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Projet de loi de finances rectificative pour 2012 : rapport

23 juillet 2012 : Budget : loi de finances rectificative 2012 - rapport ( rapport - première lecture )
ARTICLE 27 - (Art. 137-16 du code de la sécurité sociale) - Hausse du forfait social

Commentaire : le présent article propose de porter de 8 à 20 % la contribution à la charge des employeurs, dite « forfait social », assise sur les éléments de rémunération qui sont, à la fois, exclus de l'assiette des cotisations de sécurité sociale et assujettis à la contribution sociale généralisée (CSG). Un taux de 8 % est maintenu pour la prévoyance complémentaire.

I. LE DROIT EXISTANT

A. LES EXEMPTIONS D'ASSIETTE DE COTISATIONS SOCIALES

1. Certains éléments de rémunération n'entrent pas dans l'assiette des cotisations sociales

En vertu de l'article L. 242-1 du code de la sécurité sociale, l'assiette des cotisations de sécurité sociale recouvre l'ensemble des salaires et avantages versés au salarié en contrepartie ou à l'occasion de son travail :

« Pour le calcul des cotisations des assurances sociales, des accidents du travail et des allocations familiales, sont considérées comme rémunérations toutes les sommes versées aux travailleurs en contrepartie ou à l'occasion du travail, notamment les salaires ou gains, les indemnités de congés payés, le montant des retenues pour cotisations ouvrières, les indemnités, primes, gratifications et tous autres avantages en argent, les avantages en nature, ainsi que les sommes perçues directement ou par l'entremise d'un tiers à titre de pourboire. La compensation salariale d'une perte de rémunération induite par une mesure de réduction du temps de travail est également considérée comme une rémunération, qu'elle prenne la forme, notamment, d'un complément différentiel de salaire ou d'une hausse du taux de salaire horaire ».

Cependant, les salariés peuvent bénéficier d'éléments de rémunérations qui n'entrent pas dans l'assiette des cotisations sociales. Il en est ainsi des dispositifs de participation ; des chèques-vacances et tickets-restaurant ; du financement de la prévoyance complémentaire ou de la retraite supplémentaire ; des indemnités versées dans certains cas de rupture de travail.

Ces dispositifs font partie de ce que l'on appelle les exemptions d'assiette qui, avec les exonérations de cotisations sociales, constituent l'un des principaux types de « niches sociales ».

2. Une perte de recettes pour la sécurité sociale de 9,7 milliards d'euros en 2012

L'ensemble de ces dispositifs représente une perte d'assiette, et donc de recettes, importante pour la sécurité sociale, évaluée à 9,7 milliards d'euros en 2012 et répartis comme suit :

Montant des exemptions d'assiette en 2012

(en milliards d'euros)

Dispositifs

Assiette exemptée

Cotisations équivalentes

Participation financière et actionnariat salarié

18,3

2,8

Dont : participation

7,0

 

Dont : intéressement

6,7

 

Dont : plan d'épargne en entreprise (PEE)

1,4

 

Dont : stock-options et actions gratuites

3,2

 

Protection sociale complémentaire en entreprise

17,6

2,9

Dont : prévoyance complémentaire

12,6

 

Dont : retraite supplémentaire

4,6

 

Dont : plan d'épargne retraite collective (PERCO)

0,4

 

Aides directes consenties aux salariés

7,4

2,3

Dont : titres restaurant

3,2

 

Dont : chèques-vacances

0,9

 

Dont : avantages accordés par les comités d'entreprises

3,0

 

Dont : CESU préfinancé

0,3

 

Indemnités de rupture

4,7

1,2

Dont : indemnités de licenciement

3,8

 

Dont : indemnités de mise à la retraite

0,0

 

Dont : indemnités de rupture conventionnelle

0,9

 

Prime

2,9

0,4

Prime de partage des profits (PLRSS 2011)

2,9

 

Divers

0,0

 

Exploitation de l'image collective du sportif

0,0

 

Total

50,9

9,7

Source : annexe 5 au projet de loi de financement de la sécurité sociale pour 2012

Les exemptions d'assiette connaissent, par ailleurs, un fort dynamisme, comme le rappelle l'annexe 5 au projet de loi de financement de la sécurité sociale pour 2012 :

« Les dispositifs d'exemptions d'assiette se caractérisent quant à eux par un dynamisme qui se prolonge durablement et bien au-delà de leur phase de montée en charge initiale. Malgré l'ancienneté des principaux dispositifs, ils continuent d'évoluer encore nettement plus rapidement que l'assiette des cotisations ce qui ne permet pas d'écarter des effets de substitution avec les rémunérations ordinaires quand bien même sont prévues au niveau de chaque entreprise des clauses de non-substitution avec des éléments de rémunération existants, lesquelles jouent surtout à court terme ».

Le tableau ci-après donne les taux d'évolution annuels moyens des exemptions d'assiette en comparaison avec celui de la masse salariale, assiette des cotisations sociales.

Evolution des principales exemptions d'assiette entre 2000 et 2009

 

Montants en millions d'euros au titre de l'exercice

Taux d'évolution annuel moyen 2000-2009

Participation

4 502

7 000

6 963

5 911

3,1 %

Intéressement

3 394

5 700

5 858

5 664

5,9 %

Plans d'épargne en entreprise

856

1 300

1 489

1 239

4,2 %

Total épargne salariale

8 752

14 000

14 310

12 814

4,3 %

Titres restaurant

1 483

1 978

2 508

2 609

6,5 %

Retraite supplémentaire et prévoyance complémentaire

n.d.

12 904

15 634

15 328

4,4 %

Masse salariale

358 732

423 730

481 458

475 681

3,2 %

Source : annexe 5 au projet de loi de financement de la sécurité sociale pour 2012

B. LE FORFAIT SOCIAL : UNE TAXE SUR LES EXEMPTIONS D'ASSIETTE DE COTISATIONS SOCIALES

Suivant les conclusions de nombreux travaux sur les « niches sociales », notamment de la Cour des comptes, la loi de financement de la sécurité sociale pour 2009 a instauré une taxe sur ces éléments de rémunération qui sont exclus de l'assiette de cotisations sociales.

L'article L. 137-15 du code de la sécurité sociale pose ainsi le principe général d'un assujettissement au « forfait social » de l'ensemble des rémunérations ou gains répondant à un double critère d'assujettissement à la CSG et d'exclusion de l'assiette des cotisations de sécurité sociale.

Le dispositif retenu permet ainsi de soumettre automatiquement toute nouvelle exemption d'assiette de cotisations de sécurité sociale au « forfait social ». Les dérogations à ce principe doivent a contrario être explicitement définies à l'article précité.

1. Les éléments de rémunérations soumis au forfait social

a) L'assiette principale du forfait social

Par déduction du principe général posé à l'article L. 137-15 du code de la sécurité sociale et en l'état actuel du droit, sont soumis au « forfait social » :

- les sommes versées au titre de l'intéressement, du supplément d'intéressement, de l'intéressement de projet et de la prime exceptionnelle d'intéressement créée par la loi n° 2008-1258 du 3 décembre 2008 en faveur des revenus du travail ;

- les sommes versées au titre de la participation et du supplément de réserve spéciale de participation ;

- les abondements de l'employeur aux plans d'épargne d'entreprise (PEE), aux plans d'épargne interentreprises (PEI) et aux plans d'épargne retraite collectif (PERCO) ;

- les contributions des employeurs au financement des régimes de retraite supplémentaire, à l'exclusion des « retraites chapeau » déjà assujetties à une contribution spécifique (article L. 137-11 du code de la sécurité sociale) ;

- les bonus exceptionnels outre-mer créés par la loi n° 2009-594 du 27 mai 2009 pour le développement économique des outre mer ;

- la prime de partage de la valeur ajoutée introduite par la loi de financement rectificative de la sécurité sociale pour 2011.

b) Les extensions d'assiette et la fusion avec la « taxe prévoyance »

Par ailleurs, ont également été inclus dans l'assiette du forfait social :

- les sommes versées au titre de l'épargne salariale aux personnes mentionnées à l'article L. 3312-3 du code du travail (chefs d'entreprise, gérants majoritaires, conjoint de collaborateurs ou conjoint associé du chef d'entreprise) ;

- les jetons de présence et rémunérations exceptionnelles allouées aux membres de conseils d'administration et de surveillance.

La loi de financement de la sécurité sociale pour 2012 a, quant à elle, introduit dans l'assiette du forfait social, pour les entreprises de plus de 10 salariés, les contributions des employeurs destinées au financement de prestations de prévoyance complémentaire, jusqu'alors exclues puisque soumis à une contribution patronale spécifique de 8 %.

L'augmentation du taux du forfait social à 8 % proposée par la loi de financement de la sécurité sociale pour 2012 permettait de procéder à la suppression de cette taxation ad hoc et à l'élargissement à ces sommes de l'assiette du forfait social.

La « prévoyance complémentaire » correspond à la couverture des risques incapacité-invalidité, décès et maladie au-delà de ce qui est pris en charge par la sécurité sociale.

2. Les exonérations de forfait social

Sont, en revanche, exclus explicitement de l'assiette du forfait social :

- l'avantage résultant de l'attribution de stock-options ou d'actions gratuites déjà soumis à des contributions patronales et salariales spécifiques, par ailleurs modifiées par l'article 26 du présent du projet de loi de finances rectificative ;

- la fraction des indemnités versées à l'occasion de la rupture du contrat de travail, exclue de l'assiette des cotisations et soumise à la CSG ;

- les aides directes au financement de besoins précis des salariés qui ne sont soumis à aucun prélèvement social : titres-restaurant, chèques-vacances, chèque emploi service universel (CESU), chèques-transport.

3. Une augmentation régulière du taux du forfait social depuis sa création

Le taux du forfait social a été augmenté systématiquement de 2 points chaque année depuis sa création, passant ainsi de 2 % en 2009 à 4 % en 2010, à 6 % en 2011 et à 8 % en 2012.

Son produit - 1 128 millions d'euros en 2011 - est affecté à hauteur de 5 points à la Caisse nationale d'assurance maladie des travailleurs salariés (CNAMTS) et de 3 points au Fonds de solidarité vieillesse (FSV) (dont 0,5 point affecté à la section du FSV relative à la prise en charge des majorations de pensions pour enfants).

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ 

A. UNE HAUSSE GÉNÉRALE DU FORFAIT SOCIAL À 20 %

Le A du I modifie l'article L. 137-16 du code de la sécurité sociale et porte le taux « de droit commun » du forfait social de 8 à 20 %.

B. LE MAINTIEN DU TAUX ACTUEL POUR LA PRÉVOYANCE COMPLÉMENTAIRE

Le B du I introduit un taux dérogatoire pour la prévoyance complémentaire, dont le taux reste fixé à 8 %. Ce dispositif revient en quelque sorte à maintenir indirectement l'ancienne « taxe prévoyance » qui avait fusionné avec le forfait social en 2012.

C. UN NOUVEL « AFFECTATAIRE», LA CAISSE NATIONALE D'ASSURANCE VIEILLESSE

Le C du I modifie l'affectation du produit du forfait social en prévoyant :

- d'une part, un nouvel « affectataire » : la Caisse nationale d'assurance vieillesse (CNAV) ;

- d'autre part, des clés de répartition différentes selon qu'il s'agisse du forfait social « de droit commun » à 20 % ou du forfait social « prévoyance » maintenu à 8 %.

Le produit du forfait social sera ainsi réparti conformément au tableau suivant :

 

Pour les rémunérations ou gains soumis à la contribution au taux de 20 %

Pour les rémunérations ou gains soumis à la contribution au taux de 8 %

Caisse nationale de l'assurance maladie des travailleurs salariés

5 points

5 points

Caisse nationale d'assurance vieillesse

6 points

 

Fonds mentionné à l'article L. 135-1

Dont la section mentionnée à l'article L. 135-3-1

9 points

0,5 point

3 points

0,5 point

Selon les données de l'étude d'impact relative au présent article, le gain de cette mesure s'élève à 550 millions d'euros en 2012, à 2,3 milliards d'euros en 2013 et à 2,4 milliards d'euros en 2014.

Le II du présent article prévoit une entrée en vigueur du dispositif au 1er septembre 2012.

III. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

L'Assemblée nationale a adopté, à l'initiative de Christian Eckert, rapporteur général au nom de la commission des finances, quatre amendements :

- deux amendements de précision, notamment pour « caler » la définition de l'assiette de l'ancienne taxe prévoyance sur celle mentionnée à l'article L. 137-15 du code de la sécurité sociale ;

- un amendement de coordination modifiant plusieurs références à l'article L. 135-16 dans le code de la sécurité sociale en raison des modifications apportées au contenu de cet article ;

- un amendement anticipant l'entrée en vigueur de ce dispositif au 1er août 2012, afin d'éviter tout comportement d'optimisation des employeurs entre cette date et le 1er septembre.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

A. UNE ÉPARGNE SALARIALE CONCENTREÉ DANS LES GRANDES ENTREPRISES SE SUBSTITUANT EN PARTIE AUX SALAIRES

1. Les dispositifs entrant dans l'assiette du forfait social sont principalement utilisés par des grandes entreprises

Selon les données de l'évaluation préalable du présent article, les avantages liés à l'épargne salariale (intéressement, participation, PEE, PERCO) sont à la fois concentrés :

- dans les grandes entreprises : 93,7 % des salariés des entreprises de plus de 500 salariés sont couverts par un dispositif d'épargne salariale, alors que seuls 12,7 % salariés des entreprises de moins de 10 salariés et 16,7 % de celles de moins de 50 salariés le sont ;

- et sur des salaires élevés : en 2009, 69,7 % des salariés en bénéficiaient dans les entreprises où le salaire moyen dépassait 27 390 euros, tandis que seuls 29,5 % en bénéficiaient dans celles où il était inférieur à 16 540 euros.

En outre, comme l'ajoute l'évaluation préalable du présent article : « cet effet se cumule avec le fait que les dispositifs prévoyant un abondement de l'employeur proportionné aux versements des salariés (PEE, PERCO) bénéficient par construction davantage aux salariés les mieux rémunérés, dont la capacité d'épargne est plus élevée ».

2. Un effet de substitution avec le salaire

Par ailleurs, le régime social plus favorable de l'épargne salariale comparativement aux salaires entraîne des effets d'aubaine et de substitution entre les différentes composantes de la rémunération des salariés.

Selon l'étude d'impact, dans son rapport remis au Président en 2009 sur le partage de la valeur ajoutée, Jean-Philippe Cotis estimait ainsi à 1 point du PIB l'effet de la substitution entre les sommes entrant dans l'assiette du forfait social, qui ne sont pas assujetties aux cotisations, et le reste de la masse salariale.

Par ailleurs, comme cela a été rappelé, les dispositifs d'épargne salariale sont très dynamiques. Entre 1999 et 2007, les sommes versées au titre de l'épargne salariale ont été multipliées par plus de deux, alors que la masse salariale augmentait de moins de 40 %.

3. Une notation peu satisfaisante par le comité « Guillaume »

Le rapport du comité « Guillaume » d'évaluation des dépenses fiscales et des niches sociales de juin 2011 avait attribué, sur une échelle allant de 0 (la plus mauvaise) à 3 (la meilleure), des notes globalement peu satisfaisantes aux différents dispositifs d'exemptions d'assiette de cotisations sociales, et notamment aux dispositifs d'épargne salariale.

Note attribuée aux différents dispositifs d'épargne salariale par le rapport « Guillaume »

Dispositif

Note

Intéressement et supplément d'intéressement

1

Participation des salariés aux résultats de l'entreprise et supplément de réserve spéciale de participation

1

Plan d'épargne d'entreprise

1

Intéressement de projet

1

Titres restaurant

0

Chèques vacances

0

Aide du comité d'entreprise ou de l'entreprise pour le financement d'activités de services à domicile (CESU préfinancé)

0

Plan d'épargne pour la retraite collectif (PERCO)

1

« Retraites chapeaux »

1

Indemnités versées dans certains cas de rupture du contrat de travail

0

Indemnités versées dans le cadre d'un accord de GPEC

0

Indemnités versées en cas de rupture conventionnelle du contrat de travail

0

Bonus exceptionnel outre-mer

2

Source : rapport du comité « Guillaume » d'évaluation des dépenses fiscales et des niches sociales de juin 2011

B. UN TAUX INFÉRIEUR AU NIVEAU DES COTISATIONS SOCIALES

Par ailleurs, comme le précise l'étude d'impact relative au présent article ou comme le montre le tableau ci-après, le taux du forfait social, même porté à 20 %, demeure inférieur au taux global de cotisations patronales de sécurité sociale appliqué aux salaires, soit 30,8 % en 2011 pour les cotisations sociales au sens strict et 43,75 % en y incluant les cotisations chômage et la retraite complémentaire.

Taux de cotisations sociales en 2011

(en % du salaire brut)

 

Employeurs

Salariés

Total

Cotisations de sécurité sociale

Maladie

13,10*

0,75

13,85

Retraite

9,90

6,75

16,65

Famille

5,40

-

5,40

Accidents du travail - Maladies professionnelles

2,40

-

2,40

Total

30,8

7,5

38,3

Autres

Chômage

4,40

2,40

6,80

Retraite complémentaire

5,70

3,80

9,50

Apprentissage, formation, logement et construction

2,85

-

2,85

TOTAL

 

43,75

13,70

57,45

+ CSG - CRDS

 

8,00

8,00

(*) Montant représentant le taux de cotisation maladie (12,8 %) et celui de la CSA (0,3 %).

Source : commission des finances

Dans son rapport sur la situation et les perspectives des finances publiques de juin 2011, la Cour des comptes évoquait d'ailleurs (sans le préconiser explicitement) le relèvement du forfait social à 19 %.

C. UNE PRÉSERVATION DES DISPOSITIFS DE PRÉVOYANCE COMPLÉMENTAIRE

Le dispositif proposé ne concerne pas les contributions des employeurs destinées au financement des prestations de prévoyance complémentaire, qui resteront assujetties au taux de 8 -%.

Ces dispositifs jouent, en effet, un rôle particulier dans la couverture du risque maladie et l'accès aux soins des salariés. Selon les données du Gouvernement, 9,9 millions de salariés sont concernés par ces dispositifs.

Par ailleurs, il peut paraître pertinent de maintenir le taux de taxation actuel pour ce type de contributions compte tenu des discussions en cours sur les dépassements d'honoraires qui intègreront une réflexion plus large sur le rôle des complémentaires santé.

D. L'AFFECTATION À LA « BRANCHE VIEILLESSE » COMPTE TENU DES INSUFFISANCES DE LA RÉFORME DES RETRAITES DE 2010

La principale bénéficiaire de la hausse du forfait social sera la « branche vieillesse » prise au sens large (Caisse nationale d'assurance vieillesse et Fonds de solidarité vieillesse).

Le Gouvernement justifie ce choix par le fait que la « situation de ce régime et de ce fonds [est] nettement plus dégradée que ce qui figurait dans la trajectoire affichée lors de la réforme des retraites de 2010 »149(*).

La commission des finances du Sénat avait souligné, dès l'examen du projet de loi portant réforme des retraites150(*), le caractère volontariste, voire optimiste, des hypothèses macroéconomiques sur lesquelles reposait la réforme.

La Cour des comptes a confirmé ce point dans son rapport de juillet dernier151(*) :

« Sur la base de cette même hypothèse, une croissance de la masse salariale nettement plus modérée que celle prévue lors de la préparation de la réforme des retraites de 2010, le déficit additionné de la CNAV et du FSV resterait chaque année supérieur à 10 milliards d'euros. Le cumul des déficits sur 2012-2020 atteindrait alors plus de 90 milliards d'euros. »

« Plus généralement, sur les régimes de retraite, la Cour avait recensé, dans son rapport de juin 2011 sur la situation et les perspectives des finances publiques, les risques pesant sur le respect de l'objectif d'équilibre de l'ensemble des régimes de retraite à l'horizon 2020 et estimé à 10 milliards d'euros de déficit supplémentaire les conséquences d'un niveau de chômage plus élevé qu'attendu. »

Le Conseil d'orientation des retraites (COR) est actuellement chargé de réaliser de nouvelles projections des besoins de financement des régimes de retraites.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.


* 149 Etude d'impact relative au présent article.

* 150 Rapport pour avis n° 727 (2009-2010) de notre ancien collègue Jean-Jacques Jégou.

* 151 Cour des comptes - La situation et les perspectives des finances publiques - rapport de juillet 2012.