B. DES CONTRIBUABLES SOUMIS À DES CONTRÔLES ET À UN DROIT DE REPRISE DE L'ADMINISTRATION FISCALE ÉTENDUS
Admettant que les moyens de contrôle dont dispose actuellement l'administration fiscale ne sont pas adaptés aux enjeux de l'année de transition et qu'il est « impossible de prévoir ex ante tous les montages qui pourront être mis en oeuvre » 128 ( * ) , une clause générale anti-optimisation est introduite en vue de permettre le contrôle des éléments de rémunération ayant servi à l'établissement du CIMR et leur éventuelle correction ( alinéas 330 à 336 ).
Selon la procédure proposée, l'« administration fiscale peut demander au contribuable des justifications sur tous les éléments servant de base à la détermination du montant du crédit d'impôt [de modernisation du recouvrement] » ou du complément de CIMR des travailleurs indépendants, le contribuable étant tenu de répondre dans un délai minimal de deux mois. En l'absence de réponse à la demande initiale ou à la mise en demeure complémentaire, ou bien de réponse faisant apparaître une volonté d'augmenter artificiellement le montant du CIMR, le contribuable pourrait voir le bénéfice du crédit d'impôt remis en cause par l'administration fiscale .
Anticipant vraisemblablement l'ampleur des contrôles à réaliser et compte tenu du dispositif d'appréciation des revenus des travailleurs indépendants sur une base pluriannuelle, le projet gouvernemental prévoit, pour l'impôt sur le revenu dû au titre de 2017, de porter le droit de reprise de l'administration fiscale à quatre ans , par exception au délai de trois ans s'appliquant en principe pour l'impôt sur le revenu en vertu de l'article 169 du livre des procédures fiscales. En cas d'erreur, d'optimisation ou de fraude concernant l'impôt sur les revenus perçus en 2017, effacé à tort, l'administration pourra donc exiger réparation jusqu'à fin de l'année 2021.
Par ailleurs, il est explicitement précisé que seuls les revenus déclarés « spontanément par le contribuable » pourront être pris en compte pour établir le montant du CIMR, en vue d'éviter que les contribuables ne soient incités à ne pas déclarer ou à minorer les revenus perçus en 2017.
Il est compréhensible, dans l'intérêt général, de chercher à se prémunir contre les comportements abusifs pouvant survenir durant la phase de transition vers le prélèvement à la source. Toutefois, la clause anti-optimisation proposée induit des risques juridiques pour les contribuables, qui sont d'autant plus élevés que les contours des revenus « non exceptionnels » ouvrant droit à un effacement de l'impôt dû au titre de l'année 2017 grâce au CIMR sont très flous (voir supra ). Force est de constater que de nombreux contribuables seront amenés à devoir justifier les revenus perçus en 2017 129 ( * ) , et ce durant une période relativement longue, et qu'ils devront faire preuve d'une vigilance particulière lorsqu'ils établiront leur déclaration de revenus.
* 128 Évaluation préalable de l'article 38, op. cit., 2012, p. 253.
* 129 Comme l'atteste l'exemple fourni à la page 254 de l'évaluation préalable d'un contribuable créant une entreprise individuelle au début de l'année 2017 et cessant son activité dans le courant de l'année 2019