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Projet de loi de finances rectificative pour 2012 : rapport

23 juillet 2012 : Budget : loi de finances rectificative 2012 - rapport ( rapport - première lecture )
ARTICLE 3 - Contribution exceptionnelle sur la fortune au titre de l'année 2012

Commentaire : le présent article propose d'instaurer, pour la seule année 2012, une contribution exceptionnelle sur la fortune qui aurait pour effet, pour les contribuables dont le patrimoine taxable à l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF) dépasse 1,3 million d'euros, d'appliquer l'ancien barème de l'ISF malgré la réforme de cet impôt à laquelle a procédé la loi de finances rectificative du 29 juillet 2011.

I. LE DROIT EXISTANT

A. LES PRINCIPES GÉNÉRAUX RÉGISSANT L'ISF

L'ISF, créé par l'article 26 de la loi de finances pour 198928(*), est un impôt dû par les seules personnes physiques ayant leur domicile fiscal en France à raison de tous leurs biens, qu'ils soient situés sur le territoire national ou en dehors, lorsque la valeur totale du patrimoine ainsi détenu est supérieure au seuil de la première tranche du barème. Toutefois, les contribuables domiciliés en France et disposant de biens situés à l'étranger peuvent bénéficier de l'imputation sur l'impôt de solidarité sur la fortune dû en France de l'impôt sur la fortune acquitté à l'étranger. Quant aux personnes domiciliées fiscalement hors de France, elles sont imposables au titre des seuls biens situés en France.

L'ISF est acquitté par foyer. Les couples mariés, quel que soit leur régime matrimonial, doivent souscrire une seule déclaration qui regroupe l'ensemble de leurs biens, droits et valeurs imposables composant leur patrimoine, sous déduction des dettes le grevant. Les partenaires liés par un pacte civil de solidarité (PACS), ainsi que les concubins notoires sont soumis aux mêmes obligations. Il n'existe aucun mécanisme de type quotient familial, l'article 885 V du code général des impôts prévoyant simplement une réduction de 300 euros par personne à charge.

L'impôt est payé annuellement :

- soit sur la base d'une déclaration effectuée au plus tard le 15 juin évaluant le patrimoine détenu au 1er janvier de l'année pour les contribuables dont le patrimoine taxable excède 3 millions d'euros ;

- soit par la mention de la valeur nette taxable de leur patrimoine (sans en détailler la composition) sur leur déclaration de revenus pour les contribuables dont le patrimoine taxable est inférieur à la limite de 3 millions d'euros. Dans ce cas, l'impôt dû par les redevables est recouvré en vertu d'un rôle, comme pour les autres impôts directs.

Tous les biens, quelle qu'en soit la nature, entrent normalement dans le champ d'application de l'ISF. Sont notamment imposables, sauf s'ils peuvent être qualifiés de biens professionnels, les immeubles bâtis, non bâtis ou en cours de construction, les droits réels immobiliers, les actifs nécessaires à l'exercice d'une profession libérale ne présentant pas le caractère des biens professionnels, les droits de propriété industrielle, les meubles, les bons de caisse, bons de capitalisation et tous titres de même nature, les parts sociales, parts de fonds commun de placement et valeurs mobilières cotées ou non cotées, les dépôts ou créances, les voitures, automobiles, motocyclettes, bateaux, avions, chevaux, ainsi que les bijoux et les métaux précieux.

Toutefois, les biens dépourvus de valeur patrimoniale n'entrent pas dans le champ d'application de l'impôt, de même que les biens professionnels ainsi que certains types de biens, exonérés en tout ou partie. Il s'agit, en particulier, des actions détenues par les salariés, des actions faisant l'objet d'un engagement collectif de conservation, des objets d'art ainsi que des bois et forêts. Enfin, un abattement de 30 % est effectué sur la valeur de la résidence principale.

La base d'imposition est alors déterminée d'après la valeur vénale des biens entrant dans l'assiette de l'ISF au 1er janvier.

Il est à noter que l'ISF se distingue de l'autre impôt sur la détention du patrimoine, la taxe foncière sur les propriétés bâties, sur deux points importants :

- d'une part, la valeur des biens, notamment immobiliers, est la valeur réelle, de marché, actualisée, et non une valeur locative établie de manière administrative ;

- d'autre part, le patrimoine s'évalue net de dettes.

Il s'agit donc d'un impôt « moderne », dont la base apparaît plus réaliste que d'autres impositions ou que des impôts comparables mis en place par des Etats étrangers (notamment l'Allemagne).

Le barème de l'impôt avant la réforme du 29 juillet 2011 était le suivant.

Le barème de l'ISF avant la réforme de 2011

Fraction de la valeur nette taxable du patrimoine

Tarif applicable (en %)

N'excédant pas 800 000 euros

0

Supérieure à 800 000 euros et inférieure ou égale à 1 310 000 euros

0,55

Supérieure à 1 310 000 euros et inférieure ou égale à 2 570 000 euros

0,75

Supérieure à 2 570 000 euros et inférieure ou égale à 4 040 000 euros

1

Supérieure à 4 040 000 euros et inférieure ou égale à 7 710 000 euros

1,30

Supérieure à 7 710 000 euros et inférieure ou égale à 16 790 000 euros

1,65

Supérieure à 16 790 000 euros

1,80

Source : instruction fiscale n° 7 S-9-10 du 23 décembre 2010

Plusieurs mécanismes de plafonnement trouvaient à s'appliquer :

- le plafonnement d'origine (dit « plafonnement Rocard »), anciennement codifié à l'article 885 V bis du code général des impôts, aux termes duquel le total de cet impôt et des impositions sur le revenu ne pouvait excéder 70 % (puis 85 % à compter de 1991) du revenu imposable des assujettis ;

- un « plafonnement du plafonnement » mis en place à compter de 1996 par le gouvernement d'Alain Juppé, selon lequel la réduction d'ISF due au titre du « plafonnement Rocard » ne pouvait excéder la moitié du montant de l'ISF qui aurait été dû sans son application ou, s'il était supérieur, le montant de l'impôt correspondant à un patrimoine taxable égal à la limite supérieure de la troisième tranche du tarif ci-dessus ;

- le « bouclier fiscal », mis en place par le gouvernement de Dominique de Villepin (loi de finances pour 2006) et renforcé par la loi du 21 août 2007 en faveur du travail, de l'emploi et du pouvoir d'achat (TEPA). En vertu de ce bouclier, la somme de l'impôt sur le revenu, de l'ISF, des taxes foncières, de la taxe d'habitation, de la contribution sociale généralisée (CSG) et de la contribution au remboursement de la dette sociale (CRDS) ne pouvait être supérieure à la moitié du revenu imposable du contribuable.

Le produit de cet impôt s'est élevé à près de 4,5 milliards d'euros en 2010.

B. LA RÉFORME DE 2011

La première loi de finances rectificative pour 2011 (loi n° 2011-900 du 29 juillet 2011) a procédé à un allègement de cet impôt.

En premier lieu, le seuil d'entrée dans l'ISF a été remonté au travers de la suppression de sa première tranche, passant de 800 000 euros à 1,3 million d'euros. Ainsi, le nombre de redevables de l'impôt est passé de 550 000 à 250 000.

En deuxième lieu, la loi de 2011 a procédé à une modification complète du barème de l'ISF, à partir de la même assiette.

Depuis lors, l'impôt est calculé sur l'ensemble de la valeur nette taxable du patrimoine des assujettis (et non plus par tranches, comme actuellement), selon le tarif figurant dans le tableau suivant.

Tarif de l'ISF applicable en 2012

Valeur nette taxable du patrimoine

Tarif applicable (en %)

Egale ou supérieure à 1 300 000 euros et inférieure à 3 000 000 euros

0,25

Egale ou supérieure à 3 000 000 euros

0,5

Source : article 885 U du code général des impôts

Deux exemples de contribuables permettent d'illustrer ce nouveau mode de calcul :

- à 2 millions d'euros de patrimoine taxable, l'ISF à acquitter s'élève à 5 000 euros (2 000 000 * 0,25 / 100) - contre 7 980 euros auparavant ;

- à 4 millions d'euros de patrimoine taxable, l'impôt dû s'établit à 20 000 euros (4 000 000 * 0,5 / 100) - contre 26 555 euros auparavant ;

- à 100 millions d'euros, l'ISF dû en 2012 s'élève à 500 000 euros (100 000 000 * 0,5 / 100) - contre 1 722 265 euros auparavant.

En outre, un dispositif de lissage a été introduit afin d'atténuer les très forts effets de seuil induits par ce nouveau système. Il s'applique aux contribuables dont le patrimoine a une valeur nette taxable comprise, d'une part, entre 1,3 et 1,4 million d'euros et, d'autre part, entre 3 et 3,2 millions d'euros.

En troisième lieu, la réforme a procédé à l'abrogation de l'ensemble des mécanismes de plafonnement décrits précédemment, le « bouclier fiscal » s'appliquant néanmoins une dernière fois en 2012 au titre des impositions de 2011 et des revenus de 2010.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ : UNE TAXE EXCEPTIONNELLE VISANT À ANNULER LES EFFETS DE LA RÉFORME DE 2011

Le présent article définit une contribution exceptionnelle sur la fortune applicable pour la seule année 2012.

En effet, le Président de la République s'est engagé à rétablir l'ancien barème de l'ISF. Or, cet impôt est payable l'année même de son fait générateur et est calculé et acquitté au 15 juin par les contribuables dont le patrimoine dépasse 3 millions d'euros.

En conséquence, procéder à un durcissement des dispositions régissant l'ISF en juillet 2012 aurait présenté un caractère rétroactif - et donc un risque d'inconstitutionnalité - si le législateur avait souhaité que celle-ci s'applique dès cette année. Le recours à une taxe complémentaire exceptionnelle, qui ne saurait encourir le même reproche, présente un fondement juridique plus solide.

En raison de ce caractère ponctuel, il n'est pas proposé de codifier le dispositif proposé.

A. LES REDEVABLES DE LA CONTRIBUTION

Le présent article propose d'instaurer une contribution exceptionnelle sur la fortune qui aurait pour effet d'appliquer en 2012 l'ancien barème de l'ISF aux contribuables dont le patrimoine taxable à l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF) dépasse 1,3 million d'euros.

A cette fin, le I de cet article propose que les redevables de l'ISF soient également redevables, au titre de l'année 2012, d'une « contribution exceptionnelle sur la fortune », assise sur la même assiette que l'ISF. Il est toutefois précisé que celles de ces personnes qui ne résideraient plus en France à la date du 4 juillet 201229(*) ne seraient redevables de la contribution que sur la valeur nette imposable au 1er janvier 2012 de leurs seuls biens situés en France, à l'instar des dispositions régissant l'ISF des non-résidents.

B. LE BARÈME DE LA CONTRIBUTION ET SON LIEN AVEC L'ISF

Le II du présent article propose que cette contribution soit acquittée selon le barème de l'ISF applicable avant la réforme du 29 juillet 2011. En revanche, le seuil d'assujettissement à l'impôt, fixé par la réforme de juillet 2011, c'est-à-dire 1,3 million d'euros au lieu de 800 000 euros auparavant, ne serait pas remis en cause.

Aux termes du III du présent article, le montant de l'ISF dû au titre de l'année 2012 serait imputable sur la contribution. Il s'agit donc de faire en sorte que, pour les redevables de l'impôt en 2012, la somme de l'ISF et de la contribution soit égale au montant de l'ISF qui aurait été dû en 2012 sans la réforme de 2011.

Il est précisé que l'imputation de l'ISF se ferait avant la prise en compte, le cas échéant, des réductions d'impôt au titre des personnes à charge (article 885 V du code général des impôts), des investissements au capital de petites et moyennes entreprises (article 885-0 V bis du même code) ainsi que des dons à certaines structures reconnues d'utilité publique (article 885-0 V bis A de ce code), dont les effets ne seraient ainsi pas annulés.

En revanche, l'excédent éventuel d'ISF ne serait pas restituable. Cela concernerait les contribuables qui auraient à payer davantage d'ISF dans le nouveau système que dans l'ancien - ce qui ne devrait théoriquement pas se produire du fait de l'introduction du système de décote précédemment évoqué.

C. LE RECOUVREMENT DE LA CONTRIBUTION

Selon les termes du IV du présent article, la contribution serait établie, contrôlée et recouvrée selon les mêmes procédures et sous les mêmes sanctions, garanties et privilèges que l'impôt de solidarité sur la fortune. Les contribuables dont le patrimoine est compris entre 1,3 million et 3 millions d'euros, qui bénéficient donc de la « déclaration simplifiée », recevraient en conséquence un rôle pour le règlement de cette contribution.

En revanche, il est précisé que les contribuables dont le patrimoine excède 3 millions d'euros, qui avaient à déclarer et à acquitter leur ISF avant le 15 juin 2012, devraient souscrire au titre de la contribution, au plus tard le 15 novembre 2012, une déclaration auprès du service des impôts de leur domicile au 1er janvier 2012, accompagnée du paiement de la contribution.

L'Assemblée nationale a adopté un amendement de précision et deux amendements rédactionnels destinés à améliorer la rédaction du dispositif.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES : UN SOUTIEN À UNE TAXATION JUSTE DE LA FACULTÉ CONTRIBUTIVE QU'APPORTE LA DÉTENTION DU PATRIMOINE

Le dispositif proposé constitue la seule piste pertinente pour annuler dès cette année les effets du considérable allègement de l'ISF décidé en 2011, à la fois injuste et inopportun dans la période actuelle, dans la mesure où il a favorisé les plus aisés de nos concitoyens, pour un coût supérieur à 2 milliards d'euros.

A cet égard, plusieurs faits méritent d'être rappelés.

A. LE PATRIMOINE CONFÈRE UNE FACULTÉ CONTRIBUTIVE À SES DÉTENTEURS

En premier lieu, contrairement à ce que prétendent les contempteurs de l'ISF, la détention du patrimoine confère une faculté contributive qu'il est légitime de taxer. Par exemple, la possession de sa résidence principale évite le paiement d'un loyer.

Telle a d'ailleurs toujours été la grille d'analyse du Conseil constitutionnel s'agissant de l'ISF. Ainsi, saisi dans le cadre d'une question prioritaire de constitutionnalité (QPC) portant notamment sur la légitimité de l'inclusion dans l'assiette de cet impôt de biens non productifs de revenus, le Conseil s'est exprimé de manière claire : « considérant que l'impôt de solidarité sur la fortune ne figure pas au nombre des impositions sur le revenu ; qu'en instituant un impôt de solidarité sur la fortune, le législateur a entendu frapper la capacité contributive que confère la détention d'un ensemble de biens et de droits ; que la prise en compte de cette capacité contributive n'implique pas que seuls les biens productifs de revenus entrent dans l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune ; qu'ainsi, le grief tiré de ce que l'assiette de cet impôt méconnaîtrait l'article 13 de la Déclaration de 1789 doit être écarté (...) »30(*).

B. L'ISF EST UN IMPÔT MODERNE ET EFFICACE

L'ISF est un impôt moderne et efficace d'un point de vue économique. Sa modernité tient à son assiette, constituée, aux termes de l'article 885 E du code général des impôts, par la valeur nette au 1er janvier de l'année de l'ensemble des biens, droits et valeurs imposables appartenant aux assujettis. Il ne comporte donc pas de biais que pourrait introduire, par exemple, la prise en compte d'une valeur historique de telle ou telle catégorie de biens. Et son efficacité tient au fait que, par son existence-même, il constitue un aiguillon puissant pour les personnes détenant un patrimoine important à le faire fructifier - et donc à ne pas le faire « dormir ».

Il est vrai qu'il peut aussi inciter les intéressés à s'orienter vers la détention partiellement ou totalement exonérée, ce qui pourrait justifier une évaluation de l'efficacité économique réelle de chacune desdites exonérations.

C. L'ISF CONTRIBUE À CORRIGER LES INÉGALITÉS SOCIALES

L'ISF est un impôt pertinent d'un point de vue social. A cet égard, il mérite d'être rappelé que les inégalités patrimoniales sont beaucoup plus élevées que celles relatives à la répartition des revenus, ce que montre une étude récente de l'INSEE31(*), à travers des chiffres éloquents sur les situations comparées des citoyens les plus favorisés et les plus défavorisés, tant en termes de patrimoine que de revenus (cf. tableau suivant).

Indicateurs de concentration du patrimoine brut et du revenu disponible en 2010

 

Patrimoine brut

Revenu disponible

Décile 9 / décile 1 (*)

193,3

4,6

Décile 9 / décile 5 (*)

3,6

2,1

Décile 5 / Décile 1 (*)

54,0

2,2

S 20 (**)

0,2

7,1

S 50 (**)

7,5

26,5

S 80 (**)

35,5

58,4

(100 - S 80) / S 20 (***)

258,7

5,9

Gini (****)

0,647

0,346

(*) Rapport entre le patrimoine ou le revenu du décile figurant au numérateur et celui figurant au dénominateur. Sur la première ligne est ainsi mesuré le rapport entre le patrimoine plancher des 10 % de ménages les plus aisés et le patrimoine plafond des 10 % les plus modestes.

(**) Pourcentage du patrimoine national total possédé par les X % les moins bien dotés. Par exemple, la quatrième ligne montre que les 20 % les plus modestes détiennent 0,2 % de la masse totale de patrimoine brut et gagnent 7,1 % du revenu total disponible.

(***) Rapport entre le patrimoine détenu (ou le revenu perçu) par les 20 % les plus aisés et les 20 % les plus modestes.

(****) L'indice de Gini est un indicateur synthétique d'inégalités qui permet de mesurer le degré d'inégalité d'une distribution sur une population donnée. Il est compris entre 0 et 1. Plus il est proche de 1, plus la distribution est inégalitaire.

Source : INSEE

Votre rapporteur général vous propose donc d'adopter cet article sans modification. Cette contribution exceptionnelle est une mesure de justice fiscale, qui rapportera plus de 2,3 milliards d'euros.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.


* 28 Loi n° 88-1149 du 23 décembre 1988. Un impôt sur les grandes fortunes (IGF), créé par la loi de finances pour 1982, avait précédemment été aboli par la loi de finances rectificative du 11 juillet 1986.

* 29 Il s'agit de la date du Conseil des ministres ayant adopté le présent projet de loi.

* 30 Décision 2010-44 QPC du 29 septembre 2010 (considérant 11).

* 31 « Les revenus et le patrimoine des ménages », édition 2012.