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Commission d'enquête sur l'évasion des capitaux et des actifs hors de France et ses incidences fiscales

17 juillet 2012 : Évasion des capitaux - Commission d'enquête sur l'évasion des capitaux et des actifs hors de France et ses incidences fiscales ( rapport de commission d'enquête )

B. L'AMBITION D'UNE ACTION COMMUNE CONTRE L'ÉVASION FISCALE CONTRARIÉE PAR LES INTÉRÊTS NATIONAUX

En réponse à la demande du Conseil européen des 1er et 2 mars 2012, le Conseil ECOFIN a présenté au Conseil européen des 28 et 29 juin 2012 un rapport faisant aveu d'impuissance sur la plupart des dossiers clefs initiés par la Commission européenne pour lutter contre l'évasion fiscale, même si, sur certains de ces dossiers, une poursuite des efforts de négociation pourrait éventuellement rendre possible une décision ou une adoption unanime du Conseil.

1. En matière de fiscalité des personnes physiques : l'inatteignable échange automatique d'informations

La commission d'enquête s'est rendue à Bruxelles le 16 mai 2012, au lendemain d'un Conseil ECOFIN qui, une nouvelle fois, s'était conclu par une impasse sur deux dossiers liés et décisifs pour la lutte contre l'évasion fiscale en Europe : la révision de la directive Epargne et la négociation d'un nouvel accord en la matière entre l'Union européenne et la Suisse.

a) Le Luxembourg et l'Autriche bloquent la nécessaire révision de la directive Epargne

La combinaison de la liberté des mouvements de capitaux dans l'UE et de la souveraineté fiscale faisant courir le risque que des résidents de l'UE ne payent pas d'impôts sur les intérêts qu'ils perçoivent grâce à leur épargne localisée dans un État membre où ils ne résident pas, le Conseil européen s'est fixé pour objectif, dès l'an 2000, de mettre l'échange d'informations au fondement de l'imposition des revenus de l'épargne des non résidents. Ceci a permis l'adoption en 2003 d'une directive communautaire sur la fiscalité de l'épargne (dite directive Epargne). Cette directive pose comme principe que les « agents payeurs » (ceux qui paient les intérêts) sont tenus de déclarer les intérêts perçus par les contribuables résidant dans d'autres États membres. Une période de transition était néanmoins prévue pour la Belgique, l'Autriche et le Luxembourg : ces trois pays n'étaient alors pas encore prêts à échanger automatiquement des informations et ont obtenu d'appliquer transitoirement une retenue à la source, qui est aujourd'hui de 35 %. Pour des raisons d'équité concurrentielle, la directive de 2003 prévoit que cette période transitoire s'achèvera quand les cinq États tiers concurrents (la Suisse, le Liechtenstein, Andorre, Monaco ou Saint-Marin) garantiront à l'UE un échange effectif d'informations sur demande, conforme au standard de l'OCDE : tous les États membres de l'UE participeront donc à l'échange automatique d'informations quand sera prise, à l'unanimité du Conseil, la décision de négocier de telles conventions bilatérales avec ces cinq États tiers.

Quelques années ont suffi pour montrer que la directive Epargne pouvait facilement être contournée : en effet, dans l'état actuel du texte, les personnes physiques peuvent échapper à l'imposition en recourant à des entités ou constructions juridiques (de type trusts ou fondations) dont les revenus ne sont pas imposés. Par ailleurs, l'utilisation d'instruments financiers innovants plutôt que d'un compte d'épargne classique dans une banque peut aussi permettre d'échapper à la directive Epargne qui ne couvre que les versements directs d'intérêts.

C'est pourquoi la Commission européenne a proposé en 2008 de revoir la directive Épargne pour étendre son champ d'application et la rendre ainsi véritablement efficace contre l'évasion fiscale : la Commission propose une « approche par transparence » obligeant l'opérateur économique établi dans l'UE à appliquer la directive (échange d'informations ou retenue à la source) au moment du paiement des intérêts en faveur d'une structure intermédiaire non taxée et située hors de l'UE, comme si ce paiement était directement effectué au profit de la personne physique résidant dans l'UE qui en est le bénéficiaire effectif. Quand ces structures intermédiaires non imposées sont établies au sein de l'UE, elles devront agir comme « agents payeurs à la réception », c'est-à-dire appliquer la directive (échange d'informations ou retenue à la source) à la réception de tout paiement d'intérêts provenant d'un quelconque opérateur économique, où qu'il soit établi et indépendamment de la distribution réelle de toute somme au profit des bénéficiaires effectifs qui sont des personnes physiques. En outre, la Commission propose d'étendre le champ d'application de la directive, notamment aux revenus provenant de tout fonds de placement, de titres équivalents à des créances ou de contrats d'assurance-vie dont la performance est liée à des revenus provenant de créances.

Cela fait donc plus de trois ans que cette révision est proposée aux États membres de l'UE. Mais le dossier est bloqué au Conseil : si la Belgique a levé le secret bancaire depuis le 1er juillet 2011, deux États, le Luxembourg et l'Autriche, persistent à vouloir le maintenir. Ils estiment qu'il serait inéquitable de leur imposer l'échange automatique d'informations quand la Suisse et les autres pays tiers ne seraient contraints qu'à un échange sur demande, correspondant aux normes OCDE. Pour éviter que la Suisse et les autres pays tiers ne tirent profit de la révision de la directive Epargne, ces deux États membres soulignent donc la nécessité d'assurer un parallélisme entre les dispositions de la directive Epargne révisée et la mise à jour des conventions fiscales entre l'UE et la Suisse et les autres pays tiers.

b) Le double jeu de la Suisse, plus grand commun diviseur de l'UE

La Suisse n'est pas étrangère au blocage des négociations, même si elle n'y participe pas directement, n'étant pas membre de l'UE.

D'une part, elle sert d'alibi au Luxembourg et à l'Autriche : tant que la Suisse garde son secret bancaire, le Luxembourg et l'Autriche invoquent l'équité concurrentielle pour le garder aussi. C'est pourquoi ces deux pays bloquent l'adoption, par la Conseil, d'un mandat de négociation par lequel le Conseil demanderait à la Commission européenne de passer en son nom un nouvel accord avec la Suisse, incluant une clause relative à l'échange d'informations sur demande conforme aux standards internationaux : en effet, mécaniquement, un tel accord mettrait fin à la période transitoire dont bénéficient le Luxembourg et l'Autriche382(*). On peut relever néanmoins le paradoxe que cache ce refus, puisque des conventions bilatérales383(*) entre chacun des vingt-sept États membres et les cinq États tiers en question intègrent désormais ce standard d'échange de renseignements.

D'autre part, la Suisse contribue à faire grandir la division entre les États membres de l'UE : en effet, elle a approché chacun d'eux pour finalement conclure dernièrement avec trois d'entre eux, l'Allemagne, le Royaume-Uni en octobre 2011 puis l'Autriche en avril 2012, des accords bilatéraux, dits « accords Rubik ». Par ces accords, qui restent à ratifier, la Suisse garantit à l'État partenaire d'imposer les fonds non déclarés que ses ressortissants détiennent en Suisse. En échange, l'anonymat des clients est préservé. A l'heure où les États membres de l'UE cherchent par tous moyens à rétablir l'État de leurs finances publiques, le système de prélèvement proposé par la Suisse se présente comme une opportunité... L'Italie serait elle aussi prête à franchir le pas, qui lui permettrait dès 2013 d'obtenir des rentrées budgétaires concernant le stock d'avoirs italiens en Suisse, en évitant la longueur, l'aléa et le coût des procédures de recherche, de contrôle et de recouvrement, et d'engranger à l'avenir une recette annuelle sur les revenus de l'épargne, entendus plus largement dans les accords « Rubik » que dans la directive Epargne. D'autres États membres, dont la Grèce, la Belgique et la Suède, seraient en train d'étudier des accords similaires.

Les accords Rubik signés avec l'Allemagne et le Royaume-Uni

Ces accords concernent les personnes physiques résidant dans ces deux pays et qui sont titulaires d'un compte ou d'un dépôt en Suisse ou bénéficiaires effectifs des avoirs détenus par une société de domicile, une société d'assurance ou une autre personne physique. Une personne physique n'est pas concernée par l'imposition pour les avoirs détenus au sein de groupement de personnes ou de patrimoines, de trusts ou de fondations, si le bénéficiaire effectif ne peut pas être établi de manière définitive384(*).

Ces accords régularisent la fraude passée grâce à un prélèvement forfaitaire libératoire effectué par la Suisse sur tous les comptes détenus par un résident allemand ou britannique en Suisse (à l'exclusion des contenus des coffres-forts et des contrats d'assurance-vie sans risque vie). Cette imposition forfaitaire permet au contribuable de continuer à bénéficier de la confidentialité sur ses avoirs détenus en Suisse et éteint toutes créances fiscales385(*) pour l'État de résidence sur ce stock d'avoirs (détenus dans des comptes ouverts avant le 31 décembre 2010), sauf pour les contribuables faisant l'objet d'une investigation lors de l'entrée en vigueur de l'accord ou si les avoirs proviennent d'activités criminelles386(*). Le taux d'imposition forfaitaire variera entre 19 et 34 % pour le Royaume-Uni et entre 21 et 41 % pour l'Allemagne, en fonction de la durée de détention des avoirs et de l'évolution de leur montant depuis l'ouverture du compte. Cette imposition est établie et prélevée par les établissements financiers, qualifiés d'agents payeurs, l'administration fédérale suisse reversant ensuite l'intégralité de son produit à l'État partenaire.

Pour le futur, seuls les revenus de l'épargne (intérêts, mais aussi dividendes, OPCVM assimilés et plus-values de cession) feront l'objet d'une taxation par une retenue à la source libératoire reconnue comme équivalente à l'imposition domestique. Le calcul et le recouvrement de cette retenue libératoire font intervenir les mêmes intermédiaires (agents payeurs et administration fédérale) que l'impôt forfaitaire sur le stock d'avoirs. Le taux de cette taxation est fixé, pour l'Allemagne, au niveau de la retenue à la source libératoire prévue en droit interne allemand (26,375 %) et, pour le Royaume-Uni, à un niveau387(*) légèrement inférieur au taux marginal d'imposition pratiqué dans ce pays selon la catégorie de revenus concernée.

Les accords s'accompagnent d'une clause spécifique d'échange de renseignements qui permet aux autorités allemandes et britanniques de formuler, dans un premier temps, respectivement 1300 demandes sur deux ans ou 500 demandes par an sans avoir à mentionner le nom de la banque, mais seulement l'identité du contribuable388(*), si toutefois la demande est fondée sur des « raisons plausibles » correspondant à un risque fiscal identifié dans le cadre d'une procédure de contrôle. Néanmoins, cette clause restera sans effet pour les comptes ouverts avant le 31 décembre 2010, s'ils ont fait l'objet d'une imposition forfaitaire puis de retenues à la source annuelles, considérées comme libératoires, sauf en cas de changement de titulaire ou d'apport de capitaux depuis cette date. Le nombre de cas dans lesquels la Suisse sera tenue de répondre à une demande de renseignements dans le cadre de ces accords sera donc limité. En outre, les autorités helvétiques informeront le contribuable avant de communiquer toute information à leur État de résidence.

En contrepartie, le Royaume-Uni et l'Allemagne se sont engagés à ne plus acquérir de fichiers dérobés à des banques suisses.

Le fonctionnement de l'accord est cautionné financièrement par les banques et a vocation à être contrôlé par l'administration suisse.

c) Le refus français de céder à la tentation « Rubik »

La France a pour l'instant décliné la proposition suisse. En application de l'article 11 de la loi de finances rectificative pour 2011389(*), le Gouvernement a remis au Parlement, en février 2012, un rapport présentant les avantages et inconvénients pour la France qu'il y aurait à conclure un tel accord : d'une part, le Gouvernement estime que cet accord procurerait une rentrée budgétaire certes immédiate390(*) mais aléatoire. Le parlement allemand ne s'y est d'ailleurs pas trompé : le Bundesrat ne semble pas prêt à ratifier l'accord Rubik signé par le Gouvernement allemand... Le Royaume-Uni paraît plus enclin à entrer dans cette logique, ce qui ne laisse de surprendre au regard des habitudes de dignité de cette nation et de la connaissance qu'elle ne peut manquer d'avoir de l'existence sur le seul fichier HSBC dont elle dispose de plus de 700 clients britanniques, soit un chiffre supérieur au quota de demandes d'échanges de renseignements concédé par la Confédération helvétique aux services de Sa Majesté.

Il n'est pas exclu que certains contribuables transfèrent leurs comptes ailleurs d'ici à l'entrée en vigueur de l'accord ou recourent à des « structures écran » pour échapper à l'application de l'accord. De surcroît, la diligence avec laquelle les agents payeurs suisses appliqueront l'accord reste incertaine et son contrôle par l'administration fédérale se fonde sur une méthode de sondage qui est loin d'apporter les garanties nécessaires. Par ailleurs, la clause d'échange de renseignements spécifique prévue par les accords Rubik ne constitue pas une avancée par rapport à la convention fiscale franco-suisse en vigueur depuis le 4 novembre 2010391(*). Enfin, la retenue à la source et le maintien de l'anonymat sont un frein à l'individualisation de l'impôt et, par exemple, à l'application d'un taux progressif et ne permettent pas d'imposer le patrimoine.

A titre illustratif, on peut remarquer le recul progressif des versements effectués par le Luxembourg et l'Autriche au titre du système transitoire de prélèvement à la source, en application de la directive Epargne en vigueur :

(en euros)

 

Montants versés par le Luxembourg

Montants versés par l'Autriche

2009

17 315 445,70

1 082 776,99

2010

11 253 209,69

507 435,94

2011

8 963 073,89

393 772,89

Source : Représentation permanente de la France auprès de l'Union européenne.

Comment expliquer cette baisse continue des versements effectués au titre de la retenue à la source, alors même que le taux de la retenue, fixé à 20 % en 2009 et 2010, a été relevé à 35 % au 1er juillet 2011 ? Sans doute cette baisse atteste-t-elle des possibilités de contournement de la directive Epargne en vigueur ; mais elle révèle aussi le caractère aléatoire du produit d'une retenue à la source sur les revenus des contribuables français quand elle est confiée à des pays voisins auxquels la France n'a aucun droit de réclamer des informations ou des explications sur les montants versés.

D'autre part, le Gouvernement souligne dans son rapport au Parlement qu'un accord de type « Rubik » semble peu compatible avec nos principes républicains et avec nos engagements, tant européens qu'internationaux, dont on doit au demeurant relever qu'ils sont également ceux de nos partenaires européens. Au niveau européen, M. Algirdas Semeta, commissaire en charge de la fiscalité, dont votre rapporteur a rencontré le cabinet, a estimé, dans un courrier adressé le 5 mars 2012 à la présidence danoise du Conseil de l'UE, que les États membres étaient certes libres de négocier des accords internationaux mais que de tels accords ne sauraient empiéter sur des domaines où une action commune de l'UE a été entreprise ou, même, est envisagée : la Commission européenne défend ainsi la nécessité d'une approche coordonnée entre les États membres de l'UE sur la fiscalité de l'épargne.

De surcroît, un accord de type « Rubik » peut s'interpréter comme une forme d'amnistie : en libérant le contribuable concerné de toute obligation fiscale, pénalité ou poursuite tout en préservant son anonymat, il empêche en effet d'identifier les résidents détenant des comptes à l'étranger non déclarés et de régulariser leur situation. La politique de la France est de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales par le renforcement continu des dispositifs du contrôle : identification de virements vers l'étranger effectués par les résidents français grâce à l'exercice du droit de communication auprès des banques, création du fichier EVAFISC recensant des informations laissant présumer la détention de comptes à l'étranger, analyse des transactions réalisées en France au moyen de cartes de crédits étrangères... En outre, la France privilégie une action consistant à favoriser la régularisation en France des avoirs expatriés frauduleusement. Votre rapporteur reviendra ci-dessous sur le bilan de la cellule de régularisation mise en place en 2009 par le Ministère des finances.

Comme la France le défend depuis plusieurs années au sein du G20, la transparence est assurément la seule manière de lutter efficacement et durablement contre l'évasion fiscale. Il est donc fondamental de consacrer le modèle de l'échange automatique d'informations, déjà à l'échelle de l'UE, même si la Suisse essaye de remettre en cause ce modèle en faisant valoir que la retenue à la source est un modèle durablement équivalent. L'UE sera ensuite plus forte pour le promouvoir à l'échelle mondiale en soutenant l'action du G20 et de l'OCDE en faveur de la transparence fiscale.

Déjà, les États-Unis d'Amérique exercent une pression en ce sens : dès le 1er janvier 2014, leur législation FATCA (US Foreign Account Tax Compliance Act) promulguée le 18 mars 2010 obligera les établissements financiers du monde entier à déclarer aux États-Unis les comptes des ressortissants américains de par le monde. Pour effectuer une telle transmission, l'établissement financier devra obtenir l'accord du client concerné ; un client ne donnant pas son accord sera réputé non disposé à coopérer. En pareil cas, l'établissement financier devra procéder à une retenue fiscale égale à 30 % du montant de tous les paiements en provenance des États-Unis. Il est probable que les établissements financiers ne s'acquittant pas de ces obligations se trouvent à terme exclus du plus grand marché financier du monde, le marché américain.

Cette obligation de déclaration des comptes américains risque de se heurter à certaines limites légales et contractuelles qui protègent le secret bancaire en Suisse, consacré par la loi fédérale en 1934392(*). La Suisse a donc entrepris de négocier un accord-cadre avec les États-Unis pour faciliter la mise en oeuvre du FATCA. Dans leur déclaration commune du 21 juin 2012 concernant ce futur accord-cadre, les États-Unis et la Suisse sont convenus d'organiser une déclaration aux autorités fiscales américaines, par les banques suisses, des comptes dont les titulaires sont des Américains mais sous réserve de plusieurs assouplissements :

- certains établissement suisses seront exemptés de FATCA, tels les institutions ou fonds de prévoyance, d'autres y seront réputés conformes comme certains petits établissements ayant une activité locale ;

- les États-Unis renoncent à la retenue à la source prévue par le FATCA au bénéfice du fisc américain pour tout paiement en provenance des États-Unis sur les comptes suisses des clients américains non coopérants ;

- les établissements suisses ne seront pas tenus de fermer le compte d'un titulaire qui ne coopère pas ni d'indiquer nommément son identité mais seulement de transmettre le nombre de ces comptes et leur montant total et de répondre rapidement aux demandes groupées d'assistance administrative émanant de l'autorité fiscale américaine sur ces comptes.

Contrairement au modèle de mise en oeuvre dont sont convenus avec les États-Unis cinq grands États de l'UE (Allemagne, France, Italie, Espagne et Royaume-Uni), les données ne seront donc pas échangées par le biais d'une base de données centrale de l'État, mais fournies directement aux autorités fiscales américaines par les établissements financiers. Si certains des assouplissements négociés par la Suisse pour la mise en oeuvre de FATCA ont également été consentis aux cinq États de l'UE, votre rapporteur relève que la Suisse s'est employée, avec succès, à protéger autant que possible l'identité des contribuables peu coopératifs et à conforter le principe de l'échange d'informations sur demande...

C'est dans ce contexte que la présidence danoise de l'UE a décidé de faire remonter le blocage de la révision de la directive Epargne au niveau des chefs d'État au Conseil européen des 28 et 29 juin 2012, dans l'espoir que les vingt-sept États membres fassent pression sur les deux réfractaires. Comment comprendre en effet que le Luxembourg, pays fondateur de la Communauté européenne, empêche l'échange d'informations entre banques européennes ? D'autant que son premier ministre, M. Jean-Claude Juncker, préside l'Eurogroupe et prône la saine gestion des finances publiques...

Hélas, l'ordre du jour très chargé de ce Conseil européen n'a pas permis de débloquer ce dossier. Celui-ci risque de rester en plan pour au moins un an, les deux présidences chypriote et irlandaise n'ayant pas intérêt à donner une accélération à la construction d'un ordre fiscal européen...

2. En matière de fiscalité des sociétés : les obstacles à une concurrence fiscale loyale

En matière d'impôt sur les sociétés, l'optimisation fiscale que pratiquent les sociétés au sein de l'UE et hors de l'UE constitue une menace sur les recettes fiscales des États membres, particulièrement pour la France. Puisque l'exercice de la souveraineté nationale en matière fiscale conjuguée aux quatre libertés internes à l'UE l'empêche d'envisager la fin de toute concurrence fiscale au sein de l'UE, votre rapporteur tient à souligner l'intérêt de plusieurs démarches initiées en réponse à la crise mais non encore abouties.

a) Le projet d'assiette commune pour les sociétés en panne : un enjeu pour la France, un dispositif répondant dans son esprit à la problématique de l'évasion fiscale internationale

C'est notamment pour favoriser la transparence fiscale et décourager l'évasion ou le « tourisme » fiscal393(*) que la Commission européenne a initié une démarche visant à harmoniser dans un premier temps l'assiette de l'impôt sur les sociétés, préalable à tout effort de rapprochement des taux de cet impôt qui restent de compétence nationale : se fondant sur le travail préparatoire du groupe mis en place dès 2004, elle a proposé en mars 2011 une directive du conseil sur une assiette commune et consolidée pour l'impôt sur les sociétés (ACCIS), qui vise à établir un système commun de calcul de l'assiette de l'impôt sur les sociétés, qui existerait en parallèle des systèmes nationaux des États membres et serait optionnel394(*), et à autoriser la consolidation des profits et pertes des groupes ayant opté pour ce système. La mesure proposée établit donc un ensemble harmonisé de règles pour calculer le résultat individuel imposable de chaque entreprise ou filiale dans l'ensemble de l'UE. Elle permet à celles-ci de consolider ces résultats et de les présenter dans une déclaration fiscale unique à introduire auprès d'une seule autorité fiscale (guichet unique), supprimant ainsi les prix de transfert et les cas de double imposition. Elle introduit enfin une clef de répartition des résultats nets entre États membres fondée, à parts égales, sur la main d'oeuvre, les immobilisations corporelles de la société et le chiffre d'affaires.

Comme l'a souligné Maître Daniel Gutmann395(*) lors de son audition devant votre commission, les actifs financiers et les immobilisations incorporelles, qui sont les plus mobiles, sont donc négligés par la clef de répartition proposée, ce qui constituerait un progrès dans la prévention de l'évasion fiscale, mais aussi une solution nécessairement transitoire puisque ces actifs sont bien constitutifs d'une valeur sur laquelle les États d'origine peuvent légitimement afficher des prétentions fiscales.

De surcroît, le facteur « chiffre d'affaires » désignerait le produit de toutes les ventes de biens et prestations de services dans l'État membre où se réalise la vente ou la prestation de services. Ce principe de la vente par destination aurait des conséquences importantes en matière de commerce électronique : dès lors que l'entreprise vendant le bien ou service possèderait ne serait-ce qu'un établissement stable en France, la vente serait comptabilisée dans le facteur « chiffre d'affaires » dudit établissement. La proposition de directive ACCIS permettrait donc de re-territorialiser une partie de l'assiette de l'impôt sur les sociétés qui, pour le moment, échappe aux États membres dont la fiscalité est la moins favorable.

Concentrées sur l'élaboration d'une assiette commune, les discussions techniques ont notamment porté sur les règles anti-abus, plusieurs articles de la proposition de directive visant à lutter contre la concurrence fiscale déloyale. Mais, sans même évoquer l'aspect consolidation du projet, certains États membres maintiennent de substantielles objections à la proposition de compromis élaborée par la présidence danoise.

Les règles anti-évasion fiscale prévues dans la proposition de directive ACCIS

L'article 80 de la proposition de directive pose un principe général d'anti-abus aux termes duquel « les transactions artificielles réalisées dans le seul but d'échapper à l'impôt ne sont pas prises en considération aux fins du calcul de l'assiette imposable ». Le même article énonce toutefois que, dans le cadre d'une activité économique réelle, un contribuable a toujours la possibilité de choisir la méthode fiscalement la plus favorable. Cette disposition se rapproche de la notion d'abus de droit définie à l'article 64 du Livre des procédures fiscales.

Plusieurs articles visent à lutter contre la concurrence fiscale déloyale des pays tiers. Par exemple, l'article 73 prévoit que les produits exonérés d'impôt sur les sociétés en raison de l'élimination de la double imposition - à savoir les dividendes, les plus-values de cession de parts et les revenus d'établissements stables étrangers - se voient refuser cette exonération si l'impôt afférent à ces produits a été prélevé dans un pays tiers à un taux légal d'impôt sur les sociétés inférieur à 40 % du taux légal moyen d'imposition applicable dans les États membres (ou si le pays tiers applique un « régime spécial [...] permettant un niveau d'imposition nettement plus bas que le régime général »).

Une disposition identique est reprise pour les intérêts versés à des entreprises associées résidant dans un pays tiers (article 81).

De même, certains revenus non distribués d'une société étrangère non cotée contrôlée396(*)

par une société européenne ayant opté pour l'ACCIS sont intégrés à l'assiette imposable de cette dernière lorsque le taux d'impôt sur les sociétés est inférieur de 40 % au taux légal moyen d'imposition applicable dans les États membres (ou si la société étrangère bénéficie d'un « régime spécial [...] permettant un niveau d'imposition nettement plus bas que le régime général »)397(*).

La Commission européenne a également été très soucieuse d'éliminer les possibilités d'optimisation fiscale entre entreprises associées ou résultant de transactions intragroupe. En effet, l'établissement d'une assiette consolidée implique de neutraliser les transactions intragroupe (cf. infra C. 1.). Dès lors, il peut être tentant de céder des immobilisations, telles que des biens immobiliers, en exonération d'impôt puis de vendre la société qui a les acquises. L'article 75 vient prévenir ce type de schéma.

De même, les articles 78 et 79 régissent les relations avec les « entreprises associées », c'est-à-dire lorsqu'une contribuable soumise à l'ACCIS « participe directement ou indirectement à la gestion, au contrôle ou au capital » d'une autre société n'appartenant pas au même groupe. Dans ce cas, la directive considère que « les revenus qui auraient été perçus » par la société soumise à l'ACCIS mais qui ne l'ont pas été, du fait de l'association des deux entreprises, sont « inclus dans les revenus de cette contribuable et imposés en conséquence »398(*).

Les règles anti-abus édictées par la directive sont naturellement les bienvenues. Néanmoins, au vu de la pratique fiscale récente et des schémas d'optimisation de plus en plus complexes et alors que le législateur national ne cesse de renforcer l'arsenal anti-abus, les dispositions de la proposition de directive apparaissent encore insuffisantes. A titre d'exemple, elle ne comporte aucune disposition visant à lutter contre la sous-capitalisation entre entreprises associées.

Source : rapport du Sénat (2010-2011) n° 711 de M. Philippe Marini au nom de la Commission des finances sur la directive du Conseil concernant une assiette commune consolidée pour l'impôt sur les sociétés

Pour sa part, le Parlement européen soutient expressément le projet : en adoptant à une large majorité le rapport de Marianne Thyssen (PPE, belge) le 19 avril 2012, il a même envisagé d'aller plus loin que la Commission européenne et demandé que l'ACCIS devienne obligatoire au bout de deux ans pour les sociétés transnationales399(*) puis s'applique au bout de cinq ans à l'ensemble des entreprises, sauf les PME. En cela, il répond à la critique essentielle formulée par votre commission des finances400(*) à l'égard de l'ACCIS : ce 28ème régime ne serait choisi par les entreprises que si elles y trouvent intérêt au détriment des recettes fiscales des États... Le Parlement européen propose en outre qu'à l'issue de ces cinq ans, soit examinée la question d'un taux minimum de taxation des entreprises afin d'éliminer le dumping fiscal. Mais, s'agissant de matière fiscale, le Parlement européen n'est consulté que pour avis sur ce texte et sa détermination ne suffira pas à surmonter les divisions au sein du Conseil.

La France affiche son soutien au projet d'ACCIS, qui constitue à ses yeux une première étape sur le difficile chemin du rapprochement des fiscalités. En outre, les estimations faites par la Commission européenne laissent présumer que la France ferait partie des États membres qui gagneraient le plus à l'adoption du projet. L'assiette de l'IS qui résulterait de la directive ACCIS élargirait en effet sensiblement (de 5 à 10 %) la base de calcul de l'IS actuelle de la France401(*). D'ailleurs, l'étude commanditée par le gouvernement irlandais au cabinet Ernst & Young sur l'impact économique et budgétaire de l'ACCIS place la France parmi les États membres qui ont le plus intérêt à sa mise en oeuvre402(*). La France ayant le taux d'imposition des sociétés le plus élevé de l'UE, elle pourrait tirer profit de l'adoption de l'ACCIS pour mieux se positionner facialement dans la concurrence fiscale européenne sans pour autant amoindrir ses recettes fiscales. De fait, le taux facial de l'impôt sur les sociétés apparaît souvent comme un déterminant majeur du choix de localisation des entreprises, alors même que les différences existant entre les assiettes peuvent aujourd'hui conduire à ce que les montants d'imposition effectifs ne soient que faiblement en lien avec les taux faciaux.

A contrario, d'autres États membres sont réticents à l'égard du projet ACCIS dans la mesure où ils anticipent ou craignent une érosion de leur produit fiscal du fait de la nouvelle méthode de calcul de l'assiette fiscale, ce qui les conduirait alors à augmenter leur taux d'imposition et à perdre leur avantage comparatif.

L'opposition affichée de certains États membres à l'égard de ce projet devrait conduire à envisager une coopération renforcée, impliquant au moins neuf États membres.

Afin de montrer la voie d'une convergence fiscale accrue au sein de l'Union européenne et d'appuyer la démarche que propose la Commission avec l'ACCIS, la France et l'Allemagne ont entrepris, sous l'impulsion de leurs chefs d'État, une démarche bilatérale visant à faire converger l'imposition sur les sociétés pratiquée dans chacun de ces deux pays. La Chancelière fédérale Angela Merkel et le Président Sarkozy sont convenus, dans le cadre de leurs discussions bilatérales sur la crise de l'euro le 16 août 2011, de rapprocher les assiettes et les taux d'imposition des deux pays. Dès l'automne 2010, un groupe de travail commun aux gouvernements allemand et français avait été mis en place pour faire ressortir les différences dans la fiscalité des entreprises entre la France et l'Allemagne et les champs dans lesquels un rapprochement est possible. Au cours de l'année 2011, les experts des deux pays ont identifié six domaines potentiels de convergence concernant à la fois l'assiette et le taux de l'imposition sur les sociétés. Les conclusions du groupe de travail ont été résumées dans un livre vert publié en février 2012 sur le fondement duquel a été lancée une consultation publique, l'objectif étant de préparer une mise en oeuvre législative des mesures de convergence d'ici à 2013.

L'accent y est mis sur les six pistes de convergence suivantes : le régime fiscal des groupes, le traitement fiscal des dividendes et de certaines charges (notamment le plafonnement de la déductibilité des intérêts d'emprunt comme en Allemagne), le traitement des déficits fiscaux (et le plafonnement des déficits reportables), les règles d'amortissements (et le durcissement de l'amortissement dégressif autorisé en France), le régime des sociétés de personnes (au regard du principe de transparence fiscale) et les taux (la France envisageant de baisser le taux tout en élargissant l'assiette à recette constante).

Ces mesures de convergence fiscale, pourtant ciblées et bilatérales, apparaissent ambitieuses tant l'impôt sur les sociétés, produit d'une histoire nationale unique, contribue à l'équilibre fiscal d'un pays. Elles laissent entrevoir la complexité d'une négociation à plusieurs États membres européens, ne serait-ce que sur le calcul de l'assiette de l'impôt sur les sociétés. Mais votre rapporteur estime que cette complexité ne doit pas décourager l'action politique mais, à l'inverse, la motiver.

b) La fin de l'inertie face aux doubles non impositions exploitées par certaines sociétés de l'UE ?

La double non-imposition prive les États membres de recettes considérables et engendre une concurrence déloyale entre les entreprises au sein du marché unique. Elle survient lorsque des entreprises transfrontières échappent à l'impôt en raison de discordances entre les systèmes fiscaux nationaux. La planification fiscale agressive exploite souvent les vides juridiques existant entre les systèmes fiscaux des États membres précisément pour contourner l'impôt.

Dans le cadre de la mobilisation politique récente de l'UE sur la nécessité de lutter contre l'évasion fiscale, la Commission européenne a lancé une consultation sur les cas de double non-imposition en matière de fiscalité directe des sociétés, consultation qui vient de s'achever le 30 mai 2012. Pour encourager la participation de ceux qui pourraient avoir connaissance de cas réels d'exploitation de la double non-imposition par les entreprises, les contributions anonymes étaient acceptées.

Votre rapporteur ne peut que se féliciter du lancement de cette consultation, convaincu que la double non-imposition nuit à la répartition équitable de la charge fiscale et constitue un avantage concurrentiel injuste pour les sociétés qui cherchent à en tirer parti.

La consultation relève certaines situations déjà identifiées par la Commission européenne :

- les disparités de traitement d'une même entité (cas des hybrides403(*)) ;

- les disparités de traitement d'un même instrument financier, présentant à la fois des caractéristiques de dettes et de capitaux ;

- l'application de conventions préventives de double imposition au sein de l'UE conduisant à une double non-imposition (par exemple, le cas où deux pays divergent dans l'interprétation de la notion d'établissement stable en matière de commerce électronique) ;

- les prix de transfert et les différentes méthodes nationales de fixation de ces prix via les accords préalables (APP) unilatéraux, par lesquels une administration fiscale établit des critères pour la détermination des prix de transfert applicables aux transactions intragroupes ;

- les transactions avec des entreprises associées situées dans des pays à fiscalité nulle ou très faible ;

- le financement par l'emprunt (avec intérêts déductibles) d'un revenu exonéré d'impôt ;

- le traitement spécifique des revenus passifs tels que les intérêts et les redevances ;

- les conventions préventives de la double imposition conclues avec des pays tiers : notamment, certaines conventions signées par des États membres avec des pays en développement prévoient un crédit d'impôt fictif404(*) et un alignement fiscal405(*) destinés à promouvoir l'activité économique dans ces pays mais susceptibles de donner lieu à des abus.

D'ores et déjà, une proposition de modification de la directive sur les intérêts et redevances, en date du 11 novembre 2011, a déjà été adoptée par la Commission européenne, soucieuse que ce dispositif, destiné à éviter la double imposition ne serve pas en fait à permettre une double non-imposition. La proposition de 2011 vise notamment à établir clairement que les États membres doivent accorder les bénéfices de la directive aux sociétés concernées d'un État membre, uniquement lorsque le paiement des intérêts ou redevances concerné n'est pas exonéré de l'impôt sur les sociétés. Sont notamment concernées les sociétés qui, bien que soumises à l'impôt sur les sociétés, bénéficient cependant d'un régime fiscal national particulier exonérant les intérêts ou redevances reçus de l'étranger. Dans des cas semblables, la directive révisée prévoirait de laisser à l'État d'où provient le paiement la possibilité de ne pas exonérer les intérêts et redevances de retenue à la source.

Les ministres de l'économie et des finances réunis à l'ECOFIN n'ont pu que constater leurs divergences sur cette proposition, dans le rapport préparé par la présidence danoise pour le Conseil européen de fin juin 2012. Certains États membres jugent en effet excessif de conditionner l'exonération de retenue à la source des intérêts et redevances à un assujettissement à l'impôt, dans son pays d'établissement, du bénéficiaire du revenu perçu au titre de ces intérêts et redevances. Pour d'autres, cette nouvelle exigence d'assujettissement à l'impôt devrait au contraire se traduire par la fixation d'un seuil minimum de taxation à l'impôt sur les sociétés dans le pays où sont reçus les intérêts et redevances.

Votre rapporteur relève que, sur la simple fixation d'un taux minimum d'imposition à simple fin de servir de critère pour le bénéfice d'une directive, l'unanimité entre États membres est hors d'atteinte aujourd'hui... La France aura fort à faire pour convaincre ses partenaires d'avancer sur les futures propositions que la Commission européenne annonce pour fin 2012 afin de remédier aux cas de double non-imposition dans l'UE.

3. En matière financière : les freins à la taxation et les résistances à la transparence

Un autre levier de lutte contre l'évasion fiscale consiste à mieux réguler les flux financiers, à la fois en organisant une meilleure connaissance de ces flux et en freinant la mobilité de ces transactions par le biais d'une taxe. L'Union européenne peine à avancer sur ces deux tableaux, même s'il faut reconnaître les progrès déjà accomplis, notamment grâce au volontarisme du commissaire en charge des services financiers, M. Michel Barnier, qu'a rencontré votre commission d'enquête.

a) La longue route vers la nécessaire taxe sur les transactions financières

Non seulement il est juste de faire contribuer le secteur financier à la crise financière qui lui est largement imputable, mais une taxation du secteur financier peut également décourager la mobilité excessive du capital et ralentir les spéculations non productives pour l'économie.

Déjà évoquée par Keynes en 1936 puis théorisée par Tobin en 1972, la taxe sur les transactions financières (TTF) a fait l'objet d'un projet européen à l'initiative de la Commission. Selon le projet de directive présenté en septembre 2011 par la Commission, la taxe serait prélevée sur toutes les transactions sur instruments financiers entre institutions financières lorsqu'au moins une des parties à la transaction est située dans l'Union européenne. L'échange d'actions et d'obligations serait taxé à un taux minimum de 0,1 % et les contrats dérivés à un taux minimum de 0,01 %. On estime que les recettes s'élèveraient à 57 milliards d'euros par an dans le cas naturellement où la taxe serait créée sur l'ensemble du territoire de l'Union. La Commission propose que cette taxe prenne effet à compter du 1er janvier 2014.

Plusieurs pays ne cachent pas leur opposition à ce projet : le Royaume-Uni, la Suède, le Danemark, les Pays-Bas et la République tchèque. Néanmoins, neuf États (Italie, France, Allemagne, Autriche, Belgique, Espagne, Finlande, Grèce et Portugal) ont adressé une lettre commune à la présidence danoise de l'Union européenne le 7 février 2012, appelant à accélérer les travaux du Conseil sur le projet européen de TTF, évoquant la possibilité de mettre en oeuvre une coopération renforcée, « pour assurer une juste contribution du secteur financier au coût de la crise financière et pour améliorer la régulation des marchés financiers ».

Le 22 juin 2012, les ministres de l'économie et des finances, réunis en Conseil ECOFIN, ont constaté leur désaccord sur cette taxe, qui ne pourra donc pas être adoptée à l'échelle de l'UE. Il s'agit de la première étape juridique ouvrant la voie à une possible coopération renforcée. Conformément à l'article 329 du TFUE, les États membres qui souhaitent instaurer entre eux une coopération renforcée en matière de taxe sur les transactions financières doivent adresser une demande à la Commission européenne, à qui il reviendra, si elle juge réunies les conditions juridiques d'une telle coopération, de soumettre une proposition en ce sens au Conseil. Le Conseil devra alors se prononcer à la majorité qualifiée, mais après que le projet aura été approuvé par le Parlement européen. Dans un premier temps et pour faciliter sa mise en place aussi rapide que possible au vu de la procédure à suivre, la taxe susceptible d'être créée par coopération renforcée pourrait ne frapper que les transactions sur le marché secondaire (actions, obligations406(*) voire OPCVM) mais pas les produits dérivés, dont la taxation soulève plus de difficultés techniques.

Depuis, le Gouvernement français a instauré seul une taxation, dans la loi de finances rectificative de mars 2012407(*), sous forme de trois nouvelles taxes, à savoir une taxe sur l'acquisition d'actions françaises au taux de 0,1 %, une taxe sur le trading à haute fréquence et une taxe sur l'achat de CDS souverains à nu au taux de 0,01 %. Le projet de loi de finances rectificative soumis en juillet 2012 au Parlement devrait relever le taux de cette première taxe à 0,2 % dans l'espoir d'en augmenter le rendement. L'Allemagne appelle pour sa part à une décision rapide sur le texte européen et se réserve la possibilité, si cette piste était abandonnée, d'explorer le modèle britannique de Stamp Duty Tax.

b) De nouvelles règles de transparence sur les marchés financiers

Dans cette attente, d'autres moyens de régulation des marchés et produits financiers, notamment dérivés, sont en train d'être mis en place au niveau communautaire. Le commissaire européen M. Michel Barnier, avec lequel votre commission d'enquête a pu s'entretenir à Bruxelles, a en effet initié une dynamique réglementaire visant à enrayer les excès ayant conduit à la crise financière de 2008 et à mettre en oeuvre les orientations définies au G20 en ce sens.

Sans détailler les avancées déjà réalisées en ce qui concerne la supervision et la régulation financières, quelques points spécifiques retiennent l'attention au regard de la lutte contre l'évasion fiscale. En effet, depuis l'adoption en juin 2011 de la directive AIMF (Alternative Investment Fund Managers)408(*), l'activité des fonds alternatifs (hedge funds et OPCVM non coordonnés) relève d'un cadre juridique harmonisé à l'échelle européenne qui renforce notamment les obligations de transparence de ce secteur. En outre, avec le soutien du Parlement européen, confirmé par M. Pascal Canfin, député européen lors de son entretien avec votre commission d'enquête, les articles 34 et suivants de cette directive prévoient d'interdire la commercialisation dans l'Union européenne de parts d'un fonds alternatif si ce fonds ou son gestionnaire sont établis dans un des pays figurant sur la liste des pays et territoires non coopératifs du GAFI ou dans un pays n'ayant pas signé avec l'État membre concerné une convention fiscale conforme aux normes énoncées à l'article 26 du modèle OCDE, garantissant un échange efficace d'information en matière fiscale409(*).

Sur l'insistance britannique, la portée de cette disposition a toutefois été réduite par la définition de la « commercialisation », entendue par la directive comme une démarche active à l'initiative du gestionnaire (ou pour son compte) : ainsi, un investisseur européen professionnel pourra toujours acheter, de sa propre initiative, des fonds déposés ou gérés dans les « paradis fiscaux »... De même, le Royaume-Uni n'est sans doute pas étranger à la souplesse accordée aux gestionnaires établis dans l'UE qui souhaitent commercialiser dans l'UE des fonds alternatifs de pays tiers : dans ce cas, le pays tiers dans lequel est établi le fonds ne doit pas figurer sur la liste du GAFI mais peut ne pas se conformer aux normes OCDE en matière d'échanges d'informations. Là encore, la lutte européenne contre l'évasion fiscale se heurte aux intérêts nationaux...

En tout état de cause, comme l'a reconnu M. Olivier Guersant, chef de cabinet du commissaire Barnier, la mise en place de nouvelles règles, le renforcement des sanctions et de la coordination européenne en matière financière qui découlent du nouvel arsenal législatif qui se met progressivement en place inciteront nécessairement au déplacement des activités financières les plus risquées ou les plus opaques vers le système bancaire parallèle. Ce déplacement entraîne deux difficultés : alors que l'objectif est d'éliminer le risque systémique, ce risque pourrait simplement se déplacer ; plus encore du point de vue de votre commission d'enquête, ce développement de la finance parallèle est de nature à faciliter l'évasion fiscale.

Le Conseil de stabilité financière a estimé la taille de ce système bancaire parallèle au niveau mondial à environ 46 000 milliards d'euros en 2010, contre 21 000 milliards en 2002. Cela représente 25 à 30 % de l'ensemble du système financier et la moitié des actifs des banques. Aux États-Unis, cette part est encore plus importante : elle est estimée à 35 à 40 %. Cependant, selon les estimations du CSF, la part des actifs d'intermédiaires financiers autres que des banques situés en Europe dans le système bancaire parallèle mondial a fortement augmenté entre 2005 et 2010, tandis que la part de ces actifs situés aux États-Unis a diminué. En France, selon les informations recueillies par votre rapporteur, les intermédiaires détiendraient 6 % des actifs du système bancaire parallèle mondial.

Pour empêcher cette évasion fiscale vers le « shadow banking410(*) », la Commission européenne insiste sur la nécessité de poser des règles de transparence. Ainsi, en matière de produits dérivés où la majorité des échanges se fait de manière opaque ou « over the counter » (OTC), le règlement EMIR sur les produits dérivés négociés de gré à gré411(*), près d'être définitivement adopté, devrait créer un cadre pour centraliser les échanges de produits dérivés grâce à des chambres de compensation multilatérales. Ces dérivés OTC constituent en effet le marché financier mondial le plus important et le plus concentré ; le volume mondial de ces transactions est estimé à plus de 600 000 milliards de dollars soit près de douze fois le PIB mondial...

La révision de la directive « Marché des instruments financiers » de 2007, sous la forme d'une directive et d'un règlement (MIFID et MIFIR) présentés en octobre 2011412(*), s'inscrit dans la même logique. Elle vise à renforcer le cadre actuel en intégrant les derniers développements de marchés et prévoit de redéfinir les frontières entre le gré à gré et le marché organisé pour couvrir sur le plan réglementaire un plus grand nombre de transactions, accroître la transparence sur les marchés des obligations et des dérivés et mieux contrôler les nouvelles pratiques de marché par l'encadrement du trading algorithmique. L'un des enjeux des négociations en cours est de trouver comment cantonner les dérogations aux obligations de transparence...

c) Les résistances à la transparence comptable pays par pays des sociétés européennes, notamment extractives

Toujours dans la perspective de renforcer la stabilité financière, il est apparu nécessaire d'améliorer l'information sur les sociétés cotées. C'est donc au titre d'une meilleure régulation boursière que la Commission européenne a proposé de revoir la directive «transparence» de 2004413(*) et d'y imposer de nouvelles obligations d'information, particulièrement aux entreprises du secteur des industries extractives. Cette démarche, dans la ligne de l'Initiative pour la transparence dans les industries extractives (ITIE)414(*), est conforme à la promesse analogue inscrite dans la déclaration de clôture du sommet du G8 à Deauville en mai 2011, lors duquel les gouvernements du G8 se sont engagés «à mettre en place des lois et règlements sur la transparence, ou à promouvoir des normes à caractère volontaire, qui instaurent une obligation ou une incitation pour les entreprises pétrolières, gazières et minières de rendre compte des paiements effectués au profit de chaque État». Le Parlement européen a d'ailleurs présenté une résolution415(*) réitérant son soutien à des exigences d'information pays par pays, notamment pour les industries extractives.

Actuellement, la législation européenne n'impose pas aux sociétés cotées de rendre publiques, pays par pays, les sommes versées aux gouvernements des pays où elles sont actives. Par conséquent, de telles sommes versées au gouvernement d'un pays donné ne sont normalement pas rendues publiques, alors même que ces versements réalisés par l'industrie extractive (entreprises pétrolières, gazières et minières) ou par les exploitants de forêts primaires peuvent représenter une proportion non négligeable des recettes d'un pays, surtout dans les pays riches en ressources naturelles.

En proposant d'imposer la déclaration des sommes versées aux gouvernements au niveau individuel ou consolidé des sociétés, la Commission européenne entend non seulement responsabiliser les gouvernements quant à l'utilisation de ces ressources et promouvoir une bonne gouvernance, mais aussi contribuer à mettre au jour les flux financiers internationaux de ces sociétés. Plusieurs des organismes auditionnés par votre commission d'enquête ont défendu cette approche doublement fructueuse, à commencer par le Comité catholique contre la faim et pour le développement (CCFD) - Terre solidaire, par la bouche de Mme Mathilde Dupré416(*). En effet, l'évasion fiscale et le développement ne sont pas sans lien : des systèmes fiscaux efficaces et équitables sont essentiels pour le développement en ce qu'ils contribuent au financement de la fourniture de biens publics et à la construction d'un État autonome ; or de nombreuses exonérations sont souvent accordées à de grandes entreprises afin d'attirer les investissements, alors même que d'autres facteurs pourraient être mobilisés pour attirer les IDE, tels que la bonne gouvernance, la sécurité juridique, la renonciation à la pratique des nationalisations...

La proposition de directive « transparence » tend à imposer aux sociétés de rendre publiques les sommes versées aux gouvernements et fait référence aux dispositions pertinentes de la prochaine directive comptable417(*), elle aussi en cours de révision, dont le chapitre 9 prévoit le détail des exigences à cet égard. Il s'agirait d'exiger que les grands groupes, cotés ou non, de l'industrie extractive ou forestière publient un rapport annuel consolidé rendant compte, pays par pays mais aussi projet par projet, de tous les paiements suivants : impôts sur les bénéfices, redevances, dividendes418(*)...

Cette proposition de la Commission est comparable à la loi américaine Dodd-Frank, qui a été adoptée en juillet 2010 et qui impose aux entreprises du secteur des industries extractives inscrites à la Securities and Exchange Commission (SEC) de rendre publiques les commissions qu'elles versent aux gouvernements, pays par pays et projet par projet. L'adoption des règles de mise en oeuvre de la SEC était prévue pour la fin de 2011 mais, selon les informations recueillies par votre rapporteur auprès du cabinet du commissaire Barnier, les textes d'application ne sont pas encore sortis en raison du fort lobbying des industries d'extraction.

Sur cette rive-ci de l'Atlantique, les sociétés extractives expriment également leurs réticences, évoquant la nécessité de protéger leur secret commercial et de ne pas porter atteinte à leur compétitivité. Lors de son audition par votre commission d'enquête, M. Christophe de Margerie, PDG de Total419(*), l'a d'ailleurs confirmé, assimilant cette transparence projet par projet à une « hérésie » risquant de faire porter une excessive suspicion sur tous les contrats. La Commission européenne considère, pour sa part, que certaines sociétés multinationales de l'industrie extractive ayant déjà décidé volontairement de révéler certains de leurs paiements aux gouvernements, l'effet de l'obligation de reporting pays par pays sur la compétitivité des groupes européens ne devrait être que limité. Néanmoins, elle reconnaît qu'il existe une difficulté dans certains pays où la publication de ce que touche le gouvernement au titre des redevances ou impôts est illégale selon la loi locale ; c'est pourquoi, afin de protéger les employés de ces groupes, la Commission propose d'exempter de cette obligation certains groupes qui risqueraient d'être accusés d'enfreindre la loi pénale locale en révélant le détail des paiements versés au gouvernement. Afin d'éviter tout abus, un groupe qui souhaiterait bénéficier de l'exemption serait toutefois tenu de citer nommément le pays pour lequel l'information n'a pas été dévoilée.

*

* *

Aux yeux de votre commission d'enquête, cette évolution vers une transparence des flux entre sociétés et pays est assurément un élément important de la réponse à l'évasion fiscale, devenue une question d'envergure mondiale. La connaissance de ces informations permettra, dans chaque pays, de distinguer les filiales des groupes multinationaux y ayant une activité économique réelle de celles qui ne sont que des coquilles vides à usage fiscal. La question de la diffusion de ces données ne doit pas empêcher de le reconnaître.

Ceci vaut aussi bien pour l'industrie extractive que pour les autres secteurs d'activité. D'ailleurs le Parlement européen a d'ores et déjà adopté en mai 2012 une obligation de ce type pour l'industrie bancaire420(*). Cette évolution s'inscrit plus largement dans l'exigence croissante en matière de responsabilité sociale des entreprises.


* 382 En vertu de l'article 10.2 de la directive.

* 383 Ainsi, la France a ratifié en octobre 2010 l'avenant à la convention entre la France et la Suisse en vue d'éviter les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune signée à Paris le 9 septembre 1966 (et son protocole additionnel), modifiée par l'avenant signé à Paris le 3 décembre 1969 et par l'avenant signé à Paris le 22 juillet 1997, signé à Berne le 27 août 2009.

* 384 Cas des trusts discrétionnaires pour lesquels le trustee a tous pouvoirs pour gérer les biens et répartir les revenus entre bénéficiaires.

* 385 Impositions sur les revenus comme sur le capital, y compris les droits de succession.

* 386 Incluant expressément la fraude fiscale dans l'accord signé avec le Royaume-Uni.

* 387 Entre 27 et 48 %.

* 388 Quota révisable d'ici 2 ans pour l'Allemagne (3 ans pour le Royaume-Uni).

* 389 Loi n° 2011-1117 du 19 septembre 2011.

* 390 Dont le Gouvernement ne donne aucune évaluation, se référant à celle du rapporteur de la commission des finances de l'Assemblée nationale, soit environ 1 milliard d'euros du fait de la régularisation du stock et une rentrée annuelle légèrement inférieure au titre de la retenue à la source.

* 391 La nouvelle rédaction permet à la France d'obtenir des renseignements de la part des autorités suisses sans limitation quant à la nature des impôts, des personnes et des renseignements visés par la demande. Elle ne permet plus à la Suisse d'invoquer le secret bancaire pour refuser de transmettre des informations. De surcroît, elle n'exige la communication du nom de l'établissement bancaire tiers détenteur présumé que dans la mesure où il est connu.

* 392 Dont l'article 47 prévoit des peines pénales pour tout employé de banque suisse qui transmettrait des informations sur la clientèle sans y être autorisé.

* 393 Mais aussi pour réduire la charge administrative, les coûts de mise en conformité et les incertitudes juridiques auxquels font face les entreprises de l'UE pour se conformer à vingt-sept régimes nationaux différents lors de l'établissement de leur bénéfice imposable.

* 394 En raison du coût qui en résulterait pour les entreprises opérant au seul niveau national mais aussi pour des raisons juridiques, la Commission européenne estimant qu'une ACCIS obligatoire

outrepasserait le principe de subsidiarité, car elle impliquerait l'introduction de mesures de l'Union européenne pour couvrir, outre des activités au niveau de l'Union, des activités purement nationales.

* 395 Cf. audition du 2 mai 2012.

* 396 Le contrôle est défini par la détention directe ou indirecte de plus de 50 % des droits de vote et de plus de 50 % du capital ou des droits sur le bénéfice.

* 397 L'article 209 B du code général des impôts institue un mécanisme similaire pour les Etats à régime fiscal privilégié (taux d'imposition inférieur de plus de 50 % au taux français).

* 398 L'article 57 du code général des impôts prévoit un dispositif identique pour les entreprises associées.

* 399 Sociétés européennes et sociétés coopératives européennes.

* 400 Cf. résolution européenne du Sénat sur la proposition de directive ACCIS (n° 166) du 11 juillet 2011.

* 401 Du fait que l'option retenue pour les amortissements serait sans doute moins généreuse et les conditions de constitution et de déduction des provisions seraient moins avantageuses.

* 402 Ernst & Young, Study on the Economic and Budgetary Impact of the Introduction of a Common Consolidated Corporate Tax Base in the European Union, janvier 2011.

* 403 Cf. supra.

* 404 L'Etat de résidence accorde un crédit d'impôt en tenant compte de l'impôt qui aurait été versé à l'Etat de la source s'il n'avait pas été fait application d'un régime d'allègement fiscal.

* 405 L'Etat de résidence accorde un crédit d'impôt théorique, indépendamment de l'imposition réelle dans l'Etat de la source.

* 406 Sauf les obligations souveraines.

* 407 Article 5 de la loi n° 2012-354 du 14 mars 2012 de finances rectificative pour 2012.

* 408 Directive 2011/61/UE du Parlement européen et du Conseil du 8 juin 2011 sur les gestionnaires de fonds d'investissement alternatifs et modifiant les directives 2003/41/CE et 2009/65/CE ainsi que les règlements (CE) n° 1060/2009 et (UE) n°  1095/2010.

* 409 Cf. articles 35, paragraphe 1b), 36, paragraphe 1c) et 37, paragraphe 7e) de la directive AIMF.

* 410 Le shadow banking est une activité de banque menée par des entités qui, ne recevant pas de dépôts, ne sont pas régulées en tant que banques et échappent ainsi aux règlementations de Bâle, en particulier sur les fonds propres : c'est vrai pour certaines banques d'affaires et pour les hedge funds.

* 411 Proposition de règlement du Parlement européen et du Conseil sur les produits dérivés négociés de gré à gré, les contreparties centrales et les référentiels centraux du 15 septembre 2010, COM (2010)0484.

* 412 Proposition de directive concernant les marchés d'instruments financiers, abrogeant la directive 2004/39/CE du Parlement européen et du Conseil du 20 octobre 2011, COM (2011)0298, et proposition de règlement du Parlement européen et du Conseil concernant les marchés d'instruments financiers et modifiant le règlement [EMIR sur les produits dérivés négociés de gré à gré, les contreparties centrales et les référentiels centraux] du 20 octobre 2011, COM (2011)0296.

* 413 Proposition de directive du Parlement européen et du Conseil modifiant la directive 2004/109/CE sur l'harmonisation des obligations de transparence concernant l'information sur les émetteurs dont les valeurs mobilières sont admises à la négociation sur un marché réglementé et la directive 2007/14/CE de la Commission, du 25 octobre 2011, COM (2011)683.

* 414 L'ITIE est une initiative multi-actionnaire constituée de gouvernements, d'entreprises, de groupes de la société civile, d'investisseurs et d'organisations internationales qui a pour objectif le renforcement de la gouvernance par l'amélioration de la transparence dans le secteur extractif. Elle est mise en oeuvre sur une base volontaire dans les pays dont les gouvernements s'engagent pour cette cause.

* 415 Résolution du Parlement européen du 8 mars 2011 sur la fiscalité et le développement - Coopérer avec les pays en développement afin d'encourager la bonne gouvernance dans le domaine fiscal (INI/2010/2102).

* 416 Cf. audition du 24 avril 2012.

* 417 Proposition de directive relative aux états financiers annuels, aux états financiers consolidés et aux rapports associés de certaines formes d'entreprises du 25 octobre 2011, COM(2011)684.

* 418 Mais aussi droits à la production, primes de signature, de découverte et de production, frais d'attribution de permis, frais de location, droits d'entrée et autres contreparties de licence et/ou de concession, autres avantages directs pour le gouvernement concerné.

* 419 Cf. audition du 29 mai 2012.

* 420 Le Parlement européen propose de refuser l'agrément à un établissement de crédit qui ne fournirait pas d'informations pays par pays. Cf. rapport sur la proposition de directive révisant les exigences de fonds propres dite « CRD IV » (A7-0170-2012).