.

* 45 Cette stipulation est absente de l'accord conclu avec Gibraltar.

* 46 C'est-à-dire des informations échangées dans le cadre de la relation avocat-client.

* 47 Sous réserve que les informations requises ne soient pas relatives à la propriété juridique de sociétés, fondations ou fiduciaires, et aux renseignements connexes. 

* 48 L'application des droits et protections des personnes s'exerce « dans la mesure où ils n'entravent ou ne retardent pas indûment un échange effectif de renseignements ».

* 49 L'article 6 (article 5 de l'accord avec l'Île de Man) soumet au « consentement écrit et préalable des personnes concernées » l'autorisation des représentants de la partie requérante d'interroger les personnes physiques sur le territoire de la partie requise.

* 50 L'article 7 (article 6 de l'accord avec l'Île de Man) prévoit le rejet d'une demande de renseignements destinée à permettre l'application d'une disposition de législation fiscale de l'Etat requérant de nature discriminatoire à l'encontre d'un ressortissant ou d'un citoyen de l'Etat requis.

* 51 Cf. article 7 de l'accord avec l'ile de Man.

* 52 L'article 7 de l'accord avec Jersey et celui avec Guernesey, ainsi que l'article 6 de l'accord avec l'Île de Man précisent que les renseignements ne peuvent être utilisés qu'aux fins visées à l'article 1er, « y compris pour les décisions en matière de recours ».

* 53 Certaines différences rédactionnelles constituent une amélioration. Ainsi, sont visées les décisions de justice et non les décisions judiciaires, mentionnées dans le modèle OCDE, qui peuvent divulguer les renseignements demandés.

* 54 Cf. les articles 9 des accords signés respectivement avec l'Île de Man et avec le Liechtenstein.

Cf. les articles 11 des accords conclus respectivement avec les Bahamas et les Îles Vierges britanniques. Quant à l'article 10 des accords conclus avec ces deux parties, il précise les modalités linguistiques, en anglais ou français, des demandes d'assistance, adressées à, ou par, la France, selon le cas.