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14 décembre 1998 : Ukraine ( rapport - première lecture )

 

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II. LES DISPOSITIONS TECHNIQUES DE LA CONVENTION

Le projet de convention fiscale signé par la France et l'Ukraine, à Paris, le 31 janvier 1997 a été conclu en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune.

Ce projet est destiné à se substituer à la convention fiscale franco-soviétique du 4 octobre 1985 qui régit actuellement les relations fiscales bilatérales entre la France et l'Ukraine et dont les dispositions sont inadaptées. Sur de nombreux points, la rédaction est plus précise que la convention signée avec l'Union des Républiques Socialistes Soviétiques (URSS).

Les négociations du projet de convention franco-ukrainienne ont débuté à Kiev en novembre 1994. Le texte a été paraphé le 10 mars 1995 à l'issue d'un second tour de négociations tenu à Paris. Conduites dans un climat de compréhension mutuelle, les négociations n'ont pas présenté de difficultés particulières.

L'entrée en vigueur de la convention fiscale nécessite, en Ukraine comme en France, une approbation parlementaire. L'Ukraine a un système parlementaire regrettablement monocaméral, la Rada étant composée de 450 parlementaires. La partie ukrainienne a fait part de l'approbation, le 3 mars 1998, de la convention fiscale par son Parlement.

A. UNE CONVENTION GLOBALEMENT CONFORME AU MODÈLE DE L'OCDE

La convention franco-ukrainienne en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune, signée à Paris le 31 janvier 1997, est conforme dans ses grandes lignes au modèle de l'OCDE.

Les dispositions qui s'écartent du modèle résultent dans la majorité des cas, soit d'une volonté de traitement plus favorable des entreprises ou des particuliers, soit de demandes de la partie française, soit de demandes ukrainiennes acceptables car correspondant aux clauses figurant dans les conventions signées par la France avec les principaux Etats de cette zone géographique.

1. Etablissements stables et revenus de biens immobiliers

L'article 5 de la convention, relatif à la notion d'établissement stable, est globalement conforme au modèle de l'OCDE. Néanmoins, à la différence de celui-ci, cet article ajoute à la liste d'exemples traditionnels d'installations fixes constitutives d'un établissement stable un local utilisé comme point de vente et une structure utilisée pour l'exploration de ressources naturelles, si sa durée est supérieure à six mois.

L'article 6, relatif aux revenus de biens immobiliers, prévoit leur imposition au lieu de situation de ces biens. De même, conformément à la pratique conventionnelle française, cet article ajoute au modèle de l'OCDE en prévoyant l'imposition des revenus des immeubles dont le contribuable est propriétaire comme de ceux qu'il détient au travers de sociétés.

2. Dividendes et intérêts

L'article 10 relatif aux dividendes prévoit la possibilité d'appliquer des retenues à la source dont les taux sont ceux prévus par le modèle de l'OCDE. Ainsi, l'Etat de la source peut imposer les dividendes à un taux n'excédant pas 15 % de leur montant brut, ce taux pouvant être ramené à 5 % lorsque ces dividendes sont payés à une société qui détient directement ou indirectement au moins 10 % du capital de la société distributrice. Toutefois, cet article s'écarte du modèle précité dans la mesure où, dans le cas d'une société distributrice résidente d'Ukraine, le bénéfice du taux de 5 % n'est accordé que si le pourcentage de détention directe ou indirecte est au moins égal à 20 % du capital de la société.

En outre, la retenue à la source est supprimée pour les dividendes payés aux sociétés qui détiennent directement ou indirectement au moins 50 % du capital de la société distributrice, si l'investissement dans cette société atteint au moins 5 millions de francs ou, lorsqu'il est inférieur à ce montant, s'il est garanti par l'Etat de résidence du bénéficiaire des dividendes, sa banque centrale ou toute autre personne agissant pour le compte de cet Etat.

L'article 11 relatif aux intérêts prévoit, conformément au modèle de l'OCDE, qu'ils ne sont imposables que dans l'Etat de résidence du bénéficiaire de ces revenus.

Toutefois, l'Etat de la source peut imposer les intérêts provenant de contrats conclus à compter de la date d'entrée en vigueur de la convention à un taux n'excédant pas :

- 2 % du montant brut des intérêts lorsqu'il s'agit d'intérêts bancaires, d'intérêts payés à une institution financière ou d'intérêts payés par une entreprise à une autre entreprise dans le cadre de crédits commerciaux ;

- 10 % dans tous les autres cas, à l'exclusion des intérêts suivants qui sont exonérés dans l'Etat de la source conformément aux suggestions des commentaires de l'OCDE sur cet article : intérêts payés ou reçus par un Etat contractant, sa banque centrale, l'une de ses subdivisions politiques ou collectivités locales ; intérêts correspondant à une dette assurée ou garantie par une de ces entités publiques ou par une personne agissant pour son compte.

3. Redevances

L'article 12 dispose que les redevances sont imposables dans l'Etat de résidence de leur bénéficiaire, conformément au modèle de l'OCDE. Toutefois, à la différence de ce modèle, l'Etat de la source peut imposer les redevances pour l'usage ou la concession de l'usage d'un droit d'auteur (à l'exclusion des droits sur les logiciels) à un taux n'excédant pas 10 % de leur montant brut.

En outre, au cours de la période de douze mois suivant la date d'entrée en vigueur de la convention, l'Etat de la source peut imposer les redevances payées en rémunération de l'usage ou de la concession de l'usage d'une marque de fabrique ou de commerce, d'un dessin ou d'un modèle à un taux n'excédant pas 5 % de leur montant brut.

B. UNE CONVENTION LÉGÈREMENT DIFFÉRENTE DE LA CONVENTION FRANCO-RUSSE

Les dispositions de la convention fiscale franco-ukrainienne et de la convention fiscale franco-russe, signée le 26 novembre 1996, sont très largement similaires sur la plupart des points.

En effet, les deux conventions prévoient les mêmes règles d'imposition en ce qui concerne les revenus suivants : revenus immobiliers, bénéfices des entreprises, bénéfices tirés du transport international, bénéfices entre entreprises associées, gains en capital, revenus des professions indépendantes, salaires, rémunérations des administrateurs de sociétés, pensions privées et autres revenus.

De même, ces deux textes retiennent des règles identiques s'agissant du régime fiscal applicable aux étudiants et stagiaires, de l'imposition de la fortune, des techniques d'élimination de la double imposition et des dispositions habituelles relatives à la procédure amiable et à l'assistance administrative.

Cela étant, ces deux textes diffèrent sur certains points.

1. Sur les notions de résident, d'établissement stable et de bénéfice

En ce qui concerne l'article "résident", toutes deux sont conformes au modèle de l'OCDE et intègrent notamment dans la notion de résident les Etats ainsi que leurs démembrements, de même que les sociétés de personnes et les groupements de personnes sont le siège de direction effective est situé dans un Etat. Toutefois, dans le cadre de la convention fiscale avec l'Ukraine, cette particularité n'est prévue qu'en ce qui concerne la France.

En ce qui concerne la notion d'établissement stable, la convention franco-ukrainienne ajoute à la liste d'exemples traditionnels d'installations fixes constitutives d'un établissement stable, un local utilisé comme point de vente et une structure utilisée pour l'exploration de ressources naturelles, si sa durée est supérieure à six mois.

S'agissant de l'imposition des bénéfices des entreprises, les deux conventions reprennent les mêmes règles. Cela étant, la convention franco-russe ne reprend pas le paragraphe 4 de l'article 7 du modèle de l'OCDE qui permet, sous certaines conditions, de déterminer les bénéfices d'un établissement stable non pas sur la base d'une comptabilité séparée, mais en procédant à une répartition des bénéfices totaux de l'entreprise.

2. Sur les régimes applicables aux dividendes, aux intérêts et aux redevances

Pour ce qui est du régime applicable aux dividendes, les deux conventions retiennent le principe du partage d'imposition entre l'Etat de la source et l'Etat de la résidence, en limitant le niveau des retenues à la source applicables dans le premier Etat. A cet égard, la convention franco-ukrainienne prévoit des taux de 5 ou 15 % ou, dans certains cas, une imposition exclusive à la résidence, notamment en cas de participation supérieure à 50 % du capital ou à 5 millions de francs dans la société distributrice, alors que la convention franco-russe permet l'application de retenues à la source de 5, 10 ou 15 % selon les cas. Le texte franco-ukrainien prévoit en outre le transfert de l'avoir fiscal attaché aux dividendes de source française.

En ce qui concerne les intérêts, la convention fiscale franco-ukrainienne retient des taux de retenues à la source de 2 % ou 10 % selon les cas, mais prévoit toutefois une exonération à la source pour les intérêts payés ou reçus par un Etat contractant ou l'un de ses démembrements ou pour les intérêts correspondant à une dette assurée ou garantie par une de ces entités publiques ou par une personne agissant pour son compte. La convention franco-russe prévoit, quant à elle, une imposition exclusive de ce type de revenus dans l'Etat de résidence du bénéficiaire.

En matière de redevances, la convention franco-russe prévoit dans tous les cas une imposition exclusive dans l'Etat de résidence du bénéficiaire, alors que le texte franco-ukrainien, même s'il retient ce principe, accorde toutefois à l'Etat de la source le droit d'imposer les redevances pour l'usage ou la concession de l'usage d'un droit d'auteur (à l'exclusion des droits sur les logiciels) à un taux n'excédant pas 10 % de leur montant brut. En outre, au cours de la période de douze mois suivant la date d'entrée en vigueur de la convention, l'Etat de la source peut imposer les redevances payées en rémunération de l'usage ou de la concession de l'usage d'une marque de fabrique ou de commerce, d'un dessin ou d'un modèle à un taux n'excédant pas 5 % de leur montant brut.

3. Sur les régimes applicables aux artistes et sportifs, ainsi qu'aux rémunérations et pensions publiques

S'agissant des revenus des artistes et sportifs, les conventions précitées posent le principe d'une imposition dans l'Etat d'exercice de l'activité. Cela étant, elles comportent, conformément à la pratique française, une exception en ce qui concerne les revenus constitués (s'agissant de la convention franco-russe) ou tirés d'activités financées (s'agissant de la convention franco-ukrainienne) principalement par des fonds publics provenant de l'autre Etat, étant toutefois observé que la convention franco-ukrainienne retient cette exception y compris dans l'hypothèse où les revenus sont attribués non pas à l'artiste ou au sportif lui-même, mais à une autre personne, qu'elle soit ou non résidente d'un Etat contractant.

Pour ce qui concerne les rémunérations et pensions publiques, les deux conventions retiennent le principe internationalement reconnu de l'imposition exclusive dans l'Etat qui paie les revenus en cause. Ces textes prévoient par ailleurs une exception à ce principe lorsque les bénéficiaires de ces revenus sont des résidents et des ressortissants de l'autre Etat contractant et, s'agissant des rémunérations, si l'activité est exercée dans ce dernier Etat. Les deux textes diffèrent toutefois s'agissant du traitement réservé aux bi-nationaux qui, dans le cadre de la convention franco-ukrainienne, demeurent dans tous les cas imposables dans l'Etat qui les paie dès lors qu'ils sont ressortissants de cet Etat.

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