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Projet de loi de finances pour 2014 : Les conditions générales de l'équililbre financier (première partie de la loi de finances)

21 novembre 2013 : Budget 2014 - Les conditions générales de l'équililbre financier (première partie de la loi de finances) ( rapport général - première lecture )

TITRE PREMIER DISPOSITIONS RELATIVES AUX RESSOURCES

I. - IMPÔTS ET RESSOURCES AUTORISÉS

A. - Autorisation de perception des impôts et produits

ARTICLE PREMIER - Autorisation de percevoir les impôts existants

Commentaire : le présent article autorise la perception des impôts, produits et revenus affectés à l'État et précise les modalités d'entrée en vigueur des dispositions fiscales la loi de finances.

Traduction du principe de consentement à l'impôt, l'article 1er met en application l'article 34 de la loi organique du 1er août 2001 relative aux lois de finances (LOLF), selon lequel la loi de finances de l'année « autorise, pour l'année, la perception des ressources de l'État et des impositions de toute nature affectées à des personnes morales autres que l'État ».

Aux termes du présent article, et sauf dispositions particulières, les dispositions fiscales de la loi de finances s'appliquent :

1) à l'impôt sur le revenu dû au titre de 2013 et des années suivantes, en raison du décalage d'un an caractérisant la perception des revenus et leur assujettissement ;

2) à l'impôt dû par les sociétés sur leurs résultats des exercices clos à compter du 31 décembre 2013, ce qui, pour un grand nombre d'entre elles, se traduit par une imposition sur des activités antérieures à l'année en question ;

3) à compter du 1er janvier 2014 pour les autres dispositions fiscales.

L'analyse des recettes fiscales prévues pour 2014 fait l'objet d'une analyse détaillée au sein du tome I du présent rapport.

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

B. - Mesures fiscales

ARTICLE 2 (Art. 197 du code général des impôts) - Indexation du barème de l'impôt sur le revenu de l'année 2014 et revalorisation exceptionnelle de la décote

Commentaire : le présent article vise à revaloriser de 0,8 % le barème de l'impôt sur le revenu de l'année 2014 afin de l'indexer sur l'inflation, et à porter de 480 euros à 508 euros le montant du plafond de la décote. L'Assemblée nationale a par ailleurs revalorisé les seuils ouvrant droit à plusieurs réductions d'impôt pour les personnes modestes.

I. LE DROIT EXISTANT : UN BARÈME D'IMPOSITION TOUJOURS GELÉ, MAIS UNE DÉCOTE REVALORISÉE

A. LA NON-INDEXATION DU BARÈME DE L'IMPÔT SUR LE REVENU DEPUIS DEUX ANS

1. Le gel du barème de l'impôt sur le revenu : une exception historique

Depuis 1969, le barème de l'impôt sur le revenu (IR) est chaque année indexé sur l'inflation10(*) afin de préserver le pouvoir d'achat des contribuables, de manière à ne pas prélever davantage d'impôts en l'absence de progression réelle de leurs traitements, salaires ou revenus de remplacement. En l'absence de revalorisation, en effet, ces contribuables verraient une partie de leurs revenus imposée au titre d'une tranche supérieure, à un taux plus élevé ; en outre, certains foyers fiscaux non imposables se retrouveraient, à revenu réel inchangé, assujettis à l'impôt sur le revenu.

Cependant, le précédent Gouvernement a pris la décision de geler le barème de l'impôt sur le revenu à partir de 2011, conduisant de fait à une hausse des prélèvements. Suite à l'annonce faite le 7 novembre 2011 dans le cadre de la présentation du plan pluriannuel d'équilibre des finances publiques, la quatrième loi de finances rectificative pour 2011 a expressément prévu11(*) que le barème de l'impôt dû au titre des revenus de 2010 s'appliquerait également « au titre de l'année 2011 et des années suivantes ».

Depuis cette désindexation et l'ajout d'une nouvelle tranche d'imposition à 45 % par la loi de finances pour 201312(*), le barème de l'IR est donc le suivant :

La désindexation des limites des tranches du barème de l'IR
(1. du I de l'article 197 du code général des impôts)

Taux marginaux d'imposition

LFI 2011 et PLFR 2011

Tranches actuelles de revenus

0 %

Jusqu'à 5 963 €

5,5 %

De 5 964 € à 11 896 €

14 %

De 11 897 € à 26 420 €

30 %

De 26 421 € à 70 830 €

41 %

De 70 830 € à 150 000 €

45 %

Plus de 150 000 €

En raison de la situation dégradée des finances publiques dont il a hérité de la précédente majorité, l'actuel Gouvernement n'est pas revenu sur ce gel lors du vote de la loi de finances pour 2013.

2. Les nombreux effets induits du gel du barème

L'absence de revalorisation du barème de l'IR aboutit à une hausse du poids des prélèvements obligatoires pesant sur les ménages par deux effets distincts, qui peuvent d'ailleurs se cumuler :

1) d'une part, une augmentation de l'impôt des contribuables dont le revenu nominal a augmenté comme l'inflation, pour un revenu réel inchangé. Le cas échéant, certains contribuables peuvent se retrouver assujettis à l'IR alors qu'ils ne l'étaient pas l'année précédente.

2) d'autre part, la perte du bénéfice de nombreux régimes dérogatoires en matière d'impôt sur le revenu, de fiscalité locale ou de contributions sociales, dont les seuils et limites de déclenchement sont chaque année indexés sur la limite supérieure de la première tranche barème de l'impôt sur le revenu (c'est-à-dire 5 963 euros).

En matière d'impôt sur le revenu, les dispositifs dérogatoires alignés sur le barème de l'impôt sur le revenu sont les suivants :

Dispositifs indexés sur le barème de la première tranche de l'IR
et applicables dans le domaine de l'IR

- l'exonération en faveur des contribuables modestes si leur revenu est inférieur à 8 610 euros, ou 9 410 euros s'ils ont plus de 65 ans (2° bis de l'article 5 du CGI) ;

- les abattements forfaitaires pour les contribuables modestes âgés de plus de 65 ans ou en situation d'invalidité si leur revenu n'excède pas 14 510 euros ou 23 390 euros (article 157 bis du CGI) ;

- l'exonération de la participation des employeurs au financement des titres restaurant (19° de l'article 83 du CGI) ;

- l'abattement de 10 % sur le montant des retraites et pensions (5 a de l'article 158 du CGI) ;

- la déduction forfaitaire minimale des frais professionnels du revenu brut pour les demandeurs d'emplois de plus d'un an (3° de l'article 83 du CGI) ;

- la déductibilité d'une somme représentative des avantages en nature des personnes âgées de plus de 75 ans vivant sous le toit du contribuable (II-2° ter de l'article 156 du CGI) ;

- la limite de certains dons fait par des particuliers ouvrant droit à une réduction d'impôt de 75 % (1 ter de l'article 200 du CGI) ;

- les différents seuils entraînant une retenue à la source sur les traitements, salaires, pensions et rentes viagères servis à des personnes qui ne sont pas fiscalement domiciliées en France (article 182 A du CGI).

Ainsi que les seuils des régimes suivants :

- le régime de la micro-entreprise (article 50-0 du CGI) ;

- le régime de l'auto-entrepreneur (article 151-0 du CGI) ;

- le régime simplifié d'imposition aux BIC (article 302 septies A bis du CGI) ;

- le régime de la déclaration contrôlée (I de l'article 96 du CGI) ;

- le régime déclaratif spécial (article 102 ter 1 du CGI) ;

- le seuil d'exigibilité des acomptes provisionnels (I de l'article 1664 du CGI) ;

- les modalités d'imputation des déficits agricoles (I-1° de l'article 156 du CGI).

En matière de fiscalité locale, les articles 1417 et 1414 A du code général des impôts ouvrent droit à une dizaine de régimes d'exonérations, de dégrèvements ou d'abattements en matière de taxe d'habitation (TH) et de taxe foncière (TF). Des réductions en matière de contribution à l'audiovisuel public (CAP) sont également prévues par ces articles. (cf. liste infra).

En matière de prélèvements sociaux, les seuils de l'article 1417 du code général des impôts conditionnent également des exonérations de contribution sociale généralisée (CSG) et de contribution pour le remboursement de la dette sociale (CRDS) pour les retraites, pensions d'invalidité et allocations chômage, ainsi que l'application du taux réduit de CSG.

D'autres dispositifs sont encore indexés sur le barème de l'impôt sur le revenu, tels que la franchise en base de TVA (article 293 B du CGI) ou le régime simplifié d'imposition en TVA (article 302 septies A). Hors de la matière fiscale, on peut aussi citer l'ouverture ou la prolongation d'un compte sur livret d'épargne populaire (article L. 221-15 du code monétaire et financier).

B. UN EFFET ATTÉNUÉ GRÂCE À LA REVALORISATION DE LA DÉCOTE ET DE CERTAINS RÉGIMES EN FAVEUR DES CONTRIBUABLES MODESTES

La réindexation du barème de l'impôt sur le revenu n'ayant pas pu être envisagée l'année dernière, le Gouvernement a souhaité en modérer les effets pour les contribuables modestes, grâce à une revalorisation de 9 % la décote, celle-ci passant de 439 euros à 480 euros.

Le mécanisme de la décote permet de minimiser voire d'annuler l'impôt dû par les contribuables modestes entrant dans la première tranche du barème progressif. La réduction est égale à la différence entre le plafond de la décote et la moitié de l'impôt dû (cf. encadré). Réservé aux contribuables isolés lors de sa création en 1982, la décote a été étendue en 1987 à l'ensemble des contribuables.

Le mécanisme de la décote

Le mécanisme de la décote s'applique par foyer fiscal, indépendamment du nombre de personnes composant le foyer. Son calcul s'effectue sur la base du montant de l'impôt brut qui résulte, après application du quotient familial et après déduction des charges et abattements mais avant les réductions et crédits d'impôt éventuels, de la confrontation des trois paramètres : le revenu net imposable (RNI), le quotient familial (N) et le barème progressif (BP).

Une fois déterminé l'impôt brut [IR brut = (RNI/N x BP) x N], le foyer fiscal bénéficie d'une décote qui est égale à la différence entre 480 euros (montant en vigueur en 2013) et la moitié du montant de la cotisation d'impôt brut.

Ce mécanisme emporte deux effets :

- il minore l'impôt des contribuables dont le montant d'impôt brut est inférieur à 960 euros, avant application des éventuelles réductions d'impôt. En effet, lorsque l'impôt brut est égal à 960 euros, la décote est égale 480 euros - (960 euros/2), soit zéro euro : la cotisation d'IR n'est donc pas minorée. En revanche, si l'impôt brut est par exemple égal à 600 euros, la décote est égale à 480 euros - (600 euros/2), soit 180 euros : la cotisation d'IR est donc minorée de 180 euros et s'établit à 420 euros ;

- il exonère les contribuables dont l'impôt brut n'excède pas 360 euros, en tenant compte du seuil de recouvrement de 61 euros13(*). En effet, pour 360 euros de cotisation d'impôt, la décote s'établit à 480 euros - (360 euros/2) = 300 euros. Soit un impôt net de 60 euros non recouvré car inférieur à 61 euros (360 - 300 = 59).

Au final, plus le plafond de la décote est élevé, plus grand est le nombre de contribuable bénéficiant d'une minoration ou d'une exonération d'impôt.

La hausse de 9 % est sensiblement supérieure à l'inflation de l'année 2013 (prévue à 1,8 % et effectivement de 0,9 %14(*)), sur laquelle la décote est normalement indexée, ce qui témoigne d'un effort de redistribution inédit ces dernières années. Pour une décote à 480 euros, l'exonération est donc acquise à 360 euros de cotisation d'impôt, et le « point de sortie » du dispositif est fixé à 960 euros.

Par ailleurs, à l'initiative des rapporteurs généraux des commissions des finances de l'Assemblée nationale, la loi de finances pour 2013 a revalorisé de 2 % les plafonds de revenu intervenant dans le déclenchement de plusieurs régimes d'allègements fiscaux15(*), afin de préserver le pouvoir d'achat des contribuables les plus fragiles. Ces plafonds revalorisés conformément à l'inflation, qui auraient autrement été gelés, sont les suivants :

- le revenu fiscal de référence (RFR) prévu aux articles 1417 et 1414 A du code général des impôts, soit 10 224 euros (contre 10 024 euros auparavant) ou 24 043 euros (contre 23 572 euros auparavant) selon les cas. Les majorations et abattements prévus pour chaque demi-part supplémentaire sont également revalorisés. Ces seuils ouvrent droit à une quinzaine de régimes dérogatoires en matière d'impôt sur le revenu, de fiscalité locale et de prélèvements sociaux (cf. liste infra).

- les seuils de revenu prévus à au 2° bis de l'article 5 du CGI prévoyant une exonération d'IR pour les contribuables modestes, qui passent de 8 440 euros à 8 610 euros, et de 9 220 euros à 9 410 euros s'ils sont âgés de plus de 65 ans ;

- les seuils de revenu prévus à l'article 157 bis du CGI prévoyant un abattement forfaitaire pour les contribuables modestes âgés de plus de 65 ans ou en situation d'invalidité. L'abattement de 2 312 euros est dorénavant acquis pour un revenu ne dépassant pas les 14 410 euros, contre 14 220 euros auparavant ; l'abattement 1 156 euros est dorénavant acquis pour un revenu ne dépassant pas les 23 390 euros, contre 22 930 euros auparavant.

C. UN EFFET DIFFICILE À CHIFFRER, MAIS CORRESPONDANT À UN EFFORT DES MÉNAGES

Les effets des mesures intervenues ces deux dernières années - gel du barème, revalorisation de la décote et hausse des seuils des réductions en faveur des ménages modestes - sont difficiles à établir, car ces mesures ont des effets tantôt cumulatifs, tantôt contraires.

- en termes de coûts, la hausse de la décote et la revalorisation du RFR devaient entraîner une perte de recettes de 345 millions d'euros pour 2013 et 510 millions d'euros à partir de 2014, au titre de l'impôt sur le revenu, des impôts locaux et des prélèvements sociaux16(*). Au total, les montants restitués pour les dispositifs des articles 1417 et 1414 A du CGI s'élèvent à près de 2 milliards d'euros en 201317(*). Les effets induits sur les autres régimes alignés ne sont pas chiffrés. A l'inverse, le gel du barème représente un surcroît notable de recettes d'IR.

Au total, toutes mesures fiscales confondues et compte tenu de la conjoncture économique, les recettes fiscales nettes de l'impôt sur le revenu devraient s'élever à 69,3 milliards d'euros en 2013, contre 59 milliards d'euros en 2012 (+ 17,5 %)18(*).

- en termes de bénéficiaires, le gel du barème de l'IR entraîne des conséquences pour l'ensemble des foyers fiscaux imposables, même si ceux-ci ne basculent pas dans une tranche supérieure. En revanche, la majoration de la décote et la revalorisation du revenu fiscal de référence ne touchent qu'une partie des contribuables.

Plus précisément, la majoration exceptionnelle de la décote a bénéficié cette année à plus de 7,2 millions de ménages, d'après les éléments fournis à votre rapporteur général par le ministère de l'économie et des finances19(*). Parmi ces ménages bénéficiaires, 366 498 n'ont pas été imposés alors qu'ils l'auraient été sans revalorisation de la décote.

En revanche, les effets de la revalorisation de 2 % des seuils des régimes dérogatoires en matière de fiscalité locale et de prélèvements sociaux sur le nombre de bénéficiaires n'ont pas pu être chiffrés20(*).

Au total, le nombre de nouveaux foyers fiscaux imposables à l'impôt sur le revenu en 2013 et qui ne l'étaient pas précédemment (cf. encadré) peut être considéré comme un indicateur synthétique de l'effet de ces différentes mesures. Toutefois, ces chiffres doivent être pris avec la plus grande précaution :

- d'une part car le flux des « entrants » et des « sortants » de l'IR ne rend pas compte de l'intégralité des effets des différentes mesures, qui touchent aussi de nombreux contribuables restant dans tous les cas imposés ;

- d'autre part car le nombre de contribuables imposés à l'IR varie également en fonction d'autres mesures fiscales (par exemple le plafond du quotient familial) ainsi qu'en fonction de l'évolution de leurs revenus et de leur situation.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ 

A. LA RÉINDEXATION DU BARÈME DE L'IMPÔT SUR LE REVENU : PRESERVER LE POUVOIR D'ACHAT DES CONTRIBUABLES

Le présent article vise à revaloriser de 0,8 % les tranches du barème de l'impôt sur le revenu, soit une hausse correspondant à celle de l'indice des prix à la consommation hors tabac entre 2012 et 2013. Les nouvelles tranches (cf. tableau) s'appliqueront à compter de l'imposition en 2014 des revenus de l'année 2013.

Comparaison du barème actuel et du barème prévu par le PLF 2014
(1. du I de l'article 197 du code général des impôts)

Taux marginaux d'imposition

Tranches actuelles

PLF 2014

0,0 %

Jusqu'à 5 963 €

Jusqu'à 6 011 €

5,5 %

De 5 964 € à 11 896 €

De 6 011 € à 11 991 €

14,0 %

De 11 897 € à 26 420 €

De 11 991 € à 26 631 €

30,0 %

De 26 421 € à 70 830 €

De 26 631 € à 71 397 €

41,0 %

De 70 830 € à 150 000 €

De 71 397 € à 151 200 €

45,0 %

Plus de 150 000 €

Plus de 15 200 €

Cette mesure permet de préserver le pouvoir d'achat des ménages qui, à revenu réel inchangé, auraient vu leur impôt augmenter du fait de la hausse de leur revenu nominal.

Elle ouvre droit au bénéfice de nombreux régimes dérogatoires en matière d'impôt sur le revenu, de fiscalité locale ou de contributions sociales, dont les seuils et limites sont indexés de droit sur la première tranche du barème de l'impôt sur le revenu (cf. liste supra).

B. LA REVALORISATION EXCEPTIONNELLE DE LA DÉCOTE : AUGMENTER LE POUVOIR D'ACHAT POUR LES MÉNAGES MODESTES

Le présent article vise à revaloriser le plafond la décote de 5,8 %, soit une hausse de 5 % au-delà de l'inflation21(*). Celle-ci passerait ainsi de 480 euros à 508 euros.

Avec ce nouveau plafond, les contribuables dont la cotisation d'impôt est inférieure ou égale à 379 euros seraient exonérés d'impôt sur le revenu (compte tenu du seuil de recouvrement de 61 euros), tandis que ceux dont la cotisation est inférieure ou égale à 1 016 euros bénéficieraient d'un allègement.

Évolution des seuils d'application du mécanisme de la décote

(en euros)

Année de perception des revenus

2009

2010

2011

2012

2013

Montant de la décote

433

439

439

480

508

« Seuil de sortie » : montant d'IR maximum pour un allègement

866

878

878

960

1 016

« Seuil d'exonération » : montant d'IR maximum pour une exonération

289

293

293

320

339

Compte tenu du seuil 61 euros à recouvrer

329

333

333

360

379

La mesure a été calibrée afin que l'annulation d'impôt soit acquise pour un contribuable célibataire dont le revenu est égal à 13 725 euros (soit un revenu proche du SMIC), ou 27 703 euros pour un couple avec deux enfants. L'impôt dû sera diminué pour tout contribuable célibataire dont le revenu est égal à 18 772 euros, ou 40 198 euros pour un couple avec deux enfants.

Dernier revenu non imposable du fait de la décote
en fonction du revenu annuel et de la composition du foyer

(en euros)

 

2011

2012

2013

 

Décote : 439 euros

Décote : 480 euros

Décote : 508 euros

1 part

13 275

13 490

13 725

1,5 part

16 677

17 222

17 685

2 parts

19 989

20 534

21 024

2,5 parts

23 302

23 848

24 364

3 parts

26 614

27 160

27 703

3,5 parts

29 928

30 473

31 043

Source : DGFiP

Dernier revenu bénéficiant d'un allègement du fait de la décote
en fonction du revenu annuel et de la composition du foyer

(en euros)

 

2011

2012

2013

 

Décote : 439 euros

Décote : 480 euros

Décote : 508 euros

1 part

17 592

18 242

18 772

1,5 part

22 905

23 557

24 129

2 parts

28 220

28 870

29 484

2,5 parts

35 533

34 184

34 841

3 parts

37 603

39 260

40 198

3,5 parts

40 916

45 572

43 891

Source : DGFiP

C. UN COÛT DE 893 MILLIONS D'EUROS POUR UN BÉNÉFICE TRÈS LARGE

1. Un coût budgétaire de 893 millions d'euros

L'impact budgétaire de l'indexation du barème de l'impôt sur le revenu et de la revalorisation de la décote est évalué à 893 millions d'euros par an, à partir de 2014. Le tableau ci-dessous détaille la répartition de cet impact.

Diminution nette des recettes fiscales entraînée par la mesure,
par administration et par impôt

Source : évaluations préalables au PLF 2014

(en millions d'euros)

La revalorisation de décote coûtera 193 millions d'euros en 2014, contre 295 millions d'euros en 2013. Sur ces 193 millions d'euros, 25 millions d'euros tiennent à l'indexation sur l'inflation (+ 0,8 %), et 168 millions d'euros à la « sur-revalorisation » de 5 %.

Ce chiffrage ne comprend cependant que la baisse des recettes d'impôt sur le revenu et de taxe d'habitation : les effets induits par l'indexation sur le barème de l'IR des nombreux dispositifs en faveur des contribuables modestes ne sont pas chiffrés.

2. La préservation du pouvoir d'achat des contribuables

L'indexation du barème de l'impôt sur le revenu permet de maintenir constant le niveau d'imposition des ménages dont le revenu a évolué comme l'inflation, et de limiter la hausse d'imposition pour ceux dont le revenu a évolué au-delà de l'inflation. Les contribuables les plus modestes demeurent ainsi non imposables, et ne perdent pas les avantages fiscaux et sociaux dont le seuil de déclenchement est aligné sur la première tranche du barème de l'IR.

L'indexation du barème n'entraîne donc, à revenu réel constant, aucune hausse du nombre de foyers imposables.

La revalorisation de 480 euros à 508 euros de la décote devrait permettre, quant à elle, bénéficier à environ 7 millions de foyers fiscaux, dont 230 000 deviendraient non imposés.

Répartition par décile en fonction du RFR
des gagnants de la revalorisation de la décote

Tranches de RFR (en euros)

Déciles des foyers fiscaux gagnants

Coût budgétaire

Bornes inférieures

Bornes supérieures

(en millions d'euros)

Jusqu'à 13 205

1 = 705 262

21

13 205

14 148

2 = 705 262

20

14 148

15 027

3 = 705 262

19

15 027

15 893

4 = 705 262

20

15 893

16 735

5 = 705 262

19

16 735

19 497

6 = 705 262

19

19 497

22 391

7 = 705 262

20

22 391

25 551

8 = 705 262

20

25 551

29 787

9 = 705 262

19

Plus de 29 787

10 = 705 262

19

Total

7 052 620

196

Source : DGFiP

Le nombre de foyers fiscaux qui deviendront imposables à l'IR en 2014 et qui ne l'étaient pas auparavant dépend de facteurs qui dépassent largement le cadre du présent article. Ce nombre n'est pas connu à ce jour. Pour mémoire, il était de 2,6 millions de foyers l'année dernière (cf. supra). Au total, toutes mesures fiscales confondues et compte tenu des prévisions économiques, les recettes fiscales nettes de l'impôt sur le revenu devraient s'élever à 75,3 milliards d'euros en 2014, contre 69,3 milliards d'euros pour 2013 (estimation révisée), soit une hausse de 8,6 %22(*).

III. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE 

À l'initiative du rapporteur général de la commission des finances, l'Assemblée nationale a adopté un amendement visant à revaloriser de 4 % le revenu fiscal de référence des articles 1417 et 1414 A du CGI, c'est-à-dire le seuil à partir duquel se déclenchent une quinzaine d'abattements, de dégrèvements et d'exonérations en matière de taxe foncière, de taxe d'habitation, de contribution à l'audiovisuel public, mais aussi de CSG et de CRDS. Ces dispositifs en faveur des contribuables modestes, âgés ou invalides, sont exposés dans le tableau ci-après.

Les dispositifs déclenchés par les seuils prévus
aux articles 1417 et 1414 A du CGI

Taxe d'habitation

- Exonération de TH pour les titulaires de l'allocation aux adultes handicapés (AAH) (article 1411 du CGI) ;

- Exonération ou dégrèvement de TH (selon le niveau de RFR) pour les personnes âgées de plus de 60 ans et pour les veufs et veuves (article 1411 du CGI) ;

- Exonération de TH pour les personnes atteintes d'une invalidité ou d'une infirmité (article 1411 du CGI) ;

- Abattement de TH pour les personnes accueillant leurs ascendants de plus de 70 ans ou infirmes, à faibles revenus. L'abattement est de 10 % de la valeur locative par personne à charge, puis 15 % à partir de la troisième (article 1411 du CGI) ;

- Dégrèvement d'office de TH pour tous les redevables modestes, pour la fraction d'impôt excédant 3,44 % de leur revenu, diminué d'un abattement en fonction du nombre de parts (article 1414 A du CGI) ;

- Abattement de TH facultatif, jusqu'à 15 % de la valeur locative moyenne dans la commune (article 1411 du CGI).

Taxe foncière

- Exonération de TF pour les personnes de plus de 75 ans (article 1391 du CGI) ;

- Dégrèvement d'office de TF de 100 euros pour les personnes âgées de plus de 65 ans non exonérées par ailleurs (article 1391 B du CGI) ;

- Dégrèvement de TF pour tous les redevables modestes, égal à la fraction d'impôt qui dépasse 50 % de leur revenu (article 1391 B ter du CGI) ;

- Exonération ou dégrèvement de 100 euros de TF pour les personnes en établissement d'hébergement pour personnes âgées dépendantes (EHPAD) (article 1391 B du CGI).

Contribution pour l'audiovisuel public (article 1605 bis du CGI)

- Dégrèvement total de CAP pour : les titulaires de l'allocation aux adultes handicapés (AAH) ; les personnes âgées de plus de 60 ans et les veufs et veuves ; les personnes atteintes d'une invalidité ou d'une infirmité ; les redevables dont le montant des revenus est nul, et pour les bénéficiaires du revenu de solidarité active (RSA) ne percevant aucun autre revenu ;

- Exonération au titre des « droits acquis » avant 2005 pour les foyers aujourd'hui assujettis à la TH et dont l'un des membres est handicapé.

CSG et CRDS (III de l'article L. 136-2 du code de la sécurité sociale)

- Exonérations de contribution sociale généralisée (CSG) et de contribution pour le remboursement de la dette sociale (CRDS) pour les retraites, pensions d'invalidité et allocations chômage ;

- Application du taux réduit de CSG.

Du fait de la revalorisation de la décote proposée par le Gouvernement, certains contribuables se retrouveront non imposés à l'IR. Pourtant, le mécanisme de la décote, calculée ex post, n'empêche pas la hausse du revenu fiscal de référence (RFR) aligné sur le barème de l'IR, et donc la perte du bénéfice de ces dispositifs en faveur des personnes modestes. En d'autres termes, comme le rappelle Christian Eckert, rapporteur général de la commission des finances de l'Assemblée nationale23(*), certains contribuables modestes peuvent être à la fois non imposables à l'IR et non éligibles à ces régimes dérogatoires, ce qui peut être source d'incompréhensions.

La revalorisation de 4 % du RFR, bien au-delà de l'inflation, permet de compenser largement ces effets.

2. Une rétrocession de 450 millions d'euros de pouvoir d'achat

Le coût budgétaire de cette mesure - autrement dit le pouvoir d'achat restitué aux ménages - est de 450 millions d'euros, soit 270 millions d'euros en 2014 au titre des impôts locaux, et 180 millions d'euros en 2015 au titre des prélèvements sociaux.

D'après les déclarations du ministre délégué chargé du budget, en séance publique à l'Assemblée nationale24(*), l'impact de la revalorisation du revenu fiscal de référence sera le suivant :

pour la taxe d'habitation : 173 000 foyers fiscaux en seront exonérés, et 238 000 foyers fiscaux bénéficieront d'un plafonnement ;

pour la CSG : 220 000 ménages en seront exonérés, et 112 000 ménages bénéficieront du taux réduit, soit un total de 332 000 ménages modestes favorisés par la mesure, pour une baisse moyenne de 530 euros.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

A. UNE NÉCESSAIRE MESURE DE JUSTICE

La réindexation du barème de l'impôt sur le revenu sur l'inflation vient mettre fin à une parenthèse de deux ans, ouverte par le précédent Gouvernement, et représente une mesure de justice sociale et de pouvoir d'achat, simple, nécessaire et conforme à la pratique historique.

Bien que favorable au dégel général du barème, votre rapporteur général souhaite néanmoins réaffirmer son attachement à la progressivité de l'impôt sur le revenu, dont la vocation est de réduire les inégalités. À cet égard, la réindexation uniforme du barème de l'impôt sur le revenu constitue une mesure nécessaire mais coûteuse - 615 millions d'euros - qui présente l'inconvénient de ne pas être ciblée sur les ménages les plus modestes.

Dans ces conditions, la revalorisation exceptionnelle de la décote vient utilement compléter le dispositif : elle permet ainsi de cibler l'avantage exclusivement sur les redevables de l'IR les plus modestes, situés au bas du barème progressif. En d'autres termes, la solution retenue par le présent article permet de combiner les avantages de l'indexation et de la décote : d'une part, le maintien du niveau d'imposition des contribuables dont le revenu nominal a augmenté comme l'inflation, et d'autre part, l'atténuation de la hausse d'IR pour les ménages les plus modestes.

Enfin, la revalorisation du RFR représente un gain substantiel de pouvoir d'achat de 450 millions d'euros, qui viennent s'ajouter aux 893 millions d'euros permis par le dégel du barème et la « surindexation » de la décote. Il s'agit d'une mesure de justice sociale forte, qui est centrée sur les redevables de l'IR les plus modestes. Elle s'inscrit dans la continuité des revalorisations intervenues l'année dernière à l'initiative du rapporteur général de la commission des finances de l'Assemblée nationale et de votre rapporteur général.

B. LA QUESTION D'UNE INDEXATION DIFFÉRENCIÉE

À l'avenir, votre rapporteur général propose toutefois d'envisager une indexation différenciée selon les tranches du barème de l'IR : par exemple, les premières tranches pourraient être revalorisées tandis que les dernières seraient gelées. Une indexation différenciée ou décalée dans le temps reviendrait de fait à renforcer la progressivité de notre système fiscal, même si les ménages les plus aisés en bénéficieraient également au niveau des premières tranches.

À coût budgétaire égal ou même inférieur, cette accentuation de la progressivité de l'impôt présenterait un double avantage :

- les ménages les plus modestes verraient leur pouvoir d'achat préservé, voire accru en cas de revalorisation supérieure à l'inflation ;

les ménages les plus aisés contribueraient plus justement au nécessaire effort de redressement des comptes publics.

L'indexation différenciée a d'ailleurs été pratiquée par le passé, avant que l'indexation homogène ne devienne la règle à partir de 1981. Un tel dispositif n'est pas incompatible avec la décote, qui présente l'avantage de bénéficier exclusivement aux ménages les plus modestes, renforçant encore la progressivité du dispositif.

À l'avenir, et compte tenu de la situation des finances publiques, une indexation différenciée des différents seuils du barème de l'impôt sur le revenu permettrait de contribuer au redressement des finances publiques tout en préservant le pouvoir d'achat des ménages les plus modestes, et viendrait renforcer la progressivité de l'impôt. Une telle option doit donc être sérieusement envisagée.

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 3 (Art. 197 du code général des impôts) - Abaissement du plafond de l'avantage procuré par le quotient familial

Commentaire : le présent article abaisse de 2 000 euros à 1 500 euros le plafonnement des effets du quotient familial pour chaque demi-part accordée pour charge de famille ainsi que de 4 040 euros à 3 540 euros le plafonnement spécifique pour la demi-part attribuée aux parents isolés.

I. LE DROIT EXISTANT

A. LE PRINCIPE DU QUOTIENT FAMILIAL

Le principe de l'imposition annuelle des revenus des personnes physiques, désignée sous l'appellation d'impôt sur le revenu (IR), se caractérise par l'application d'un barème progressif dont les effets sont modulés en fonction de la situation et des charges de famille du contribuable. Le caractère familial de l'IR se matérialise par la notion de « foyer fiscal » : le calcul de l'IR s'effectue ainsi au niveau des ménages et non des seuls individus qui les composent.

Chaque contribuable est imposable sur ses revenus personnels, ceux de son conjoint lorsqu'il est marié ou pacsé, et ceux des personnes fiscalement à charge. Le calcul de l'impôt prend en compte un certain nombre de parts (« quotient familial ») lié au nombre de personnes composant le foyer. Le système du quotient familial poursuit un but de redistribution horizontale25(*) en permettant de tenir compte des charges supplémentaires qui pèsent sur les capacités contributives d'un foyer fiscal en raison de la présence d'enfants.

B. LE MÉCANISME DU QUOTIENT FAMILIAL

Le calcul de l'impôt brut résulte de la confrontation de trois paramètres que sont le revenu net imposable, le quotient familial et le barème progressif. L'objet du quotient familial est d'atténuer la progressivité du barème de l'IR en fonction du nombre de personnes composant le foyer fiscal, exprimé en nombre de parts de quotient familial.

Le mécanisme du quotient familial

Le mécanisme du quotient familial consiste à diviser le revenu imposable de chaque foyer fiscal en un certain nombre de parts qui est fonction de la situation de famille des individus imposables (célibataire, marié, pacsé, séparé, divorcé, veuf) et du nombre de personnes à charge (enfants).

Parts fiscales liées à la situation familiale :

- 1 part fiscale pour un individu seul (célibataire, divorcé, veuf sans enfant à charge) ;

- 2 parts fiscales pour un couple marié ou pacsé, ou un veuf avec un enfant à charge.

Parts fiscales liées aux personnes à charge :

- ½ part fiscale pour un enfant (jusqu'au 2ème enfant d'un ménage) ;

- 1 part fiscale pour un enfant (à part du 3ème enfant d'un ménage).

Des demi-parts supplémentaires sont également attribuées en fonction de situations particulières (invalidité, anciens combattants, parents isolés).

Exemple :

Un foyer disposant de 40 000 euros de revenu net imposable et d'un quotient de 4 parts (un couple avec 3 enfants) sera imposé sur la base de 4 x 10 000 euros de revenus au lieu de 1 x 40 000 euros. L'avantage retiré réside dans le fait que la tranche d'imposition marginale applicable à un revenu de 10 000 euros (5,5 %) est très inférieure à celle applicable à un revenu de 40 000 euros (30 %).

Sans prise en compte du quotient familial, un revenu de 40 000 euros pour une seule part serait imposé à hauteur de 5 234 euros.

Un revenu de 10 000 euros donne lieu à une cotisation d'IR de 167 euros. Par conséquent, en tenant compte de 4 parts, un revenu de 40 000 euros n'est plus imposé qu'à hauteur de 668 euros (167 x 4) après prise en considération du quotient.

C. LE PLAFONNEMENT DU QUOTIENT FAMILIAL

Les avantages dont bénéficient les contribuables par l'intermédiaire de ce mécanisme sont néanmoins plafonnés en fonction des diverses catégories de demi-part de quotient familial attribuées en vertu des dispositions de l'article 197 du code général des impôts.

1. Le plafonnement général des effets du quotient familial

L'avantage fiscal résultant de l'application du quotient est limité pour chaque demi-part supplémentaire qui s'ajoute au nombre de parts du droit commun.

L'article 4 de la loi n° 2012-1509 de finances pour 2013 a abaissé le plafond de cet avantage de 2 336 euros à 2 000 euros.

Pour l'imposition des revenus de 2012, le plafond général des effets du quotient familial est donc fixé à 2 000 euros par enfant à charge.

2. Les plafonnements spécifiques prévus

Des plafonds spécifiques sont également prévus pour les situations suivantes :

- 4 672 euros pour les veufs en cas d'enfant à charge (2 000 euros + 2 000 euros en tant que conjoint survivant + 672 euros de réduction d'impôts complémentaire en cas d'enfant à charge) ;

- 4 040 euros pour la demi-part attribuée aux parents isolés ;

- 897 euros pour la demi-part attribuée aux « vieux parents »26(*) qui ont élevé seuls un enfant majeur pendant au moins cinq ans ;

- 2 997 euros pour la demi-part afférente aux anciens combattants, invalides et enfants ou personnes à charge invalides (2 000 euros + 997 euros de réduction d'impôts complémentaire).

Le mécanisme du quotient familial au titre des revenus de 2011 concerne près de 7,78 millions de foyers fiscaux et représente un coût estimé à 12,4 milliards d'euros27(*). Le périmètre retenu pour cette évaluation comporte les demi-parts attribuées au titre des enfants mineurs à charge exclusive ou partagée et celles au titre des enfants majeurs rattachés, y compris la majoration supplémentaire à compter du 3ème enfant, la majoration d'une demi-part par orphelin majeur ayant demandé son rattachement fiscal et la majoration d'une demi-part dont bénéficie le parent isolé28(*).

L'ensemble des demi-parts plus spécifiques représente une perte de recettes prévisionnelle de 2,22 milliards d'euros29(*) au titre des revenus de 2011.

Liste des dépenses fiscales afférentes à une demi-part supplémentaire
(hors demi-part de droit commun)

Dépense fiscale ou mesure particulière

Libellé de la mesure

Coût budgétaire
(en millions d'euros)

Nombre de ménages bénéficiaires en 2012

2012

2013

2014

110101

Demi-part supplémentaire, ou quart de part supplémentaire en cas de résidence alternée, par enfant à charge à compter du troisième

565

580

595

1 730 000

110102

Demi-part supplémentaire pour les contribuables vivant effectivement seuls ayant eu un ou plusieurs enfants à charge et, à compter de l'imposition des revenus de 2009, pour les seuls contribuables ayant supporté à titre exclusif ou principal, en vivant seuls, la charge de ces enfants pendant au moins cinq ans

1075

580

345

3 960 180

110103

Demi-part supplémentaire pour les contribuables (et leurs veuves) de plus de 75 ans titulaires de la carte du combattant

295

330

370

578 000

110104

Demi-part supplémentaire pour les contribuables invalides

360

375

390

1 370 000

110106

Demi-part supplémentaire par orphelin majeur recueilli ou enfant célibataire majeur, ayant demandé son rattachement au foyer fiscal

2200

2160

2120

1 735 000

110107

Maintien du quotient conjugal pour les contribuables veufs ayant des enfants à charge

100

110

120

170 800

110109

Demi-part supplémentaire ou quart de part supplémentaire en cas de résidence alternée, par enfant à charge titulaire de la carte d'invalidité ou part supplémentaire par personne rattachée au foyer fiscal titulaire de la carte d'invalidité

96

105

110

263 400

110110

Demi-part supplémentaire, ou quart de part supplémentaire en cas de résidence alternée des enfants à charge, accordée aux parents isolés

430

490

535

1 460 000

Source : fascicule « Évaluation des voies et moyens - dépenses fiscales » annexé au PLF 2014

Le plafonnement concerne donc les contribuables dont le niveau de revenu est tel que, à défaut du plafonnement, l'avantage en impôt résultant de l'application du quotient familial dépasserait la limite maximale de l'avantage fiscal.

Le mécanisme du plafonnement rend nécessaire de calculer deux fois l'impôt. Une première fois en fonction du nombre de parts, sans plafonnement. Une seconde fois, en calculant l'impôt sans prendre en compte le nombre de parts additionnelles et en diminuant le résultat obtenu par le montant des plafonds correspondant à chaque attribution de demi-part supplémentaire. Si le premier résultat est inférieur au second, cela signifie que le plafonnement est applicable et que l'impôt à acquitter est celui issu du second calcul.

Exemple de plafonnement du quotient familial

Pour un couple ayant la charge de 5 enfants dont l'un est invalide, le quotient familial est de 6,5 parts, correspondant à 1 part par adulte et 9 demi-parts additionnelles.

1er calcul sans plafonnement : pour un revenu imposable de 182 000 euros, l'impôt dû en prenant en compte un quotient de 6,5 parts s'établit à 18 419 euros.

2nd calcul avec plafonnement des parts : pour le même revenu, l'impôt dû avec un quotient de 2 (le couple uniquement) est de 47 905 euros duquel est retranchée la somme des plafonds spécifiques (2 000 x 8 + 2 997 = 18 997 euros), soit un impôt dû de 28 908 euros.

L'impôt à retenir est donc celui résultant du second calcul, soit 28 908 euros, car dans le premier cas l'avantage fiscal retiré du quotient est supérieur à la somme des plafonds.

Source : Francis Lefebvre fiscal 2013, p.47

Pour les revenus élevés, le mécanisme du plafonnement est l'équivalent d'un dispositif de réduction d'impôt.

On estime que 1 044 000 foyers fiscaux30(*) sont plafonnés au titre de leurs revenus imposables de 2012.

Le seuil de revenu imposable31(*) à partir duquel le plafonnement de 2 000 euros s'applique actuellement est de :

- 67 953 euros (un couple avec un enfant, soit 2,5 parts) ;

- 77 193 euros (un couple avec 2 enfants, soit 3 parts) ;

- 95 671 euros (un couple avec 3 enfants, soit 4 parts) ;

- 114 149 euros (un couple avec 4 enfants, soit 5 parts) ;

- 132 627 euros (un couple avec 5 enfants, soit 6 parts)32(*).

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

A. L'ABAISSEMENT DU PLAFOND DE L'AVANTAGE PROCURÉ PAR LA DEMI-PART DE DROIT COMMUN

Malgré son plafonnement, le mécanisme du quotient familial profite davantage aux foyers fiscaux les plus aisés. Le tableau ci-après montre ainsi que les 10 % des foyers les plus riches perçoivent plus de 30 % du rendement global du quotient familial (près de 3,8 milliards d'euros pour un coût total de près de 12,4 milliards d'euros).

Répartition actuelle du coût du quotient familial en fonction du revenu fiscal de référence correspondant aux déciles de foyers fiscaux bénéficiaires

Borne inférieure du montant de revenu fiscal de référence (en euros)

Borne supérieure du montant de revenu fiscal de référence (en euros)

Nombre de foyers
fiscaux bénéficiaires

Répartition du coût du quotient familial
(en millions d'euros)

0

16 226

777 502

341

16 226

19 760

777 502

630

19 760

23 586

777 502

572

23 586

27 892

777 502

632

27 892

32 370

777 502

829

32 370

37 368

777 502

1 127

37 368

43 933

777 502

1 170

43 933

53 617

777 502

1 226

53 617

73 053

777 502

2 059

73 053

 

777 502

3 795

Total

7 775 021

12 381

Source : Tome I du fascicule « Évaluation des voies et moyens » annexé au projet de loi de finances (PLF) pour 2014

Dans un but de redistribution verticale, le présent article vise à réduire l'avantage maximal résultant de l'application du quotient familial au titre de la demi-part de droit commun pour enfants à charge.

Pour ce faire, le 1° du présent article prévoit que le montant du plafond mentionné au premier alinéa du 2 du I de l'article 197 du code général des impôts est ramené de 2 000 euros par demi-part à 1 500 euros (ou la moitié de ces sommes par quart de part).

Cette nouvelle limite a pour effet d'accroître le nombre de foyers affectés par le plafonnement (1 260 000 foyers fiscaux contre 1 044 000 au titre de l'imposition des revenus de 2012) et de permettre un gain budgétaire d'environ 1 milliard d'euros.

Il en résultera un abaissement du seuil des revenus imposables soumis au plafond illustré par le tableau suivant :

Revenus imposables à partir desquels s'applique le plafonnement du quotient familial pour charge de famille (demi-part de « droit commun »)

(en euros)

 

2,5 parts

(1 enfant)

3 parts

(2 enfants)

4 parts

(3 enfants)

5 parts

(4 enfants)

6 parts

(5 enfants)

Avant réforme

67 953

77 193

95 671

114 149

132 627

Après réforme

64 481

70 248

81 781

93 315

104 848

Source : Évaluation préalable du présent article, annexée au PLF 2014

B. L'ABAISSEMENT DU PLAFOND DE L'AVANTAGE PROCURÉ PAR LA DEMI-PART ACCORDÉ AUX « PARENTS ISOLÉS »

Dans la loi de finances pour 2013, l'abaissement du plafonnement général du quotient familial de 2 336 euros à 2 000 euros était accompagné de mesures permettant aux contribuables bénéficiant de plafonnements spécifiques en raison de leur situation propre de maintenir ces plafonnements à leur niveau d'avant réforme. Certains plafonds spécifiques calculés sur la base du plafonnement de la demi-part de droit commun ont ainsi été maintenus à leur niveau antérieur en vertu d'un dispositif créant une réduction d'impôt complémentaire (quotient conjugal des veufs en cas d'enfants à charge) ou augmentant le montant d'une réduction d'impôt existante (demi-part « anciens combattants », « invalides » ou « enfants ou personne à charge invalides »).

Les autres plafonds spécifiques dont le montant n'était pas calculé à partir du plafonnement général étaient restés inchangés l'an dernier. En particulier, le plafonnement de quotient familial accordé aux contribuables célibataires ou divorcés vivant seuls ayant des enfants à charge, dits « parents isolés », est demeuré à un montant de 4 040 euros33(*).

Le 2° du présent article prévoit d'abaisser ce plafond de 4 040 euros à 3 540 euros, du même montant de 500 euros que pour le plafonnement général du quotient familial. Cette disposition, qui concernerait environ 60 000 foyers fiscaux, permet de réaliser une économie estimée à 46 millions d'euros34(*).

C. LE MAINTIEN DES AUTRES PLAFONDS SPÉCIFIQUES

Comme l'abaissement du plafonnement du quotient familial se répercute sur le calcul de certains plafonds spécifiques pour les veufs et les demi-parts attribuées aux anciens combattants, invalides et enfants ou personnes à charge invalides, les 3° et 4° du présent article prévoient de neutraliser l'effet de la baisse du plafonnement général du quotient familial en :

relevant la réduction d'impôt complémentaire de 997 euros à 1 497 euros pour maintenir le plafond au niveau actuel de 2 997 euros pour les anciens combattants, invalides et enfants ou personnes à charge invalides ;

- relevant la réduction d'impôt de 672 euros à 1 672 euros pour maintenir le plafond accordé aux veufs ayant des enfants à charge au niveau actuel de 4 672 euros.

Il résulte enfin du présent article que ne sont pas non plus concernés par l'abaissement du plafond du quotient familial les « vieux parents » qui n'ont pas d'enfants à charge mais qui ont élevé seuls un enfant pendant au moins cinq ans, ainsi que l'expose le tableau de synthèse ci-après.

Tableau comparatif avant et après réforme des plafonds
des différentes catégories de demi-part du quotient familial

Dispositif

Avantage maximal en impôt

Situation actuelle (LFI 2013)

Avantage maximal en impôt

Mesure proposée (IR revenus 2013)

Demi-part « Enfant à charge » (articles 197-I-2, al 1 et 194) :

Enfant à charge exclusive ou principale :

Enfant à charge partagée (garde alternée) :

2 000 €
par ½ part

1 000 €
(soit 2 000/2) par ¼ part

1 500 €
par ½ part

750 €
(soit 1 500/2) par ¼ part

Maintien du quotient conjugal des veufs en cas d'enfant(s) à charge (articles 194 et 197-I-2, al 1)
- DF 110107

Hors demi-parts de droit commun pour enfants à charge (cf. supra)

4 672 €

(soit 2 000 + 2 000 + 672)

Création d'une réduction d'impôt complémentaire de 672 €.

Inchangé

(soit 1 500 + 1 500 + 1 672)

Majoration de la réduction d'impôt complémentaire
de 1 000 €.

Demi-part « Parents isolés » (articles 197-I-2, al 2 et 194-II) - DF 110110 :

Enfant à charge exclusive ou principale :

Enfant à charge partagée (garde alternée) :

4 040 €

pour la part accordée au titre du 1er enfant

2 020 €
(soit 4 040/2) pour la 1/2 part

3 540 €

pour la part accordée au titre du 1er enfant

1 770

(soit 3 540/2) pour la ½ part

Demi-part « Vieux parents » (articles 197-I-2, al 3 et 195-1-a, b ou e) - DF 110102 :

Cas général :


897 €


Inchangé

Demi-part « Anciens combattants » (articles 197-I-2, al 4 et 195-1-f et 6) - DF 110103

2 997 €
(soit 2 000 + 997)

Inchangé
(soit 1 500 + 1 497)

Majoration de la réduction d'impôt complémentaire
de 500 €.

Demi-part « Invalides » (articles 197-I-2, al 4 et 195-1-c, d et d bis et 3,4,5) - DF 110104

Demi-part « Enfants ou personnes à charge invalides » (articles 197-I-2, al 4, 195-2 et 196 A bis) - DF 110109

Pensions alimentaires versées aux enfants majeurs

Montant maximum déductible (article 156-II-2°) :

5 698 € par enfant ou personne rattachée
soit un avantage maximal en impôt de 2 564 € (5 698 x 45%)

Inchangé

Abattement enfants mariés ou chargés de famille (article 196 B) - DF 100202

Montant déduit 

Source : Évaluation préalable du présent article, annexée au PLF 2014

D. LES EFFETS ATTENDUS DES DISPOSITIONS DU PRÉSENT ARTICLE

Les deux mesures de plafonnement du quotient familial proposées au titre des revenus de 2013 dans le présent article devraient concerner 1 322 000 foyers fiscaux au total et permettre de réaliser un gain budgétaire cumulé de 1,03 milliard d'euros, soit une perte moyenne par foyer bénéficiaire de la mesure de plafonnement de 791 euros.

La répartition des perdants par déciles et par tranche d'imposition (cf. tableaux ci-dessous) confirme que le dispositif proposé touche davantage les revenus du haut de la distribution et renforce donc la progressivité de l'IR.

Répartition des déciles de foyers fiscaux plafonnés35(*) au titre du quotient familial
en fonction du revenu fiscal de référence

Tranches de revenu fiscal de référence

Déciles des foyers fiscaux perdants

Montant moyen de perte

Gain budgétaire

(en recouvrement)

Bornes inférieures

Bornes supérieures

Jusqu'à 42 912 €

132 248

351 €

46 M€

42 912 €

59 233 €

132 248

553 €

72 M€

59 233 €

65 599 €

132 248

412 €

54 M€

65 599 €

71 256 €

132 248

625 €

81 M€

71 256 €

78 173 €

132 248

723 €

94 M€

78 173 €

86 460 €

132 248

829 €

108 M€

86 460 €

98 562 €

132 248

987 €

128 M€

98 562 €

118 130 €

132 248

1 071 €

139 M€

118 130 €

163 619 €

132 248

1 156 €

151 M€

Plus de 163 619 €

132 248

1 205 €

157 M€

Total

1 322 480

791 €

1 030 M€

Source : Direction de la législation fiscale

Répartition par tranche d'imposition des foyers fiscaux plafonnés36(*)

Taux du barème

Nombre de foyers fiscaux perdants

Montant moyen de perte

Gain budgétaire

(en recouvrement)

0 %

-

-

-

5,5 %

-

-

-

14 %

266 800

474 €

125 M€

30 %

843 587

811 €

673 M€

41 %

173 617

1 108 €

189 M€

45 %

38 476

1 131 €

43 M€

Total

1 322 480

791 €

1 030 M€

Source : Direction de la législation fiscale

*

L'Assemblée nationale a adopté le présent article sans modification.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

L'idée parfois avancée pour contester le dispositif proposé par le présent article, selon laquelle l'abaissement du plafond du quotient familial de 2 000 euros à 1 500 euros constituerait une remise en cause de la politique familiale, est sans fondement.

Sur le principe tout d'abord, le présent article ne modifie pas le caractère familial de l'IR. Au contraire, le mécanisme du quotient familial est confirmé ; l'abaissement de son plafond relève, comme pour l'ensemble des seuils et limites de l'imposition des revenus, d'une appréciation du juste niveau des avantages fiscaux accordés au regard de la capacité contributive de chaque foyer.

À cet égard, c'est seulement à partir d'un revenu imposable de plus de 64 000 euros qu'un couple avec un enfant serait affecté par le nouveau plafond du quotient familial.

Dans ses effets par conséquent, le présent article contribue au renforcement de la redistribution verticale de notre politique familiale puisque le dispositif proposé concernera essentiellement les foyers fiscaux les plus aisés (seuls 12 % des foyers fiscaux ayant des enfants à charge ou des majeurs rattachés seront concernés). Il faut garder à l'esprit que près de 10 millions de foyers ne seront pas concernés par la réduction du plafond et continueront à bénéficier pleinement de leurs parts de quotient.

Les mesures proposées consolident, par ailleurs, le financement de notre politique familiale. En effet, le gain budgétaire attendu de 1,03 milliard d'euros sera intégralement affecté à la branche famille de la sécurité sociale, contribuant ainsi à la rénovation de la politique familiale annoncée par le Gouvernement en juin dernier et au redressement des comptes de la sécurité sociale.

Au total, le dispositif proposé, qui maintient la quasi-totalité des plafonds spécifiques relatifs aux demi-parts accordées en raison des circonstances familiales (veufs, « vieux parents ») ou de la vie (anciens combattants, invalides), permet de contribuer au redressement des comptes publics tout en préservant la justice fiscale, au travers d'une amélioration de la progressivité de l'impôt sur le revenu.

À la suite du débat qu'ont suscité en avril dernier les conclusions du rapport de M. Bertrand Fragonard, président du Haut Conseil de la Famille, il semble utile de souligner, enfin, que le choix du Gouvernement de proposer une baisse du plafond du quotient familial constitue à la fois une mesure d'équité et de sauvegarde de la famille puisqu'il permet de préserver le principe d'universalité des allocations familiales.

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 4 (supprimé) (Art. 199 quater F et 200-0 A du code général des impôts) - Suppression de la réduction d'impôt pour frais de scolarité

Commentaire : le présent article vise à supprimer la réduction d'impôt sur le revenu (IR) dont bénéficient les contribuables ayant à leur charge des enfants scolarisés.

I. LE DROIT EXISTANT

A. LES PRINCIPES DE LA RÉDUCTION D'IMPÔT POUR FRAIS DE SCOLARITÉ

L'article 4 de la loi de finances pour 199337(*) a mis en place une réduction d'impôt pour frais de scolarité, dans l'enseignement tant secondaire que supérieur, dans le but « d'alléger les charges supportées par les familles pour la scolarisation des enfants ».

En-dehors de l'année 199738(*), au titre de laquelle les montants de cet avantage fiscal ont été réduits de moitié39(*), ce dispositif est stable depuis 20 ans40(*).

En outre, cette réduction d'impôt n'a pas été réévaluée : fixée initialement à 400 francs par enfant fréquentant un collège, 1 000 francs par enfant fréquentant un lycée d'enseignement général et technologique ou un lycée professionnel, et 1 200 francs par enfant suivant une formation d'enseignement supérieur, elle n'a pas été indexée ou revalorisée en fonction de l'inflation.

Aux termes de l'article 199 quater F du code général des impôts, les contribuables fiscalement domiciliés en France ayant à leur charge un ou plusieurs enfants poursuivant des études secondaires ou supérieures durant l'année scolaire en cours au 31 décembre de l'année d'imposition bénéficient ainsi, sous certaines conditions41(*), d'une réduction d'impôt fixée forfaitairement à 61 euros par enfant fréquentant un collège, 153 euros par enfant fréquentant un lycée d'enseignement général et technologique ou un lycée professionnel et 183 euros par enfant suivant une formation d'enseignement supérieur.

B. LES CRITIQUES FORMULÉES À SON ENCONTRE

Ce dispositif a fait l'objet de quelques critiques au cours des dernières années.

Le rapport du comité d'évaluation des dépenses fiscales et des niches sociales lui a ainsi attribué, en 2011, une note de zéro pour son volet « enseignement secondaire » et une note de un pour son volet « enseignement supérieur », faisant donc valoir les performances faibles de cette réduction d'impôt.

De même, le rapport établi en avril 2013 par le président du Haut Conseil de la famille, M. Bernard Fragonard, consacré aux aides aux familles a contesté son ciblage insuffisant et son caractère anti-redistributif. Pour ce dernier aspect, il convient de souligner que seuls les ménages assujettis à l'impôt sur le revenu peuvent en bénéficier, à la différence d'un mécanisme de type crédit d'impôt. Le dispositif profiterait, en outre, davantage aux foyers aisés dans la mesure où il aide d'autant plus les familles qu'elles ont des revenus croissants puisque le montant de l'avantage fiscal par enfant augmente avec le revenu du foyer fiscal jusqu'à ce que l'impôt acquitté par le ménage dépasse le montant de la réduction d'impôt42(*). S'agissant du ciblage du dispositif, il est trop large pour éviter le risque de « saupoudrage » : la dépense fiscale est d'un montant faible par foyer fiscal et demeure dans le même temps ouverte à de trop nombreux bénéficiaires. Par ailleurs, son articulation avec d'autres dispositifs voisins est défaillante43(*).

C. LE COÛT ET LES BÉNÉFICIAIRES DE CETTE RÉDUCTION D'IMPÔT

En 2013, le nombre total de bénéficiaires de cette réduction d'impôt est estimé, d'une part, à environ 1,74 million de foyers pour les enfants poursuivant des études secondaires, avec une dépense de 136 euros par foyer en moyenne et un coût budgétaire estimé à 235 millions d'euros et, d'autre part, à 970 000 foyers pour l'avantage liée à l'enseignement supérieur, avec une dépense de 217 euros par foyer en moyenne et un coût de la dépense fiscale afférente de 205 millions d'euros.

Au total, le rendement budgétaire de ces deux réductions d'impôt est donc évalué à 440 millions d'euros par an, avec 2,38 millions de contribuables qui seraient concernés par le dispositif proposé par le présent article.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

Dans le contexte de rénovation de la politique familiale et de réforme du quotient familial44(*), le présent article proposait de supprimer la réduction d'impôt sur le revenu (IR) dont bénéficient les contribuables ayant à leur charge des enfants scolarisés. Le gain de cette suppression devait profiter à la caisse nationale des allocations familiales pour l'avantage « enseignement secondaire »45(*), soit 235 millions d'euros, tandis que le gain budgétaire issu de la suppression de l'avantage « enseignement supérieur » (205 millions d'euros) était destiné à contribuer au financement des bourses sur critères sociaux dans l'enseignement supérieur.

III. LE DISPOSITIF ADOPTÉ PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

L'Assemblée nationale a supprimé le présent article. Pas moins de 17 amendements de suppression, issus de la majorité comme de l'opposition, ont été déposés. Comme l'a fait valoir celui présenté par la commission des finances, ces réductions d'impôts forfaitaires toucheraient tous les ménages imposables et en particulier les familles soumises aux premières tranches de l'impôt sur le revenu, aussi, « afin de préserver le pouvoir d'achat de ces familles, l'amendement de suppression a pour objet de maintenir en l'état ce dispositif de réduction d'impôts qui s'inscrit plus généralement dans la priorité donnée à l'éducation ».

Il peut être relevé que le rapporteur général de la commission des Finances de l'Assemblée nationale propose qu'à dépense fiscale inchangée, la réduction d'impôt fasse, à terme, l'objet d'une transformation en un crédit d'impôt bénéficiant à toutes les familles avec des enfants scolarisés.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Votre rapporteur général n'ignore pas les critiques dont cette réduction d'impôt fait l'objet, qu'elles concernent son ciblage ou les conditions de son bénéfice.

Toutefois, il plaide en faveur d'une évolution du dispositif plutôt que pour son abandon pur et simple. Étant particulièrement attaché au principe de progressivité de l'impôt, il souhaite ouvrir une réflexion sur la réforme des aides aux familles pour les frais de scolarité, en distinguant le soutien lié aux enfants scolarisés dans le secondaire des aides versées pour des enfants étudiants.

C'est pour ces dernières aides que la logique de redistribution doit être tout particulièrement accentuée. Un recentrage du dispositif, permettant d'en réduire le coût global, accompagné d'une transformation de ses modalités d'intervention (notamment par la création d'un crédit d'impôt articulé avec une nouvelle répartition des bourses), pourrait ainsi être envisagé.

À ce stade toutefois, votre rapporteur général estime que la suppression de la réduction d'impôt sur le revenu (IR) dont bénéficient les contribuables ayant à leur charge des enfants scolarisés n'est pas opportune.

Décision de votre commission : votre commission vous propose de confirmer la suppression de cet article.

ARTICLE 5 (Art. 83 du code général des impôts) - Suppression de l'exonération fiscale de la participation de l'employeur aux contrats collectifs de complémentaire santé

Commentaire : le présent article prévoit de soumettre à l'impôt sur le revenu la participation de l'employeur aux contrats de complémentaire santé collectifs et obligatoires, à compter de l'imposition des revenus perçus en 2013.

I. LE DROIT EXISTANT

A. LES DIFFÉRENTS TYPES DE CONTRATS DE COMPLÉMENTAIRE SANTÉ

Les contrats de complémentaire santé ont vocation à compléter les prestations versées par la sécurité sociale en matière de frais de santé, en prenant en charge tout ou partie de la participation des assurés aux dépenses de santé, y compris au-delà des tarifs de la sécurité sociale46(*). En 2011, les organismes complémentaires ont financé 13,7 % des dépenses de santé, couvrant ainsi plus de la moitié du reste à charge des ménages47(*).

Trois grandes catégories d'acteurs proposent des contrats d'assurance maladie complémentaire : les mutuelles, administrées par des représentants élus par les adhérents, les institutions de prévoyance, personnes morales de droit privé sans but lucratif gérées paritairement par des représentants des employeurs et des salariés, et les sociétés d'assurance, qui sont la plupart du temps des sociétés anonymes à but lucratif.

La couverture complémentaire santé résulte de l'adhésion, en contrepartie d'une cotisation, à un contrat précisant la nature et la hauteur des dépenses de santé prises en charge ainsi que les personnes couvertes. Il existe trois types de contrats de complémentaire santé :

- les contrats individuels, directement souscrits par les ménages. Ce sont aujourd'hui les plus nombreux. D'après une enquête de la direction de la recherche, des études, de l'évaluation et des statistiques (DREES) du ministère des affaires sociales et de la santé, en 2010, 57 % des personnes couvertes par une assurance complémentaire (hors couverture maladie universelle complémentaire - CMU-C) l'étaient par un contrat individuel48(*). Ce type de contrats concerne toutes les catégories professionnelles49(*), les inactifs, les étudiants, les retraités et les chômeurs, qui ne sont pas couverts par des contrats collectifs. Les mutuelles sont les organismes les plus présents sur le marché de la couverture complémentaire santé individuelle, puisqu'elles gèrent 70 % des contrats ;

- les contrats collectifs, proposés par les entreprises. En 2010, ils couvraient 43 % des personnes bénéficiant d'une assurance complémentaire (hors CMU-C), soit environ 13,2 millions de salariés50(*). Parmi les contrats collectifs, il existe des contrats facultatifs et des contrats obligatoires. La couverture collective à adhésion facultative se rapproche de la couverture individuelle dans la mesure où elle laisse au salarié la liberté de choisir s'il adhère ou non au contrat proposé par l'entreprise. Toutefois, dans le cas d'un contrat collectif facultatif, l'aide conférée par l'employeur est versée directement à l'organisme complémentaire. Un contrat collectif et obligatoire constitue quant à lui un élément du statut du personnel d'une entreprise. À ce titre, il peut être considéré comme un élément de la rémunération indirecte des salariés. En outre, la couverture collective obligatoire engage la responsabilité de l'employeur, notamment en cas de défaut de l'organisme complémentaire. La part des contrats collectifs obligatoires a fortement progressé au cours de la dernière décennie : en 2009 la couverture était obligatoire dans 78 % des entreprises proposant une complémentaire santé, contre 50 % en 2003. Cette progression s'explique par le conditionnement des exonérations de cotisations sociales au caractère collectif et obligatoire du contrat de complémentaire santé. Au 1er janvier 2016, seul ce type de contrat subsisterait dans les entreprises, conformément au principe de généralisation de la couverture complémentaire santé collective obligatoire énoncé par l'accord national interprofessionnel (ANI) du 11 janvier 2013, transposé par la loi relative à la sécurisation de l'emploi51(*) ;

- les dispositifs individuels aidés à destination des personnes modestes : la CMU-C et l'aide à la complémentaire santé (ACS). Créée en 1999, la CMU-C offre une couverture maladie complémentaire gratuite pour les personnes résidant de manière stable et régulière en France, dont les ressources sont inférieures à un certain montant52(*). En 2011, 4,4 millions de personnes bénéficiaient de ce dispositif. Mise en place en 2004 afin de pallier l'effet de seuil de la CMU-C, l'ACS assure le financement d'une partie du prix d'une complémentaire santé pour les ménages dont les ressources sont comprises entre le plafond de la CMU-C et un plafond majoré de 35 %. 576 000 personnes ont eu recours à cette aide en 2011. Dans le cadre du plan pluriannuel contre la pauvreté et pour l'inclusion sociale, les plafonds de ressources pris en compte pour l'attribution de la CMU-C et de l'ACS ont été revalorisés de façon exceptionnelle de 7 % le 1er juillet 201353(*).

B. DES AIDES VARIABLES SELON LES TYPES DE CONTRATS

Afin de faciliter l'accès aux contrats de prévoyance complémentaire en matière de santé, les pouvoirs publics ont mis en place diverses aides sociales et fiscales. Le caractère « solidaire et responsable » des contrats est notamment devenu une condition commune à l'ensemble de ces aides publiques. Aux termes de l'article L. 871-1 du code de la sécurité sociale, un contrat d'assurance maladie complémentaire est considéré comme « solidaire » lorsqu'il n'applique pas de sélection médicale, ne détermine pas les cotisations des assurés en fonction de leur état de santé, intègre des remboursements minimum et respecte les parcours de soins coordonnés. Il est qualifié de « responsable » lorsqu'il ne prend pas en charge les principales franchises médicales, dont le forfait de un euro sur les consultations. Environ 95 % des contrats de complémentaire santé sont des contrats « solidaires et responsables ». Cette qualification ouvre droit, d'une part pour les entreprises d'assurance, à un taux réduit de taxe spéciale sur les conventions d'assurance (TSCA de 7 % au lieu de 9 %54(*)), d'autre part pour les entreprises, à l'exclusion de l'assiette de la contribution sociale de solidarité des sociétés (C3S)55(*) des primes et cotisations versées pour ces contrats.

Outre ces aides à caractère général, les contrats de complémentaire santé collectifs et obligatoires font l'objet d'avantages fiscaux et sociaux spécifiques :

- pour les salariés : selon le 1° quater de l'article 83 du code général des impôts, la totalité des cotisations de prévoyance - la part versée par le salarié lui-même ainsi que la part versée par l'employeur - est déductible du revenu imposable, dans la limite d'un certain plafond56(*) ;

- pour les entreprises : aux termes de l'article L. 242-1 du code de la sécurité sociale, les contributions des employeurs destinées à la couverture complémentaire santé de leurs salariés bénéficient d'une exemption d'assiette des cotisations sociales, dans la limite d'un certain plafond57(*). Existant depuis 1979, cette exemption d'assiette des cotisations sociales est réservée, depuis la loi du 31 août 2003 portant réforme des retraites58(*), aux contrats complémentaires collectifs et obligatoires. Néanmoins, les contributions des employeurs à la couverture complémentaire santé de leurs salariés sont soumises à la CSG et à la CRDS ainsi qu'au forfait social, à un taux réduit de 8 % (contre 20 % pour le taux de droit commun).

S'agissant des contrats de complémentaire santé souscrits dans un cadre individuel, autres que la CMU-C et l'ACS, certaines aides sont également prévues pour les catégories suivantes :

- les non salariés (artisans, commerçants, industriels, professions libérales) : les cotisations aux contrats d'assurance collectifs à adhésion volontaire, dits « contrats Madelin », sont déductibles du bénéfice imposable59(*) ;

- les fonctionnaires : dans la fonction publique d'État, la couverture complémentaire santé demeure facultative. L'État employeur verse directement à l'organisme de complémentaire santé ayant fait l'objet d'une procédure de référencement60(*) une subvention. La Cour des comptes relève que le niveau de ces subventions est globalement faible et différent selon les ministères61(*). Dans le fonction publique territoriale, la participation de l'employeur, versée directement à l'agent ou à l'organisme complémentaire, est très variable d'une collectivité à l'autre. Il n'existe pas encore de bilan du nouveau dispositif de sélection des contrats, entré en vigueur en août 201262(*).

Les différents dispositifs d'aide à l'acquisition d'une complémentaire santé en 2011

Au total, l'ensemble des aides publiques à l'acquisition de complémentaires santé représentait 5,6 milliards d'euros en 2011, dont environ 3 milliards d'euros pour les seuls contrats collectifs et obligatoires et 1,8 million d'euros pour les aides en faveur des plus défavorisés (CMU-c et ACS).

Comparaison des aides publiques annuelles en fonction du contrat

 

Contrats collectifs et obligatoires

Contrat Madelin

Fonctionnaires d'Etat

CMU-C

ACS

Total

Aides globales (en millions d'euros)

2 990

215

50

1 632

157

5 044

Aides par contrat (en euros)

226

260

15

-

450

-

Aides par personne (en euros)

-

-

-

370

270

-

Source : Haut conseil pour l'avenir de l'assurance maladie (2013)

Plus précisément, les pertes de recettes pour la sécurité sociale liées à l'exemption d'assiette des cotisations sociales des contributions versées par les employeurs ont été estimées à 1,4 milliard d'euros par le Haut conseil pour l'avenir de l'assurance maladie. Les pertes de recettes d'impôt sur le revenu résultant de la déduction du revenu imposable des cotisations aux contrats collectifs et obligatoires ont quant à elles été évaluées à 1,6 milliard d'euros, dont 960 millions d'euros au titre de la participation de l'employeur et 640 millions d'euros au titre de la contribution du salarié63(*).

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

A. L'ASSUJETTISSEMENT À L'IMPÔT SUR LE REVENU DE LA PARTICIPATION DE L'EMPLOYEUR À LA COUVERTURE COMPLÉMENTAIRE SANTÉ

Le présent article vise à mettre fin au cumul d'avantages fiscaux et sociaux au titre de la participation de l'employeur aux cotisations de contrats complémentaires santé collectifs et obligatoires. Ainsi, à compter de l'imposition des revenus de 2013, la participation de l'employeur à la couverture complémentaire santé ne sera plus déductible du revenu imposable des salariés.

Le 1 du présent article vient préciser, au premier alinéa du 1° quater de l'article 83 du CGI, que les cotisations et primes concernées par l'exonération sont bien celles versées par les salariés aux régimes complémentaires « collectifs et obligatoires au sens du sixième alinéa de l'article L. 242-1 du code de la sécurité sociale ».

Le 2 du présent article ajoute les cotisations à la charge de l'employeur pour la couverture complémentaire « frais de santé » à la rémunération prise en compte pour déterminer l'impôt sur le revenu des personnes physiques (IR). Néanmoins, les contributions versées par le salarié au titre d'un contrat de complémentaire santé collectif et obligatoire continuent de bénéficier de l'exonération d'IR.

Par ailleurs, le présent article ne remet pas en cause l'exonération d'IR pour les contributions des salariés et des employeurs aux garanties complémentaires incapacité de travail, invalidité et décès. Les prestations au titre de ces risques étant la plupart du temps versées en espèces, elles sont soumises à l'impôt sur le revenu. Ceci n'est pas le cas pour les prestations en matière de santé, qui sont des prestations en nature. En raison des différences de nature et de régime fiscal des prestations selon les types de garanties, il apparaît justifié de prévoir un régime d'imposition différent pour les primes et contributions versées au titre de la couverture complémentaire santé, d'une part, et au titre de la couverture complémentaire incapacité, invalidité et décès, d'autre part.

Afin de distinguer les cotisations patronales versées au titre de la prévoyance santé de celles versées au titre des autres risques, l'évaluation préalable du présent article précise que les logiciels de paie utilisés par les employeurs devront être adaptés.

Enfin, tirant les conséquences de la suppression d'exonération d'IR pour les cotisations versées par l'employeur, le 3 du présent article vise à adapter le plafond de déduction des cotisations ou primes versées au titre des contrats de complémentaire santé obligatoires et collectifs. Dans la mesure où seules les cotisations des salariés continuent de bénéficier de l'exonération d'IR au titre de la garantie complémentaire « frais de santé », il est prévu de réduire le plafond global de déduction des cotisations et primes du revenu imposable. Le plafond sera désormais égal à la somme de :

- 5 % du plafond annuel de la sécurité sociale64(*) (contre 7 % précédemment) ;

- 2 % de la rémunération annuelle brute (contre 3 % précédemment).

Ce total ne peut dépasser 2 % de huit fois le plafond annuel de la sécurité sociale (contre 3 % précédemment), soit environ 5 925 euros. Le plafond maximal de déductibilité des primes et cotisations versées au titre des garanties complémentaires, tous risques confondus, est donc réduit d'environ 2 962 euros par rapport au précédent plafond maximal.

B. UNE RÉDUCTION MODÉRÉE DES AVANTAGES DONT BÉNÉFICIENT LES SALARIÉS COUVERTS PAR UNE COMPLÉMENTAIRE SANTÉ COLLECTIVE ET OBLIGATOIRE

La mesure proposée entraînera une hausse du revenu imposable pour les salariés couverts par un contrat de complémentaire santé collectif et obligatoire. Selon l'évaluation préalable du présent article, le montant moyen de prime d'un contrat de complémentaire santé collectif d'entreprise s'élève à 40 euros par mois et par personne. Seule la participation de l'employeur au coût de ce contrat deviendra imposable, soit environ 60 % du montant total. Ainsi, les quelques 10 millions de salariés couverts par un contrat collectif et obligatoire verront leur revenu imposable augmenter en moyenne de 288 euros par an.

Il convient de souligner que l'estimation du nombre de salariés concernés par cette mesure demeure peu précise et remonte à 200965(*). À cette date, l'IRDES relevait que la complémentaire santé collective concernait surtout les établissements de grande taille, qui emploient une proportion importante de cadres. Toutefois, le Haut conseil pour l'avenir de l'assurance maladie note que le nombre de salariés couverts par un contrat collectif obligatoire pourrait être aujourd'hui plus élevé, compte tenu de la progression de ce type de contrat au sein des contrats collectifs. Au 1er janvier 2016, lorsque le principe de généralisation de la couverture complémentaire santé collective et obligatoire sera mis en oeuvre, tous les salariés entreront dans le champ de cette mesure.

La suppression de l'exonération fiscale de la participation de l'employeur doit être mise en perspective avec les nombreux avantages dont bénéficient les salariés couverts par un contrat collectif obligatoire par rapport aux personnes couvertes par un contrat individuel. En effet, les salariés couverts par un contrat collectif obligatoire :

- reçoivent une aide de l'employeur qui diminue les primes qu'ils doivent verser d'environ 60 % en moyenne. De surcroît, les primes des contrats collectifs sont en moyenne inférieures de 16 % à celles des contrats individuels ;

- continueront de bénéficier de l'exonération d'impôt sur le revenu pour les cotisations qu'ils versent à leur complémentaire ;

- jouissent en règle générale de garanties plus protectrices que les personnes couvertes par un contrat individuel. Selon la DREES, les contrats collectifs sont montés en gamme au cours des années 2006 à 201066(*). Ainsi, plus des trois quarts des bénéficiaires d'un contrat collectif sont aujourd'hui couverts par des contrats de classe A ou B, offrant les garanties les plus élevées.

Au total, le gain escompté de la mesure proposée par le présent article est estimé à 960 millions d'euros en 2014. Aux termes de l'article 39 du présent projet de loi, il est prévu de transférer cette recette à Caisse nationale d'assurance maladie des travailleurs salariés (CNAMTS), par le biais du reversement d'une fraction de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA).

III. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

L'Assemblée nationale a adopté trois amendements rédactionnels présentés par notre collègue député Christian Eckert, rapporteur général.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

La mesure proposée par le présent article participe à l'objectif de réorientation des aides publiques à la couverture complémentaire santé au profit des personnes les plus modestes.

Tout d'abord, cette réorientation correspond à une préconisation du Haut conseil pour l'avenir de l'assurance maladie. Dans un avis du 18 juillet 201367(*), ce dernier relevait que « l'objectif d'équité ainsi que les contraintes pesant actuellement sur les finances publiques rendent nécessaire une orientation prioritaire [des aides fiscales dont bénéficient les ménages] vers les ménages les plus modestes »68(*). Il ajoutait : « au minimum, l'inclusion de la participation de l'employeur dans le montant déductible de l'impôt sur le revenu du salarié pourrait être remise en question. Cette inclusion aboutit à aider deux fois la même participation de l'employeur ». Le Conseil des prélèvements obligatoires69(*) et la Cour des comptes70(*) ont également critiqué par le passé les dispositifs d'aides aux contrats de complémentaire santé collectifs en raison de leur coût élevé et de leurs effets d'accroissement des inégalités d'accès aux complémentaires santé.

Ensuite, les 960 millions d'euros de recettes supplémentaires permettront de financer l'extension des dispositifs d'aide en faveur des personnes les plus défavorisés. En effet, environ 4 % de la population, soit 2,5 millions de personnes, ne disposent pas de complémentaire santé, malgré les 5,6 milliards d'euros de dépenses publiques en faveur de la couverture complémentaire santé. Selon l'IRDES, près de la moitié des personnes non couvertes déclarent ne pas avoir les moyens d'accéder à une complémentaire santé71(*).

Partant de ce constat, le Gouvernement a relevé, le 1er juillet 2013, les plafonds de ressources pris en compte dans l'attribution de la CMU-C et de l'ACS72(*). Cette revalorisation exceptionnelle devrait permettre de couvrir 400 000 personnes supplémentaires au titre de la CMU-C et 350 000 au titre de l'ACS, pour un coût d'environ 250 millions d'euros en année pleine. De plus, le projet de loi de financement de la sécurité sociale (PLFSS) pour 2014 prévoit d'améliorer l'accès à la complémentaire santé des étudiants en situation de précarité en leur permettant de bénéficier de la CMU-C ou de l'ACS à titre individuel73(*).

Enfin, il convient de rappeler que la généralisation de la couverture complémentaire santé collective et obligatoire, à partir du 1er janvier 2016, se traduira par un coût significatif pour les finances publiques, de l'ordre de 1,5 à 2 milliards d'euros. En participant également au financement de la généralisation, la mesure proposée par le présent article permettra à l'ensemble des salariés de bénéficier d'une couverture complémentaire plus protectrice.

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 6 (Art. 81 du code général des impôts) - Suppression de l'exonération d'impôt sur le revenu des majorations de retraite ou de pension pour charges de famille

Commentaire : le présent article vise à soumettre à l'impôt sur le revenu les majorations de pension dont bénéficient les retraités ayant eu ou élevé trois enfants ou plus, à compter de l'imposition des revenus de l'année 2013.

I. LE DROIT EXISTANT

A. LES AVANTAGES FAMILIAUX DE RETRAITE

Les principaux régimes de retraite de base et les régimes de retraite complémentaire obligatoires accordent des avantages spécifiques aux assurés ayant eu ou élevé un ou plusieurs enfants. Participant à la politique familiale, ces droits familiaux de retraite ont pour principal objectif de compenser les aléas de carrière liés à l'arrivée et à la présence d'enfants. Il existe trois grands types d'avantages familiaux de retraite :

- la majoration de durée d'assurance (MDA), de service ou de points pour chaque enfant, dont le bénéfice a été partiellement ouvert aux hommes par la loi de financement de la sécurité sociale pour 2010 ;

- l'assurance vieillesse des parents au foyer (AVPF), qui autorise à comptabiliser les périodes passées au foyer pour élever des enfants comme des périodes d'assurance pour le calcul des pensions ;

- la majoration du montant de pension pour les assurés (hommes et femmes) ayant eu ou élevé trois enfants ou plus.

La majoration de pension de retraite pour enfants présente les caractéristiques suivantes :

- elle s'applique à la fois aux pensions de droit propre et aux pensions de réversion ;

- elle est proportionnelle au niveau de pension ;

- elle peut être différente d'un régime de retraite à l'autre. Ainsi, la plupart des régimes de base prévoient une majoration de pension de l'ordre de 10 %74(*). La majoration existe également dans certains régimes de retraite complémentaire obligatoires, tels que l'association générale des institutions de retraite des cadres (AGIRC) et l'association pour le régime de retraite complémentaire des salariés (ARRCO), dans la limite d'un plafond de 1 000 euros par an. En outre, certains régimes, comme le régime des fonctionnaires civils et militaires de l'État ou le régime de retraite complémentaire des agents non titulaires des collectivités territoriales et des hôpitaux (IRCANTEC), accordent une majoration de 5 % par enfant supplémentaire au-delà du troisième enfant.

Les majorations de montant de pension pour charges de famille dans les principaux régimes de retraite

 

Majoration pour trois enfants

Majoration par enfant supplémentaire au-delà du troisième

Majoration maximale

Régimes de base

Régime général

10 %

-

-

Fonctions publiques (FPE et CNRACL)

10 %

5 %

Traitement *

RATP - SNCF

10 %

5 %

Traitement *

Régime des artisans et commerçants (RSI)

10 %

-

-

Régime des professions libérales (CNAVPL)

-

-

-

Régime des exploitants agricoles (MSA)

10 %

-

-

Régimes complémentaires obligatoires

Régime complémentaire des salariés et cadres du privé (AGIRC-ARRCO) **

10 %

-

1 000 euros par an

Régime des artisans et commerçants (RSI)

-

-

-

Régime des professions libérales (CNAVPL)

10 %

-

-

Régime des exploitants agricoles (MSA)

-

-

-

* Dans les régimes de la fonction publique et les régimes spéciaux, le montant de la pension après majorations ne peut pas excéder le traitement ayant servi de base pour le calcul de la pension.

** Selon l'accord du 18 mars 2011, les régimes complémentaires AGIRC et ARRCO ont aligné les règles de majoration des deux régimes.

Source : commission des finances, d'après les données du Conseil d'orientation des retraites, Sixième rapport « Retraites : droits familiaux et conjugaux », décembre 2008

L'avantage que constitue la majoration de pension pour charges de famille est amplifié par le non assujettissement de cette majoration à l'impôt sur le revenu des personnes physiques (IR), en vertu du 2° ter de l'article 81 du code général des impôts75(*).

En revanche, ces majorations sont assujetties à la contribution sociale généralisée (CSG) et à la contribution au remboursement de la dette sociale (CRDS) au taux auquel est soumise la pension de retraite de base76(*). Du point de vue des contributions sociales, les majorations pour charge de famille sont ainsi considérées comme partie intégrante de la retraite.

B. DES MAJORATIONS DÉFISCALISÉES QUI FAVORISENT LES PENSIONS LES PLUS ÉLEVÉES

Selon l'évaluation préalable du présent article, le montant total des majorations de pension pour trois enfants ou plus s'élèverait à environ 8,9 milliards d'euros en 2012 pour l'ensemble des régimes de retraite de base et de retraite complémentaire obligatoires. Dans le rapport sur les aides aux familles, établi par Bertrand Fragonard77(*), il est indiqué que les dépenses de majoration de pensions correspondant aux seuls régime général et régimes de base alignés78(*) correspondaient à 4,4 milliards d'euros en 2011, pour 8,1 millions de bénéficiaires. Il n'existe pas d'estimation récente du nombre de bénéficiaires pour l'ensemble des régimes de retraite.

Le montant annuel moyen perçu au titre de cet avantage familial varie fortement d'un régime de retraite à l'autre. Le rapport précité sur les aides aux familles indique qu'il s'élève à 199 euros pour les salariés agricoles contre 658 euros pour les salariés affiliés au régime général. Ces différences s'expliquent par les écarts entre les montants moyens de pension des régimes concernés79(*).

Ainsi, parmi les retraités ayant eu trois enfants ou plus, ceux qui tirent le plus grand bénéfice de la majoration pour enfants sont ceux dont les pensions sont les plus élevées. D'après les calculs du Conseil d'orientation des retraites (COR), pour les personnes nées en 1945 parties en retraite avec une carrière complète en 2005 et appartenant au régime général, le gain brut moyen dû à la majoration de pension pour enfants à charge était de 917 euros pour une personne non-cadre à faible progression salariale et de 2 316 euros pour un cadre à carrière « haute »80(*).

Les majorations de pension pour enfants ont donc un effet largement anti-redistributif, qui s'explique par deux des caractéristiques du dispositif :

- la proportionnalité de la majoration, qui conduit à un montant plus élevé de l'avantage pour les pensions les plus élevées. En outre, les hommes et les femmes ayant eu trois enfants ou plus sont structurellement plus nombreux parmi les pensions élevées ;

- l'exclusion de la majoration de l'assiette de l'impôt sur le revenu. Compte tenu de la progressivité de l'impôt, cet avantage fiscal est d'autant plus important que le revenu du ménage est élevé, tandis que pour les retraités les plus modestes, non imposables à l'IR, ne bénéficient d'aucun avantage. Cette exonération contribue à améliorer de 1,8 % le niveau de vie des 10 % des ménages dont les revenus sont les plus élevés contre seulement 0,1 % pour 10 % des foyers dont les revenus sont les plus faibles81(*).

Enfin, dans la mesure où les femmes perçoivent, en moyenne, une pension de retraite 30 % inférieure à celle des hommes, la majoration pour enfants à charge avantage les hommes et amplifie donc les inégalités entre les sexes en matière de pensions.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article propose de supprimer de la liste des revenus exonérés de l'IR les majorations de retraite ou de pension pour charges de famille.

Cette mesure a pour effet direct de soumettre l'ensemble de la pension de retraite perçue, y compris la majoration pour enfants à charge, à l'IR, à compter de l'imposition des revenus de l'année 2013.

Selon l'évaluation préalable du présent article, 3,8 millions de foyers fiscaux sont concernés par la suppression de cette exonération. Chaque foyer fiscal concerné paiera, en moyenne, un montant de 320 euros d'IR supplémentaire. Toutefois, tous les retraités bénéficiant de majorations pour enfants ne seront pas concernés :

- les 20 % de retraités dont le niveau de pension est le plus faible ne devraient pas être touchés par cette mesure ;

- tandis que les 20 % de retraités dont le niveau de pension est le plus élevé supporteraient plus de la moitié de l'effet de la mesure.

Proportion de ménages perdants et perte moyenne par décile de niveau de vie

Source : ministère de l'Économie et des finances, direction générale du Trésor

Le rendement attendu de cette mesure est de 1,2 milliard d'euros de recettes supplémentaires d'IR en 2014. Il devrait s'établir à 1,3 milliard d'euros en 2020.

Dans le cadre de la réforme des retraites, il a été annoncé qu'à compter de 2015, les recettes liées à la fiscalisation des majorations de pension seront affectées à la branche « vieillesse » de la sécurité sociale.

***

L'Assemblée nationale a adopté cet article sans modification.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

A. LA SUPPRESSION D'UNE DÉPENSE FISCALE INÉQUITABLE ET INEFFICACE

La fiscalisation des majorations de pension de retraite pour enfants a été préconisée à la fois par la Cour des comptes82(*) et la commission pour l'avenir des retraites83(*), présidée par Yannick Moreau. Ces travaux soulignent le fait que l'exclusion des majorations de pension pour enfants de l'assiette de l'IR tend à accroître le caractère anti-redistributif, à la fois entre retraités de catégories socio-professionnelles différentes et entre hommes et femmes, de ce droit familial.

L'avantage que représente l'exonération d'impôt de la majoration pour enfants apparaît d'autant plus inéquitable que les droits familiaux ne sont pas identiques dans tous les régimes de retraite (cf. supra).

Dans la mesure où cette dépense fiscale favorise les assurés ayant les pensions les plus élevées, c'est-à-dire en grande majorité les hommes, elle est, de surcroît inefficace pour corriger les aléas de carrière liés à la charge d'enfant, qui sont principalement subis par les femmes. Ce dispositif d'exonération s'est ainsi vu attribuer le score de « 0 » (correspondant à une dépense fiscale inefficace) par le rapport du comité d'évaluation des dépenses fiscales et des niches sociales84(*).

Dans l'attente d'une réforme globale des avantages familiaux de retraite, la fiscalisation des majorations pour enfants constitue une première étape dans la modernisation des avantages familiaux de retraite. De plus, elle permet d'accroître les recettes du régime général d'assurance vieillesse, en allant dans le sens de la justice sociale et d'une progressivité accrue de l'impôt.

La future réforme des avantages familiaux de retraite

Le Premier ministre a annoncé, lors de la présentation du projet de loi garantissant l'avenir et la justice du système de retraite le 27 août 2013, une refonte des majorations de pension à compter de 2020. Celle-ci devrait consister à plafonner progressivement la majoration pour trois enfants et à la transformer en majoration forfaitaire par enfant. Elle bénéficierait ainsi davantage aux femmes.

Ce scénario de réforme correspond au schéma cible de « remise à plat globale des avantages familiaux de retraite » présenté par la commission sur l'avenir des retraites, présidée par Yannick Moreau. Toutefois, la commission a estimé que « des travaux complémentaires importants sont encore nécessaires, notamment sur les aspects financiers, le calendrier de mise en place de la réforme, la vérification de la convergence des durées d'assurance entre les hommes et les femmes ».

L'article 13 du projet de loi garantissant l'avenir et la justice du système de retraite prévoit ainsi : « dans les six mois suivant l'entrée en vigueur de la présente loi, le Gouvernement remet au Parlement un rapport sur l'évolution des droits familiaux afin de mieux compenser les effets sur la carrière et les pensions des femmes de l'arrivée d'enfants au foyer ».

B. UNE MESURE CONTRIBUANT AU RÉÉQUILIBRAGE DU SYSTÈME DE RETRAITES

L'assujettissement à l'IR des majorations de pension pour enfants constitue l'une des trois mesures de rééquilibrage du système de retraites à l'horizon 2020, avec la hausse des cotisations vieillesse déplafonnées et le report au 1er octobre de la revalorisation des pensions. Son rendement sera affecté à partir de 2015 au régime général d'assurance vieillesse.

Cette mesure participe à la répartition équitable des efforts entre générations pour résorber les déficits des régimes de retraite de base. Les salariés, quel que soit leur régime de retraite, verront en effet leurs cotisations vieillesse déplafonnées augmenter de 0,3 % au total entre 2014 et 2017. Cette hausse s'ajoute à l'augmentation progressive des cotisations vieillesse plafonnées jusqu'en 2016, qui finance l'élargissement des possibilités de départ à la retraite anticipé pour carrière longue85(*).

Comme le souligne la Cour des comptes, cette participation des retraités à la résorption du déficit du système de retraites se justifie également par l'amélioration de leur situation économique. La montée en charge des régimes de retraite et l'« effet de noria »86(*) ont conduit le niveau de pension moyen à augmenter plus vite que l'inflation. En 2011, le montant moyen de la pension de droit propre s'élevait ainsi à 1 256 euros par mois contre 1 029 euros en 2004. En outre, les retraités possèdent un patrimoine, immobilier et financier, plus élevé que le reste de la population. Selon l'Institut national de la statistique et des études économiques (INSEE), 72 % des plus de 60 ans sont propriétaires de leur résidence principale, contre 58 % en moyenne pour l'ensemble de la population. En tenant compte de l'ensemble des actifs immobiliers et financier, le patrimoine moyen des personnes âgées de 70 ans et plus est deux fois supérieur à celui des ménages âgés de 30 à 39 ans87(*). De plus, si l'on assimile à un revenu le loyer « fictif » associé à la propriété de la résidence principale, le niveau de vie moyen des retraités est supérieur de 4 % à celui des actifs.

En outre, il convient de rappeler que moins de 60 % des retraités sont assujettis à l'impôt sur le revenu. La mesure proposée mettra donc avant tout à contribution les retraités les plus aisés.

C. DES EFFETS INDIRECTS LIMITÉS PAR LA REVALORISATION DU PLAFOND DU REVENU FISCAL DE RÉFÉRENCE

Outre son effet direct sur le revenu imposable des retraités ayant eu trois enfants ou plus, cette mesure a des effets indirects.

En faisant augmenter le revenu fiscal de référence, l'inclusion des majorations pour enfants dans l'assiette de l'IR pourrait en effet entraîner la perte, pour certains retraités, d'avantages en matière de fiscalité locale (allègements de taxe d'habitation et de taxe foncière), ou encore de taux réduit ou d'exonération de CSG et de CRDS.

De plus, la hausse du revenu imposable provoquée par la présente mesure pourrait faire perdre à certains contribuables le bénéfice de prestations sociales, telles que les aides au logement ou l'allocation pour adulte handicapé.

Il n'existe pas d'estimations chiffrées de ces effets induits, compte tenu de la difficulté de rapprocher les informations globales disponibles sur les majorations de pension de la situation personnelle des bénéficiaires.

Toutefois, la revalorisation de 4 % du plafond du revenu fiscal de référence, adoptée par l'Assemblée nationale en première lecture et figurant à l'article 2 du présent projet de loi, devrait permettre de limiter l'ampleur de ces effets pour les retraités modestes.

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 6 bis (Art. 68 de la loi n° 2012-1510 du 29 décembre 2012 de finances rectificative pour 2012) - Maintien du taux réduit de TVA à 5,5 %

Commentaire : le présent article prévoit de maintenir le taux réduit de TVA à 5,5 %.

I. LE DROIT EXISTANT

L'article 68 de la loi n° 2012-1510 du 29 décembre 2012 de finances rectificative pour 2012 a modifié les taux de TVA applicables à compter de 2014, afin de contribuer au financement du crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi (CICE) instauré par l'article 66 de la même loi.

Les évolutions prévues par cet article sont les suivantes :

- le taux réduit est ramené de 5,5 % à 5 % ;

- le taux intermédiaire est porté de 7 % à 10 % ;

- le taux normal est porté de 19,6 % à 20 %.

Le supplément de recettes attendu par le Gouvernement s'élevait à 6,4 milliards d'euros ; l'impact de la baisse du taux réduit de TVA de 5,5 % à 5 % était estimé à une moindre recette d'environ 800 millions d'euros.

II. LE DISPOSITIF ADOPTÉ PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

L'Assemblée nationale a adopté, avec avis favorable du Gouvernement, un amendement de la commission des finances afin de maintenir le taux réduit de TVA à 5,5 % à compter du 1er janvier 2014.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

L'année dernière, lors de l'adoption des modifications de la structure des taux de TVA, l'engagement avait été pris de procéder, à l'occasion de l'examen de la loi de finances pour 2014, à des ajustements des taux de TVA, à enveloppe financière globale constante, afin de soutenir des secteurs économiques et des mesures favorables à la croissance et à l'emploi, au logement, à la transition énergétique et au pouvoir d'achat des ménages.

Dans cet esprit, le présent projet de loi de finances comporte une série de mesures tendant à minorer les recettes de TVA en 2014 :

- l'application du taux réduit aux opérations de construction et de rénovation des logements sociaux et aux opérations d'accession à la propriété pour les ménages modestes (cf. infra, article 19). Le coût de cette mesure est estimé à 355 millions d'euros avec un taux réduit de 5 % et à 266 millions d'euros avec un taux réduit de 5,5 % ;

- l'application du taux réduit de 5,5 % aux travaux d'amélioration de la qualité énergétique des logements de plus de deux ans (cf. infra, article 7 ter), soit une moindre recette évaluée dans l'exposé sommaire de l'amendement d'équilibre (amendement n° I-1134) présenté à l'Assemblée nationale par le Gouvernement à 450 millions d'euros en 2014 ;

- la taxation au taux réduit de 5,5 % des importations et des acquisitions d'oeuvres d'art (cf. infra, article 7 bis), soit une moindre recette évaluée par le même amendement à l'article d'équilibre à 15 millions d'euros en 2014.

Ces deux dernières dispositions ont été adoptées par amendement à l'initiative de nos collègues députés.

L'ensemble de ces mesures représente donc un ajustement à la baisse du produit attendu de la TVA de 731 millions d'euros en 2014, et davantage à terme.

En conséquence, le maintien du taux réduit de TVA à 5,5 % constitue dans cette perspective le gage financier de ces mesures en faveur de la croissance, de l'emploi, du logement et du pouvoir d'achat des ménages. L'amendement d'équilibre précité évalue ainsi à 736 millions d'euros la majoration de recettes de TVA qu'il induit en 2014.

Par ailleurs, ce maintien du taux réduit de TVA à 5,5 % n'augmentera pas le coût de la consommation finale des produits. Ceux-ci sont en effet d'ores et déjà soumis à ce taux et l'abaissement du taux de 5,5 % à 5 %, tel que prévu au 1er janvier 2014, n'aurait eu en pratique qu'un effet très faible à court et moyen terme sur les prix.

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 7 (Art. L. 334-1 du code du cinéma et de l'image animée, art. 278-0 bis, 279 et 297 du code général des impôts) - Baisse du taux de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) applicable aux entrées dans les salles de cinéma

Commentaire : le présent article prévoit d'abaisser la TVA sur les entrées dans les salles de cinéma en la rapportant de 7 % à 5,5 %.

I. LE DROIT EXISTANT

En application du b quinquies de l'article 279 du code général des impôts (CGI), les droits d'entrée dans les salles de spectacles cinématographiques, quels que soient le procédé de fixation ou de transmission et la nature du support des oeuvres ou documents audiovisuels qui sont présentés, sont soumis au taux intermédiaire de TVA à 7 % en France métropolitaine (à l'exception de la Corse).

Cet assujettissement figure également à l'article L. 334-1 du code du cinéma et de l'image animée.

En application du A du III de l'article 68 de la loi n° 2012-1510 du 29 décembre 2012 de finances rectificative pour 2012, ce taux de TVA passera à 10 % à compter du 1er janvier 201488(*).

Pour mémoire, il est rappelé qu'avant 2011 ce taux était de 5,5 %.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

Le dispositif proposé par le Gouvernement prévoyait de soumettre les entrées dans les salles de cinéma au taux réduit de TVA à 5 % (II), à compter du 1er janvier 2014 (III) en France métropolitaine (à l'exception de la Corse).

Le I de cet article vise à opérer la coordination avec le code du cinéma et de l'image animée.

III. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

À l'initiative de la commission des finances, l'Assemblée nationale a adopté, avec avis favorable du Gouvernement, un amendement de coordination avec le maintien du taux réduit de TVA à 5,5 %, à compter du 1er janvier 2014, résultat de l'adoption de l'article 6 bis du présent projet de loi de finances.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Ainsi que l'illustre le graphique ci-dessous, la fréquentation des salles de cinéma a enregistré un recul en 2012 en passant de 217,1 millions d'entrées en 2011 à 203,4 millions l'année dernière (soit une baisse de 6,3 %).

Pour 2013, selon le Centre national du cinéma et de l'image animée (CNC), 125,24 millions d'entrées ont été réalisées au cours des huit premiers mois, soit 5,8 % de moins que sur la période équivalente en 2012. Sur les douze derniers mois écoulés, les entrées dans les salles sont donc estimées à 195,9 millions, ce qui constitue un recul de 9 % par rapport aux douze mois précédents.

L'évolution des entrées dans les salles de cinéma

Source : Centre national du cinéma et de l'image animée (CNC)

Dans ce contexte, la perspective d'un taux de TVA à 10 % s'appliquant à ce secteur en 2014 placerait les salles de cinéma dans une situation désavantageuse par rapport à d'autres biens culturels. Les spectacles vivants (théâtre, cirque...) ou le livre, par exemple, sont en effet actuellement soumis à un taux de TVA à 5,5 %.

La baisse proposée du taux de TVA pour les entrées dans les cinémas vise à favoriser l'accès à la culture. Il en est en effet espéré une répercussion à la baisse sur les tarifs des billets et donc un effet favorable sur la fréquentation des salles par les spectateurs. En 2012, le prix moyen d'un billet de cinéma (en prenant en compte les réductions et l'effet des cartes d'abonnement) s'élevait à 6,42 euros toutes taxes comprises (soit 5,99 euros hors taxe). Un passage du taux de TVA à 5 % aurait pour conséquence de ramener ce prix moyen à 6,30 euros, soit une économie de 12 centimes d'euro par billet et une baisse moyenne de 1,9 % par billet.

Par conséquent, il est également attendu de cette mesure un impact positif sur l'activité économique des salles elles-mêmes, y compris les petites et les moyennes structures. Fragiles et majoritaires dans ce secteur d'activité, celles-ci jouent pourtant un rôle essentiel dans la diffusion culturelle, en particulier sur les territoires où l'accès à la culture est limité. Elles sont en outre pourvoyeuses d'emplois non-délocalisables.

Le coût pour les finances de l'État de cette baisse du taux de TVA est estimé à 55 millions d'euros en 2014 et à 60 millions d'euros en régime de croisière à partir de 2015 (la TVA étant déclarée avec un mois de décalage).

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 7 bis (Art. 278 septies, 278-0, 297 B et 1460 du code général des impôts) - Baisse du taux de TVA pour les importations et les acquisitions intracommunautaires d'oeuvres d'art

Commentaire : le présent article prévoit de baisser le taux de TVA de 10 % à 5,5 % pour les importations et les acquisitions intracommunautaires d'oeuvres d'art.

I. LE DROIT EXISTANT

L'article 98 A de l'annexe 3 du code général des impôts (CGI) définit les objets considérés comme des oeuvres d'art. On retrouve notamment dans ce périmètre les tableaux, les gravures, les tapisseries, les photographies, etc.

L'article 278 septies du CGI assujettit un certain nombre de transactions au taux intermédiaire de TVA, dont les importations d'oeuvres d'art, y compris en provenance des pays tiers à l'Union européenne (UE).

Actuellement ce taux intermédiaire est fixé à 7 %, mais il passera à compter du 1er janvier 2014 à 10 % en application l'article 68 de la loi n° 2012-1510 du 29 décembre 2012 de finances rectificative pour 2012.

II. LE DISPOSITIF ADOPTÉ PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

L'Assemblée nationale a adopté, avec avis favorable du Gouvernement, un amendement de la commission des finances afin d'appliquer le taux réduit de TVA aux importations et aux acquisitions intracommunautaires d'oeuvres d'art.

Il est rappelé que ce taux réduit, actuellement de 5,5 %, devrait demeurer à ce niveau si le Sénat adopte l'article 6 bis du présent projet de loi de finances. Dans le cas contraire, il serait ramené à 5 % en application l'article 68 de la loi précitée du 29 décembre 2012 de finances rectificative pour 2012.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

A. LA PRÉSERVATION DU MARCHÉ FRANÇAIS DE L'ART

En 2012, le marché français de l'art représentait un chiffre d'affaires de 2,4 milliards d'euros (soit une baisse de près de 13 % en valeur par rapport à 2011) et 52 000 emplois directs dans le secteur des maisons de vente aux enchères et des marchands d'art, selon les représentants de la profession89(*).

Sur ce marché, les échanges extracommunautaires occupent une place essentielle : en 2012, les importations extracommunautaires correspondaient à 77 % de l'ensemble des importations d'art en France.

Le marché français est par ailleurs fortement concurrencé par d'autres places offrant une fiscalité plus avantageuse. Au sein de l'Union européenne, la Grande-Bretagne (où sont établies quelques grandes maisons de vente) applique un taux de TVA à 5 % à ce type d'importations. Aux États-Unis ou à Hong Kong, les importations d'oeuvres d'art ne sont pas taxées.

La hausse programmée du taux de TVA de 7 % à 10 % fait donc courir le risque d'un déplacement des opérations d'achat d'oeuvres d'art vers certaines de ces places disposant de fait d'un avantage concurrentiel (lié au différentiel sur le taux de TVA). En supposant une élasticité prix relativement modérée induisant un recul des importations extracommunautaires de 10 % du fait de la hausse du taux de TVA en France, les représentants de la profession évaluent à 7,4 millions la perte fiscale nette. Cette perte résulterait de l'effet conjugué du gain de TVA (4,8 millions d'euros) et de la perte de recettes fiscales du fait du déplacement des achats vers d'autres places (12,2 millions d'euros)90(*).

À la perte de recettes pourrait également s'ajouter un appauvrissement du capital culturel de la France.

Dans ces conditions, le passage au taux réduit de la TVA applicable aux importations et aux acquisitions intracommunautaires d'oeuvres d'art offre des garanties à l'attractivité du marché français de l'art.

B. UNE MESURE GAGÉE PAR UN AJUSTEMENT DU RÉGIME D'IMPOSITION DES PLUS-VALUES DE CESSION DES oeUVRES D'ART

L'exposé sommaire de l'amendement d'équilibre (amendement n° I-1134) présenté à l'Assemblée nationale par le Gouvernement évalue à 15 millions d'euros en 2014 la moindre recette résultant de la baisse de la TVA sur les importations et les acquisitions intracommunautaires d'oeuvres d'art.

L'amendement à l'origine du présent article additionnel était formellement assorti d'un « gage tabacs » (portant sur les droits visés aux articles 575 et 575 A du CGI). Toutefois, il ressort du débat à l'Assemblée nationale91(*) que c'est à l'article 11 bis du présent projet de loi de finances qu'il faut chercher le gage véritablement opérationnel de la mesure. Cet article prévoit d'ajuster le régime d'imposition des plus-values de cession, via un allongement à 22 ans (contre 12 ans actuellement) de la durée de détention des oeuvres d'art donnant droit à une exonération totale des plus-values réalisées à l'occasion de la cession de ces oeuvres.

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 7 ter (nouveau) (Art. 279-0 bis du code général des impôts, art. L. 16 BA du livre des procédures fiscales) - Application du taux de TVA à 5,5 % pour les travaux d'amélioration de la qualité énergétique des locaux à usage d'habitation achevés depuis plus de deux ans

Commentaire : le présent article, inséré par l'Assemblée nationale, vise à appliquer le taux de TVA réduit aux travaux d'amélioration de la qualité énergétique des logements achevés depuis plus de deux ans.

I. LE DROIT EXISTANT

A. LE TAUX RÉDUIT DE TVA À 7 % APPLICABLE AUX TRAVAUX D'AMÉLIORATION ET D'ENTRETIEN DU LOGEMENT

Aux termes du I de l'article 279-0 bis du code général des impôts, la taxe sur les valeur ajoutée est perçue au taux intermédiaire de 7 % sur les travaux d'amélioration, de transformation, d'aménagement et d'entretien portant sur des locaux à usage d'habitation, achevés depuis plus de deux ans, à l'exception de la part correspondant à la fourniture d'équipements ménagers ou mobiliers ou à l'acquisition de gros équipements fournis dans le cadre des travaux d'installation ou de remplacement du système de chauffage, des ascenseurs, de l'installation sanitaire ou de système de climatisation dont la liste est fixée par arrêté du ministre chargé du budget.

Toutefois, le 2 du même article prévoit que c'est le taux normal de TVA qui s'applique aux travaux, réalisés sur une période de deux ans au plus :

- qui concourent à la production d'un immeuble neuf au sens du 2° du 2 du I de l'article 257 ;

- à l'issue desquels la surface de plancher des locaux existants, majorée, le cas échéant, des surfaces de bâtiments d'exploitations agricoles mentionnées au d de l'article R. 112-2 du code de l'urbanisme, est augmentée de plus de 10 %.

De surcroît, le taux normal s'applique également aux travaux de nettoyage ainsi qu'aux travaux d'aménagement et d'entretien des espaces verts (2 bis de l'article 279-0 bis).

S'agissant des personnes ou entités susceptibles de bénéficier du taux réduit à 7 %, le 3 de l'article 279-0 bis du code général des impôts dispose que ce taux est applicable aux travaux facturés au propriétaire ou, le cas échéant, au syndicat de copropriétaires, au locataire, à l'occupant des locaux ou à leur représentant, à condition que le preneur atteste que ces travaux se rapportent à des locaux d'habitation achevés depuis plus de deux ans et ne répondent pas aux conditions mentionnées au 2 (cf. supra). Ce taux est également applicable dans les mêmes conditions aux travaux réalisés par l'intermédiaire d'une société d'économie mixte intervenant comme tiers financeur. Le prestataire est tenu de conserver cette attestation à l'appui de sa comptabilité.

De surcroît, le preneur doit conserver copie de cette attestation, ainsi que les factures ou notes émises par les entreprises ayant réalisé des travaux jusqu'au 31 décembre de la cinquième année suivant la réalisation de ces travaux.

Enfin, le preneur est solidairement tenu au paiement du complément de taxe si les mentions portées sur l'attestation s'avèrent inexactes de son fait.

B.UN TAUX RÉDUIT QUI DOIT AUGMENTER AU 1ER JANVIER 2014

En application de l'article 68 de la loi n° 2012-1510 du 29 décembre 2012 de finances rectificative pour 2012, le taux intermédiaire de 7 % applicable aux travaux de rénovation de transformation, d'aménagement et d'entretien portant sur des locaux à usage d'habitation, achevés depuis plus de deux ans sera porté à 10 % (soit le taux intermédiaire de TVA) pour les opérations dont le fait générateur intervient à compter du 1er janvier 2014.

Toutefois, cette hausse ne s'appliquera pas aux encaissements pour lesquels la taxe sur la valeur ajoutée est exigible avant cette date.

II. LE DISPOSITIF ADOPTÉ PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

À l'initiative du groupe socialiste, avec l'avis favorable du Gouvernement, l'Assemblée nationale a adopté un amendement portant article additionnel visant à appliquer le taux réduit prévu à l'article 278-0 bis du code général des impôts aux travaux d'amélioration de la qualité énergétique des logements achevés depuis plus de deux ans.

Pour cela, il insère un nouvel article 278-0 ter dans le code général des impôts (I du présent article).

Pour mémoire, le taux réduit prévu par l'article 278-0 bis du code général des impôts s'élève actuellement à 5,5 %. En application de l'article 68 de la loi n° 2012-1510 du 29 décembre 2012 de finances rectificative pour 2012, ce taux devrait passer à 5 % au 1er janvier 2014. Toutefois, l'article 6 bis du projet de loi de finances pour 2014, inséré à l'initiative de la commission des finances de l'Assemblée nationale avec l'avis favorable du Gouvernement, prévoit de maintenir ce taux à 5,5 %.

A. LES DÉPENSES ÉLIGIBLES AU TAUX RÉDUIT SERONT IDENTIQUES À CELLES ÉLIGIBLES AU CRÉDIT D'IMPÔT POUR LE DÉVELOPPEMENT DURABLE

1. Les dépenses éligibles au taux réduit de TVA

a) Le champ actuel des dépenses éligibles au crédit d'impôt développement durable

Le 1 du nouvel article 278-0 ter dispose que la TVA est perçue au taux réduit de 5,5 % sur les travaux d'amélioration de la qualité énergétique des locaux à usage d'habitation achevés depuis plus de deux ans. Ces travaux portent sur la pose, l'installation et l'entretien des matériaux et équipements mentionnés au 1 de l'article 200 quater du code général des impôts, sous réserve que ces matériaux et équipements respectent des caractéristiques techniques et des critères de performances minimales qui seront fixés par arrêté du ministre chargé du budget.

L'article 200 quater du code général des impôts est relatif au crédit d'impôt pour dépenses d'équipement de l'habitation principale, plus communément appelé « crédit d'impôt développement durable » (CIDD).

Ce dernier s'applique aux dépenses afférentes à un immeuble achevé depuis plus de deux ans au titre de :

- l'acquisition de chaudières à condensation ;

- l'acquisition de matériaux d'isolation thermique des parois vitrées, de volets isolants ou de portes d'entrée donnant sur l'extérieur ;

- l'acquisition et la pose de matériaux d'isolation thermique des parois opaques et l'acquisition de matériaux de calorifugeage de tout ou partie d'une installation de production ou de distribution de chaleur ou d'eau chaude sanitaire ;

- l'acquisition d'appareils de régulation de chauffage.

Ce crédit d'impôt s'applique également au coût des équipements :

de production d'énergie utilisant une source d'énergie renouvelable ou des pompes à chaleur, dont la finalité essentielle est la production de chaleur ou d'eau chaude sanitaire, ainsi qu'au coût de la pose de l'échangeur de chaleur souterrain des pompes à chaleur géothermiques ;

- de raccordement à un réseau de chaleur, alimenté majoritairement par des énergies renouvelables ou par une installation de cogénération ;

- de récupération et de traitement des eaux pluviales.

b) L'article 56 du projet de loi de finances pour 2014 prévoit une modification des dépenses éligibles au crédit d'impôt développement durable

L'article 5692(*) du projet de loi de finances pour 2014 prévoit une modification des dépenses éligibles au crédit d'impôt développement durable.

Cet article propose notamment de recentrer le CIDD sur deux composantes : l'isolation thermique de l'habitat et les équipements de production d'énergie utilisant une source d'énergie renouvelable ne bénéficiant pas d'autres formes de soutien public ou peu diffusées. Seraient ainsi exclues du dispositif les dépenses relatives aux équipements de production d'électricité utilisant l'énergie radiative du soleil (énergie photovoltaïque), les appareils de régulation de chauffage ainsi que les équipements de récupération et de traitement des eaux pluviales.

En conséquence, le champ des dépenses éligibles au taux réduit de TVA pour la rénovation énergétique des logements évoluera si l'article 56 du projet de loi de finances pour 2014 est adopté.

2. Des dépenses spécifiquement exclues du taux réduit

Le 2 du nouvel article 278-0 ter exclut expressément un certain nombre de dépenses du taux réduit, selon la rédaction du 2 de l'article 279-0 bis, à savoir les dépenses relatives aux travaux réalisés sur une période de deux ans au plus, concourant à la production d'un immeuble neuf ou à l'issue desquels la surface de plancher des locaux existants est augmentée de plus de 10 %.

Ces dépenses seront donc soumises au taux normal de TVA.

B. LES ENTITÉS SUSCEPTIBLES DE BÉNÉFICIER DU TAUX RÉDUIT AU TITRE DE LEURS TRAVAUX DE RÉNOVATION ÉNERGÉTIQUE ET LES CONDITIONS À RESPECTER POUR LE PRESTATAIRE

1. Les personnes et entités susceptibles de bénéficier du taux réduit au titre de leurs travaux de rénovation énergétique

Le 3 du nouvel article 278-0 ter reprend une rédaction identique à celle de l'article 279-0 bis du code général des impôts en ce qui concerne les personnes ou entités susceptibles de bénéficier du taux réduit. Ainsi, ce dernier sera applicable aux travaux facturés au propriétaire ou, le cas échéant, au syndicat de copropriétaires, au locataire, à l'occupant des locaux ou à leur représentation à condition que le preneur atteste que ces travaux se rapportent à des locaux d'habitation achevés depuis plus de deux ans et ne répondent pas aux conditions mentionnées au 2 (cf. supra). Il est également applicable dans les mêmes conditions aux travaux réalisés par l'intermédiaire d'une société d'économie mixte intervenant comme tiers financeur.

2. Les conditions à respecter pour le prestataire

De même, la rédaction du nouvel article 278-0 ter se calque sur celle de l'article 279-0 bis s'agissant de l'attestation : le prestataire est tenu de conserver l'attestation susmentionnée à l'appui de sa comptabilité. De plus, il doit en conserver une copie, ainsi que des factures ou notes émises par les entreprises ayant réalisé des travaux jusqu'au 31 décembre de la cinquième année suivant la réalisation de ces travaux. Enfin, le preneur est solidairement tenu au paiement du complément de taxe si les mentions portées sur l'attestation s'avèrent inexactes de son fait.

C. LES COORDINATIONS

Le 2° du I du présent article procède à une coordination au sein du code général des impôts. Il insère dans l'article 279-0-bis une référence au nouvel article 278-0-ter, afin de préciser que le taux intermédiaire s'appliquera aux travaux « autres que ceux mentionnés à l'article 278-0 ter ». Cette coordination est nécessaire pour faire la distinction entre les travaux d'amélioration et d'entretien du logement qui resteront soumis au taux intermédiaire (qui passera de 7 % à 10 % au 1er janvier 2014) et ceux qui bénéficieront du taux réduit de 5,5 %.

Le II du présent article procède à une coordination avec l'article L. 16 BA du livre des procédures fiscales, selon lequel l'administration peut demander au preneur des justifications relatives aux travaux à raison desquels il a bénéficié du taux réduit de la taxe sur la valeur ajoutée à 5,5 %.

D. L'ENTRÉE EN VIGUEUR ET LE COÛT DU DISPOSITIF

1. L'entrée en vigueur

Le taux réduit de TVA s'appliquerait aux opérations pour lesquelles la taxe sur la valeur ajoutée est exigible à compter du 1er janvier 2014.

Concrètement, cela signifie que les acomptes versés avant le 1er janvier 2014 seront acquittés au taux de TVA à 7 % : il n'y aura pas de régularisation.

2. Le coût estimé du dispositif

D'après l'amendement déposé par le Gouvernement à l'article d'équilibre, qui prend en compte les votes intervenus à l'Assemblée nationale, le coût de cette disposition est estimé à 450 millions d'euros. Elle serait notamment financée par le maintien du taux de TVA à taux réduit à 5,5 % au lieu de 5 %

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Le présent article est la traduction d'un engagement du Président de la République annoncé au cours de la conférence environnementale de septembre 2013 : « le taux de TVA sur les travaux d'isolation thermique passera à 5 % en 2014 au lieu des 10 % prévus. Cette mesure réduira la facture énergétique des ménages [...] et soutiendra l'activité du bâtiment 93(*)».

Il s'agit d'une mesure favorable à la transition énergétique, puisque le développement des travaux de rénovation thermique aboutira à terme à une réduction des émissions de gaz à effet de serre. Elle participera notamment à l'atteinte de l'objectif de la rénovation thermique de 500 000 logements par an d'ici 2016. Elle viendra aussi renforcer les autres dispositions adoptées en faveur de la rénovation thermique94(*), au titre desquelles on peut citer le plan d'investissement pour le logement présenté le 21 mars 2013, qui décline les mesures et outils du plan de rénovation énergétique de l'habitat. Ce dernier prévoit notamment une accélération et un redéploiement des aides apportées par le programme d'investissements d'avenir pour le financement des travaux de rénovation pour les ménages modestes et les classes moyennes.

En outre, en réduisant la facture énergétique des ménages, l'application du taux réduit de TVA à la rénovation thermique des logements contribuera à maintenir leur pouvoir d'achat.

Enfin, cette disposition devrait entraîner des travaux importants95(*), contribuant ainsi à la relance de l'activité et de l'emploi dans le secteur du bâtiment, qui a été particulièrement touché par la crise ces dernières années.

Au-delà de l'application du taux réduit de TVA aux travaux de rénovation énergétique, votre rapporteur général espère que la multiplication des taux de TVA applicables pour les travaux de rénovation en général dans les logements ne sera pas la source d'une complexité supplémentaire pour les entreprises du bâtiment. Le Gouvernement devra donc être particulièrement attentif à la rédaction des textes d'application afférents, afin de respecter l'objectif de simplification dont il a fait une priorité.

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 7 quater (Art. 278 bis, 298 bis et 298 quater du code général des impôts) - Application du taux normal de TVA pour certains engrais et autres produits assimilables

Commentaire : le présent article prévoit d'appliquer le taux normal de TVA pour les engrais et les produits assimilables, autres que ceux utilisables dans l'agriculture biologique.

I. LE DROIT EXISTANT

A. L'APPLICATION DU TAUX INTERMÉDIAIRE DE TVA POUR DIVERS PRODUITS À USAGE AGRICOLE

L'article 278 bis du code général des impôts (CGI) prévoit l'application du taux intermédiaire de TVA pour les opérations d'achat, d'importation, d'acquisition intracommunautaire, de vente, de livraison, de commission, de courtage ou de façon portant sur divers produits, notamment à usage agricole.

Parmi cette catégorie, qui couvre un champ large, se retrouvent notamment :

- les amendements calcaires et les engrais ;

- le soufre, le sulfate de cuivre et la grenaille utilisée pour la fabrication du sulfate de cuivre, ainsi que les produits cupriques contenant au minimum 10 % de cuivre ;

- les produits phytopharmaceutiques mentionnés à l'annexe II au règlement (CE) n° 889/2008 de la Commission, du 5 septembre 2008, portant modalités d'application du règlement (CE) n° 834/2007 du Conseil relatif à la production biologique et à l'étiquetage des produits biologiques96(*) ;

Actuellement fixé à 7 %, le taux intermédiaire passera à compter du 1er janvier 2014 à 10 % en application de l'article 68 de la loi n° 2012-1510 du 29 décembre 2012 de finances rectificative pour 2012.

B. LES RÉGIMES PARTICULIERS DE TVA POUR LES EXPLOITANTS AGRICOLES

Pour les exploitants agricoles, il existe deux régimes particuliers de TVA : le remboursement forfaitaire agricole (RFA) et le régime simplifié agricole (RSA)97(*).

Le RFA a pour objet de compenser les charges de TVA ayant grevé les achats des exploitants qui ne sont pas assujettis à la TVA. Pour que ce régime soit applicable, trois conditions doivent être remplies :

- la moyenne des recettes hors taxe (HT) annuelles doit être inférieure à 46 000 euros sur les deux exercices précédents ;

- l'exploitant ne doit pas avoir opté pour le RSA ;

- les ventes doivent être à destination d'entreprises assujetties elles-mêmes à la TVA.

En application de l'article 298 quater du CGI, le taux du remboursement forfaitaire est fixé pour les ventes faites à compter du 1er janvier 2014 à :

- 4,90 % pour le lait, les animaux de basse-cour, les oeufs, les animaux de boucherie et de charcuterie définis par décret, ainsi que les céréales, les graines oléagineuses et les protéagineux mentionnés à l'annexe I du règlement (CE) n° 73/2009 du Conseil du 19 janvier 2009 ;

- 3,89 % pour les autres produits.

Prévu par l'article 298 bis du CGI, le RSA est, quant à lui, obligatoire si la moyenne des recettes agricoles (HT) sur les deux années civiles antérieures dépasse 46 000 euros.

Le RSA peut toutefois être choisi si cette moyenne est inférieure à 46 000 euros. L'option porte alors sur une période de trois années civiles, renouvelable par tacite reconduction pour des périodes successives de cinq années civiles.

Avec ce régime, deux situations sont possibles en fin d'année :

- soit la TVA sur les ventes est supérieure à la TVA sur les achats (situation débitrice) : l'entreprise doit alors rembourser à l'État le trop perçu ;

- soit la TVA sur les ventes est inférieure à la TVA sur les achats (situation créditrice) : l'État rembourse alors la différence à l'entreprise.

II. LE DISPOSITIF ADOPTÉ PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

L'Assemblée nationale a adopté, avec avis favorable du Gouvernement, un amendement de la commission des finances afin de faire passer au taux normal de TVA les engrais et les produits assimilables, autres que ceux utilisables dans l'agriculture biologique (I.A).

Le taux normal s'appliquerait ainsi, sous la réserve indiquée ci-dessus :

- aux amendements calcaires ;

- au soufre, au sulfate de cuivre et à la grenaille utilisée pour la fabrication du sulfate de cuivre, ainsi qu'aux produits cupriques contenant au minimum 10 % de cuivre.

Le dispositif adopté aménage également le régime du RFA (I.B) et celui du RSA (II).

Concernant le RFA, le taux du remboursement forfaitaire est augmenté et passe à :

- 5,59 % pour le lait, les animaux de basse-cour, les oeufs, les animaux de boucherie et de charcuterie définis par décret, ainsi que les céréales, les graines oléagineuses et les protéagineux mentionnés à l'annexe I du règlement (CE) n° 73/2009 du Conseil du 19 janvier 2009 ;

- 4,43 % pour les autres produits.

S'agissant du RSA, un ajustement à la baisse des acomptes trimestriels de TVA dus par l'exploitant agricole est mis en place pour 2014. Les acomptes pourront être minorés (dans la limite du montant dudit acompte) de 50 % du montant de la TVA ayant grevé les achats des engrais et autres produits assimilés passant au taux normal de TVA.

Le III du présent article prévoit les modalités d'entrée en vigueur du dispositif. Celui-ci s'appliquera ainsi aux opérations dont le fait générateur intervient à compter du 1er janvier 2014. Il ne s'appliquera pas, en revanche, aux encaissements pour lesquels la TVA est exigible avant cette date.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Sur le fond, ce passage au taux normal de TVA pour la plupart des engrais aura pour conséquence d'augmenter les recettes fiscales, pour un montant de l'ordre de 15 millions d'euros, mais aussi d'inciter à l'utilisation d'engrais bio, ces engrais restant taxés au taux intermédiaire de TVA. Ces deux motifs suffiraient à votre rapporteur général pour se déclarer favorable au dispositif proposé.

De plus, il soutient la mesure parce que le présent article ne devrait pas impacter les agriculteurs, puisque sa rédaction prévoit une neutralisation des effets collatéraux du passage au taux normal de TVA pour les engrais non bio. Ainsi, les taux de RFA sont ajustés à due concurrence et, pour ce qui concerne le RSA, les exploitants pourront déduire les montants dans leurs déclarations de TVA. Afin de limiter l'impact sur la trésorerie des agriculteurs, il est, en outre, prévu que les acomptes trimestriels de TVA au RSA pourront être minorés de 50 % du montant de la TVA ayant grevé les achats des engrais et autres produits assimilés passant au taux normal de TVA.

Dans ce contexte et afin de favoriser les circuits courts, le recyclage des effluents d'élevage et des composts, ainsi que le développement de la méthanisation, bénéfiques pour l'environnement, votre rapporteur général souhaite assortir le dispositif proposé d'une incitation à l'utilisation d'engrais d'origine organique98(*). Il propose donc un amendement permettant aux engrais organiques de rester taxés au taux intermédiaire de TVA de 10 %, afin d'encourager leur usage plutôt que celui des engrais chimiques. Le dispositif permettrait ainsi de concourir à la réalisation des objectifs du Plan d'action relatif à une meilleure utilisation de l'azote en agriculture rendu public par le ministère de l'agriculture le 30 octobre 2013.

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi modifié.

ARTICLE 8 (Art. L. 641 bis, L. 775 sexies [nouveau] et L. 797 [rétabli] du code général des impôts) - Aménagement des droits de mutation par décès en cas de défaut de titre de propriété immobilière

Commentaire : le présent article vise à favoriser la reconstitution de titres de propriété en instaurant un délai de vingt-quatre mois pour le dépôt des déclarations de succession, en permettant de déduire les frais de reconstitution de l'actif successoral et en exonérant de droits de succession certains immeubles non bâtis indivis.

I. LE DROIT EXISTANT

S'il existe, pour les départements d'outre-mer, des dispositions dérogatoires au droit commun des successions destinées à tenir compte de difficultés particulières dans l'établissement de l'actif successoral en cas de l'éloignement géographique entre le lieu du décès et le lieu de résidence99(*), la Corse est actuellement la seule partie du territoire national à connaître un régime spécifique justifié par les difficultés à établir les droits de propriété de certains biens immobiliers.

A. UN RÉGIME FISCAL DES SUCCESSIONS EN CORSE LONGTEMPS DÉROGATOIRE

1. L'arrêté du 21 prairial an IX

À l'origine du régime dérogatoire prévalant en Corse, l'article 3 de l'arrêté du 21 prairial an IX (10 juin 1801) concernant l'enregistrement, dit « arrêté Miot »100(*), posait des règles spécifiques pour la Corse, relatives à liquidation des droits de succession et aux pénalités de retard.

a) Les règles de liquidation

L'arrêté prévoyait que « la valeur des immeubles, dont les héritiers, légataires ou donataires étaient tenus de faire la déclaration pour les successions qui leur étaient échues, sera[it] à l'avenir déterminée par le montant de la contribution foncière » et que « pour parvenir à cette fixation, la contribution foncière sera[it] considérée comme le centième du capital sur lequel les droits à percevoir, d'après la loi du 22 frimaire an VII, seront liquidés ».

Cette règle a été appliquée de l'an X jusqu'au 1er janvier 1949, date à laquelle la contribution foncière a été supprimée en tant qu'impôt d'État par l'article 1er du décret n° 48-1986 du 9 décembre 1948 portant réforme fiscale.

Le ministre des finances décida en conséquence, le 24 avril 1951, que les immeubles situés en Corse seraient évalués, comme sur le continent, à leur valeur vénale. Cette décision souleva de telles protestations que le ministre accepta, le 14 juin suivant, de surseoir à la mise en vigueur du régime de droit commun jusqu'à ce que le Parlement se soit prononcé sur le régime applicable en Corse et de mettre en place un dispositif de substitution, initialement conçu comme provisoire.

Ce dispositif consistait à calculer la valeur des immeubles en appliquant au revenu cadastral servant de base à la contribution foncière perçue au profit des départements et des communes, le coefficient de 18 %, puis de 22 %, correspondant au taux de la taxe proportionnelle sur le revenu des personnes physiques. Cette taxe ayant été supprimée en 1959, le taux de 22 % a été remplacé par le taux de 24 % (plus connu sous le nom de « coefficient 24 ») correspondant à celui de la seule taxe proportionnelle qui subsistait en matière d'impôt sur le revenu, à savoir celle perçue sur les revenus de capitaux mobiliers.

Ce dispositif a finalement été jugé dépourvu de base légale par la Cour de cassation (Cour de cassation, pourvoi n° 90-13.706, 28 janvier 1992, Sieur Perrino).

b) L'absence de pénalités de retard

L'article 3 de l'arrêté du 21 prairial an IX prévoyait que « la peine du droit encourue par défaut de déclaration dans le délai de six mois restera abrogée ». L'absence de sanction conduisait à un très faible taux de déclaration des successions en Corse (environ 25 %, contre près de 100 % dans le reste de la France). Ceci avait deux effets : une exonération de fait de droits de succession non seulement pour les biens immobiliers mais également pour l'ensemble du patrimoine non immobilier et un taux de partage des successions inférieur au reste de la France. Le régime de l'indivision est ainsi particulièrement développé en Corse et une fraction significative du patrimoine immobilier corse se caractérise par l'absence de titre de propriété.

B. UN RETOUR AU DROIT COMMUN PLUSIEURS FOIS RETARDÉ

1. Les modifications introduites par la loi de finances pour 1999

L'article 21 de la loi n° 98-1266 du 30 décembre 1998 de finances pour 1999 a modifié le régime fiscal des successions en Corse. L'article 25 de loi n° 2000-1353 du 30 décembre 2000 de finances rectificative pour 2000 a ensuite prévu que ses dispositions s'appliqueraient au 1er janvier 2002.

À compter de cette date :

- le défaut de déclaration des successions devait être sanctionné dans les conditions de droit commun, c'est-à-dire dans un délai de six mois. Le premier alinéa de l'article 21 de la loi précitée de finances pour 1999 supprimait en effet la dernière phrase de l'article 3 de l'arrêté du 21 prairial an IX, selon laquelle « la peine du droit encourue par défaut de déclaration dans le délai de six mois restera abrogée » ;

- l'évaluation des biens immobiliers devait être réalisée dans les conditions de droit de commun, c'est-à-dire selon la valeur vénale, pour les successions ouvertes en 2002 et pour les années suivantes. Le rétablissement d'une base légale pour l'évaluation des biens immobiliers était en effet une condition nécessaire du retour au droit commun en matière de droits de succession puisque, en son absence, il n'existait pas d'assiette pour l'établissement des droits de succession en Corse.

2. Le régime de la loi n° 2002-92 du 22 janvier 2002

Le rétablissement des sanctions de droit commun applicable à la non-déclaration des successions peut se heurter en Corse à un problème pratique. Quand bien même les héritiers veulent s'acquitter de leur déclaration dans les six mois du décès, tous ne sont pas en mesure de le faire, en raison de l'absence fréquente de titres de propriétés en Corse, et des difficultés à les reconstituer.

En conséquence, l'article 51 de la loi n° 2002-92 du 22 janvier 2002 relative à la Corse a introduit dans le code général des impôts un article 641 bis, dérogatoire au droit commun, qui prévoit que le délai maximal de déclaration des successions comportant des immeubles ou droits immobiliers situés en Corse est porté, de manière transitoire, jusqu'aux successions ouvertes au 31 décembre 2008, de six mois à vingt-quatre mois après le décès.

Le critère emportant le bénéfice d'allongement du délai de déclaration est celui de l'existence ou non, au sein de la succession, d'immeubles et droits immobiliers situés en Corse. Ce critère s'applique quel que soit le lieu de résidence du défunt, et indépendamment de l'existence ou non de titres de propriétés avant la mort du défunt.

Toutefois, l'allongement du délai n'est applicable aux déclarations de succession comportant des immeubles ou droits immobiliers situés en Corse pour lesquels le droit de propriété du défunt n'a pas été constaté antérieurement à son décès par un acte régulièrement transcrit ou publié qu'à la condition que les titres de propriété (« les attestations notariées visées au 3° de l'article 28 du décret n° 55-22 du 4 janvier 1955 portant réforme de la publicité foncière ») soient reconstitués et publiés dans les vingt-quatre mois suivant le décès.

Afin d'inciter à la reconstitution des titres de propriété, le même article 51 de la loi précitée du 22 janvier 2002 relative à la Corse a introduit un dispositif d'exonération totale, puis partielle, de droits de successions pour les immeubles et droits immobiliers situés en Corse, codifié à l'article 1135 bis du code général des impôts.

Ainsi, pour les successions jusqu'au 31 décembre 2010, les immeubles et droits immobiliers situés en Corse ont été exonérés de droits de succession. Pour les successions ouvertes entre le 1er janvier 2011 et le 31 décembre 2015, l'exonération était de 50 %. C'est pour les successions ouvertes à compter du 1er janvier 2016 que les immeubles et droits immobiliers situés en Corse devaient être soumis aux droits de succession dans les conditions de droit commun.

La même disposition était applicable aux immeubles et droits immobiliers pour lesquels le droit de propriété du défunt n'a pas été constaté antérieurement à son décès, à la condition que les titres de propriété soient reconstitués dans les vingt-quatre mois du décès. Si cette condition n'était pas respectée, les héritiers, donataires ou légataires ou leurs ayants cause à titre gratuit étaient tenus d'acquitter dans le mois suivant l'expiration du délai de deux ans les droits de mutation dont la transmission par décès avait été dispensée ainsi qu'un droit supplémentaire de 1 % et l'intérêt de retard.

Par ailleurs, en application de l'article 750 bis du code général des impôts, de manière temporaire jusqu'au 31 décembre 2012, les actes de partage de succession ont été exonérés du droit de partage de 2,5 % à hauteur de la valeur des immeubles situés en Corse, dès lors que le partage était réalisé par un acte authentique.

La création d'un groupement d'intérêt public
pour la reconstitution des titres de propriété

Afin de faciliter la mise en oeuvre de la réforme de la propriété en Corse, afin notamment de favoriser le développement économique de l'île, mais aussi faciliter l'évolution du régime des successions, l'article 42 de la loi n° 2006-728 du 23 juin 2006 portant réforme des successions et des libéralités a créé un groupement d'intérêt public chargé de rassembler tous les éléments propres à reconstituer les titres de propriété en Corse pour les biens fonciers et immobiliers qui en sont dépourvus. L'État est le principal financeur du groupement, sa participation devant atteindre au total 11 millions d'euros sur la période 2007-2017.

Le Groupement d'intérêt public pour la reconstitution des titres de propriétés en Corse (GIRTEC) peut prendre « toute mesure permettant de définir ces biens et d'en identifier leurs propriétaires et créer ou gérer l'ensemble des équipements ou services d'intérêt commun rendus nécessaires pour la réalisation de son objet ». Il est présidé par M. Paul Grimaldi, magistrat détaché, et emploie sept personnes.

Il prend financièrement en charge, à la place des héritiers, les frais les plus lourds nécessités par la reconstitution des titres de propriété, principalement ceux exposés par les généalogistes et les géomètres, et informe l'ensemble des acteurs concernés sur l'avantage d'engager la procédure de titrisation.

La mise en place du GIRTEC a pris beaucoup de retard. Le recrutement du personnel a débuté à la fin de l'été 2008 et le GIRTEC a dû entièrement définir ses procédures et méthodes de travail, un tel travail n'ayant jamais été entrepris en France jusqu'alors. Le groupement a traité 15 dossiers en 2008, 214 dossiers en 2009, 338 dossiers en 2010, 389 dossiers en 2011 et 576 dossiers en 2012. Son rythme de croisière devrait être de l'ordre de 500 dossiers, tant du fait du niveau de ses ressources que du nombre limité d'études notariales en Corse (25).

Le nombre total de dossiers à traiter est indéterminable à ce stade. Néanmoins, on relève que l'île compte, selon les estimations, entre 92 000 et 97 000 « propriétaires présumés décédés ».

3. La prorogation par la loi de finances rectificative pour 2008

Enfin, l'article 33 de la loi n° 2008-1443 du 30 décembre 2008 de finances rectificative pour 2008 a procédé à une prorogation des dispositions dérogatoires applicables en Corse du fait des dispositions de la loi du 22 janvier 2002 précitée. Ainsi :

- la dérogation permettant un délai de déclaration de succession de vingt-quatre mois au lieu du régime de droit commun de six mois a été prorogée du 31 décembre 2008 jusqu'au 31 décembre 2012 ;

- l'exonération totale de droits de succession pour les immeubles et droits immobiliers situés en Corse a été prorogée du 31 décembre 2010 jusqu'au 31 décembre 2012. Le terme de l'exonération partielle de droit de successions de 50 % a également été reporté au 31 décembre 2017 ;

- l'exonération de droits de partage a été prorogée du 31 décembre 2012 au 31 décembre 2014.

C. LA CENSURE PAR LE CONSEIL CONSTITUTIONNEL DE LA NOUVELLE PROROGATION PRÉVUE PAR LA LOI DE FINANCES INITIALE POUR 2013

Lors de l'examen de la loi de loi de finances initiale pour 2013, un article additionnel a été introduit en première lecture à l'Assemblée nationale à l'initiative de nos collègues députés Paul Giacobbi et François Pupponi, avec un avis de sagesse de la commission des finances et du Gouvernement. Il prévoyait de proroger jusqu'au 31 décembre 2017 les exonérations prévues par la loi du 22 janvier 2002. L'exonération partielle de droit de successions de 50 % aurait été applicable du 1er janvier 2018 au 31 décembre 2022, pour un retour au droit commun le 1er janvier 2023.

Saisi de la loi de finances initiale pour 2013, le Conseil constitutionnel a examiné d'office cet article 14. Dans sa décision n° 2012-662 DC du 29 décembre 2012, il l'a déclaré contraire à la Constitution au motif que « le maintien du régime fiscal dérogatoire applicable aux successions sur des immeubles situés dans les départements de Corse conduit à ce que, sans motif légitime, la transmission de ces immeubles puisse être dispensée du paiement des droits de mutation » et « que la nouvelle prorogation de ce régime dérogatoire méconnaît le principe d'égalité devant la loi et les charges publiques ».

Dès lors, les dérogations prévues par la loi du 22 janvier 2002 s'appliquent selon le calendrier fixé par la loi du 30 décembre 2008. En particulier, s'appliquent en Corse, depuis le 1er janvier 2013, le délai de déclaration de succession de droit commun, soit six mois, et un taux d'exonération de droits de succession pour les immeubles et droits immobiliers réduit à 50 %.

Jérôme Cahuzac, alors ministre délégué en charge du budget, a annoncé, dans un communiqué de presse101(*) du 31 janvier 2013, la constitution d'un « groupe de travail sur les conséquences de la décision du Conseil constitutionnel en matière de droits de successions en Corse », ainsi que la décision du Gouvernement « de dispenser de pénalités, intérêts de retard et majoration, les déclarations de successions comportant des immeubles situés en Corse enregistrées dans les vingt-quatre mois du décès, à la condition que la propriété de ces biens soit régulièrement enregistrée dans le même délai ».

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

A. UN DÉLAI DÉROGATOIRE DE DÉCLARATION ÉLARGI À L'ENSEMBLE DES SUCCESSIONS COMPORTANT DES BIENS IMMOBILIERS DONT LES DROITS DE PROPRIÉTÉ SONT INCERTAINS

Le A du I du présent article réactive les dispositions de l'article 641 bis du CGI, qui ont atteint leur terme le 31 décembre 2012, et étend le bénéfice du délai de déclaration dérogatoire de vingt-quatre mois à l'ensemble des « déclarations de succession comportant des immeubles ou droits immobiliers pour lesquels le droit de propriété du défunt n'a pas été constaté antérieurement à son décès par un acte régulièrement transcrit ou publié », alors qu'il ne s'appliquait initialement qu'aux seules successions comportant des biens situés en Corse.

B. LA DÉDUCTION DE L'ACTIF SUCCESSORAL DES FRAIS DE RECONSTITUTION DES DROITS DE PROPRIÉTÉ

Le présent article tend à compléter les règles d'évaluation du passif déductible de la succession en créant une nouvelle catégorie de frais déductibles : les « frais de reconstitution de titres de propriété des biens immeubles et des droits immobiliers ». À cette fin, le B du I du présent article complète introduit dans le CGI un nouvel article 775 sexies qui admet, en déduction de l'actif successoral « les frais de reconstitution des titres de propriété d'immeubles ou de droits immobiliers pour lesquels le droit de propriété du défunt n'a pas été constaté antérieurement à son décès par un acte régulièrement transcrit ou publié », dans la limite de la valeur de ces biens et à condition que :

- ces frais aient été mis à la charge des héritiers par le notaire ;

- les attestations notariées visant à constater la transmission ou constitution par décès des droits réels immobiliers, qui constituent après leur publication le titre de propriété des ayants droit, aient été publiées dans un délai de vingt-quatre mois à compter du décès.

C. L'EXONÉRATION DE DROITS DE SUCCESSION DE CERTAINS IMMEUBLES NON BÂTIS

Le C du I du présent article vise à rétablir l'article 797 du CGI afin d'exonérer de droit de mutation par décès les immeubles non bâtis et les droits portant sur ces immeubles, dès lors que :

- les immeubles sont indivis au sein d'une parcelle cadastrale ;

- la valeur totale de la parcelle est inférieure à 5 000 euros ;

- le droit de propriété du défunt n'a pas été constaté antérieurement à son décès par un acte régulièrement transcrit ou publié ;

- l'attestation notariée confirmant la transmission du bien est publiée dans un délai de vingt-quatre mois à compter du décès.

Cette exonération est réservée à une seule parcelle en division par succession.

III. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

L'Assemblée nationale a adopté deux amendements identiques, l'un présenté par nos collègues députés Paul Giacobbi, Camille de Rocca Serra, Sauveur Gandolfi-Schieit et Laurent Marcangeli et l'autre par notre collègue député François Pupponi, avec un avis favorable de la commission des finances et du Gouvernement.

Ces amendements portent sur l'exonération de droit de mutation par décès de certains immeubles non bâtis et des droits portant sur ces immeubles. Ils visent à :

- établir comme référence pour l'application du seuil de 5 000 euros non pas la valeur de la parcelle cadastrale, comme prévu dans le dispositif initial, mais celle de « l'immeuble », qui ne doit pas dépasser 5 000 euros, s'il est « constitué d'une seule parcelle ». Cette précision permet à la suite du dispositif de prendre en compte l'hypothèse d'un immeuble constitué de deux parcelles contigües ;

- porter ce seuil à 10 000 euros lorsque « l'immeuble » est « constitué de deux parcelles contiguës » ;

- préciser que l'exonération, initialement limitée à une parcelle en indivision par succession, peut porter sur deux parcelles si elles sont contiguës.

L'Assemblée nationale a en outre adopté un amendement rédactionnel de notre collègue député Christian Eckert, rapporteur général du budget.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Contrairement à l'article 14 de la loi de finances pour 2013, censuré par le Conseil constitutionnel, le dispositif proposé ne vise pas à prolonger le régime général d'exonération de droits de succession sur les immeubles situés en Corse, issu de la loi du 22 janvier 2002 et dont le terme avait déjà été reporté par la loi du 30 décembre 2008 de finances rectificative pour 2008.

Il est bien prévu une exonération de droits de succession pour les immeubles non bâtis et indivis d'une valeur inférieure à 5 000 euros, mais cette mesure est d'une portée beaucoup plus restreinte, même compte tenu de l'élargissement introduit par l'Assemblée nationale, et se justifie par la disproportion entre la faible valeur de ces biens et les efforts nécessaires pour en régulariser la situation, disproportion dont l'effet désincitatif est ainsi compensé.

De même, la déductibilité des frais de reconstitution des titres de propriété correspond à la prise en compte de charges qui s'imposent aux héritiers pour la régularisation de la succession et dont le caractère dissuasif est ainsi atténué. On observe d'ailleurs que d'autres frais sont déjà déductibles de l'actif successoral, comme la rémunération du mandataire à titre posthume, au titre de l'article 775 quinquies du CGI.

Enfin, l'extension du délai de déclaration à vingt-quatre mois pour les successions comportant des immeubles aux droits de propriété incertains, reprise de la loi du 22 janvier 2002, correspond à une véritable nécessité pour l'accomplissement des démarches de reconstitution des titres de propriétés, souvent assez longues. Le groupe de travail constitué à la suite de la censure de l'article 14 de la loi de finances pour 2013 souligne ainsi, dans son rapport publié le 11 octobre 2013, que « le délai de dépôt dérogatoire de vingt-quatre mois en matière de déclaration de succession » permet « de prendre en compte la complexité des situations à résoudre ».

Ces trois mesures semblent ainsi mieux proportionnées à l'objectif d'intérêt général poursuivi que ne l'était la prorogation prévue par l'article 14 de la loi de finances pour 2013.

Elles sont en outre applicables sur l'ensemble du territoire national. L'objet du dispositif proposé est en effet de traiter le problème des droits de propriété incertains sans condition liée au lieu où se situent les immeubles concernés. L'évaluation préalable du dispositif proposé explique ainsi que « certaines zones du territoire national se trouvent dans une situation foncière et cadastrale très dégradée », en raison « de circonstances socio-historiques et géographiques qui marquent les territoires concernés constitués des départements d'outre-mer (DOM) de la Corse et d'espaces métropolitains situés notamment dans des zones montagneuses et pré-montagneuses ».

Il faut tout de même relever que le groupe de travail conclut « à l'existence en Corse d'un volume de biens non délimités sans rapport avec ce qui peut être constaté sur le reste du territoire ».

Au 1er janvier 2012, on dénombrait ainsi 63 800 biens non délimités en Corse, pour 1 005 600 parcelles existantes, soit un taux de 6,4 %, contre 0,4 % au plan national. Les biens non délimités représentent 15,7 % de la surface cadastrée de la Corse. Cette proportion est également très supérieure à ce qui est observé dans les autres départements français. Le groupe de travail a calculé le ratio moyen sur « un échantillon de 10 départements similaires » (Ardennes, Ariège, Aude, Creuse, Lozère, Pas-de-Calais, Guadeloupe, Martinique, Guyane et Réunion), soit 0,7 %.

Pour autant, si la part relative des biens non délimités est effectivement plus faible au plan national, le volume global, qui représente 343 700 parcelles, est suffisamment important pour justifier le caractère général du dispositif proposé. Celui-ci participe en outre à en sécuriser la constitutionnalité.

Au final, il apparaît que le dispositif proposé, s'il crée bien des dispositions dérogatoires, se fonde sur un motif légitime en apportant une réponse proportionnée aux situations d'incertitude quant aux droits de propriétés de certains biens immobiliers, qui sont source d'insécurité juridique pour les héritiers et qui peuvent faire obstacle aux projets de développement locaux.

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 8 bis (Art. 641 ter [nouveau], art. 750 bis A, art. 1135, art. 1135 bis et art. 1728 du code général des impôts, art. 63 de la loi n° 91-428 du 13 mai 1991 portant statut de la collectivité territoriale de Corse) - Aménagement et prorogation du régime exonérant de droits de succession les immeubles et droits immobiliers situés en Corse

Commentaire : le présent article prévoit de reporter de cinq années le retour progressif au droit commun en matière de droits de succession sur les immeubles et droits immobiliers situés en Corse, modifie les taux d'exonération applicables et crée une commission de suivi de l'ensemble des dispositions fiscales spécifiques applicables à la Corse.

I. LE DROIT EXISTANT

Le droit en vigueur en matière de droits de succession sur les immeubles et droits immobiliers situés en Corse est exposé dans le commentaire de l'article 8 du présent projet de loi (cf. supra).

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

Le présent article a été introduit par l'Assemblée nationale à la suite de l'adoption, avec un avis de sagesse de la commission des finances et du Gouvernement, de deux amendements identiques, présentés par nos collègues députés Paul Giacobbi, Camille de Rocca Serra, Sauveur Gandolfi-Schieit et Laurent Marcangeli, d'une part, et par notre collègue député François Pupponi, d'autre part. Ils ont été modifiés par un sous-amendement présenté par notre collègue députée Christine Pires Beaune.

Le I du présent article modifie l'article 1135 bis du CGI.

Son 1° remplace l'exonération de 50 % de droits de succession dont bénéficient depuis le 1er janvier 2013 et jusqu'au 31 décembre 2017 les immeubles et droits immobiliers situés en Corse par :

- une exonération de 85 % pour les successions ouvertes entre le 1er janvier 2013 et le 31 décembre 2016 ;

- une exonération de 70 % pour les successions ouvertes entre le 1er janvier 2017 et le 31 décembre 2019 ;

- une exonération de 50 % pour les successions ouvertes entre le 1er janvier 2020 et le 31 décembre 2022.

Le 2° repousse en conséquence le retour au droit commun en matière de droits de succession sur les biens situés en Corse au 1er janvier 2023.

Le II du présent article réactive la commission mixte de douze membres composée par moitié de représentants de la collectivité territoriale de Corse et de représentants de l'État, qui avait été instituée par l'article 63 de la loi n° 91-428 du 13 mai 1991 portant statut de la collectivité territoriale de Corse. Cette commission était chargée de formuler des propositions relatives au régime fiscal spécifique applicable en Corse et aux dispositions destinées à faciliter la sortie de l'indivision, afin de produire un rapport présenté au Parlement par le Gouvernement, dans un délai de neuf mois à compter de la promulgation de la loi de finances pour 1999.

Le présent article en modifie le régime :

- en la chargeant non plus de « formuler des propositions relatives au régime fiscal spécifique applicable en Corse et aux dispositions destinées à faciliter la sortie de l'indivision » mais « de suivre la mise en oeuvre et d'étudier les possibilités d'amélioration de l'ensemble des dispositions fiscales spécifiques applicables en Corse et notamment de celles destinées à faciliter la reconstitution des titres de propriété et la sortie de l'indivision » ;

- en prévoyant qu'elle se réunit chaque année avant la fin du second trimestre ;

- en permettant que des personnalités extérieures soient associées à ses travaux ;

- en supprimant l'obligation de consultation des parlementaires élus dans les départements de Corse.

Les amendements adoptés prévoyaient en outre, avant que ces mesures ne soient supprimées par le sous-amendement présenté par notre collègue députée Christine Pires Beaune :

- l'introduction dans le CGI d'un article 641 ter, qui porte le délai de déclaration d'une succession de six à vingt-quatre mois pour les déclarations de succession comportant des immeubles ou droits immobiliers situés en Corse et ouvertes jusqu'au 31 décembre 2022 ;

- la modification, par coordination, de l'article 1728 du CGI de manière à prendre en compte ce nouvel article 641 ter ;

- la prorogation du 31 décembre 2014 au 31 décembre 2022 des dispositions de l'article 750 bis A du CGI qui exonèrent les actes de partage de succession du droit de partage de 2,5 % à hauteur de la valeur des immeubles situés en Corse, dès lors que le partage est réalisé par un acte authentique, ainsi que des dispositions de l'article 1135 du même code qui exonèrent de toute perception en faveur du Trésor prévue par cet article les procurations, attestations notariées après décès et actes de notoriété établis en vue du règlement d'une indivision successorale comportant des biens ou des droits immobiliers situés en Corse.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Lors de l'examen de la loi de finances pour 2013, un article additionnel avait déjà été introduit en première lecture à l'Assemblée nationale à l'initiative de nos collègues députés Paul Giacobbi et François Pupponi, avec un avis de sagesse de la commission des finances et du Gouvernement, afin de proroger de cinq ans les exonérations prévues par la loi du 22 janvier 2002. L'exonération totale de droit de succession serait ainsi restée en vigueur jusqu'au 31 décembre 2017. L'exonération partielle de 50 % aurait ensuite été applicable du 1er janvier 2018 au 31 décembre 2022, pour un retour au droit commun le 1er janvier 2023.

Saisi de la loi de finances initiale pour 2013, le Conseil constitutionnel a examiné d'office cet article 14. Dans sa décision n° 2012-662 DC du 29 décembre 2012, il l'a déclaré contraire à la Constitution au motif que « le maintien du régime fiscal dérogatoire applicable aux successions sur des immeubles situés dans les départements de Corse conduit à ce que, sans motif légitime, la transmission de ces immeubles puisse être dispensée du paiement des droits de mutation » et « que la nouvelle prorogation de ce régime dérogatoire méconnaît le principe d'égalité devant la loi et les charges publiques ».

Dès lors, les dérogations prévues par la loi du 22 janvier 2002 s'appliquent selon le calendrier fixé par la loi du 30 décembre 2008. En particulier, s'appliquent en Corse, depuis le 1er janvier 2013, le délai de déclaration de succession de droit commun, soit six mois, sous réserve des dispositions de l'article 8 du présent projet de loi de finances, et un taux d'exonération de droits de succession pour les immeubles et droits immobiliers réduit à 50 %.

Le présent article vise à nouveau à proroger jusqu'au 31 décembre 2022 l'exonération de droits de succession dont bénéficient les immeubles et droits immobiliers situés en Corse, tout en modifiant le taux et les étapes de son extinction progressive selon des modalités décrites par le tableau suivant :

Comparaison des différents calendriers d'évolution du taux d'exonération de droits de succession applicable aux biens situés en Corse

 

2010

2011

2012

2013

2014

2015

2016

2017

2018

2019

2020

2021

2022

2023

Loi du 22 janvier 2002

100%

50%

50%

50%

50%

50%

0%

0%

0%

0%

0%

0%

0%

0%

LFR 2008

(en vigueur)

100%

100%

100%

50%

50%

50%

50%

50%

0%

0%

0%

0%

0%

0%

LFI 2013

(disposition censurée)

     

100%

100%

100%

100%

100%

50%

50%

50%

50%

50%

0%

PLF 2014

(dispositif proposé)

     

85%

85%

85%

85%

70%

70%

70%

50%

50%

50%

0%

Source : commission des finances

Il faut relever que le présent article :

- a un objet plus restreint que celui de l'article 14 de la loi de finances pour 2013, qui prévoyait en outre la prorogation de l'exonération de droit de partage et de certains frais d'actes ;

- ne prévoit pas d'exonération totale de droits de succession, contrairement au régime dérogatoire que les dispositions censurées par le Conseil constitutionnel visaient à proroger ;

- prévoit un retour au droit commun à une date identique à celle fixée par l'article 14 de la loi de finances pour 2013, soit vingt ans après l'adoption de la loi de 2002 et près d'un quart de siècle après la suppression de la dernière phrase de l'article 3 de l'arrêté Miot par la loi du 30 décembre 1998 de finances pour 1999.

L'objectif de ce nouveau calendrier de retour au droit commun est d'être suffisamment progressif et incitatif pour permettre l'apurement des incertitudes pesant sur la propriété de certains biens immobiliers en Corse et ainsi, justifier d'un motif légitime sans lequel le dispositif proposé risquerait de subir le même sort que l'article 14 de la loi de finances pour 2013.

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 8 ter (nouveau) (Art. 885 V bis du code général des impôts) - Calcul du plafonnement de l'impôt de solidarité sur la fortune

Commentaire : le présent article propose d'intégrer les revenus des bons ou contrats de capitalisation et des placements de même nature, notamment l'assurance-vie, dans les revenus pris en compte pour le calcul du plafonnement de l'impôt de solidarité sur la fortune.

I. LE DROIT EXISTANT : UN PLAFONNEMENT DE L'ISF RÉINTRODUIT À L'OCCASION DE LA RÉFORME DE CET IMPÔT L'ANNÉE DERNIÈRE

A. LA CONTRIBUTION EXCEPTIONNELLE SUR LA FORTUNE ET LA RÉFORME DE L'ISF DE 2012

La fiscalité pesant sur la détention du patrimoine a été modifiée à deux reprises au cours de l'année 2012, dans les premiers mois de l'actuelle législature.

Tout d'abord, l'article 4 de la loi n° 2012-958 du 16 août 2012 de finances rectificative pour 2012 a instauré, pour cette seule année, une « contribution exceptionnelle sur la fortune » assise sur la valeur nette imposable de leur patrimoine retenue pour le calcul de l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF) au titre de 2012102(*). Le mode de calcul de cette contribution a abouti, en pratique, à effacer les effets de la très forte réduction de l'ISF à laquelle avait procédé le précédent gouvernement103(*). Cependant, la contribution se distinguait de l'impôt par l'absence totale de dispositif de plafonnement. Dans sa décision n° 2012-654 DC du 9 août 2012, le Conseil constitutionnel a validé cette mesure du fait de son caractère ponctuel, tout en considérant que « le législateur ne saurait établir un barème de l'impôt de solidarité sur la fortune tel que celui qui était en vigueur avant l'année 2012 sans l'assortir d'un dispositif de plafonnement ou produisant des effets équivalents destiné à éviter une rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques ».

Aussi, lorsque la loi de finances pour 2013 a procédé à la réforme pérenne de l'ISF à proprement parler104(*), en rétablissant un barème dont le taux de la tranche la plus élevée est de 1,5 %105(*), le législateur a prévu un mécanisme de plafonnement de cet impôt qui, sans un tel dispositif, ne prend pas en compte le niveau des revenus de ses redevables.

Ce mécanisme est codifié à l'article 885 V bis du code général des impôts. Il est conçu de telle sorte que le total de l'ISF et des impôts dus en France et à l'étranger au titre des revenus et produits de l'année précédente n'excède pas 75 % du total des revenus mondiaux nets de frais professionnels de l'année précédente.

B. LA QUESTION DES REVENUS À PRENDRE EN COMPTE POUR LE CALCUL DU PLAFONNEMENT

Au-delà du principe du plafonnement de l'ISF, le législateur avait souhaité introduire des précisions relatives aux revenus à prendre en compte pour le calcul du plafonnement.

À cet effet, le Parlement avait voté un texte aux termes duquel devaient être inclus dans ces revenus :

- les intérêts des plans d'épargne-logement (PEL), pour le montant frappé par les prélèvements sociaux « au fil de l'eau » ;

- la variation de la valeur de rachat des bons ou contrats de capitalisation, des placements de même nature, notamment des contrats d'assurance-vie, ainsi que des instruments financiers de toute nature visant à capitaliser des revenus, souscrits auprès d'entreprises établies en France ou hors de France, entre le 1er janvier et le 31 décembre de l'année précédente, nette des versements et des rachats opérés entre ces mêmes dates ;

- les produits capitalisés dans les trusts entre le 1er janvier et le 31 décembre de l'année précédente ;

- le bénéfice distribuable non distribué par des holdings familiales ;

- et les plus-values ayant donné lieu à sursis d'imposition, au titre de l'année de l'opération ayant donné lieu au sursis ainsi que les gains nets placés en report d'imposition.

Dans sa décision n° 2012-662 DC du 29 décembre 2012, le Conseil constitutionnel a cependant censuré l'ensemble de ces ajouts, considérant « qu'en intégrant ainsi, dans le revenu du contribuable pour le calcul du plafonnement de l'impôt de solidarité sur la fortune et de la totalité des impôts dus au titre des revenus, des sommes qui ne correspondent pas à des bénéfices ou revenus que le contribuable a réalisés ou dont il a disposé au cours de la même année, le législateur a fondé son appréciation sur des critères qui méconnaissent l'exigence de prise en compte des facultés contributives ».

En conséquence, le texte actuel de l'article 885 V bis du code général des impôts ne mentionne aucun revenu de ce type. Néanmoins, pour l'application de la loi, une instruction fiscale en date du 14 juin 2013106(*) a précisé que les revenus des bons ou contrats de capitalisation et des placements de même nature, notamment des contrats d'assurance-vie, souscrits auprès d'entreprises d'assurance établies en France ou à l'étranger, doivent être pris en compte, chaque année, pour leur montant retenu pour les prélèvements sociaux au titre du 3° du II de l'article L. 136-7 du code de la sécurité sociale, c'est-à-dire pour le montant frappé par les contributions sociales.

Cette instruction fiscale a fait l'objet de divers recours, non encore apurés.

II. LE DISPOSITIF INTRODUIT PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

À l'initiative de notre collègue député Christian Eckert, au nom de la commission des finances, et avec un avis de sagesse du Gouvernement, l'Assemblée a introduit le présent article qui tend à modifier l'article 885 V bis du code général des impôts, relatif au plafonnement de l'ISF.

Il s'agit de préciser que les revenus des bons ou contrats de capitalisation et des placements de même nature, notamment des contrats d'assurance-vie doivent bien être inclus dans les revenus pris en compte pour le calcul de ce plafonnement, à raison du montant ayant subi les prélèvements sociaux.

Autrement dit, cet article revient à donner un fondement législatif explicite à l'instruction fiscale précitée, dont il reprend les termes.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Votre rapporteur général comprend bien la logique du dispositif introduit par les députés, qui lui apparaît opportun. Il est, en effet, paradoxal que les contributions sociales qui frappent les produits de l'assurance-vie soient prises en compte dans le calcul du plafonnement (et contribuent donc à diminuer l'ISF des intéressés) sans que les revenus correspondants figurent de l'autre côté du calcul. En effet, de riches contribuables bien organisés et n'ayant pas besoin de percevoir l'intégralité de leurs revenus peuvent trouver là un réel schéma d'optimisation fiscale : augmenter cette source de revenus par rapport à d'autres permet de diminuer la part de revenu prise en compte pour le calcul du plafonnement de l'ISF, et donc, in fine, l'impôt versé à l'État.

Certes, il existe un risque juridique, que la décision n° 2012-662 DC précitée du Conseil constitutionnel a bien montré. Mais il reviendra au Conseil de préciser sa jurisprudence s'il examine cet article car on peut aussi relever que les Sages n'avaient auparavant pas censuré un dispositif similaire au sein du bouclier fiscal qui était, lui aussi, un mécanisme de plafonnement des impôts107(*).

En toute hypothèse, dans le cadre de l'examen de ce texte par le Parlement, votre rapporteur général approuve le dispositif introduit par l'Assemblée nationale.

Toutefois, il juge nécessaire de le compléter en visant également les intérêts des plans d'épargne-logement (PEL). En effet, ces revenus sont, eux aussi, définitivement acquis par le contribuable. De plus, ils subissent « au fil de l'eau » des prélèvements sociaux108(*) qui figurent parmi les impositions prises en compte pour le calcul du plafonnement de l'ISF.

C'est pourquoi un amendement en ce sens vous est proposé. Ainsi serait rétablie la pleine cohérence entre revenus et impositions pris en compte pour le calcul du plafonnement de l'ISF, ce qui ferait obstacle à certains schémas d'optimisation.

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi modifié.

ARTICLE 8 quater (nouveau) (Art. 793 et 1042 du code général des impôts) - Exonération de droits de mutation à titre onéreux (DMTO) pour les cessions de biens issus des immeubles domaniaux reconnus inutiles par le ministre de la défense aux sociétés publiques locales ou aux sociétés publiques locales d'aménagement agissant en tant que concessionnaire de l'opération d'aménagement

Commentaire : le présent article vise à exonérer de droits de mutation à titre onéreux l'acquisition, par les sociétés publiques locales ou les sociétés publiques locales d'aménagement agissant en tant que concessionnaire de l'opération d'aménagement, d'immeubles domaniaux reconnus inutiles par le ministre de la défense et ayant fait l'objet d'une cession à l'euro symbolique.

I. LE DROIT EXISTANT

L'article 67 de la loi n°2008-1427 du 27 décembre 2008 de finances pour 2009 prévoit que « les immeubles domaniaux reconnus inutiles par le ministre de la défense dans le cadre des opérations de restructuration de la défense réalisées entre le 1er janvier 2009 et le 31 décembre 2014 peuvent faire l'objet de cessions à l'euro symbolique et avec complément de prix différé aux communes les plus fortement affectées par les restructurations et qui en font la demande ».

Ces cessions « ne donnent lieu à paiement d'aucune indemnité ou perception de droits ou taxes, ni à aucun versement de salaires ou d'honoraires au profit d'agents de l'État ».

Cependant, dans le cas où une société publique locale (SPL) ou une société publique locale d'aménagement (SPLA), agissant en tant que concessionnaire de l'opération d'aménagement, acquiert un tel immeuble auprès d'une commune, elle doit payer les droits de mutation à titre onéreux (DMTO) afférents.

En effet, le régime d'exonérations de DMTO au profit des collectivités et de leur groupement ne s'applique pas aux SPL et SPLA car l'article 1042 du code général des impôts (CGI), qui prévoit que « les acquisitions immobilières faites à l'amiable et à titre onéreux par les communes ou syndicats de communes, les établissements publics fonciers (...), les départements, les régions et par les établissements publics communaux, départementaux ou régionaux ne donnent lieu à aucune perception au profit du Trésor », ne concerne pas les SPL et les SPLA.

Aussi, ces cessions aux communes à l'euro symbolique d'immeubles domaniaux reconnus inutiles par le ministre de la défense sont exonérées de tout droit ou taxe alors que l'acquisition de ces immeubles auprès de ces mêmes communes, par les SPL et les SPLA chargées de procéder à leur aménagement en vue de leur réaffectation, donne lieu au paiement de droits de mutation à titre onéreux (DMTO).

Pourtant, le capital des SPL et SPLA est intégralement détenu par des collectivités locales (ou leurs groupements) et selon les articles L. 1531-1 du code général des collectivités territoriales (CGCT) et L. 327 du code de l'urbanisme, ces sociétés ont précisément vocation à réaliser des opérations d'aménagement.

II. LE DISPOSITIF ADOPTÉ PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

Le I du présent article prévoit d'exonérer de DMTO les acquisitions d'immeubles domaniaux reconnus inutiles par le ministre de la défense et ayant fait l'objet d'une cession à l'euro symbolique, faites à l'amiable et à titre onéreux, par des SPL ou des SPLA agissant en tant que concessionnaire de l'opération d'aménagement.

Le II précise que seuls sont concernés les actes signés à partir du 1er janvier 2014.

L'article étend donc aux SPL et SPLA le régime d'exonérations applicable aux communes s'agissant des terrains reconnus inutiles par le ministre de la défense et ayant fait l'objet d'une cession à l'euro symbolique.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Les SPL et les SPLA permettent à plusieurs collectivités territoriales de mutualiser leurs ressources pour conduire des opérations d'aménagement.

Aussi, il paraît opportun d'étendre aux SPL et SPLA l'exonération de DMTO relative aux acquisitions des biens reconnus inutiles par le ministre de la défense et cédés aux communes à l'euro symbolique. Cette disposition devrait permettre de réduire le coût, souvent important, de telles opérations d'aménagement, et de renforcer les capacités des collectivités à mener des opérations de reconversion des sites militaires sis sur leur territoire et devenus inutiles.

La perte de recettes (DMTO) en résultant devrait être très limitée, en raison du faible nombre de projets susceptibles d'être concernés. Ainsi, en 2012, la Mission pour la réalisation des actifs immobiliers (MRAI) du ministère de la défense a accompagné quinze dossiers bénéficiant d'une cession au titre de l'euro symbolique, représentant une valeur vénale totale de l'ordre de 28 millions d'euros.

Plus généralement, le projet de loi relatif à la programmation militaire pour les années 2014 à 2019 et portant diverses dispositions concernant la défense et la sécurité nationale prévoit une centaine de cessions immobilières hors région parisienne, dont la majeure partie concerne des emprises libérées dans le cadre des mesures de restructuration entre 2009 et 2014, mais non encore cédées.

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 9 - Taxe exceptionnelle de solidarité sur les hautes rémunérations versées par les entreprises

Commentaire : le présent article instaure une taxe exceptionnelle, acquittée par les entreprises, assise sur la part des rémunérations individuelles supérieure à un million d'euros versées en 2013 et 2014, au taux de 50 %.

I. LE DROIT EXISTANT

Le présent article a pour objet de mettre en oeuvre un engagement du Président de la République formulé le 27 février 2012109(*), pendant la campagne électorale, tendant à instaurer une taxation globale de 75 % des revenus supérieurs à un million d'euros.

À la fin de l'année dernière, le Parlement avait adopté l'article 12 du projet de loi de finances pour 2013 qui mettait en oeuvre cet engagement sous la forme d'une contribution exceptionnelle de 18 % sur la fraction des revenus d'activité professionnelle qui excède un million d'euros au titre des revenus des années 2012 et 2013.

En pratique, le taux global de taxation de 75 % était obtenu en combinant cette nouvelle contribution à la somme des autres prélèvements sur le revenu, à savoir :

- 8 % de prélèvements sociaux sur les revenus d'activité au titre de la contribution sociale généralisée (CSG), soit 7,5 %, et de la contribution pour le remboursement de la dette sociale (CRDS), soit 0,5 % ;

- 45 % d'imposition au taux marginal de la tranche supérieure du barème de l'impôt sur le revenu pour les revenus supérieurs à 150 000 euros ;

- 4 % au titre de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus, adoptée en 2011.

Cette contribution supplémentaire présentait deux caractéristiques principales. Tout d'abord, elle se distinguait du barème de l'impôt sur le revenu par son calcul et par son assiette, car elle ne prenait pas en compte les revenus de remplacement tels que les allocations chômage, pensions et retraites, les bénéfices industriels et commerciaux et les revenus du patrimoine. Ensuite, elle était individualisée et ne prenait en considération que le revenu de chaque conjoint, sans lien avec les critères conjugaux ou familiaux.

Du fait de cette seconde caractéristique, avec un niveau de revenu identique pour deux foyers fiscaux, si un seul membre du foyer percevait 1,2 million d'euros, la fraction supérieure à 1 million d'euros aurait donné lieu à un prélèvement alors que, pour deux conjoints percevant chacun 800 000 euros, aucune contribution n'aurait été due.

Saisi sur le projet de loi de finances, le Conseil constitutionnel a pour cette raison déclaré cet article contraire au principe d'égalité devant les charges publiques. Il a ainsi souligné que « par l'effet de cette contribution exceptionnelle assise sur les revenus d'activité professionnelle des personnes physiques excédant un million d'euros, deux foyers fiscaux bénéficiant du même niveau de revenu issu de l'activité professionnelle pourraient se voir assujettis à cette contribution ou au contraire en être exonérés, selon la répartition des revenus entre les contribuables composant ce foyer ».

Soulignons que le Conseil constitutionnel n'a explicitement utilisé que ce critère d'invalidation, sans examiner les autres griefs, notamment ceux tirés de ce que les « effets de seuil » et le caractère confiscatoire de cette imposition pourraient également méconnaître le principe de l'égalité devant les charges publiques.

La question de savoir à quel niveau une imposition des revenus revêt un caractère confiscatoire n'a donc pas obtenu de réponse directe de la part du Conseil constitutionnel. Néanmoins, celui-ci a, sur un autre dispositif, fixé des limites au taux de prélèvement en censurant des dispositions relatives à l'imposition au barème de l'impôt sur le revenu des gains de levée d'options sur action et d'attributions gratuites d'actions qui auraient eu pour conséquence de porter jusqu'à 72 % ou 77 % selon les cas l'imposition marginale de ces avantages, niveaux jugés excessifs par rapport aux facultés contributives. Dans le même sens, le Conseil constitutionnel a censuré des prélèvements pouvant atteindre des taux de 90,5 % (prélèvement libératoire sur les produits de bons anonymes), mais aussi de 68,2 % (fiscalité sur les attributions gratuites d'actions).

Au regard de cette jurisprudence, la section des finances du Conseil d'État a estimé, dans un avis du 21 mars 2013 rendu public par le Gouvernement, qu'un taux de 66 % pouvait être regardé comme le « seuil » au-delà duquel une imposition serait considérée comme confiscatoire par le juge constitutionnel en application de l'article 13 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen. Il s'agit toutefois d'une interprétation, par le Conseil d'Etat, de la jurisprudence du Conseil constitutionnel, et non d'une limite explicitement posée par ce dernier.

À la suite de cet avis, le Gouvernement avait indiqué dans un communiqué daté du 22 mars que « déterminé à agir pour la justice et à mettre en oeuvre les engagements du Président de la République, [il étudiait] l'ensemble des options techniques envisageables ». Le présent article traduit cet engagement, en proposant un dispositif de taxation des entreprises.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

Sur la base du constat de la fragilité constitutionnelle d'une imposition directe des hauts revenus, le présent article propose une taxe exceptionnelle sur les entreprises, assise sur les très hautes rémunérations versées en 2013 et 2014.

A. LE CHAMP DES ENTREPRISES CONCERNÉES PAR LA TAXE

S'agissant du champ des entreprises concernées, le premier alinéa du présent article prévoit que sont soumises à la taxe les « entreprises individuelles, les personnes morales, les sociétés, groupements ou organismes non dotés de la personnalité morale, qui exploitent une entreprise en France ». Ainsi, toutes les entreprises, quels que soient leur statut et le régime d'imposition auquel elles sont soumises (imposition sur le revenu ou imposition sur les sociétés), sont dans le champ de la taxe, de manière à éviter toute possibilité de contournement.

B. L'ASSIETTE DE LA TAXE

Le premier alinéa du présent article dispose que la taxe est assise sur « les hautes rémunérations attribuées en 2013 et 2014 ». Le deuxième alinéa précise que les hautes rémunérations s'entendent de « la part des rémunérations individuelles qui excède un million d'euros ». Le troisième alinéa ajoute qu'est prise en compte « la somme des montants bruts », donc avant application des prélèvements sociaux, « susceptibles d'être admis en déduction du résultat imposable ».

En l'absence de précision au sein de l'article, toutes les rémunérations versées sont concernées quel qu'en soit l'attributaire, salarié, dirigeant ou mandataire.

1. Champ des rémunérations intégrées dans l'assiette de la taxe

Les alinéas 3 à 10 définissent le champ des rémunérations prises en compte, d'une façon particulièrement large. Sont ainsi incluses, à côté des traitements, salaires et revenus assimilés, les différentes formes de rémunérations alternatives envisageables, notamment dans les grandes entreprises :

- les jetons de présence qui sont, aux termes de l'article 117 bis du code général des impôts (CGI), « alloués aux membres du conseil d'administration ou du conseil de surveillance des sociétés anonymes » ;

- l'ensemble des pensions, compléments de retraite, indemnités, allocations ou avantages assimilés attribués en raison du départ à la retraite ;

- les sommes attribuées au titre de l'intéressement, de la participation et de l'épargne salariale ;

- les attributions d'options de souscription ou d'achat d'actions110(*), généralement appelées « stock-options », et attributions gratuites d'actions111(*) ;

- les attributions de bons de souscription de parts de créateur d'entreprise (BSPCE), qui peuvent être émis par certaines entreprises non cotées en application de l'article 163 bis G du CGI.

Enfin, pour éviter toute possibilité de contournement de la taxe, sont également inclus les « remboursements à d'autres entités d'éléments de rémunération » précédemment mentionnés. Il s'agit d'éviter que l'entreprise mette en place des montages consistant à faire verser lesdites rémunérations par d'autres entités juridiques, pour ensuite rembourser ces dernières.

Au-delà de cette possibilité de remboursement inter-entreprises, la taxation s'appliquant entreprise par entreprise, le cas des groupes de sociétés n'est pas traité : ainsi, des rémunérations individuelles supérieures à un million d'euros résultant, par exemple, de la combinaison des salaires versés par une filiale et des distributions d'actions réalisées par la société-mère ne donnent pas lieu à taxation, dès lors qu'aucune des deux entreprises ne verse individuellement plus d'un million d'euros (cf. infra).

2. Date de prise en compte des rémunérations attribuées

Si les rémunérations dans le champ de la taxe sont celles « attribuées en 2013 et 2014 », les alinéas 11 à 13 du présent article précisent que la date de prise en compte des rémunérations dans l'assiette de la taxe ne s'entend pas de la date de versement, mais :

- de la date de la décision d'attribution pour les attributions d'actions, options, bons de souscriptions ou BSPCE. Il s'agit, en particulier, d'éviter que des attributions d'actions échappent au paiement de la taxe par le biais d'un versement différé après 2014 ;

- de la date de prise en compte pour la détermination du résultat de l'entreprise pour les autres rémunérations concernées.

3. Comptabilisation des rémunérations attribuées

Au regard de leurs natures variées, le présent article détermine la manière dont doivent être comptabilisées les rémunérations incluses dans le champ de la taxe. Hormis les sommes versées comme traitements, salaires, jetons de présence ou épargne salariale, qui sont retenues à hauteur « du montant comptabilisé par l'entreprise », il est en effet nécessaire de définir une méthode de valorisation pour les autres types de rémunération.

Ainsi, les alinéas 16 à 18 du présent article prévoient que les pensions ou compléments de retraite sont retenus soit au montant comptabilisé par l'entreprise lorsqu'elle est versée sous forme de rente annuelle, soit à hauteur de 10 % du montant comptabilisé par l'entreprise lorsque la pension est servie sous forme de capital. Le texte évite ainsi de créer une distorsion entre les deux méthodes de versement, par rente ou en capital.

S'agissant des options de souscription ou d'achat d'actions, l'alinéa 19 du présent article prévoit que l'entreprise peut choisir entre une comptabilisation à la juste valeur des options telle qu'estimée, au moment de l'établissement des comptes consolidés, au sens des normes comptables internationales (IFRS) et une comptabilisation à hauteur de 25 % de la valeur des actions sur lesquelles portent ces options à la date de la décision d'attribution. La même option est prévue à l'alinéa 21 pour les BSPCE. En réponse au questionnaire de votre rapporteur général, le Gouvernement a indiqué que cette comptabilisation à 25 % de la valeur des actions « est celle également retenue pour l'assiette de la contribution patronale [de 30 % assise sur les stock-options et les attributions gratuites d'actions] mentionnée à l'article L. 137-13 du code de la sécurité sociale ».

S'agissant des attributions gratuites d'actions, l'alinéa 20 prévoit que l'entreprise peut également choisir entre la juste valeur des actions telle qu'estimée, au moment de l'établissement des comptes consolidés, au sens des normes comptables internationales, et la valeur des actions à la date d'attribution.

C. LE TAUX DE LA TAXE

Le taux de la taxe est établi à 50 % par l'alinéa 22. Ce taux permet d'atteindre un taux global d'imposition de 75 % en tenant compte des prélèvements sociaux qui frappent déjà ces différents types de rémunérations et qui sont estimés par le Gouvernement à un taux moyen d'environ 25 %.

D. LE DISPOSITIF DE PLAFONNEMENT EN FONCTION DU CHIFFRE D'AFFAIRES

L'alinéa 23 prévoit que « le montant de la taxe est plafonné à hauteur de 5 % du chiffre d'affaires réalisé l'année au titre de laquelle la taxe est due ». Ainsi, une entreprise réalisant un chiffre d'affaires de 200 millions d'euros et versant à dix salariés une rémunération individuelle de cinq millions d'euros (soit quatre millions d'euros au-delà d'un million d'euros) devrait normalement s'acquitter de 4*10*50 %, soit 20 millions d'euros. En raison du plafonnement à 5 % du chiffre d'affaires, elle ne devra s'acquitter que de 10 millions d'euros.

D'après l'évaluation préalable annexée au présent article, l'objet de ce plafonnement est de « ne pas rendre excessif le poids de la taxe », notamment pour les petites et moyennes entreprises éventuellement redevables.

E. L'EXIGIBILITÉ ET LE PAIEMENT DE LA TAXE

La taxe s'applique aux rémunérations versées en 2013 et en 2014. Pour les rémunérations attribuées en 2013, l'alinéa 24 prévoit qu'elle est exigible « au 1er février 2014 » ; pour les rémunérations attribuées en 2014, la date d'exigibilité est symétriquement fixée au 1er février 2015. La taxe doit être liquidée par les entreprises au plus tard le 30 avril de l'année d'exigibilité.

Enfin, l'alinéa 28 prévoit que la taxe est « recouvrée et contrôlée selon les procédures et sous les mêmes sanctions, garanties et privilèges que la taxe sur la valeur ajoutée ».

III. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

À l'initiative de notre collègue député Christian Eckert, rapporteur général du budget, l'Assemblée nationale a adopté un amendement visant à rendre la taxe non déductible de l'assiette retenue pour la contribution exceptionnelle additionnelle à l'impôt sur les sociétés de l'article 235 ter ZAA, dont le taux est porté à 10,7 % par l'article 10 du présent projet de loi de finances tel qu'adopté par l'Assemblée nationale. Cette surtaxe, qui s'applique aux résultats des entreprises jusqu'au 30 décembre 2015, concerne les entreprises dont le chiffre d'affaires est supérieur à 250 millions d'euros.

Ainsi, la taxe sur les hautes rémunérations reste déductible de l'assiette de l'impôt sur les sociétés mais elle devra être réintégrée au résultat pour le calcul de l'assiette de la surtaxe.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

A. LE CHOIX JUSTIFIÉ D'UNE TAXATION DES ENTREPRISES SUR LA BASE D'UNE ASSIETTE À ÉTENDRE AUX GROUPES DE SOCIÉTÉS

Le présent article permet de traduire un engagement fort du Président de la République lors de la campagne présidentielle de 2012, à savoir la taxation à 75 % des rémunérations supérieures à un million d'euros. A cet égard, la censure par le Conseil constitutionnel de la précédente version de cette taxation ne devait pas conduire à abandonner ce signal important de justice sociale et fiscale.

Dans son avis précité du 21 mars 2013, la section des finances du Conseil d'Etat a indiqué qu' « il résulte de la décision n° 2012-662 DC du 29 décembre 2012 qu'un taux marginal maximal d'imposition des deux tiers, quelle que soit la source des revenus, doit être regardé comme le seuil au-delà duquel une mesure fiscale risque d'être censurée par le juge constitutionnel comme étant confiscatoire ou comme faisant peser une charge excessive sur une catégorie de contribuables en méconnaissance du principe d'égalité ». Elle a par ailleurs estimé que, pour répondre aux griefs soulevés par le Conseil constitutionnel, une « conjugalisation » de la taxe était nécessaire.

Au regard des difficultés de conception d'une taxe respectant ces différents critères et, partant, ne s'exposant pas à un risque d'inconstitutionnalité, le Gouvernement a conçu un dispositif de taxation reposant non plus sur les personnes mais sur les entreprises à raison des rémunérations versées. Votre rapporteur général approuve cette solution, qui semble la plus sûre juridiquement.

Ce choix est d'autant plus justifié que l'augmentation des charges sur les revenus des salariés peut en réalité être compensée par une augmentation de ces mêmes revenus par les entreprises : cette pratique a par exemple été constatée aux États-Unis s'agissant de la taxe de 20 % introduite en 1993 sur les parachutes dorés et qui fait l'objet d'un phénomène dit de « tax gross-up », c'est-à-dire d'une augmentation du montant des parachutes pour neutraliser l'effet de la taxe pour les bénéficiaires, bien que cette pratique soit en recul depuis, notamment, la généralisation des approbations des rémunérations des dirigeants par l'assemblée générale (« say on pay »)112(*).

En taxant les entreprises à la place des personnes, le présent article écarte certes du paiement de la taxe certaines catégories de rémunérations individuelles supérieures à un million d'euros. Il s'agit notamment des revenus du travail issus de plusieurs entreprises ou personnes physiques, ce qui est le cas, par exemple, des professions libérales (avocats, médecins, etc.) ou des intermittents du spectacle. Il s'agit également des revenus du capital, non pris en compte puisque non assimilable à une « rémunération » par une entreprise. A cet égard, l'évaluation préalable annexée au présent article souligne que « le travail de l'exploitant individuel étant rémunéré par le bénéfice net tiré de l'exploitation, les appointements qu'il s'alloue à raison de cette activité professionnelle correspondent à un emploi du bénéfice et non à une charge » et ne sont donc pas inclus dans le périmètre de la taxe.

Cependant, il n'y a pas pour autant inégalité de traitement dans la mesure où le dispositif frappe les entreprises et non les citoyens. Si la question de l'égalité de traitement peut donc se poser entre les entreprises, elle ne saurait l'être entre les entreprises d'une part et les personnes physiques d'autre part.

En tout état de cause, les entreprises concernées ont par définition une capacité contributive certaine dès lors qu'elles sont en mesure de verser de tels montants à leurs salariés et dirigeants.

Pour éviter les possibilités de contournement de la taxe au sein des grands groupes, votre rapporteur général vous propose d'adopter un amendement visant à inclure les groupes fiscalement intégrés dans le champ de la taxe, en prévoyant que, lorsque la rémunération individuelle versée par l'ensemble du groupe est supérieure à un million d'euro sans que le soit la rémunération versée par aucune des entreprises membres du groupe, la taxe est due et acquittée par la société-mère.

Le rendement de la taxe devrait être de 420 millions d'euros sur les deux années d'application, net de l'impôt sur les sociétés, soit un rendement identique à celui prévu par le précédent dispositif. En raison de la mécanique d'impôt sur les sociétés113(*), l'évaluation préalable annexée au présent article estime que la taxe devrait rapporter 260 millions d'euros en 2014 et 160 millions d'euros en 2015.

Votre rapporteur général se félicite par ailleurs que les revenus susceptibles d'entrer dans l'assiette de la taxe fassent l'objet d'une définition suffisamment large pour éviter les possibilités de contournement. De ce point de vue, l'expérience américaine de la non déductibilité des revenus des dirigeants sociaux au-delà d'un million d'euros, introduite en 1993, a montré que les entreprises avaient simplement augmenté les bonus liés à la performance, non soumis à cette réglementation, annulant en pratique l'objectif de modération salariale de la mesure114(*).

B. UN TAUX DE 50 % APPROPRIÉ

Les différentes catégories de rémunérations intégrées dans l'assiette de la taxe sont toutes déjà soumises à des prélèvements sociaux payés par les entreprises. Comme l'illustre le tableau suivant, ces prélèvements s'échelonnent, selon la catégorie de rémunération concernée, à des taux allant de 20 % à 32 %, soit un taux moyen proche de 25 %. Dès lors, le dispositif du présent article prévoit un taux à 50 %, permettant d'atteindre un taux global de taxation de 75 %, conforme à l'engagement présidentiel.

Prélèvements existants sur les rémunérations supérieures à un million d'euros

Charges sociales employeur sur les salaires

Régimes

Part patronale

Assurance Maladie

12,80 %

Solidarité-autonomie

0,30 %

Allocations familiales

5,40 %

Assurance Vieillesse

1,60 %

Construction

0,45 %

Apprentissage

0,50 %

Formation continue

1,60 %

Total

22,65 %

Jetons exceptionnels alloués en rémunération de mission

Forfait social

Code de la sécurité sociale, art. L. 137-15

20 %

Épargne salariale

Forfait social

Code de la sécurité sociale, art. L. 137-15

20 %

Attribution gratuite d'actions et stock-options

Contribution patronale

Code de la sécurité sociale, art. L. 137-13

30 %

Retraite Chapeau

Contribution patronale

Code de la sécurité sociale, art. L. 137-11

32 %

Source : réponse au questionnaire de votre rapporteur général

À cela s'ajoute, principalement pour les entreprises du secteur financier dont les activités ne sont pas soumises à la taxe sur la valeur ajoutée, la taxe sur les salaires. Le barème de cette taxe étant progressif, les rémunérations individuelles annuelles supérieures à 150 000 euros sont soumises à une taxation au taux de 20 %. Les rémunérations entrant dans le champ de la taxe sur les salaires sont également conçues de façon très large, reprenant l'assiette des cotisations sociales définie à l'article L. 242-1 du code de la sécurité sociale.

En tout état de cause, le taux de taxation globale de l'assiette ne devrait pas poser, en lui-même, de problème d'ordre constitutionnel, quand bien même il serait supérieur à 66 %, s'agissant d'une taxation qui s'applique non pas aux revenus des personnes mais à une partie des charges des entreprises. Indépendamment de la question de la pertinence économique de ces mesures fiscales, leur qualification de « confiscatoires » au sens de l'article 13 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen n'a pas le même sens et ne répond pas aux mêmes conditions que l'imposition des personnes.

C. UNE PRISE EN COMPTE RENFORCÉE DES ENTREPRISES DE TAILLE INTERMÉDIAIRE

L'évaluation préalable annexée au présent article estime qu'environ 470 entreprises seraient redevables de la taxe, pour 1 000 salariés ou dirigeants percevant plus d'un million d'euros par an. En majorant le montant des salaires des dirigeants de 25 % pour tenir compte des rémunérations sous forme de titres, la masse des rémunérations individuelles supérieures à un million d'euros est estimée par cette évaluation préalable à 715 millions d'euros par an.

D'après les informations recueillies par votre rapporteur général, les principaux secteurs concernés sont les activités spécialisées, scientifiques et techniques115(*) (33 % des redevables et 34 % de l'assiette), les activités financières et d'assurance (21 % des redevables et 26 % de l'assiette) et les activités récréatives, notamment sportives (3 % des redevables et 17 % de l'assiette).

Secteurs d'activité concernés par la taxe exceptionnelle

Secteur d'activité

Entreprises redevables

Assiette

Activités spécialisées, scientifiques et techniques

33 %

34 %

Activités financières et d'assurance

21 %

26 %

Industrie manufacturière

12 %

7 %

Commerce

11 %

4 %

Information et communication

6 %

4 %

Activités de services administratifs et de soutien

4 %

2 %

Activités immobilières

3 %

1 %

Arts, spectacles et activités récréatives

3 %

17 %

Construction

3 %

2 %

Autres secteurs

4 %

3 %

Total

100 %

100 %

Source : réponse au questionnaire de votre rapporteur général ; données 2011

Contrairement à une idée généralement répandue, les entreprises redevables ne sont pas toutes des très grandes entreprises. Ainsi, près de 40 % des entreprises redevables, représentant 20 % de l'assiette de la taxe, ont un chiffre d'affaire inférieur à 50 millions d'euros ; 68 % des entreprises redevables, représentant 62 % de l'assiette, ont un chiffre d'affaires inférieur à 250 millions d'euros.

Ainsi, de nombreuses entreprises de taille intermédiaire versent des rémunérations individuelles supérieures à un million d'euros par an. Il peut s'agir, par exemple, d'entreprises de conseil financier ou d'audit, de petites banques d'affaires, mais aussi des clubs de football qui, bien que de taille réduite, emploient des salariés bénéficiant de rémunérations très élevées.

Dans ce contexte, votre rapporteur général est favorable à l'application d'un plafond à 5 % du chiffre d'affaires, qui permet de limiter le poids de la taxe pour les petites et moyennes entreprises et les entreprises de taille intermédiaire et, ainsi, d'assurer l'égalité devant les charges publiques qu'une application générale de la taxe aurait pu remettre en cause. En effet, il ne serait pas juste de pénaliser excessivement certaines entreprises dont les hautes rémunérations témoignent moins d'une capacité contributive supérieure que d'un modèle économique spécifique.

Le plafonnement bénéficierait à 53 entreprises pour un coût de 55 millions d'euros. Le Gouvernement estime à cet égard que « le taux de 5 % permet de faire bénéficier du plafonnement plus de 10 % des entreprises tout en limitant l'impact budgétaire. Un taux de 4 % aurait réduit de plus de 20 % le rendement brut de la taxe tandis qu'un taux de 6 % aurait concerné moins de 10 % des redevables ».

Dans le même sens, votre rapporteur général se félicite de l'amendement adopté par l'Assemblée nationale, qui permet d'augmenter la contribution des grandes entreprises, redevables de la surtaxe d'impôt sur les sociétés, sans pénaliser les petites et moyennes entreprises. Le rendement supplémentaire attendu de cet amendement est estimé par le Gouvernement à environ 8 millions d'euros en année pleine ; en 2014, le rendement sera de 16 millions d'euros, car interviendront à la fois le surplus du solde de surtaxe 2013 et celui de la surtaxe 2014 (calculée sur la base de la surtaxe 2013).

D. UNE APPLICATION AUX CLUBS DE FOOTBALL PROFESSIONNELS À ÉLARGIR

Au regard des salaires de certains joueurs évoluant dans les clubs français, particulièrement depuis l'apparition de puissants actionnaires pour certains grands clubs, l'application de la taxe à 75 % aux clubs de football professionnels est pleinement justifiée. Elle invite le monde du football à reconsidérer un modèle économique en décalage avec les capacités mêmes des clubs en question, confrontés à une baisse de leurs recettes principalement issues des droits de retransmissions télévisées116(*). En frappant les équipes dont les joueurs sont, par définition, parmi les meilleurs mondiaux, elle contribue également à limiter la mise en place d'un sport à deux vitesses, à l'image de la « luxury tax » acquittée par les équipes professionnelles des ligues fermées américaines pour les rémunérations supérieures à un certain montant.

Il est vrai que les entreprises exploitant un club de football de très haut niveau connaissent un modèle économique spécifique, fondé sur l'emploi de quelques joueurs très fortement rémunérés. On constate en effet une explosion de la masse salariale des clubs professionnels, notamment depuis l'arrêt Bosman de la Cour de justice des communautés européennes du 15 décembre 1995 qui, en application du principe de liberté de circulation des travailleurs, a interdit les quotas liés à la nationalité dans les réglementations du football professionnel européen.

Du fait de la spécificité de ce modèle, l'application du plafonnement à 5 % du chiffre d'affaires est particulièrement favorable à ces entreprises : d'après les informations recueillies par votre rapporteur général, près des deux tiers du coût du plafonnement bénéficie à cinq clubs professionnels de football.

En tout état de cause, l'application de la taxe ne doit pas conduire à créer un déséquilibre compétitif au sein du championnat français de football qui soit préjudiciable à la « glorieuse incertitude du sport ». Pour cela, il est nécessaire que la taxe s'applique à tous les clubs participant au championnat français, y compris lorsqu'ils sont établis à l'étranger.

En conséquence, votre rapporteur général vous propose un amendement d'équité sportive visant à soumettre à la taxe les clubs sportifs professionnels établis à l'étranger.

Pour ce faire, il serait créé un régime spécifique de taxe à 75 %, calqué sur le régime proposé par le présent article, mais réservé aux sociétés sportives affiliées à une fédération sportive française quel que soit leur lieu d'établissement. Toutes les sociétés sportives seraient soumises à un nouveau dispositif de taxation spécifique, dont les modalités (assiette, taux) seraient identiques au dispositif général. De cette manière, il n'y aurait aucune distorsion entre les sociétés sportives, quelles que soient les disciplines. En pratique, seuls les clubs professionnels de football versent cependant des rémunérations supérieures à un million d'euros ; ainsi, à la connaissance de votre rapporteur général, seule l'AS Monaco, qui participe au championnat professionnel français de football tout en étant établie à l'étranger, serait concernée par le dispositif proposé.

Cette « taxe bis » ne serait pas due dès lors que les entreprises concernées apporteraient la preuve qu'elles ont acquitté la taxe de droit commun. Elle serait collectée pour le compte de l'Etat par la ligue professionnelle : en effet, contrairement au fisc français, cette dernière dispose à la fois des informations pertinentes pour la collecte de la taxe sur les clubs installés à l'étranger via la direction nationale de contrôle et de gestion117(*), et d'un pouvoir de sanction lié à l'affiliation. L'absence de paiement entraînerait ainsi la radiation de l'affiliation à la fédération et à la ligue et, partant, l'impossibilité de participer au championnat national.

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi modifié.

ARTICLE 10 (Art. 223 duodecies, 223 terdecies et 223 quaterdecies [nouveaux] du code général des impôts) - Instauration d'une contribution sur l'excédent brut d'exploitation pour les entreprises réalisant un chiffre d'affaires supérieur à 50 millions d'euros

Commentaire : dans sa version initiale, le présent article instaurait une nouvelle contribution reposant sur l'excédent brut d'exploitation des entreprises réalisant un chiffre d'affaires supérieur à 50 millions d'euros. L'Assemblée nationale a remplacé ce dispositif par une surtaxe temporaire d'impôt sur les sociétés d'un rendement équivalent, à savoir 2,5 milliards d'euros.

I. LE DISPOSITIF INITIAL : UNE TAXE SUR L'EXCÉDENT BRUT D'EXPLOITATION

Dans sa version initiale, le présent article instaurait une nouvelle contribution reposant sur l'excédent brut d'exploitation (EBE) des entreprises. Son taux était de 1 % pour un rendement attendu d'environ 2,5 milliards d'euros. Seules les entreprises dont le chiffre d'affaires est supérieur à 50 millions d'euros devaient l'acquitter, ce qui aurait permis d'exclure les petites et moyennes entreprises (PME) des redevables de cette contribution.

L'exposé des motifs indique que « le présent article engage une réforme de la fiscalité des entreprises visant à alléger leurs coûts, en complément du crédit d'impôt compétitivité emploi (CICE), par une baisse des impôts de production compensée par une taxation assise sur le résultat économique ».

Cette nouvelle contribution devait notamment succéder à l'imposition forfaitaire annuelle (IFA) dont la suppression progressive avait été prévue par l'article 14 de la loi de finances pour 2009118(*) : à compter du 1er janvier 2014, les entreprises ne seront donc plus assujetties à l'IFA.

L'EBE correspond à la ressource que l'entreprise retire de son exploitation après avoir rémunéré son personnel et acquitté l'ensemble des impôts et taxes dont elle est redevable, comme le montre le compte de résultat reproduit ci-dessous.

Compte de résultat

Production vendue de biens et de services

+ Vente de marchandises

= CHIFFRES D'AFFAIRES

+ Production stockée

+ Production immobilisée

= PRODUCTION

- Consommations de matières

- Coût d'achat des marchandises vendues

- Autres consommations externes

= VALEUR AJOUTÉE

- Frais de personnel

- Impôts et taxes

+ Subventions d'exploitation

+/- autres produits et charges d'exploitation

= EXCÉDENT BRUT D'EXPLOITATION

- Dotation aux amortissements

- Part des amortissements dans les loyers de crédit-bail

= RÉSULTAT D'EXPLOITATION (A)

 

Produits financiers

+/- plus values ou moins values sur cession de titres de placement

- Charges financières

- Part des charges financières dans les loyers de crédit-bail

= RESULTAT FINANCIER (B)

 

(A) + (B) = RÉSULTAT COURANT AVANT IMPÔT

- Variation des dépréciations d'actifs immobilisés

+ Variation des provisions financières

+ Produits ou charges non récurrents

+ Variations des provisions à caractère de réserve et des amortissements dérogatoires

= RÉSULTAT AVANT IMPÔT

- Impôt sur les bénéfices

= RÉSULTAT NET

Source : Pierre Vernimmen, Finance d'entreprise, Dalloz, 2013

L'évaluation préalable du présent article souligne que l'EBE « mesure la performance économique de l'entreprise, indépendamment de sa politique financière, d'investissement ou de distribution. Il constitue un indicateur de la rentabilité de l'entreprise ». La même évaluation préalable précise que « cette nouvelle assiette sera plus favorable aux entreprises intensives en main d'oeuvre ou dont les marges sont faibles. Elle sera ainsi plus favorable à l'emploi et à la compétitivité ».

Avec la contribution sur l'EBE, le Gouvernement entendait éviter plusieurs écueils de la fiscalité actuelle sur les entreprises. L'exposé des motifs du présent article rappelle ainsi que l'IFA « est adossée au chiffre d'affaires, c'est-à-dire une assiette comptable faiblement représentative de la capacité contributive des entreprises. Elle ne tient compte d'aucune des charges supportées par les entreprises. En particulier, elle pénalise les entreprises dont les consommations intermédiaires sont importantes, notamment le secteur de l'automobile, qui se situent en bout de chaîne productive et qui ont donc mécaniquement un chiffre d'affaires plus élevé. Par ailleurs, son barème forfaitaire rend son poids d'autant plus faible que l'entreprise est importante ».

Ces critiques peuvent être d'ailleurs être adressées aux autres impôts dits de production, comme, par exemple, la contribution sociale de solidarité sur les sociétés (C3S).

À l'autre extrémité du compte de résultat, l'impôt sur les sociétés (IS) dispose d'une base étroite - souvent qualifiée de « mitée » - qui peut faire l'objet d'optimisations diverses, permettant aux grandes entreprises de réduire sensiblement leur taux effectif d'imposition. En outre, compte tenu de la déductibilité des intérêts d'emprunt, certes réduite par la loi de finances pour 2013, l'IS n'est pas indifférent au mode de financement de l'entreprise.

La contribution sur l'EBE se situe à mi-chemin entre ces deux écueils. L'évaluation préalable précise d'ailleurs qu'elle « aura vocation à être utilisée pour le transfert qui s'enclenche afin de diminuer les impositions sur le chiffre d'affaires, notamment la contribution sociale de solidarité des sociétés (C3S) » et qu'elle permet « d'entamer une évolution progressive de la fiscalité directe des entreprises ».

Malgré des avantages indéniables, cette contribution présente une faiblesse : elle ne tient pas compte de la politique d'investissement de l'entreprise - puisque les amortissements font partie de la base taxable.

C'est pourquoi, il a été un temps évoqué de substituer à l'EBE une assiette représentative de l'excédent net d'exploitation, dont serait exclu l'amortissement. Ce projet n'a finalement pas été retenu.

En effet, ainsi que l'a rappelé Bernard Cazeneuve, ministre chargé du Budget, devant l'Assemblée nationale, « les Assises de la fiscalité se profilant, les organisations représentatives des entreprises préférant que la totalité du sujet soit remis à plat lors desdites assises, et le Gouvernement considérant qu'un bon compromis est toujours préférable à un mauvais conflit - car ces sujets se traitent dans l'optique de préserver l'intérêt général, plutôt que dans les clivages, les oppositions, les invectives et les mises en cause -, nous avons décidé de prendre le temps d'une bonne discussion ».

Au final, le Gouvernement a donc proposé de remplacer les dispositions relatives à la contribution sur l'EBE par une solution moins novatrice mais préservant le rendement attendu de cette taxe.

II. LE DISPOSITIF ADOPTÉ PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE : UNE SURTAXE D'IMPÔT SUR LES SOCIÉTÉS

Afin de compenser la perte budgétaire résultant de la disparition de la contribution sur l'EBE, l'Assemblée nationale a adopté, avec un avis favorable de la commission, un amendement du Gouvernement tendant à relever le taux de la surtaxe d'impôt sur les sociétés (IS) de 5 % à 10,7 %. Cette modification est applicable aux exercices clos à compter du 31 décembre 2013. Le rendement de cette mesure sera d'environ 2,5 milliards d'euros, soit l'équivalent de ce qu'aurait dû rapporter la contribution initialement envisagée.

La surtaxe IS, prévue par l'article 235 ter ZAA du code général des impôts, a été instituée par l'article 30 de la loi de finances rectificative pour 2011119(*). Elle est due par les entreprises redevables de l'impôt sur les sociétés et dont le chiffre d'affaires dépasse 250 millions d'euros. L'assiette de la surtaxe est constituée de l'impôt sur les sociétés dû.

Initialement instituée sur les exercices clos du 31 décembre 2011 jusqu'aux exercices clos au 30 décembre 2013, la surtaxe a été prolongée jusqu'à fin 2015 par l'article 23 de la loi de finances pour 2013.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

La contribution sur l'EBE se voulait la première pierre d'une modernisation en profondeur de la fiscalité sur les entreprises. Le diagnostic est connu et partagé. Il faut en particulier remettre à plat l'IS. Le corollaire de son assiette étroite est son taux nominal trop élevé, qui pénalise la France en matière de comparaisons internationales et donc d'attractivité du territoire.

À cet égard, la hausse de la surtaxe IS n'est pas satisfaisante puisqu'elle contribue à relever un peu plus le taux facial de l'IS. Elle répond cependant à un besoin de compensation budgétaire dans l'attente des conclusions des Assises de la fiscalité des entreprises. Elle n'est d'ailleurs que temporaire.

Il revient désormais à ces Assises de proposer de nouvelles assiettes qui offrent un rendement budgétaire sans pour autant pénaliser l'investissement ou l'emploi. Elles devront également, autant que faire se peut, éviter les écueils de l'optimisation.

La proposition d'une taxe sur l'excédent net d'exploitation, qui n'a finalement pas été présentée à l'Assemblée nationale, mérite à cet égard d'être étudiée plus en détail, du point de vue notamment des transferts de charges que tout changement d'assiette fiscal entraîne.

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE ADDITIONNEL APRES L'ARTICLE 10 (Art. 212 bis et 223 B bis du code général des impôts) - Évolution de la fraction des charges financières non déductible de l'assiette de l'impôt sur les sociétés en fonction des taux d'intérêt payés par les entreprises

Commentaire : le présent article vise à prévoir que la fraction des charges financières non déductibles de l'assiette de l'impôt sur les sociétés, fixée à 25 % à compter de l'exercice 2014, évoluera en fonction de la moyenne constatée des taux d'intérêt de long terme payés par les entreprises.

I. LE DROIT EXISTANT

L'article 23 de la loi de finances pour 2013 a instauré un aménagement de la déductibilité des charges financières de l'assiette de l'impôt sur les sociétés : ainsi, seules 85 % des charges financières pour l'impôt dû en 2012 et 2013, et 75 % à compter de l'impôt 2014, pourront être déduites de leur résultat imposable par les entreprises.

Ce dispositif de limitation de la déductibilité des charges financières a en particulier pour objectif de rééquilibrer le taux d'imposition effective entre les grands groupes d'une part et les petites et moyennes entreprises d'autre part. En effet, il apparaissait, selon les termes d'une note de la direction générale du Trésor de juin 2011, que « la déductibilité des intérêts d'emprunt fait baisser de 3 points le taux implicite des micro-entreprises, mais de près de 14 points celui des grandes entreprises »120(*).

En outre, il s'agit d'inciter les entreprises au financement sur leurs fonds propres plutôt que par l'endettement, alors que la déductibilité totale des charges financières constituait une forme de « prime à l'endettement ».

De façon générale, comme le soulignait votre rapporteur général au moment de la création de ce dispositif, la déductibilité intégrale des charges financières en France constituait un « système quasi-unique en Europe », la plupart des pays, en particulier l'Allemagne et l'Italie, ayant introduit des systèmes de limitation à la déductibilité des intérêts d'emprunt.

Toutefois, dans l'hypothèse d'une hausse des taux d'intérêt des entreprises, ces dernières verraient ainsi croître non seulement leurs charges financières, mais également leur impôt sur les sociétés : en effet, le montant des charges financières ne pouvant être déduit serait plus important, ce qui augmenterait leur résultat imposable et, partant, l'impôt dû.

De manière schématique, une entreprise qui présente aujourd'hui un montant de charges financières de 10 millions d'euros, correspondant à un endettement global à un taux d'intérêt moyen de 4 %, ne pourra déduire que 7,5 millions d'euros de son assiette d'impôts sur les sociétés ; si les taux d'intérêt moyens augmentaient et passaient à 6 %, pour le même montant d'endettement global, cette entreprise présentera des charges financières plus importantes, de l'ordre de 15 millions d'euros par exemple ; elle ne pourra toujours en déduire que les trois quarts, soit 11,25 millions. Ainsi, au lieu de 2,5 millions d'euros précédemment, elle devrait réintégrer 3,75 millions d'euros à son assiette imposable, ce qui augmenterait d'autant l'impôt dû.

La hausse globale de recettes fiscales que cette situation induirait pour l'État est un effet indirect, d'autant plus que l'augmentation des charges financières grèverait déjà, par elle-même, la rentabilité des entreprises.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

Afin de prévenir cette situation et de sécuriser les projets d'investissement des entreprises, votre commission des finances vous propose d'adopter cet article additionnel visant à modifier les articles 212 bis et 223 B bis du code général des impôts (CGI) relatifs à la limitation de la déductibilité des intérêts d'emprunt121(*).

Il s'agit de remplacer la fraction fixe de charges financières devant être réintégrée au résultat, fixée à 15 % pour les revenus 2012 et 2013 et à 25 % à compter de 2014, par une fraction évolutive en fonction du taux d'intérêt moyen appliqué aux entreprises. Ce taux moyen serait défini comme la « moyenne annuelle des taux effectifs moyens pratiqués par les établissements de crédit pour des prêts à taux variable aux entreprises supérieurs à deux ans » ; cette valeur statistique, à laquelle l'article 39 du code général des impôts (CGI) fait déjà référence, est calculée chaque trimestre par la direction générale du Trésor et publiée au Journal officiel. La chronique de ce taux fait apparaître, sur les dernières années, une tendance à la baisse qui s'est accentuée à partir du début de l'année 2012, le taux moyen d'environ 4 % à moins de 3 % aujourd'hui, comme l'illustre le graphique ci-dessous.

Évolution depuis 2007 de la moyenne des taux d'intérêt de long terme aux entreprises

Source : commission des finances ; données Banque de France

Au regard de l'évolution de la moyenne des taux sur les dernières années, votre rapporteur général propose ainsi que la fraction de charges financières non déductibles soit fixée :

- au niveau prévu pour 2014, soit 25 %, lorsque le taux moyen, constaté sur le dernier trimestre de l'année précédant l'année au titre de laquelle l'impôt est dû, est inférieur ou égal à 4 %, ce qui est le cas sur les trois premiers trimestres de 2013 ;

- à 22 % lorsque le taux moyen est compris entre 4 % et 5 % ;

- à 18 % lorsque le taux moyen est compris entre 5 % et 6 % ;

- à 15 % lorsque le taux moyen est supérieur ou égal à 6 %, ce qui a notamment été le cas pendant la crise financière en 2008.

Le rendement initialement prévu pour la mesure de limitation de la déductibilité est de 3,4 milliards d'euros en année pleine. Ce niveau ne serait pas remis en cause par l'amendement, qui a seulement pour objet de neutraliser l'effet d'une éventuelle remontée des taux d'intérêts sur le montant d'impôt dû par les entreprises et, partant, sur les recettes fiscales.

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article additionnel.

ARTICLE 11 (Art. 124 C, art. 137 bis, art. 150 undecies, art. 150-0 A, art. 150-0 B ter, art. 150-0 D, art. 150-0 D bis, art. 150-0 D ter, art. 150-0 E, art. 154 quinquies, art. 163 quinquies C, art. 164 B, art. 167 bis, art. 170, art. 187, art. 199 ter, art. 199 ter A, art. 199 terdecies-0 A, art. 200 A, art. 242 ter D [nouveau], art. 242 bis B et art. 1417 du code général des impôts, art. L. 136-6 du code de la sécurité sociale) - Réforme du régime d'imposition des plus-values de cession de valeurs mobilières ou de droits sociaux des particuliers

Commentaire : le présent article propose de réformer le régime d'imposition des plus-values de cession de valeurs mobilières ou de droits sociaux des particuliers, dans le sens d'une plus grande compétitivité et d'une simplicité accrue.

I. LE DROIT EXISTANT

A. UNE RÉCENTE IMPOSITION AU BARÈME DE L'IMPÔT SUR LE REVENU

L'article 10 de la loi n° 2012-1509 du 29 décembre 2012 de finances pour 2013 a instauré le principe de l'imposition des plus-values mobilières au barème progressif de l'impôt sur le revenu (IR), traduisant un engagement pris par le Président de la République devant les Français.

En même temps, afin d'encourager la détention longue d'actions ou parts de sociétés, un régime d'abattement a été instauré122(*). Cet abattement est égal à :

- 20 % du montant des plus-values imposables lorsque les actions, parts, droits ou titres sont détenus depuis au moins deux ans et moins de quatre ans à la date de la cession ;

- 30 % de leur montant entre quatre ans et six ans ;

- et 40 % de leur montant à partir de six ans.

Une imposition forfaitaire maintenue lorsque le cédant n'est pas domicilié fiscalement en France, mais à un taux sensiblement augmenté

Les plus-values de cession de droits sociaux émis par une société soumise à l'impôt sur les sociétés et ayant son siège en France qui est détenue à hauteur de 25 % de ses bénéfices par le cédant ou son cercle familial étaient imposées, lorsque le cédant n'est pas domicilié fiscalement en France, dans les conditions prévues par l'article 244 bis B du code général des impôts aux taux forfaitaires de 19 %, ou de 50 % si le cédant était domicilié dans un État ou territoire non coopératif (ETNC).

La loi de finances pour 2013 a conservé ce principe tout en portant le taux forfaitaire de droit commun de 19 % à 45 %, soit le taux de la tranche supérieure de l'IR, avec la possibilité de se faire rembourser l'excédent d'imposition si le barème de l'impôt sur le revenu du cédant imposé à l'étranger était plus favorable. Si le cédant est établi dans un ETNC, ce taux a été porté à 75 %

B. LA SUBSISTANCE DE PLUSIEURS RÉGIMES DÉROGATOIRES

À côté de ce cas général, la loi de finances pour 2013 a conservé plusieurs types d'exceptions. À la suite de l'opposition manifestée par certains entrepreneurs, elle a également créé une possibilité d'option en faveur d'une imposition forfaitaire pour certains créateurs d'entreprises.

1. L'instauration d'une imposition forfaitaire pour certains créateurs d'entreprises

Aux termes du 2 bis de l'article 200 A du code général des impôts, les plus-values mobilières peuvent être, sur option du contribuable, imposées au taux forfaitaire de 19 % lorsque les conditions suivantes sont remplies :

- la société dont les titres ou droits sont cédés exerce une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale, à l'exclusion des activités procurant des revenus garantis en raison de l'existence d'un tarif réglementé de rachat de la production, des activités financières, des activités de gestion de patrimoine mobilier et des activités immobilières. Il s'agit de la même logique que la condition d'activité permettant de bénéficier des réductions d'impôts dites « Madelin » (pour l'IR) ou « ISF-PME ». Cette condition s'apprécierait de manière continue pendant les dix années précédant la cession ;

- les titres ou droits détenus par le cédant, directement ou par personne interposée ou par l'intermédiaire du conjoint, de leurs ascendants et descendants ou de leurs frères et soeurs, doivent avoir été détenus de manière continue au cours des cinq années précédant la cession ;

- les titres ou droits détenus par le cédant, directement ou par personne interposée ou par l'intermédiaire du conjoint, de leurs ascendants et descendants ou de leurs frères et soeurs, doivent avoir représenté, de manière continue pendant au moins deux ans au cours des dix années précédant la cession des titres ou droits, au moins 10 % des droits de vote ou des droits dans les bénéfices sociaux de la société dont les titres ou droits sont cédés ;

- ces mêmes titres et droits doivent représenter au moins 2 % des droits de vote ou des droits dans les bénéfices sociaux de la société dont les titres ou droits sont cédés à la date de la cession ;

- enfin, le contribuable doit avoir exercé au sein de la société dont les titres ou droits sont cédés, de manière continue au cours des cinq années précédant la cession en tant que, soit gérant nommé conformément aux statuts d'une société à responsabilité limitée ou en commandite par actions, soit associé en nom d'une société de personnes, soit président, directeur général, président du conseil de surveillance ou membre du directoire d'une société par actions123(*). Le contribuable peut aussi avoir simplement exercé une activité salariée au sein de la société dont les titres ou droits sont cédés.

2. Le cas particulier des dirigeants de PME partant à la retraite

Par ailleurs, il convient de rappeler que la loi de finances rectificative pour 2005 a institué un abattement pour durée de détention spécifique sur les plus-values réalisées par les dirigeants de PME qui cèdent leurs titres lors de leur départ à la retraite.

Cet abattement est égal à un tiers par année de détention au-delà de la cinquième année, ce qui aboutit à une exonération totale de la plus-value à compter de huit ans (article 150-0 D ter du code général des impôts)124(*).

Aux termes du XVIII de l'article 29 de la loi de finances rectificative pour 2005, ce régime est applicable aux cessions de titres réalisées entre le 1er janvier 2006 et le 31 décembre 2017.

3. Les bons de souscription de parts de créateur d'entreprise

Les cessions de bons de souscription de parts de créateur d'entreprise (BSPCE), créés en 1998 afin de permettre aux jeunes sociétés d'attirer des salariés qu'elles n'auraient pas les moyens de s'offrir au travers d'un intéressement à leur capital, bénéficient d'un régime particulier (article 163 bis G du code général des impôts).

Le gain net réalisé lors de la cession de BSPCE est ainsi resté taxé à 19 %, ou par dérogation à 30 % si le bénéficiaire exerce son activité dans la société depuis moins de trois ans à la date de la cession.

4. Les plus-values réalisées dans le cadre d'un plan d'épargne en actions

De même, la réforme de l'année dernière a maintenu le régime favorable des plans d'épargne en actions (PEA) afin de ne pas pénaliser les ménages modestes qui investissent en actions au travers de ces plans (plafonnés à 132 000 euros).

Les plus-values réalisées dans le cadre d'un PEA sont donc restées exonérées de l'impôt sur le revenu à la condition que le plan ne soit pas liquidé moins de cinq ans après le premier versement125(*).

5. Une amélioration du report d'imposition sous condition de réinvestissement

Il convient enfin de rappeler que, selon les dispositions de l'article 150-0 D bis du code général des impôts, l'imposition de la plus-value peut être reportée sous condition de remploi des sommes ainsi acquises, sous réserve du respect de conditions assez complexes.

Les principales conditions sont les suivantes :

- les titres ou droits cédés doivent avoir été détenus de manière continue depuis plus de huit ans ;

- les titres ou droits détenus par le cédant, directement ou par personne interposée ou par l'intermédiaire du conjoint, de leurs ascendants et descendants ou de leurs frères et soeurs, doivent avoir représenté, de manière continue pendant les huit années précédant la cession, au moins 10 % des droits de vote ou des droits dans les bénéfices sociaux de la société dont les titres ou droits sont cédés ;

- la société dont les actions, parts ou droits sont cédés est passible de l'impôt sur les sociétés ou d'un impôt équivalent ou soumise sur option à cet impôt. Elle doit exercer une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale, agricole ou financière, à l'exception de la gestion de son propre patrimoine mobilier ou immobilier, ou a pour objet social exclusif de détenir des participations dans des sociétés exerçant les activités précitées (holdings). Elle doit également avoir son siège social dans un État membre de l'Union européenne ou dans un autre État partie à l'accord sur l'Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales ;

- le cédant doit prendre l'engagement d'investir le produit de la cession des titres ou droits, dans un délai de vingt-quatre mois et à hauteur d'au moins 50 % du montant de la plus-value net des prélèvements sociaux, dans la souscription en numéraire au capital initial ou à l'augmentation de capital d'une ou de plusieurs sociétés ou dans la souscription dans un ou plusieurs fonds communs de placement à risques ou sociétés de capital-risque.

Dans ce cas, lorsque le cédant effectue son réinvestissement conformément à son engagement, la plus-value en report d'imposition n'est imposable qu'à hauteur du montant de la plus-value net des prélèvements sociaux qui n'a pas fait l'objet d'un réinvestissement dans les vingt-quatre mois suivant la cession.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ 

Le présent article vise à améliorer et à compléter la réforme de la fiscalité des plus-values mobilières adoptée l'année dernière par le Parlement.

Il ne remet pas en cause l'essentiel de cette réforme, le principe du passage des plus-values au barème progressif de l'impôt sur le revenu étant maintenu et même renforcé.

Il prévoit toutefois plusieurs aménagements :

- d'une part, en renforçant le régime d'abattement pour durée de détention, dans un souci de compétitivité de la fiscalité française pour les épargnants qui investissent à long terme au capital d'entreprises ;

- d'autre part, en simplifiant le paysage fiscal, par la suppression de plusieurs régimes dérogatoires.

Il procède également à de nombreuses coordinations ainsi qu'à des adaptations relatives aux plus-values acquises au travers d'organismes de placement collectif en valeurs mobilières (OPCVM), par cohérence avec l'évolution des droits national et communautaire sur cette classe d'actifs126(*). Pour l'essentiel, il s'agit de prendre en compte le fait que, à compter des exercices ouverts à partir du 1er janvier 2013, les plus-values réalisées peuvent être distribuées alors qu'elles devaient auparavant être obligatoirement capitalisées.

A. LE RENFORCEMENT DU RÉGIME D'ABATTEMENT POUR DURÉE DE DÉTENTION DES VALEURS MOBILIÈRES CÉDÉES

1. Des dispositions de droit commun plus attractives

a) Un régime d'abattement renforcé

Le F du I du présent article prévoit de modifier l'article 150-0 D du code général des impôts afin de réviser le régime d'abattement pour durée de détention applicable aux valeurs mobilières de placement.

Cet abattement serait de :

- 50 % du montant des gains nets ou des distributions lorsque les actions, parts, droits ou titres sont détenus depuis au moins deux ans et moins de huit ans à la date de la cession ou de la distribution ;

- et de 65 % du montant des gains nets ou des distributions lorsque les actions, parts, droits ou titres sont détenus depuis au moins huit ans à la date de la cession ou de la distribution.

Ce dernier taux se traduit par une imposition au taux :

- de 4,9 % pour une personne imposée à l'IR au taux marginal de 14 % (20,4 % en tenant compte des contributions sociales de 15,5 %) ;

- de 15,75 % pour une personne imposée à l'IR au taux marginal de 45 % (31,25 % en tenant compte des contributions sociales de 15,5 %).

b) Le champ des revenus bénéficiant de ce régime

Ce régime d'abattement trouverait à s'appliquer :

- aux gains nets et compléments de prix résultant de la cession d'actions, parts, droits ou titres directement détenus, visés au I de l'article 150-0 A du code général des impôts ;

- aux distributions d'une fraction des actifs des fonds communs de placement à risques (FCPR) ;

- aux distributions d'une fraction des actifs de FCPR sous la forme de carried interest127(*) aux salariés ou dirigeants soumis au régime fiscal des salariés de sociétés de capital-risque (SCR) ou des sociétés de gestion de ces fonds lors de la cession ou du rachat de parts de FCPR ou d'actions de SCR128(*) ;

- aux distributions de plus-values nettes de cessions de titres réalisées par un OPCVM ;

- aux distributions de plus-values nettes de cessions de titres réalisées par une société de capital-risque (SCR) sous certaines conditions ;

- aux distributions de plus-values nettes réalisées par un fonds de placement immobilier (FCPI).

Cet article propose également d'introduire un 7 bis au II de l'article 150-0 A précité aux termes duquel entreraient également dans ce champ les plus-values distribuées par les OPCVM agréés relevant de la directive « OPCVM IV », les OPCVM à vocation générale, les fonds de fonds alternatifs, les fonds professionnels spécialisés, les fonds de capital investissement professionnels, les fonds d'épargne salariale et les entités de même nature de droit étranger.

Toutefois, il est proposé que l'abattement décrit ci-dessus ne trouve à s'appliquer aux gains nets de cession ou de rachat de parts ou d'actions de l'ensemble de ces placements collectifs qu'à la condition qu'ils emploient plus de 75 % de leurs actifs en parts ou actions de sociétés129(*).

2. L'instauration d'un régime incitatif

À côté de ce régime général, il est proposé d'instaurer un régime incitatif permettant de bénéficier d'un abattement renforcé. Il s'agit, selon les cas, soit de récompenser la prise du risque le plus fort (investissement au capital de PME nouvellement créées ou de jeunes entreprises innovantes) soit de faciliter la transmission d'entreprises à des moments clés de leur existence (départ du dirigeant à la retraite ou cession au sein du groupe familial).

a) Un abattement renforcé

À cet effet, le F du I du présent article propose d'insérer un 1 quater au sein du I de l'article 150-0 D précité qui définirait ce régime incitatif. Les plus-values entrant dans ce cadre bénéficieraient d'un abattement porté à :

50 % de leur montant lorsque les actions, parts ou droits sont détenus depuis au moins un an et moins de quatre ans à la date de la cession ;

65 % de leur montant lorsqu'ils sont détenus depuis au moins quatre ans et moins de huit ans à la date de la cession ;

85 % de leur montant lorsqu'ils sont détenus depuis au moins huit ans à la date de la cession.

En reprenant les exemples précédents, au-delà de huit ans de détention :

- une personne imposée à l'IR au taux marginal de 14 % serait alors taxée à 2,1 % (17,6 % en tenant compte des contributions sociales de 15,5 %) ;

- une personne imposée à l'IR au taux marginal de 45 % serait quant à elle taxée à 6,75 % pour (22,25 % en tenant compte des contributions sociales de 15,5 %).

Ce régime se révèle donc très favorable dans tous les cas, davantage même que les gains sur contrats d'assurance-vie qui, aux termes de l'article 125-0 A du code général des impôts, sont imposés au taux de 7,5 % (hors contributions sociales) au-delà de huit années de détention.

b) Les plus-values concernées par ce régime

(1) Les investissements dans des PME récemment créées

Cet abattement majoré s'applique aux plus-values réalisées au titre de droits émis par des PME nouvellement créées. Plus précisément, la société doit répondre aux conditions suivantes à la date d'acquisition des droits cédés :

- être une PME au sens communautaire130(*) ;

- avoir son siège social dans un Etat membre de l'Union européenne ou dans un autre État partie à l'accord sur l'Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales ;

- être créée depuis moins de dix ans, sans être issue d'une concentration, d'une restructuration, d'une extension ou d'une reprise d'activités préexistantes ;

- n'accorder aucune garantie en capital à ses associés ou actionnaires ;

- être passible de l'impôt sur les sociétés ou d'un impôt équivalent ;

- exercer une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale ou agricole, à l'exception de la gestion de son propre patrimoine mobilier ou immobilier.

Par ailleurs, il est précisé que lorsque la société émettrice des droits cédés est une société holding animatrice, le respect de ces conditions s'apprécie au niveau de la société émettrice et de chacune des sociétés dans laquelle elle détient des participations.

L'ensemble de ces conditions s'apprécie de manière continue depuis la date de la création de la société.

(2) Les autres régimes concernés

Par ailleurs, ce régime favorable s'appliquerait à plusieurs régimes d'exonération totale ou partielle de plus-values existant actuellement, mais dont le présent article propose la suppression (cf. infra). Seraient ainsi concernés :

- les gains réalisés au titre des cessions de droits émis par une jeune entreprise innovante (JEI) ;

- les gains de cessions de droits réalisés au sein d'un groupe familial et maintenus dans le groupe pendant au moins cinq années à la suite de la cession ;

- les gains de cession des droits détenus par un dirigeant de PME partant en retraite. Dans ce cas, au vu de la nouvelle rédaction de l'article 150-0 D ter du code général des impôts proposée par le H du I du présent article, la plus-value subit d'abord un abattement d'un montant 500 000 euros puis, pour le surplus éventuel, l'abattement majoré avant imposition.

Il est à noter que le régime incitatif ne peut s'appliquer en aucun cas à l'investissement intermédié, c'est-à-dire aux plus-values réalisées au titre de cessions ou de rachat de part d'OPCVM ou de placement collectifs ni aux distributions de fractions d'actif de FCPR, de plus-values réalisées par des OPCVM et de plus-values nettes de cessions de titres réalisées par une SCR.

B. LA SIMPLIFICATION DU PAYSAGE FISCAL EN MATIÈRE DE PLUS-VALUES MOBILIÈRES

1. La suppression de plusieurs régimes dérogatoires

Comme indiqué précédemment, le présent article procède à une harmonisation et à une simplification du droit fiscal pour ce qui concerne les plus-values réalisées par des personnes physiques en supprimant plusieurs régimes dérogatoires, qui échappaient à leur mise au barème :

- la faculté donnée à certains entrepreneurs d'opter pour le maintien d'une imposition au taux forfaitaire de 19 % (abrogation à cet effet du 2 bis de l'article 200 A par le R du I). Ces cessions entrent donc dans le droit commun ;

- le régime d'exonération prévu au 3 du I de l'article 150-0 A en faveur des gains réalisés sur les cessions à titre onéreux de participations supérieures à 25 % des droits dans les bénéfices sociaux d'une société, détenus par un cédant avec son conjoint, leurs ascendants et leurs descendants, ainsi que leurs frères et soeurs au profit de l'une de ces personnes, à la condition que ces droits sociaux ne soient pas revendus à un tiers dans un délai de cinq ans (1° du E du I) ;

- le régime prévu au 7 du III du même article pour les gains réalisés au titre des cessions de parts ou actions de sociétés qui bénéficient du statut de jeune entreprise innovante - JEI (4° du E du I) ;

- et le régime d'abattement pour durée de détention pouvant donner droit à une exonération totale après huit années de détention en faveur des dirigeants de PME partant à la retraite prévu à l'article 150-0 D ter (a du 1° du H du I).

Comme précisé supra, ces trois derniers régimes se fonderont désormais dans le « régime incitatif » à abattement renforcé créé par le présent article.

2. L'aménagement initialement prévu du report d'imposition pour durée de détention

Dans sa version initiale, cet article prévoyait, en outre, deux modifications au régime de report d'imposition sous condition de réinvestissement visé à l'article 150-0 D bis du code général des impôts relatives :

- à l'exclusion des investissements dans des holdings ;

- et à l'harmonisation des modalités de décompte de la durée de détention de cinq années pour bénéficier de l'exonération sur la fraction de plus-value réinvestie avec celles retenues pour l'application des abattements de droit commun et majoré.

C. LES DISPOSITIONS DE COORDINATION

1. L'adaptation des modalités d'imposition des non-résidents

Deux adaptations sont prévues pour ce qui concerne les revenus perçus par les non-résidents.

D'une part, l'article 187 du code général des impôts doit être retouché de sorte que, lorsque les distributions de fraction d'actif de FCPR et de plus-values par les OPCVM mentionnées aux 7 et 7 bis de l'article 150-0 A précité subissent un prélèvement au taux de 30 %, le contribuable non-résident puisse demander à être remboursé de l'excédent résultant de cette retenue à la source au regard du montant d'impôt qu'il aurait dû acquitter si ces distributions avaient été soumises au barème de l'impôt sur le revenu, après application de l'abattement pour durée de détention de droit commun introduit par le présent article (L et N du I).

D'autre part, le taux du prélèvement sur les cessions de titres de SCR serait ramené de 45 % à 30 %, dans le but de limiter les demandes de remboursement de l'excédent d'impôt prélevé par rapport au calcul de l'IR dû après application de l'abattement (K du I).

2. Les autres mesures de coordination

Le présent article prévoit, en outre, des ajustements rédactionnels ou des mesures de coordinations à de nombreux autres articles du code général des impôts, ainsi qu'au sein de l'article L. 136-6 du code de la sécurité sociale.

Il s'agit, pour ce qui n'est pas de la pure coordination rédactionnelle :

- d'appliquer la retenue à la source mentionnée à l'article 119 bis aux distributions de fractions d'actif de FCPR ainsi qu'aux distributions de plus-values par des OPCVM visées aux 7 et 7 bis de l'article 150-0 A (A du I) ;

- de ne pas appliquer l'abattement pour durée de détention aux plus-values de cession de parts émises par des fonds communs de créance pour une durée égale ou inférieure à cinq ans du fait de leurs modalités particulières d'imposition (B du I), ni aux plus-values de cession de parts de fonds communs d'intervention sur les marchés à terme (FCIMT) (D du I) ;

- d'exclure de la catégorie des revenus de capitaux mobiliers les distributions de fractions d'actif de FCPR ainsi que les distributions de plus-values par des OPCVM (C du I) ;

- d'ajouter les distributions de fractions d'actif de FCPR ainsi que les distributions de plus-values par des OPCVM (sauf celles qui sont versées par des entités de droit étranger) à la liste des revenus de source française prévue à l'article 164 B (L du I) ;

- d'élargir la possibilité de transfert des crédits d'impôt attachés aux revenus et produits distribués par les OPCVM à leurs actionnaires, aux crédits d'impôt attachés à leurs plus-values (O et P du I) et de supprimer la limite d'imputation des crédits non utilisés sur les quatre exercices suivant le transfert ;

- de supprimer l'interdiction de cumuler la réduction d'IR dite « Madelin » au titre des investissements au capital de PME avec l'exonération de plus-values de cessions du titre des JEI, du fait de l'abrogation de cette exonération (Q du I) ;

- d'assujettir les OPCVM et les placements collectifs à des obligations déclaratives semblables à celles dont doivent s'acquitter les personnes qui assurent le paiement des revenus de capitaux mobiliers mentionnées à l'article 242 ter (S du I) ;

- de réintégrer le montant de plus-value exonérée en application des abattements pour durée de détention pour la détermination du revenu fiscal de référence (U du I).

- enfin, d'intégrer dans l'assiette de la contribution sociale généralisée (CSG) les distributions de plus-values par les OPCVM mentionnées au 7 bis de l'article 150-0 A (II du présent article).

D. L'ENTRÉE EN VIGUEUR ET LE COÛT DU DISPOSITIF PROPOSÉ

Le III du présent article prévoit son application aux gains réalisés et aux distributions perçues à compter du 1er janvier 2013. Les mesures présentées précédemment ont donc vocation à se substituer au dispositif adopté dans le cadre de la loi de finances pour 2013.

Néanmoins, certaines dispositions ne trouveront à s'appliquer qu'au 1er janvier 2014. Il s'agit :

- des dispositions relatives à la retenue à la source applicables aux contribuables non-résidents ;

- de la prise en compte des distributions de plus-values par des OPCVM visées aux au 7 et 7 bis de l'article 150-0 A dans les revenus de source française ;

- de la suppression des exonérations totales ou partielles en faveur des cessions de parts de jeunes entreprises innovantes, des cessions intragroupe familial et des cessions réalisées par des dirigeants de PME partant à la retraite et l'application en contrepartie de l'abattement majoré pour durée de détention ;

- des modifications apportées au système de report d'imposition sous condition de réinvestissement ;

- et des diverses dispositions de coordination relatives à ces dispositifs.

Le coût de l'ensemble des mesures du présent article est évalué à 350 millions d'euros en 2014, à 300 millions d'euros en 2015 et à 340 millions d'euros à compter de 2016.

III. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

L'Assemblée nationale a adopté dix-sept amendements à cet article, dont sept ont un caractère essentiellement rédactionnel.

En revanche, sans véritablement modifier l'équilibre général du dispositif proposé, plusieurs d'entre eux ont un caractère substantiel.

A. LE CALCUL DE LA DURÉE DE DÉTENTION POUR LES ABATTEMENTS

Tout d'abord, à l'initiative de notre collègue député Christian Eckert, rapporteur général du budget, et avec l'avis favorable du Gouvernement, l'Assemblée nationale a adopté un amendement modifiant le décompte de la durée de détention des titres pour l'application des régimes d'abattement des plus-values avant imposition.

Cette durée serait appréciée à compter de la date d'acquisition ou de souscription des droits, parts ou actions et non, comme initialement prévu, à compter du 1er janvier de l'année.

B. LES CONDITIONS D'ÉLIGIBILITÉ DES PLUS-VALUES RÉALISÉES AU TRAVERS D'OPCVM OU DE FCPR AU NOUVEAU RÉGIME D'ABATTEMENT

Par ailleurs, l'Assemblée nationale a procédé à quelques ajustements des modalités d'imposition des distributions d'actifs par des OPCVM.

Elle a ainsi adopté :

- un amendement du rapporteur général et un sous-amendement Gouvernement visant à assouplir les conditions d'éligibilité des plus-values réalisées au titre de la cession ou du rachat de parts de FCPR ou de fonds professionnels de capital-investissement. Pour ces véhicules aux règles de fonctionnement très particulières et, par définition, tournées vers les sociétés non cotées, le respect de la condition d'emploi de plus de 75 % de leurs actifs en parts ou actions de sociétés ne sera pas nécessaire afin que leurs porteurs de parts puissent appliquer le régime « normal » d'abattement ;

- un autre amendement de Christian Eckert qui dispense également de l'obligation de respecter ce quota de 75 % les OPCVM déjà constitués à la date de la promulgation de la loi. Ceux-ci devront en revanche respecter le quota à la date de clôture du premier exercice ouvert à compter du 1er janvier 2014 pour que leurs porteurs de parts puissent bénéficier du régime d'abattement instauré par le présent article ;

- et un amendement du Gouvernement tendant à aligner l'imposition des distributions d'actifs par des FCPR et de plus-values par des OPCVM effectuées au profit de non-résidents sur le régime applicables aux plus-values de cession de parts ou actions de ces entités (régime défini à l'article 244 bis B du code général des impôts)131(*).

C. L'INTERDICTION DE CUMULER LE RÉGIME INCITATIF ET LA RÉDUCTION « MADELIN » AU TITRE DES INVESTISSEMENTS DANS LES PME

Les députés ont également adopté, à l'initiative du rapporteur général et avec l'avis favorable du Gouvernement, un amendement interdisant le cumul du bénéfice du régime « incitatif » (à abattement renforcé sur les plus-values de cession) et de la réduction d'impôt sur le revenu « Madelin », définie à l'article 199 terdecies-0 A du code général des impôts.

En conséquence, les personnes ayant bénéficié de cette réduction d'impôt de 18 % du montant investi au capital d'une PME seraient automatiquement imposées au titre de l'éventuelle plus-value de sortie au régime « normal » d'abattement visé au 1 ter du I de l'article 150-0 D du même code (cf. supra).

D. LA SUPPRESSION DU REPORT D'IMPOSITION EN CAS DE RÉINVESTISSEMENT DE LA PLUS-VALUE

Par ailleurs, l'Assemblée nationale, à l'initiative de Christian Eckert et avec un avis de sagesse du Gouvernement, un amendement d'abrogation de l'article 150-0 D bis du code général des impôts, c'est-à-dire du report d'imposition (définitif au bout de cinq ans) en cas de réinvestissement de la plus-value.

Pour rappel, ce dispositif complexe a succédé à un régime d'abattement par tiers par année de détention au-delà de cinq ans (donc d'exonération au bout de huit ans) jamais entré en vigueur. Son coût n'est pas chiffré dans l'annexe « Voies et moyens » annexée au présent projet de loi de finances.

E. LA CSG APPLICABLE AUX PLUS-VALUES RÉALISÉES PAR DES DIRIGEANTS DE PME PARTANT À LA RETRAITE

Enfin, les députés ont adopté un amendement du rapporteur général visant à éviter un effet d'aubaine qui aurait pu résulter des nouvelles dispositions relatives aux plus-values réalisées par les dirigeants de PME partant à la retraite.

En effet, dans certains cas, après application de l'abattement fixe de 500 000 euros, le montant de la plus-value imposable aurait pu être inférieur au moment de la contribution sociale généralisée déduite l'année suivante. En conséquence, l'Assemblée a limité le montant déductible de la CSG au montant imposable de ces plus-values.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

A. UN SOUTIEN À L'ÉCONOMIE GÉNÉRALE DU DISPOSITIF PROPOSÉ

Votre rapporteur général est tout à fait favorable à l'économie générale du présent article.

En effet, le principe de passage des plus-values mobilières au barème progressif de l'IR est renforcé par rapport à la loi de finances pour 2013 du fait de la suppression de nombreux régimes dérogatoires, ce qui va dans le sens de l'équité fiscale.

Cette barémisation s'effectue dans le cadre d'un encouragement encore plus marqué que l'année dernière à l'investissement de long terme au capital des entreprises, en particulier des PME en création ou en développement - qui constituent, par nature, les actifs les plus risqués. Les taux d'abattements prévus par le présent article placeront, pour les épargnants patients, la fiscalité française sur les plus-values mobilières dans la moyenne européenne pour les contribuables aisés (et parmi les plus attractives pour les « petits épargnants »).

Cette démarche orientée vers un double objectif d'équité et de compétitivité mérite d'être appuyée par le Sénat.

De plus, l'Assemblée nationale a fait oeuvre utile en procédant à plusieurs adaptations nécessaires du texte proposé par le Gouvernement et en supprimant le régime dérogatoire de report (pouvant se transformer en exonération) des plus-values sous condition de réinvestissement. Lors de l'examen du projet de loi de finances pour 2012, le Sénat, à l'initiative de notre ancienne collègue Nicole Bricq, alors rapporteure générale, avait d'ailleurs voté l'abrogation de l'article 150-0 D bis du code général des impôts, en critiquant l'extrême complexité du dispositif alors proposé par l'Assemblée nationale (qui avait finalement adopté le texte en dernière lecture)132(*).

B. LA NÉCESSITÉ DE CHANGER LES MODALITÉS DE PRISE EN COMPTE DE LA RÉDUCTION D'IMPÔT « MADELIN »

Néanmoins, votre rapporteur général estime nécessaire de faire évoluer les modalités de prise en compte de la réduction d'impôt « Madelin » pour l'imposition des plus-values.

Certes, il est tout-à-fait compréhensible que les députés se soient interrogés sur les conséquences fiscales d'un cumul d'avantages, à l'entrée au capital de PME et au moment de la revente. Il est vrai que, dans certaines conditions, le cumul des deux avantages peut aboutir à une imposition négative, ce qui n'est pas satisfaisant.

Néanmoins, la solution retenue par l'Assemblée nationale, à savoir l'interdiction de cumuler la réduction d'impôt « Madelin » d'aide à la souscription au capital de certaines PME et le régime incitatif créé par le présent article, présente deux inconvénients :

- d'une part, elle ne traite pas l'ensemble de la problématique, la même critique pouvant s'appliquer, dans certaines conditions, au cumul du « Madelin » et de l'abattement du régime général ;

- d'autre part, en ne visant que le régime incitatif, elle risque de fragiliser ce dispositif voulu, à juste titre, par le Président de la République133(*). En effet, au vu des différentiels d'abattements entre les deux régimes, seul un gain extrêmement élevé permettrait de compenser l'absence de réduction Madelin pour le régime incitatif. En prenant l'exemple d'investisseurs qui resteraient plus de plus de huit ans au capital d'entreprises et imposés sur le revenu au taux maximal de 45 %, il faudrait une plus-value de 200 % afin de compenser ce différentiel ; si ces contribuables étaient imposés à la tranche marginale de 30 %, cette plus-value devrait même atteindre 300 % afin que le régime dit « incitatif » joue réellement son rôle.

Afin d'illustrer ce constat, le tableau ci-après montre le taux de plus-values à partir duquel le régime incitatif seul devient plus favorable que le cumul « régime normal et réduction d'impôt Madelin ».

Taux de plus-values à partir duquel le régime incitatif offre une imposition inférieure au cumul « régime normal + réduction Madelin » pour trois types de contribuables

Dans l'hypothèse où l'intégralité de la plus-value est imposée au taux marginal et compte non tenu du plafonnement des niches fiscales. De plus, entre deux et quatre ans de détention, le régime incitatif ne peut en aucun cas être plus favorable, le taux d'abattement des deux régimes étant identique.

Source : commission des finances

Or, concrètement, rares sont les investissements dans les PME permettant d'atteindre de tels gains et plus rares encore les investissements pour lesquels, dès l'origine, le contribuable jugera son espérance de gain suffisamment forte afin d'opter pour le régime incitatif.

C'est pourquoi votre rapporteur général propose un amendement aux termes duquel la réduction d'impôt Madelin serait directement intégrée dans le calcul de la plus-value réalisée par le contribuable, quel que soit le régime d'abattement qui s'applique à ce gain. Autrement dit, la valeur d'acquisition de l'action serait calculée en tenant compte, le cas échéant, de la réduction d'impôt dont le contribuable a bénéficié lors de son investissement.

La logique qui a inspiré la position de l'Assemblée nationale, à savoir ne pas aller trop loin dans le cumul d'avantages fiscaux pour le même investissement, serait ainsi maintenue sous des modalités différentes, ce qui présenterait deux avantages :

- au moment de l'investissement, la réduction d'impôt « Madelin » pourrait pleinement jouer son rôle d'encouragement dans des investissements risqués, sans que le contribuable n'ait à s'interroger sur la taxation de ses éventuels gains futurs ;

- et, au moment de la revente, l'investisseur serait taxé sur son gain réel, tenant compte de la réduction d'impôt qu'il a obtenue, et ce quel que soit son régime d'imposition (« normal » ou « incitatif »).

Il n'y aurait donc ainsi ni effet d'aubaine ni risque de détourner les investisseurs des différents régimes d'incitation prévus par la loi, dont votre rapporteur général approuve la logique propre.

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi modifié.

ARTICLE 11 bis (nouveau) (Art. 150 VC du code général des impôts) - Modification de l'abattement pour durée de détention applicable aux plus-values de cession de biens meubles

Commentaire : le présent article propose de modifier l'abattement pour durée de détention applicable aux plus-values de cession de biens meubles, ce qui aboutira notamment à passer de douze à vingt-deux ans la durée de détention de tels biens donnant droit à une exonération totale sur les plus-values réalisées à l'occasion de ces cessions.

I. LE DROIT EXISTANT

L'article 150 UA du code général des impôt établit le principe selon lequel les plus-values réalisées lors de la cession à titre onéreux de biens meubles ou de droits relatifs à ces biens134(*), par des personnes physiques, domiciliées en France ou des sociétés ou groupements de personnes dont le siège est situé en France135(*), sont passibles de l'impôt sur le revenu, avec deux exceptions :

- les meubles meublants, les appareils ménagers et les voitures automobiles, sauf s'ils constituent des objets d'art, de collection ou d'antiquité ;

- les meubles, autres que les métaux précieux, dont le prix de cession est inférieur ou égal à 5 000 euros.

En pratique, les cas les plus courants d'application de ce régime sont les cessions relatives :

- à certains navires de plaisance sur lesquels des plus-values sont constatées ;

- aux chevaux de course ou de sport appartenant à des propriétaires, qui interviennent dans le cadre de la gestion de leur patrimoine privé ;

- aux vins ou eaux-de-vie reçus en paiement de fermages et que le propriétaire revend après vieillissement. Toutefois, si ces ventes sont habituelles et portent sur des montants importants, elles ne relèvent pas du régime des plus-values, mais constituent une activité imposable au titre des bénéfices industriels et commerciaux.

Le régime d'imposition est défini par les articles 150 V à 150 VH du code général des impôts.

En particulier, aux termes du cinquième alinéa du I de l'article 150 VC du même code, la plus-value brute réalisée sur ces biens ou droits est réduite d'un abattement de 10 % pour chaque année de détention au-delà de la deuxième. Ainsi, cette plus-value est totalement exonérée au-delà de douze années de détention.

II. LE DISPOSITIF INTRODUIT PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

À l'initiative de nos collègues députés Pierre-Alain Muet et Christian Eckert, au nom de la commission des finances, et avec un avis favorable du Gouvernement, l'Assemblée nationale a introduit le présent article qui tend à ramener de 10 % à 5 % le taux de l'abattement annuel au-delà de la deuxième année de détention des biens meubles susvisés, en modifiant en conséquence le cinquième alinéa du I de l'article 150 VC précité. Cette modification porte à 22 ans la durée de détention donnant droit à une exonération totale.

Le rendement de cette mesure est estimé à 12 millions d'euros.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Votre rapporteur général approuve l'initiative de l'Assemblée nationale :

- d'une part, parce qu'elle opère un rapprochement opportun entre le régime d'abattement des biens meubles et celui des biens immobiliers, réformé par l'article 18 du présent texte. Si les abattements ne seront pas strictement identiques pour ces deux types de biens, ils seront proches. En particulier, la durée de détention donnant droit à une exonération totale d'imposition sur les plus-values sera de vingt-deux ans dans un cas comme dans l'autre ;

- d'autre part car, comme cela a été souligné dans le cadre du commentaire de l'article 7 bis du présent projet de loi de finances (cf. supra), la mesure proposée constitue le gage opérationnel de la baisse du taux de TVA de 10 % à 5,5 % pour les importations et les acquisitions intracommunautaires d'oeuvres d'art, dont votre commission des finances a préconisé l'adoption.

C'est pourquoi il est proposé d'adopter cet article tel que les députés l'ont voté.

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 11 ter (Art. 150 VK du code général des impôts) - Relèvement du taux de la taxe forfaitaire sur les métaux précieux

Commentaire : le présent article propose d'augmenter de 7,5 % à 10 % le taux de la taxe applicable à la cession de métaux précieux, et de 4,5 % à 6 % le taux applicable à la cession des bijoux, objets d'art, de collection ou d'antiquité.

I. LE DROIT EXISTANT

La fiscalité sur l'or et les métaux précieux prend la forme de deux taxes alternatives : soit la taxe sur les métaux précieux (TMP), spécifique, soit la taxe sur les plus-values de cession de biens meubles, de droit commun.

A. LA TAXE SUR LES METAUX PRECIEUX : UN RÉGIME FORFAITAIRE ORIGINAL

Créée par la loi du 19 juillet 1976136(*), la taxe forfaitaire sur les métaux précieux (TMP) a été réécrite par l'article 68 la loi n° 2005-1720 du 30 décembre 2005 de finances rectificative pour 2005 et codifiée aux articles 150 VI à 150 VM du code général des impôts (CGI).

Cette taxe, supportée par le vendeur ou l'exportateur et collectée par l'intermédiaire domicilié en France participant à la transaction, est due lors de la cession ou de l'exportation (hors Union européenne) de métaux précieux, d'une part, et de bijoux, d'objets d'art, de collection ou d'antiquité, d'autre part. En vertu de l'article 150 VK du CGI, le taux actuel de la TMP est le suivant :

- 7,5 % du prix de cession (ou de la valeur en douane) pour les métaux précieux ;

- 4,5 % du prix de cession (ou de la valeur en douane) pour les bijoux ou objets d'art, de collection ou d'antiquité.

À cela vient s'ajouter la contribution au remboursement de la dette sociale (CRDS) au taux de 0,5 %, sauf si le vendeur n'est pas domicilié en France, soit une taxation totale de 8 %. En revanche, la CSG n'est pas applicable.

Champ d'application de la taxe forfaitaire sur les métaux précieux

Métaux précieux

Bijoux

Objet d'art

Or, argent, platine, déchets et débris de métaux précieux, monnaies d'or et d'argent, à l'exclusion de celles datant d'avant 1800.

Perles fines et diamants non montés et non sertis, gemmes et pierres synthétiques, articles de bijouterie ou de joaillerie, d'articles d'orfèvrerie, bijoux de fantaisie et montres bracelets en métaux précieux.

Tableaux, peintures, gravures, estampes, statues, sculptures originales, émaux et céramiques originaux, timbres-poste et assimilés, objet d'antiquité de plus de 100 ans d'âge, et monnaies d'or et d'argent datant d'avant 1800.

Cette taxe forfaitaire a été créée en raison de l'anonymat qui s'attache traditionnellement aux transactions d'or et de métaux précieux, et qui rend difficile une taxation des plus-values. Les personnes qui cèdent leur or sans pouvoir justifier du prix et de la date d'achat doivent ainsi régler cette taxe assise sur la valeur totale du bien cédé. C'est le cas de la majorité des Français qui disposent d'or ou de bijoux acquis il y a de nombreuses années ou reçus en héritage - soit un « bas de laine » évalué à près de 3 000 tonnes d'or au total (un tiers de lingots, deux tiers de pièces).

Sont exonérées de la taxe les cessions réalisées au profit d'un musée de France, de la Bibliothèque nationale de France (BNF) ou d'une autre bibliothèque publique, des archives de l'Etat ou d'une autre personne publique, ainsi que les cessions de bijoux ou objets d'art dont la valeur n'excède pas 5 000 euros.

B. LA TAXATION DES PLUS-VALUES DE CESSION DE BIENS MEUBLES : ATTRAITS ET LIMITES DU DROIT COMMUN

L'article 68 de loi n° 2005-1720 du 30 décembre 2005 de finances rectificative pour 2005 a ouvert la possibilité, pour les vendeurs de métaux précieux, d'opter pour la taxation au titre des plus-values de cession de biens meubles prévue à l'article 150 VC du CGI (chevaux de course, navires de plaisance etc.), soit le droit commun plutôt qu'un régime spécifique.

La taxation au titre des plus-values de cession de biens meubles est extrêmement favorable pour ceux qui détiennent de l'or depuis plusieurs années. Le taux de taxation est de 34,5 % (soit 19 % plus 15,5% de prélèvements sociaux), mais il porte sur la seule plus-value. À partir de la 3ème année de détention, un abattement de 10 % par an est appliqué à l'assiette imposable, ce qui aboutit à une exonération d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au bout de 12 ans137(*).

De plus, aucune taxe n'est due en cas de moins-value, ce qui n'est pas le cas avec la taxe forfaitaire sur les métaux précieux.

Cette option n'est toutefois possible qu'à condition que le propriétaire puisse justifier, par la présentation d'une facture, précisant la date et la valeur d'achat de l'or ou des métaux précieux. Aussi ce régime est-il en pratique réservé à une minorité de détenteurs d'or, le plus souvent sous forme d'or d'investissement138(*) d'acquisition récente.

II. LE DISPOSITIF ADOPTÉ PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

A. L'AUGMENTATION DU TAUX DE LA TAXE SUR LES MÉTAUX PRÉCIEUX

Le présent article a été inséré par l'Assemblée nationale à l'initiative de Christian Eckert, rapporteur général de la commission des finances. Il vise à relever le taux de la taxe sur les métaux précieux à :

- 10 % du prix de cession (ou de la valeur en douane) pour les métaux précieux ;

- 6 % du prix de cession (ou de la valeur en douane) pour les bijoux ou objets d'art, de collection ou d'antiquité.

Le relèvement du taux applicable aux métaux précieux proposé par le rapporteur général était de 60 % (soir un passage de 7,5 % à 12 %), mais le Gouvernement, jugeant cette hausse excessive en raison des risques de détournement des transactions (cf. infra), a obtenu qu'elle soit remplacée par une hausse d'un tiers (soit un passage de 7,5 % à 10 %)139(*).

B. UN RENDEMENT IMPORTANT

Le produit annuel de la taxe forfaitaire sur les métaux précieux, les bijoux, les objets d'art, de collection et d'antiquité est d'environ 100 millions d'euros (cf. tableau).

Rendement net de la taxe forfaitaire sur les métaux précieux

(en millions d'euros)

Exécution 2012

Estimation 2013

PLF 2014 (prévision)

100,12

92

94,07

Source : évaluation des voies et moyens, tome I, annexe au PLF pour 2014

La hausse des taux proposée par le présent article pourrait permettre une hausse substantielle des recettes générées par la TMP. Les recettes de cette taxe sont destinées à gager, en partie, la baisse de la TVA sur les importations intracommunautaires d'oeuvres d'art, qui passerait du taux intermédiaire au taux réduit en vertu de l'article 7 bis du présent projet de loi de finances140(*). La perte de recettes de cette baisse de TVA sur les oeuvres d'art est évaluée à 15 millions d'euros, que viendrait également compenser l'allongement du délai d'exonération des plus-values mobilières141(*).

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Votre rapporteur général estime que relèvement des taux de la taxe sur les métaux précieux constitue une initiative bienvenue.

Il s'agit avant tout d'une mesure de rendement qui contribuera au nécessaire redressement des comptes publics et au financement des autres mesures du présent projet de loi de finances. Mais celle-ci tient compte de la justice sociale : du fait de son assiette, elle épargnera les couches les moins aisées de la population. De plus, si l'or constitue un placement relativement populaire, il convient de rappeler qu'il est improductif et ne contribue pas à l'investissement dans l'économie réelle.

Toutefois, cette mesure pourrait avoir un effet non négligeable sur l'assiette, et donc le rendement attendu, de cette taxe. Tout d'abord, le relèvement de la fiscalité spécifique pesant sur l'or et les métaux précieux pourrait en partie « figer » le marché, d'autant que celui-ci connaît actuellement une tendance baissière142(*).

Ensuite, et surtout, l'alourdissement de la TMP pourrait provoquer un détournement des transactions vers des pays où la fiscalité sur l'or est plus favorable. Les vendeurs pourraient en effet préférer effectuer leurs transactions en Belgique, au Luxembourg ou encore en Allemagne - si ce n'est sur un marché parallèle ou bien hors de l'Union européenne, par exemple en Suisse. Ce dernier cas relèverait alors de la fraude fiscale puisque la TMP est due à l'exportation, étant entendu que tout transfert d'une valeur supérieure à 10 000 euros doit dorénavant être déclaré en douane143(*).

Tableau comparatif sur la fiscalité de l'or en Europe

Pays

Imposition

Taxation forfaitaire

Barème IR Taux marginal

Plus-value

France

Oui

8 %

 

Sur option : 32,5 % exonéré après 12 ans

Belgique

Non

 

 

 

Allemagne

Non

 

Exonération jusqu'à 50,5% si revente avant 1 an

 

Luxembourg

Non

 

Exonération jusqu'à 40,35% si revente avant 6 mois

 

Italie

Oui

3,12 %

 

12,50 %

Espagne

Oui

 

 

18 %

Royaume-Uni

Oui

 

 

18 %

Source : CPOR Devises

Votre rapporteur général relève toutefois que la limitation à 10 % (au lieu de 12 %) du taux applicable à la cession de métaux précieux est de nature à prévenir l'essentiel de ces dérives, tout en maintenant l'objectif initial de rendement du présent article.

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 12 (Art. 39 AH [nouveau] du code général des impôts) -Amortissements accélérés des robots acquis par les PME

Commentaire : le présent article instaure un régime d'amortissement exceptionnel sur vingt-quatre mois pour les robots acquis ou créés par les petites et moyennes entreprises (PME), dans la limite du plafond « de minimis ».

I. LE DROIT EXISTANT

En application de l'article 39 du code général des impôts (CGI), le bénéfice net, ou bénéfice imposable, « est établi sous déduction de toutes charges », pour autant qu'elles soient exposées dans l'intérêt de l'entreprise, régulièrement comptabilisées, et qu'elles se traduisent par une diminution nette de l'actif de l'entreprise.

Les investissements réalisés par les entreprises (immobilisations) connaissent une usure dans le temps qui se traduit par une perte de valeur patrimoniale. Cette diminution de l'actif constitue une charge qui vient en déduction du bénéfice imposable : c'est l'amortissement.

L'étalement dans le temps de la perte de valeur de l'investissement initial se traduit dans les modalités de calcul de l'amortissement. Trois grandes modalités sont possibles :

· L'amortissement linéaire consiste à appliquer une annuité constante sur l'ensemble de la durée normale d'utilisation. Ainsi, pour l'achat d'un véhicule de 10 000 euros dont la durée normale d'utilisation est de 5 ans, l'amortissement linéaire sera de 10 000 / 5, soit 2 000 euros par an. Dans cet exemple, le taux d'amortissement linéaire est de 20 % (100/5).

· L'amortissement dégressif consiste à appliquer des annuités plus importantes pour les premières années d'utilisation du bien. Le taux d'amortissement dégressif s'obtient en multipliant le taux d'amortissement linéaire par un coefficient fixé par la loi : ainsi, dans l'exemple précédent, on multiplie le taux d'amortissement linéaire, soit 20 %, par le coefficient de 1,75, soit 35 %. Ce taux est appliqué au prix de revient du bien la première année, puis chaque année à la valeur résiduelle comptable du bien. L'amortissement sera donc de 3 500 euros la première année, puis 2 275 euros la deuxième année, puis 1 478,75 euros la troisième année, et ainsi de suite.

· Les amortissements exceptionnels sont prévus par des textes législatifs particuliers ou par la doctrine. Deux types d'amortissements exceptionnels sont envisageables :

- un amortissement consistant en une dotation supplémentaire (exprimée en pourcentage du prix de revient) venant en déduction du résultat imposable de l'année d'acquisition du bien. Par exemple, l'article 39 quinquies A-1 du code général des impôts (CGI) prévoit un amortissement exceptionnel de 50 % pour les immeubles affectés à la recherche scientifique ou technique. Ainsi, un investissement de 100 000 euros dans un tel immeuble pourra être amorti (intégré dans les charges venant en déduction du résultat) à hauteur de 50 000 euros dès la première année d'utilisation. Pour les années suivantes, la valeur résiduelle du bien est amortissable sur la durée normale d'utilisation ;

- un amortissement consistant à prévoir une période d'amortissement plus réduite : il s'agit, à proprement parler, d'un amortissement « accéléré ». Par exemple, l'article 39 AK du CGI a prévu, entre 2006 et 2009, un amortissement exceptionnel sur 24 mois des matériels et installations acquis ou créés dans le cadre des mises aux normes pour les hôtels, cafés et restaurants. Dans ce cadre, l'amortissement s'effectue sur le mode linéaire, mais sur une durée plus courte. Ainsi, un investissement de 50 000 euros, mis en service le 1er janvier de l'année N, pourra être amorti à hauteur de 25 000 euros au titre de l'année N et de 25 000 euros au titre de l'année N+1, au lieu d'être étalé sur la durée normale d'utilisation de 10 ou 15 ans, par exemple.

De façon générale, les amortissements non linéaires, dégressifs ou exceptionnels, ont pour objet de favoriser l'investissement des entreprises en leur permettant d'augmenter les charges imputables aux bénéfices de la première ou des premières années de mise en service des immobilisations et, ainsi, de réduire leur impôt pour ces exercices. Pour l'État, ces possibilités d'amortissement se traduisent par un coût de trésorerie, dans la mesure où les charges venant en déduction de l'assiette de l'impôt sont seulement « avancées » ou « anticipées » par rapport aux exercices suivants.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article vise à rétablir un article 39 AH du code général des impôts pour prévoir un amortissement exceptionnel sur vingt-quatre mois pour les robots acquis par les petites moyennes et entreprises (PME).

L'alinéa 2 définit les robots comme des « manipulateurs multi-applications reprogrammables commandés automatiquement, programmables dans trois axes ou plus ». Cette définition est celle retenue par l'organisation internationale de normalisation (norme ISO 8373).

L'alinéa 2 fixe également les conditions que doivent remplir les robots ; fixés ou mobiles, ils doivent être « destinés à une utilisation dans des applications industrielles d'automation ». Ne sont par ailleurs concernés que les robots acquis ou créés entre le 1er octobre 2013 et le 31 décembre 2015.

L'alinéa 2 précise également que l'amortissement exceptionnel est sur vingt-quatre mois « à compter de la date de leur mise en service ». Ainsi, si un robot d'une valeur de 40 000 euros est mis en service le 1er juillet 2014, l'annuité complète sera de 20 000 euros et l'amortissement exceptionnel s'établira donc comme suit : 10 000 euros au titre de 2014 (6 mois de juillet à décembre), 20 000 euros au titre de 2015, puis 10 000 euros au titre de 2016 (six premiers mois). En tout état de cause, la durée normale d'utilisation étant d'environ 10 ans d'après l'évaluation préalable au présent article, l'avantage de trésorerie ainsi apporté est réel.

L'alinéa 3 du présent article dispose que cet amortissement accéléré s'applique uniquement aux petites et moyennes entreprises au sens communautaire144(*), c'est-à-dire les entreprises occupant moins de 250 personnes et dont le chiffre d'affaires est inférieur à 50 millions d'euros ou dont le total du bilan annuel n'excède pas 43 millions d'euros.

Enfin, l'alinéa 4 précise que le bénéfice de cet amortissement exceptionnel est subordonné au respect du règlement européen n° 1998/2006 de la Commission du 15 décembre 2006 sur les aides « de minimis ». En application de l'article 2 de ce règlement, le montant brut total d'aide sur trois exercices fiscaux ne peut dépasser 200 000 euros. Il convient de souligner que l'aide doit s'entendre non pas du montant total de l'investissement amorti, mais seulement de la différence entre l'impôt payé selon un amortissement de droit commun et celui payé grâce à l'amortissement exceptionnel : c'est en effet cet écart d'impôt qui constitue « l'apport financier » de l'État pouvant être qualifié d'aide.

Le règlement européen souligne que « si le montant total d'aide accordé par une mesure d'aide excède ce plafond, ce montant d'aide ne peut bénéficier du présent règlement [ni, par conséquent, de l'amortissement exceptionnel], même pour la fraction n'excédant pas ce plafond ». D'après les informations recueillies par votre rapporteur général, dans le cas où elles réaliseraient un investissement global très important en robotique, les entreprises pourront cependant inscrire en amortissements bénéficiant du présent régime accéléré seulement le ou les achats individuels de robots correspondant à une aide n'excédant pas le plafond.

*

L'Assemblée nationale a adopté le présent article sans modification.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

A. UNE MESURE BIENVENUE POUR LA MODERNISATION DE L'INDUSTRIE FRANÇAISE

Actuellement, les robots industriels font déjà l'objet d'un régime d'amortissement dégressif, en application de l'article 39 A du CGI qui s'applique à un ensemble de biens d'équipement industriels. S'agissant des matériels et outillages destinés à des opérations de recherche technique et scientifique ouvrant droit au crédit d'impôt recherche, l'article 39 AA quinquies du CGI majore par ailleurs d'un quart de point le coefficient d'amortissement dégressif.

Malgré ces dispositions, les entreprises françaises accusent un fort retard en matière d'équipement en robots industriels par rapport à leurs concurrentes européennes. L'évaluation préalable annexée au présent article indique ainsi que l'on compte seulement 34 500 robots industriels en France, contre 62 000 en Italie et 150 000 en Allemagne. Au regard du rôle de ce type d'équipement dans la capacité d'innovation et dans la compétitivité de l'économie, le retard français en la matière symbolise tout autant qu'il aggrave les difficultés industrielles de notre pays.

Le Gouvernement a indiqué à votre rapporteur général que « la robotisation de l'industrie française se concentre chez les donneurs d'ordres de l'automobile, soit deux tiers du parc ». Cependant, « même dans le secteur automobile, le retard français est réel par rapport aux concurrents allemands et italiens ». En outre, en 2011, la France était seulement le quatrième pays européen en termes d'achats de robots, avec 3 058 robots achetés, derrière l'Allemagne (19 533), l'Italie (5 091) et l'Espagne (3 091). L'écart a donc tendance à se creuser.

En conséquence, la création d'un régime d'amortissement exceptionnel sur 24 mois devrait permettre de favoriser l'investissement des entreprises dans les robots industriels. A cet égard, elle est cohérente avec la mise en place par le Gouvernement, en mars 2013, de « France robots initiative », visant à promouvoir la filière robotique française (structuration de la filière, soutien à l'export et à l'innovation, etc.). Rappelons que la France est encore exportateur net de robots industriels. D'après les informations recueillies par votre rapporteur général, la France dispose de deux grands constructeurs de robots industriels seulement, l'un dans le domaine textile, l'autre dans le domaine de l'injection plastique, pour respectivement 311 millions d'euros et 58 millions d'euros de chiffre d'affaires annuel, dont environ 90 % réalisé à l'export.

B. UN DISPOSITIF À ÉLARGIR AUX ENTREPRISES DE TAILLE INTERMÉDIAIRE

L'évaluation préalable annexée au présent article estime que 2 000 robots sont installés annuellement par les PME françaises, pour un coût moyen estimé à 120 000 euros et une durée normale de vie de 10 ans. Elle évalue en conséquence le coût du dispositif pour l'Etat (venant en diminution de l'impôt sur les sociétés) à 4 millions d'euros en 2014, 12 millions d'euros en 2015 et 22 millions d'euros en 2016145(*). Au-delà, le dispositif s'analysant comme une mesure de trésorerie, son coût pour l'Etat est nul : la perte de recettes pour les années 2014, 2015 et 2016 sera compensée par une augmentation virtuelle des recettes sur les années suivantes, les charges imputées sur les premiers exercices au titre de l'amortissement exceptionnel ne pouvant plus l'être sur les exercices suivants.

D'après les informations recueillies par votre rapporteur général, ce calcul a toutefois été établi en tenant compte de l'effet incitatif de la mesure. L'hypothèse a ainsi faite qu'à l'avenir, deux tiers des 3 000 robots annuellement installés par les entreprises françaises le seraient par des PME.

Cette prévision dynamique semble très optimiste. En effet, par analogie avec l'Allemagne où l'on sait que seul 1 % du parc robotique (1 500 sur 140 000 unités) est détenu par des PME, le Gouvernement a indiqué à votre rapporteur général, en réponse à son questionnaire, qu'il y aurait actuellement seulement 300 robots installés dans les PME françaises. Même en tenant compte de l'effet dynamique de la mesure, il est difficile d'imaginer que les PME françaises puissent installer à l'avenir 2 000 nouveaux robots par an.

En conséquence, bien qu'il approuve le choix opéré par le Gouvernement de restreindre l'application de cette mesure afin de limiter l'effet d'aubaine pour les plus grandes entreprises ayant la capacité financière de prendre en charge un tel investissement, votre rapporteur général propose un amendement visant à l'étendre à des entreprises de taille intermédiaire, qui constituent le tissu économique dynamique et innovant qui doit être encouragé, comme l'a indiqué Pierre Moscovici, ministre de l'économie et des finances, lors de son audition par votre commission des finances le 4 novembre 2013.

En pratique, au regard de la probable surestimation du nombre d'installation de robots par les PME, cet amendement ne devrait pas présenter de coût supplémentaire par rapport à celui du chiffrage initial du projet de loi. En outre, cet élargissement aux ETI ne remettrait pas en cause l'application justifiée des plafonds « de minimis », qui exclut les investissements les plus importants.

Il est proposé de définir les ETI en fonction d'un seuil maximal de chiffre d'affaires de 250 millions d'euros. Ce seuil, qui correspond au seuil de la surtaxe d'impôt sur les sociétés, permet d'identifier une catégorie intermédiaire tout en évitant l'effet d'aubaine pour les grandes entreprises et, partant, toute dégradation du solde budgétaire par rapport à la perte de recettes initialement estimée par le Gouvernement.

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi modifié.

ARTICLE ADDITIONNEL APRES L'ARTICLE 12 (Art. 244 quater C du code général des impôts) - Élargissement du crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi aux entreprises imposées au régime de la taxe au tonnage

Commentaire : le présent article vise à inclure dans le champ des entreprises pouvant bénéficier du crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi (CICE) les transporteurs maritimes ayant opté pour le régime forfaitaire de la taxe au tonnage.

I. LE DROIT EXISTANT

En application d'un principe fiscal général, les entreprises imposées selon un régime forfaitaire sont théoriquement exclues des dispositifs de crédits d'impôt. En effet, les crédits d'impôts se calculent par rapport à certaines charges retenues pour la détermination du résultat imposable des entreprises. Par exemple, le crédit d'impôt recherche se calcule par rapport à certaines charges limitativement listées (différents types de dépenses de recherche) permettant de déterminer le résultat imposable.

Or, lorsque les entreprises sont imposées selon un régime forfaitaire, leur résultat n'est pas déterminé par rapport aux charges de l'exercice, mais de façon forfaitaire. Dès lors, il ne serait pas possible de mettre en place un crédit d'impôt afférent à des charges non retenues pour la détermination du résultat imposable.

C'est le cas pour les transporteurs maritimes ayant opté146(*) pour le régime dit de la « taxe au tonnage » créé par l'article 16 de la loi de finances rectificative pour 2002, prévu par l'article 209-0-B du code général des impôts et bénéficiant aux entreprises dont 75 % au moins du chiffre d'affaires est tiré de l'exploitation des navires. Dans ce régime, le résultat imposable à l'impôt sur les sociétés est déterminé en fonction non pas de la différence entre le produit et les charges de l'exercice, mais du tonnage des navires exploités.

Cette exclusion des entreprises soumises à un régime forfaitaire s'applique au crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi (CICE) créé par la dernière loi de finances rectificative pour 2012 et codifié à l'article 244 quater C du code général des impôts (CGI), qui s'applique au taux de 6 % (4 % pour les salaires versés en 2013) aux rémunérations versées par les entreprises jusqu'à 2,5 SMIC.

En effet, aux termes de cet article, le CICE, bien que bénéficiant à un champ très large d'entreprises dont certaines exonérées d'impôt sur les sociétés147(*), ne s'applique qu'aux entreprises « imposées d'après leur bénéfice réel », ce qui exclut les entreprises soumises à un régime forfaitaire.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ PAR VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Le CICE vise, d'après l'exposé des motifs de l'amendement gouvernemental l'ayant institué lors de l'examen de la troisième loi de finances rectificative pour 2012, à « donner aux entreprises les moyens de redresser la compétitivité de la production française et à soutenir l'emploi ». Pour cela, il devait s'appliquer aux entreprises soumises au régime réel « quel que soit le mode d'exploitation [des entreprises concernées] (entreprise individuelle, société de personnes, société de capitaux, etc.) et quelle que soit la catégorie d'imposition à laquelle elles appartiennent (bénéfices industriels et commerciaux, bénéfices non commerciaux, bénéfices agricoles), dès lors que ces entreprises emploient du personnel salarié ». Comme le soulignait votre rapporteur général dans son rapport sur le projet de loi de finances rectificative pour 2012 ayant instauré le CICE, le dispositif a « pour objet de s'adresser au plus grand nombre d'entreprises, afin de maximiser l'impact sur l'emploi ».

Or, les transporteurs maritimes font face, de manière particulièrement aiguë, au double enjeu de compétitivité et d'emploi.

S'agissant de la compétitivité, leur secteur est très exposé à la concurrence internationale : les compagnies de transport maritime de voyageurs dans la mer de la Manche ou en Méditerranée sont confrontées à la concurrence d'entreprises britanniques, danoises ou encore italiennes. En outre, elles sont également concurrencées par d'autres modes de transport qui, à l'image des transports aériens ou ferroviaires, bénéficient du CICE.

S'agissant de l'objectif de soutenir l'emploi, le transport maritime constitue un secteur intensif en main d'oeuvre, qu'il s'agisse du personnel navigant ou des personnels à quai chargés de l'entretien des navires.

Ce constat a également été dressé par notre collègue député Arnaud Leroy dans son rapport du 23 octobre 2013, remis à Frédéric Cuvillier, ministre des transports, à la suite d'une mission confiée par le Premier ministre, sur « la compétitivité des transports et services maritimes français », dans lequel il souligne que « les entreprises de transport et de services maritimes ayant opté pour la taxe au tonnage n'ont pu jusqu'à présent bénéficier [du CICE] pour la partie des emplois concernant leurs marins. Ceci est particulièrement regrettable pour un secteur qui représente 22 000 emplois français directs et plus de 300 000 emplois induits (logistique, assurance, conseils, activités portuaires...) et qui est tout particulièrement confronté à une concurrence internationale féroce ». Le rapport préconise ainsi d'ouvrir le bénéfice du CICE aux entreprises ayant opté pour la taxe au tonnage, dans un premier temps aux entreprises inscrites au « premier registre », c'est-à-dire essentiellement les entreprises exploitant des transbordeurs (car-ferries).

En outre, l'opposition théorique à l'application d'un crédit d'impôt aux entreprises imposées selon un régime forfaitaire, mentionnée précédemment, n'est pas opérante en l'espèce. En effet, le montant des charges donnant lieu au crédit d'impôt, même s'il n'a pas d'existence fiscale du point de vue de l'impôt sur le sociétés, en a une du point de vue des cotisations sociales, qui sont acquittées par les entreprises, y compris celles de transport maritime ayant opté pour la taxe au tonnage, s'agissant des rémunérations qu'elles versent ; d'ailleurs, l'article 244 quater C du CGI fait explicitement référence aux cotisations « régulièrement déclarées aux organismes de sécurité sociale » pour la détermination du montant du crédit d'impôt.

Au total, votre commission des finances estime que, bien que soumis à un régime forfaitaire justifiant a priori leur exclusion du bénéfice du CICE, les transporteurs maritimes remplissent les conditions théoriques et répondent aux objectifs politiques et économiques affichés par le dispositif. Elle vous propose, en conséquence, d'adopter cet amendement portant article additionnel visant à inclure dans le champ du CICE les sociétés imposées au régime forfaitaire de la taxe au tonnage. En ciblant sur ces seules entreprises, le coût pour l'Etat serait limité, de l'ordre de 10 millions d'euros par an.

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article additionnel.

ARTICLE 13 (Art. 199 ter U [nouveau], 199 undecies A, 199 undecies B, 199 undecies C, 199 undecies D, 200-0 A, 217 undecies, 217 duodecies, 220 Z quater [nouveau], 220 Z quinquies [nouveau], 223 O, 242 sexies, 242 septies, 244 quater W [nouveau], 244 quater X [nouveau], 296 ter, 1740-00 AB, 1740-0 A et 1743 du code général des impôts et art. L. 45 F du livre des procédures fiscales) - Réforme du régime de défiscalisation des investissements productifs et des logements sociaux outre-mer

Commentaire : le présent article réforme les dispositifs existant de défiscalisation sur le logement et les investissements productifs outre-mer et met en place un crédit d'impôts dans chacun de ces secteurs.

I. LE DROIT EXISTANT

Les territoires ultramarins bénéficient de plusieurs mesures fiscales, mais derrière l'expression désormais consacrée de « défiscalisation outre-mer », se trouvent quatre dispositifs, mis en place progressivement depuis 1986.

A. LES QUATRE DISPOSITIFS

Afin de soutenir les investissements en outre-mer en matière d'investissements productifs et de logement, ont été progressivement mis en place des dispositifs d'aide fiscale. Ils permettent, en contrepartie d'un avantage fiscal, de collecter l'épargne disponible chez certains contribuables - personnes physiques ou morales - et de l'orienter vers les outre-mer.

La plupart du temps, le contribuable n'est pas l'exploitant final de l'investissement : ceux-ci se font alors dans le cadre d'un « schéma externalisé » - ou schéma locatif - faisant intervenir un monteur - par exemple un cabinet en défiscalisation - qui collecte dans une société de portage, auprès de différents contribuables, les fonds nécessaires à l'investissement. À la fin d'une durée légale minimum, la propriété de l'investissement est transférée de la société de portage à l'exploitant. Une partie de l'avantage fiscal est rétrocédée par le contribuable à l'exploitant ultra-marin, sous forme de loyers minorés ou d'un prix de cession abaissé. Cette part de l'avantage fiscal rétrocédée - le « taux de rétrocession » - est librement fixée entre l'exploitant et le monteur, dans le respect de minimum légaux.

Quatre dispositifs existent : celui à l'impôt sur le revenu (IR) sur les investissements dans le logement libre et intermédiaire (199 undecies A du code général des impôts (CGI)), celui à l'IR sur les investissements productifs (199 undecies B), celui à l'IR sur les investissements dans le logement social (199 undecies C) et celui à l'impôt sur les sociétés (IS) pour les investissements productifs (217 undecies).

1. La réduction d'impôt sur le revenu au titre des investissements dans le logement libre et intermédiaire (art. 199 undecies A du CGI)

Ce dispositif concerne l'acquisition ou construction d'un logement neuf destiné à être occupé en tant que résidence principale (accession à la propriété), l'acquisition ou la construction, directement ou par l'intermédiaire d'une société, de logements neufs destinés à être loués nus en tant que résidence principale et les travaux de réhabilitation ou de confortation contre le risque sismique.

Il ouvre droit à une réduction d'IR assise sur le prix de revient, celui-ci étant plafonné à 2 438 euros par mètre carré de surface habitable.

Le taux de la réduction pouvait atteindre jusqu'à 50 % pour le logement intermédiaire avant 2011, avant rétrocession de 60 % - au moins - de l'avantage fiscal.

Aujourd'hui, ce dispositif est éteint en ce qui concerne les investissements locatifs dans le logement libre et intermédiaire ; seuls subsistent l'accession à la propriété et les travaux de réhabilitation (réduction de 18 %).

Les investissements dont le montant est inférieur à 2 millions d'euros sont agréés de plein droit, ceux dont le montant est compris entre 2 et 20 millions d'euros sont agréés localement (par les directions régionales des finances publiques - DRFiP) et ceux dont le montant est supérieur à 20 millions d'euros sont agréés par le ministère du budget.

2. La réduction d'impôt sur le revenu au titre des investissements productifs (art. 199 undecies B du CGI)

Ce dispositif concerne les investissements à destination des entreprises ultramarines. Certains secteurs sont cependant exclus de son champ, comme la production d'électricité photovoltaïque, l'éducation, la santé, l'action sociale ou encore la navigation de croisière, la réparation automobile et la location sans opérateur. Ces secteurs ont été progressivement exclus, afin de mettre fin à des abus qui ont pu être observés, comme notamment la « bulle » des investissements sur le photovoltaïque.

Il ouvre droit à une réduction d'IR assise sur le montant des investissements hors taxes et hors frais de toute nature. Son taux est compris entre 38,25 % (taux normal) et 63,42 % (taux maximum) selon le type d'investissement (majoration pour les investissements dans les énergies renouvelables et les rénovations hôtelières), sa localisation (majoration en Guyane, à Mayotte, à Saint-Pierre-et-Miquelon et à Wallis-et-Futuna) et s'il est recouru à un schéma externalisé.

Lorsque l'investissement est financé à travers un schéma externalisé, le taux de rétrocession est de 62,5 %, sauf pour les investissements dont le montant est inférieur à 300 000 euros, pour lequel il est de 52,63 %.

L'avantage fiscal est accordé de plein droit ou après agrément - délivré au niveau local ou central -, selon le secteur considéré et le montant de l'investissement.

3. La réduction d'impôt sur le revenu au titre des investissements dans le logement social (art. 199 undecies C du CGI)

Sont éligibles à ce dispositif148(*) l'acquisition ou la construction, directement ou par l'intermédiaire d'une société, de logements neufs ou ayant fait l'objet de travaux de réhabilitation, destinés à être loués à un organisme de logement social et sous-loué à des personnes, sous conditions de ressources, dans le respect de plafonds de loyers.

Il ouvre droit à une réduction d'IR assise sur le prix de revient, plafonné à 2 438 euros par mètre carré de surface habitable.

Le taux de la réduction est égal à 50 %, avec un taux de rétrocession minimum légal de 65 %.

Les investissements dont le montant est inférieur à 2 millions d'euros sont agréés de plein droit, ceux dont le montant est compris entre 2 et 20 millions d'euros sont agréés localement (DRFiP) et ceux dont le montant est supérieur à 20 millions d'euros sont agréés par le ministère du budget.

4. La réduction d'impôt sur les sociétés au titre des investissements productifs (art. 217 undecies du CGI)

Ce dispositif, destiné aux entreprises, concerne les investissements productifs réalisés directement ou indirectement, dans les secteurs prévus à l'article 199 undecies B (cf. supra) ainsi que l'acquisition ou la construction de logements dans le secteur intermédiaire ou social, ou dans le cadre de la location-accession à la propriété.

La déduction d'impôt sur les sociétés est assise sur le montant de l'investissement et le taux de rétrocession est égal à 75 %.

L'avantage fiscal est accordé de plein droit ou après agrément - délivré au niveau local ou central -, selon le secteur considéré et le montant de l'investissement.

* *

*

Les réductions à l'IR sont soumises au plafonnement spécifique des niches fiscales outre-mer, prévu à l'article 200-0 A du CGI, et fixé à 18 000 euros au titre d'une même année d'imposition149(*), contre 10 000 euros pour le plafond général150(*).

B. DES DISPOSITIFS DÉCRIÉS DU FAIT DE LEUR COÛT MAIS QUI CONTRIBUENT AU RATTRAPAGE ÉCONOMIQUE DES OUTRE-MER

1. Un coût important de plus d'un milliard d'euros par an

L'ensemble de ces dispositifs a représenté en 2013 un coût de 1,15 milliard d'euros. Le tableau ci-dessous retrace la répartition et l'évolution de ce coût.

Évolution de la dépense fiscale outre-mer sur les quatre dispositifs concernés

(en millions d'euros)

Dispositif

2007

2008

2009

2010

2011

2012

2013

Logement

199 undecies A

240

300

361

355

355

330

280

Investissements productifs (IR)
199 undecies B

530

640

767

710

700

470

380

Logement social
199 undecies C

-

-

-

11

68

208

300

Investissements productifs (IS)
217 undecies

150

150

135

160

175

144

190

Total

920

1 090

1 263

1 236

1 298

1 152

1 150

Source : documents budgétaires - le chiffre 2013 est provisoire

Évolution de la dépense fiscale outre-mer sur les quatre dispositifs concernés

(en millions d'euros)

Source : documents budgétaires - le chiffre 2013 est provisoire

On peut observer plusieurs tendances.

Tout d'abord, la dépense fiscale au titre du dispositif sur le logement (article 199 undecies A) a commencé à diminuer, ce dispositif étant en extinction. Il continuera néanmoins, par inertie, à avoir une incidence budgétaire jusqu'en 2027. En 2014, il devrait représenter 235 millions d'euros, en baisse de 16 %.

La dépense fiscale au titre des investissements productifs (à l'IR) (article 199 undecies B) a connu une baisse significative, expliquée en grande partie par la suppression de la défiscalisation liée à la production d'énergie photovoltaïque par l'article 36 de la loi de finances pour 2011151(*) et par l'attractivité du dispositif de défiscalisation en matière de logement social.

Le dispositif de réduction d'impôt sur le revenu au titre des investissements dans le secteur du logement social (article 199 undecies C) connaît en revanche une croissance très importante. Après un démarrage modeste en 2010 (11 millions d'euros), ce dispositif devrait atteindre 300 millions d'euros en 2013.

Enfin, le dispositif de déduction d'impôt sur les sociétés au titre des investissements productifs (article 217 undecies) a connu une croissance de 25 % en six ans.

Globalement, on constate que la dépense est maîtrisée. L'évolution dynamique de certains dispositifs, et notamment de celui portant sur le logement social, est en effet compensée par la diminution d'autres dispositifs. Au total, la dépense fiscale a connu une augmentation régulière jusqu'à un maximum de 1,3 milliard d'euros en 2011, avant de commencer à baisser et de se stabiliser aujourd'hui autour de 1,15 milliard d'euros (moins 150 millions d'euros environ). Cette évolution s'explique en particulier par le « rabot » de 10 % appliqué aux niches fiscales à l'impôt sur le revenu, en application de l'article 105 de la loi de finances pour 2011 précitée. Néanmoins, il faut souligner qu'il n'existe aucun mécanisme de limitation de ces dépenses fiscales, qui sont des « dépenses de guichet ».

2. Des dispositifs fortement critiqués

Ces dispositifs ont fait l'objet de fortes critiques.

Le « Rapport du comité d'évaluation des dépenses fiscales et des niches sociales » de juin 2011, dit « rapport Guillaume », du nom du président du comité, a abordé ces quatre dispositifs.

S'agissant des investissements productifs, il rappelle que « les mesures de défiscalisation remplissent une fonction réelle de compensation des surcoûts et des difficultés d'accès au crédit », mais souligne que « la défiscalisation externe est structurellement inefficiente car elle implique la rémunération (environ 30 % de l'aide publique) d'un tiers investisseur et d'un intermédiaire et qu'elle est altérée par l'existence d'effets d'aubaine ».

En matière de logement, le rapport indique que « la faible efficience des différents dispositifs applicables reflète leur caractère de produit de défiscalisation pour les contribuables, plus que d'instruments de pilotage de la politique de logement outre-mer » mais admet que, s'agissant du logement social, les dispositifs « même s'ils sont perfectibles, permettent la relance de l'effort de construction en l'absence de crédits budgétaires suffisants ».

Le dispositif sur le logement libre et intermédiaire (199 undecies A) a obtenu un score de 0 sur 3, c'est-à-dire qu'il a été considéré par le comité comme inefficace.

Les dispositifs sur les investissements productifs (199 undecies B et 217 undecies) ont pour leur part obtenu le score de 1, quand celui sur le logement social (199 undecies C) a obtenu le score de 2. Ils font donc partie des niches qualifiées d'inefficientes par le comité.

D'autre part, la Cour des comptes a consacré une insertion de son rapport public annuel 2012 à « la défiscalisation "Girardin" en faveur de l'outre-mer ».

Elle conclut en disant qu'elle « préconise de supprimer les défiscalisations "Girardin" en faveur des investissements productifs et celles [...] en faveur de la construction de logements sociaux. Si le Gouvernement estime nécessaire de soutenir l'investissement productif et le logement social outre-mer, d'autres modes d'intervention, moins coûteux pour le budget de l'État, doivent être recherchés ».

La Cour pointe notamment le fait que « l'administration n'a pas de maîtrise de cette perte : pour les opérations de plein droit, l'aide est distribuée à guichet ouvert, sans aucun contrôle a priori ; les opérations soumises à agrément ne peuvent qu'être agréées dès lors qu'elles remplissent les conditions prévues par la loi ».

Elle note également que « le principal défaut des défiscalisations "Girardin" est leur inefficience. Pour les investissements productifs, seulement 60 % des réductions d'impôt reviennent, indirectement, aux entreprises d'outre-mer et 40 % bénéficient aux contribuables-investisseurs, alors qu'ils ne courent pratiquement aucun risque ».

3. Une contribution au rattrapage économique des outre-mer

Au-delà de ces analyses sévères, il faut rappeler que les dispositifs de défiscalisation ont été mis en place pour compenser les contraintes particulières pesant sur les économies ultramarines et favoriser le rattrapage économique de ces territoires.

L'impact de ces dispositifs sur les économies outre-mer a été évalué par un groupe de travail sénatorial, commun à la commission des affaires économiques et à la délégation à l'outre-mer.

Son rapport152(*) rappelle notamment que les économies ultramarines souffrent d'un différentiel de compétitivité élevé du fait de l'étroitesse de leurs marchés, peu attractifs pour les investisseurs, de la rareté du foncier ou de la nécessité de respecter des normes européennes, pas toujours adaptées à ces territoires. Ceux-ci sont également fortement dépendants des approvisionnements extérieurs, sources de surcoûts importants.

À ces contraintes liées aux caractéristiques géographiques, s'ajoute la fragilité du tissu économique. Celui-ci est majoritairement constitué de très petites entreprises - voire de micro-entreprises - et de petites et moyennes entreprises. Les entreprises ultramarines souffrent d'une insuffisance de fonds propres, qui limite leur accès au crédit bancaire, étant entendu que l'offre bancaire en outre-mer est restreinte par un manque de concurrence et propose des tarifs supérieurs à ceux de la métropole. Selon la fédération des entreprises d'outre-mer (Fedom), « le taux moyen des crédits aux entreprises est de l'ordre de 100 points de base supérieur à celui constaté en métropole »153(*).

Dès lors, la défiscalisation est un moyen de mobiliser l'épargne au service de ces économies, afin de réduire le coût de financement des investissements. Le groupe de travail sénatorial évaluait ainsi de 30 % à 50 % le surcoût des investissements en outre-mer ; il estime que l'aide fiscale à l'investissement réduit leur coût de 25 % à 30 %.

Le groupe de travail conclut donc au « caractère vital des dispositifs d'aide fiscale à l'investissement pour les économies d'outre-mer » et estime que la suppression de ces dispositifs « aurait sans doute des conséquences catastrophiques sur des économies en grande difficulté et de plus en plus souvent mises à mal par les mouvements sociaux de protestation contre la vie chère ». Enfin, il recommande « avant tout prudence et progressivité dans les évolutions à venir ».

Le groupe de travail souligne également que « les principales dérives passées ont pu être endiguées » : mise en place d'un agrément à partir de 1992, progressivement étendu, introduction d'un délai maximum pour réaliser les investissements, réorientation de la défiscalisation du logement libre et intermédiaire vers le logement social,...

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

Les dispositifs de défiscalisation outre-mer visent à faire préfinancer par des contribuables une aide de l'État dans ces territoires, au prix d'une incitation fiscale.

L'esprit du dispositif proposé par le Gouvernement consiste à substituer à ce préfinancement par des contribuables un préfinancement bancaire, afin de supprimer l'incitation fiscale et de permettre que la dépense fiscale bénéficie intégralement aux outre-mer.

A. LA MISE EN PLACE D'UN CRÉDIT D'IMPÔT POUR LES INVESTISSEMENTS PRODUCTIFS OUTRE-MER

1. Un dispositif dont le champ est proche des deux dispositifs de défiscalisation existant

Le M du I du présent article insère dans le code général des impôts un nouvel article 244 quater W, mettant en place un crédit d'impôt en faveur des entreprises réalisant des investissements productifs dans les départements d'outre-mer.

Déduction, réduction et crédit d'impôt

La déduction d'impôt permet de diminuer la base d'imposition. Le montant de l'avantage fiscal est donc égal au taux de l'impôt multiplié par la minoration de la base.

La réduction d'impôt permet de réduire le montant de l'imposition, calculée selon la base et le taux « normaux ». Si le montant de la réduction est supérieur au montant dû, la différence ne fait pas l'objet d'un versement de l'administration, mais peut, dans certains cas, faire l'objet d'un report sur les impositions des années suivantes.

Enfin, le crédit d'impôt fonctionne comme la réduction d'impôt mais permet, le cas échéant, de bénéficier d'un remboursement de la part de l'administration fiscale.

Le champ du crédit d'impôt proposé est identique à celui de la défiscalisation sur les investissements productifs (articles 217 undecies et 199 undecies B). Ainsi, sont notamment exclus les investissements dans le photovoltaïque, dans le secteur de la restauration, de la navigation de croisière, etc... Le crédit d'impôt s'applique également, comme pour les dispositifs de défiscalisation, aux investissements réalisés dans le cadre d'un contrat de crédit-bail.

L'assiette du crédit d'impôt est identique à celle servant au calcul de la déduction et de la réduction d'impôt au titre des deux articles précédents. Il s'agit ainsi du montant de l'investissement, hors taxes, dont sont déduits les « frais de toute nature », comme les commissions d'acquisition, et les aides publiques.

Le taux du crédit d'impôt est fixé à 35 % pour les entreprises à l'impôt sur les sociétés et à 38,25 % pour les entreprises à l'impôt sur le revenu. Ce dernier taux est porté à 45,9 % pour les investissements réalisés à Mayotte et en Guyane, afin de tenir compte des besoins particulièrement importants de ces territoires en matière d'investissements.

2. Les modifications induites par la mise en place de ce crédit d'impôt

La mise en place du crédit d'impôt induit certaines conséquences et adaptations de dispositions existantes.

Le A du I du présent article insère un nouvel article 199 ter U dans le CGI, qui prévoit, de façon « classique », les modalités d'imputation du crédit d'impôt pour les entreprises soumises à l'impôt sur le revenu, ainsi que les conditions de reprise du crédit d'impôt.

Le I du I du présent article insère un nouvel article 200 Z quater dans le CGI, qui régit les conditions d'imputation du crédit d'impôt pour les entreprises soumises à l'IS. Il renvoie aux conditions prévues par l'article 199 ter U.

Le J du I du présent article modifie l'article 223 O du CGI, relatif à l'imputation des crédits d'impôts pour les groupes, de façon à tenir compte de la création du présent dispositif.

Le K et le 1° du L du I du présent article modifient respectivement les articles 242 sexies et 242 septies relatif aux déclarations à l'administration fiscale et aux obligations de déclaration des cabinets de défiscalisation, afin de tenir compte de la création du crédit d'impôt sur les investissements productifs.

Enfin, les O, P et Q du I et le II du présent article modifient respectivement les articles 1740-00 AB, 1740-0 A et 1743 du CGI et l'article L. 45 F du livre des procédures fiscales, afin de prévoir des amendes en cas de non-respect des obligations incombant aux cabinets de défiscalisation ou des déclaration obligatoires à l'administration fiscale, ainsi que d'étendre au champ des crédits d'impôts créés les possibilités de contrôle sur place de l'administration.

3. Un dispositif destiné à capter les investissements bénéficiant actuellement de la défiscalisation

Le présent dispositif a vocation à capter une partie des investissements qui auraient pu bénéficier, dans le régime actuel, de la défiscalisation sur les investissements productifs (déduction d'impôt sur les sociétés au titre de l'article 217 undecies ou de la réduction à l'impôt sur le revenu au titre de l'article 199 undecies B).

Au-delà de la question de l'attractivité du dispositif (cf. infra), qui pourrait conduire certaines entreprises à préférer le crédit d'impôt plutôt que la défiscalisation - pour celles qui auront le choix -, cet éventuel report sera en grande partie alimenté par la modification concomitante des deux dispositifs de défiscalisation précités.

En effet, le G du I du présent article modifie l'article 217 undecies en tel sens que les investissements réalisés au bénéfice d'entreprises ultramarines dont le chiffre d'affaires est supérieur ou égal à 20 millions d'euros ne peuvent plus ouvrir droit à une déduction d'IS (a et b du 1° du 1 du G).

De même, le a du 1° du C du I du présent article modifie l'article 199 undecies B de façon à ce que les investissements au bénéfice des entreprises ultramarines dont le chiffre d'affaires est supérieur ou égal à 20 millions d'euros ne puissent plus ouvrir droit à la réduction d'IR.

Le seuil de 20 millions d'euros est apprécié au niveau du groupe et non de l'établissement. Dès lors, environ 500 établissements seraient concernés d'après les chiffres communiqués par la Fedom. Ces établissements représenteraient une part très significative des investissements actuellement défiscalisés, estimée entre 33 % et 50 % par la Fedom.

Les deux schémas suivants retracent les flux d'investissements ouvrant droit aux divers dispositifs d'aide aux investissements productifs outre-mer.

Schéma proposé par l'article 13 pour le soutien aux investissements productifs outre-mer

Source : commission des finances du Sénat

B. LA MISE EN PLACE D'UN CRÉDIT D'IMPÔT DANS LE LOGEMENT SOCIAL

1. La mise en place du crédit d'impôt

Le M du I du présent article crée un nouvel article 244 quater X dans le code général des impôts, qui met en place un crédit d'impôt bénéficiant aux organismes de logements sociaux (OLS).

Les conditions concernant les logements sont identiques à celles requises aujourd'hui pour bénéficier de la défiscalisation (article 199 undecies C) : les logements doivent être donnés en location par l'OLS pour une durée d'au moins cinq ans, à des personnes physiques en faisant leur résidence principale, et dans le respect de plafonds de ressources et de loyers.

L'assiette d'investissement retenue reprend également celle du dispositif précité, et s'entend du prix de revient des logements, minoré des taxes et des commissions d'acquisition ainsi que des subventions publiques, dans la limite d'un plafond par mètre carré.

Le taux du crédit d'impôt est fixé à 35 %.

Contrairement à ce qui est proposé pour le crédit d'impôt sur les investissements productifs, le dispositif pour les OLS est totalement optionnel : ces derniers auront le choix de bénéficier du crédit d'impôt ou de la défiscalisation, étant entendu que le cumul des deux dispositifs n'est pas possible.

2. Les modifications induites par la mise en place de ce crédit d'impôt

La mise en place du crédit d'impôt induit certaines conséquences et adaptations de dispositions existantes.

Le I du I du présent article insère un nouvel article 200 Z quinquies dans le CGI, qui régit les conditions d'imputation du crédit d'impôt pour les OLS. Il reprend pour l'essentiel les dispositions introduites à l'article 199 ter U (cf. supra).

Le K et le 1° du L du I du présent article modifient respectivement les articles 242 sexies et 242 septies relatif aux déclarations à l'administration fiscale et aux obligations de déclaration des cabinets de défiscalisation, afin de tenir compte de la création du crédit d'impôt sur le logement social.

Le N du I du présent article modifie l'article 296 ter du CGI, pour étendre le bénéfice du taux réduit de TVA en Guadeloupe, en Martinique et à La Réunion aux ventes de logements neufs en application du crédit d'impôt sur le logement social, conformément à ce qui est déjà prévu pour l'article 199 undecies C.

Enfin, comme on l'a vu précédemment, les O, P et Q du I et le II du présent article modifient respectivement les articles 1740-00 AB, 1740-0 A et 1743 du CGI et l'article L. 45 F du livre des procédures fiscales, afin de prévoir des amendes en cas de non-respect des obligations incombant aux cabinets de défiscalisation ou de déclaration à l'administration fiscale, ainsi que d'étendre au champ des crédits d'impôts créés les possibilités de contrôle sur place de l'administration.

C. DES AJUSTEMENTS AUX DISPOSITIFS DE DÉFISCALISATION EXISTANTS

1. L'aménagement du champ de la défiscalisation

Plusieurs adaptations du champ des investissements ouvrant droit à la défiscalisation sont proposées par le présent article :

Tout d'abord, s'agissant des investissements productifs (articles 199 undecies B ou 217 undecies) :

- dans le cas des investissements utilisés dans le cadre d'une concession de service public, le bénéfice de la défiscalisation est conditionné à une durée d'utilisation par le concessionnaire de plus de cinq ans (c) du 1° du C du I et 3° du 1 du G du I) ;

- lors du remplacement d'un bien ayant bénéficié de la défiscalisation, la « valeur réelle de l'investissement remplacé » est déduite de l'assiette ouvrant droit à la défiscalisation ; il s'agit d'éviter que la défiscalisation n'entraine un rythme excessif de remplacement des biens, qui ne correspondrait pas aux besoins de l'activité (d) du 1° du C du I et a) du 1° du 1 du G du I);

- l'assiette prise en compte pour le calcul de l'avantage fiscal est légèrement modifiée : actuellement, sont notamment déduites de cette assiette les « subventions publiques » ; le présent article propose de remplacer ces termes par ceux « d'aides publiques » ; le champ de l'assiette est donc légèrement réduit (d) du 1° du C du I et a) du 1° du 1 du G du I) ;

- le type de véhicules étant exclus du bénéfice de la défiscalisation est étendu (b) du 1° du C du I et 2° du 1 du G du I) ;

- enfin, sont exclus du champ de la défiscalisation les investissements dans « les logiciels qui sont nécessaires à l'utilisation des investissements éligibles » (b) du 1° du C du I et 2° du 1 du G du I).

Par ailleurs, concernant la seule déduction d'IS (article 217 undecies) :

- le bénéfice de la défiscalisation pour les investissements en matière de rénovation et de réhabilitation d'hôtels, de résidences de tourisme ou de villages de vacances classés est limité aux investissements dans les sociétés exploitant ces infrastructures (a) du 3 du G du I) ;

- l'éligibilité à la défiscalisation des souscriptions aux augmentations de capital des entreprises en difficulté est supprimée (à l'article 199 undecies A également) (B du I et 4 du G du I) ;

- l'éligibilité à la défiscalisation des acquisitions ou construction de logements neufs en location-accession est supprimée (2 du G du I).

En matière de logement social, l'article 199 undecies C peut bénéficier aujourd'hui à des logements « spécialement adaptés à l'hébergement de personnes âgées de plus de soixante-cinq ans ou de personnes handicapées auxquelles des prestations de services peuvent être proposées » ; le présent article précise qu'il s'agit de services « de nature hôtelière », afin d'exclure les services médicaux ou paramédicaux notamment (a) du 1° du D du I).

Enfin, le plafond de la base éligible au mètre carré pour l'article 199 undecies C est désormais défini par référence à celui de l'article 199 undecies A, dans la mesure où, malgré des différences de rédaction, ils sont calculés de la même manière (2° du D du I).

2. L'aménagement de l'avantage fiscal

(1) L'augmentation des taux de rétrocession

Les taux de rétrocession des différents dispositifs sont augmentés selon le tableau suivant (f), g), h), i) du 1° et 2° du C du I, b) du 1° du D du I et 4° du 1 du G du I).

Évolution du taux de rétrocession sur les dispositifs existants

Dispositif

Droit actuel

Droit proposé

Évolution

Investissements productifs à l'IR

(199 undecies B) (taux normal)

62,50 %

66,00 %

+ 5,6 %

Investissements productifs à l'IR

(199 undecies B) (taux réduit)

52,63 %

56,00 %

+ 6,4 %

Logement social
(199 undecies C)

65,00 %

70,00 %

+ 7,7 %

Investissements productifs à l'IS (217 undecies)

75,00 %

77,00 %

+ 2,7 %

Source : commission des finances du Sénat

Les E et F du I tirent les conséquences de l'augmentation des taux de rétrocession en ce qui concerne le plafonnement des niches outre-mer (article 199 undecies D) et du plafond général (article 200-0 A).

Il faut noter que ce relèvement des taux de rétrocession plancher a deux effets.

Tout d'abord, il pourrait entrainer une augmentation de la part de la dépense fiscale bénéficiant à l'outre-mer, à condition qu'il provoque un relèvement du taux effectif de rétrocession, ce qui n'est pas certain. Ainsi, si l'on prend le cas du logement social, le taux moyen de rétrocession étant supérieur à 72 %, le relèvement du taux légal aura des effets uniquement sur les projets qui auraient eu un taux inférieur.

Par ailleurs, pour les particuliers, le relèvement du taux de rétrocession a pour effet d'augmenter le plafond de défiscalisation autorisé. En effet, le montant de la réduction d'impôt sur le revenu pris en compte pour le calcul des plafonds des niches fiscales dépend du taux légal de rétrocession et non du taux effectif.

Par exemple, un contribuable bénéficiant d'une réduction d'IR de 10 000 euros grâce à un investissement dans le logement social verra cette réduction prise en compte à hauteur de 3 500 euros (100 % - 65 % = 35 %) pour l'appréciation du plafond de 18 000 euros. Le relèvement des taux de rétrocession fera que sa réduction d'impôt sera désormais prise en compte pour le calcul de ce même plafond à hauteur de 3 000 euros (100 % - 70 % = 30 %), et ce même s'il n'y avait pas d'augmentation effective de la part de la dépense fiscale bénéficiant à l'outre-mer.

(2) La précision de l'année d'imputation de l'avantage fiscal

Pour les investissements productifs, la réduction ou déduction d'impôt s'impute « au titre de l'année au cours de laquelle l'investissement est réalisé » ; le présent article propose de remplacer cette notion de réalisation, jugée trop floue juridiquement et source de contentieux, par celle de « mise en service ».

(3) Une légère réduction du champ des investissements non-soumis à agrément et bénéficiant d'un taux de rétrocession moins élevé

Pour la défiscalisation à l'IR sur les investissements productifs (article 199 undecies B), il est prévu que les investissements dont le montant « par programme et par exercice » est inférieur à 300 000 euros par exploitant font l'objet d'un taux de rétrocession de 52,63 % (au lieu de 62,5 %) et ne sont pas soumis à agrément.

Le présent article propose que ce seuil de 300 000 euros soit apprécié au regard de l'investissement total et non plus par exercice. Dès lors, cela réduit légèrement le champ des investissements non-soumis à agrément et bénéficiant d'un taux de rétrocession moins élevé.

3. L'introduction d'un seuil minimal de LBU dans les projets de logement social

Le c du 1° du D du I du présent article introduit une nouvelle exigence concernant les projets pouvant bénéficier de la défiscalisation sur le logement social (199 undecies C). Ceux-ci doivent être financés « par subvention publique à hauteur d'une fraction minimale », cette dernière étant fixée par décret.

Il s'agit que tout projet de logement social outre-mer bénéficie d'une part minimale de financement à partir de la ligne budgétaire unique (LBU), c'est-à-dire à partir d'une ressource budgétaire154(*).

Cette nouvelle condition permet à l'administration - qui accorde les agréments LBU - de pouvoir, en partie, « piloter » une dépense fiscale dont le dynamisme est source de préoccupation. Elle limiterait ce que l'on constate actuellement - notamment à La Réunion -, où de nombreux projets se montent avec uniquement un euro symbolique de LBU.

La mise en place de ce seuil s'accompagnera d'un plan pluriannuel pour le logement social outre-mer, annoncé par Victorin Lurel en septembre dernier, avec un objectif de construction de 10 000 logements sociaux par an. Cette programmation sera déclinée par territoire.

4. Les mesures relatives aux cabinets de défiscalisation

Le L du I du présent article prévoit l'obligation pour les cabinets en défiscalisation de tenir « un registre des investissements mentionnant les noms et adresses des investisseurs qui bénéficient » des dispositifs de défiscalisation outre-mer ».

*

Enfin, le H du I modifie l'article 217 duodecies, qui étend le mécanisme de l'article 217 undecies à Saint-Pierre-et-Miquelon, en Nouvelle-Calédonie, en Polynésie française, à Saint-Martin, à Saint-Barthélemy, dans les îles Wallis et Futuna et les Terres australes et antarctiques françaises. Il est précisé que les entreprises dont le chiffre d'affaires est supérieur ou égal à 20 millions d'euros peuvent continuer à y bénéficier de la défiscalisation, dans la mesure où elles ne peuvent avoir recours au crédit d'impôt.

Le III du présent article précise que celui-ci est applicable aux investissements réalisés à compter du 1er juillet 2014, « sous réserve que la Commission européenne ait déclaré cette disposition compatible avec le droit européen ».

Le IV prévoit que les dispositifs du présent article font l'objet d'une évaluation annuelle à compter de 2016.

III. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

À l'initiative de son rapporteur général, l'Assemblée nationale a adopté 25 amendements rédactionnels.

Elle a également adopté huit amendements de fond.

Tout d'abord, elle a souhaité revenir sur la suppression, proposée par le projet de loi de finances, de l'éligibilité à la défiscalisation (articles 199 undecies A ou 217 undecies) des investissements en faveur des entreprises en difficulté. Le Gouvernement justifiait cette suppression par le fait que cette possibilité n'était pas utilisée ; l'Assemblée a estimé que la suppression « sans davantage d'information de ce dispositif fiscal » était discutable.

L'Assemblée a souhaité préciser la part des projets de construction de logements sociaux bénéficiant de la défiscalisation devant être financée par la LBU. Le projet prévoyait une fraction minimale, fixée par décret. À l'initiative de son rapporteur général, cette fraction a été fixée à un minimum de 5 %. Elle a également précisé, dans un autre amendement, par cohérence, que cette condition ne s'appliquait pas dans les COM, où la LBU ne peut être utilisée.

Les députés sont également revenus sur la suppression proposée par le projet de loi de finances, de l'éligibilité à la défiscalisation (article 217 undecies) des acquisitions ou construction de logements neufs en location-accession. Le Gouvernement justifiait cette suppression par le fait que cette possibilité n'était pas utilisée ; l'Assemblée, ayant été informée de projets en cours de montage à La Réunion, a jugé cette suppression non opportune.

L'Assemblée a adopté un amendement prévoyant la transmission à l'administration fiscale, par les cabinets de défiscalisation, des informations sur les noms et adresses des personnes défiscalisant, plutôt que la tenue d'un registre par ces mêmes cabinets.

Nos collègues députés ont adopté un amendement rapprochant, pour les rénovations hôtelières, le champ du crédit d'impôt de celui de la défiscalisation, afin de ne pas rendre cette technique fiscale, plus vertueuse pour les finances publiques, moins attractive pour les investisseurs.

L'Assemblée nationale a relevé le taux du crédit d'impôt sur le logement social, porté de 35 % à 40 %, afin de rendre ce dispositif au moins aussi attractif que la défiscalisation pour les investisseurs.

Enfin, un amendement du Gouvernement a été adopté, portant sur la transition entre la défiscalisation et le crédit d'impôt. En effet, à compter du 1er juillet 2014, les entreprises dont le CA est supérieur à 20 millions d'euros ne pourront plus bénéficier de la défiscalisation et devront basculer sur le crédit d'impôt, ce qui pose la question des investissements déjà programmés.

Le texte prévoit le système suivant :

- Pour les investissements nécessitant un agrément, la défiscalisation serait encore ouverte sous une double condition : la demande d'agrément doit être parvenue à l'administration fiscale avant le 1er juillet 2014 et l'investissement doit être effectif dans un certain délai : pour les biens meubles, la commande et le versement d'acomptes au moins égal à 50 % doivent intervenir au plus tard le 31 décembre 2014, et, pour les biens immeubles, les fondations doivent être achevées au plus tard le 31 décembre 2015 ;

- Pour les investissements ne nécessitant pas d'agrément, l'investissement doit être effectif dans un certain délai : pour les biens immeubles, la déclaration d'ouverture de chantier doit être effective avant le 1er juillet 2014, pour les biens meubles corporels, la commande et le versement d'acomptes au moins égal à 50 % doit intervenir au plus tard le 1er juillet 2014, et, pour les biens travaux de réhabilitation d'immeubles, des acomptes au moins égal à 50 % doivent être versés avant cette même date.

Le tableau ci-dessous retrace ce dispositif :

Application de la défiscalisation après le 1er juillet 2014

Agrément

Catégories d'investissement

Critère

Date limite

Agrément avant le 1er juillet 2014

(central et déconcentré)

Biens meubles

Commande et versement d'acomptes au moins égal à 50 % du prix de revient

31 décembre 2014

Biens immeubles

Achèvement des fondations

31 décembre 2015

Sans agrément

Acquisitions d'immeubles

Déclaration d'ouverture de chantier

1er juillet 2014

Acquisitions de biens meubles corporels

Commande et versement d'acomptes au moins égal à 50 % du prix de revient

1er juillet 2014

Travaux de réhabilitation d'immeubles

versement d'acomptes au moins égal à 50 % du prix

1er juillet 2014

Source : commission des finances du Sénat

L'amendement précise également qu'au cours de cette période transitoire, les entreprises peuvent néanmoins demander à bénéficier du crédit d'impôt.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

A. UN CHOIX ÉQUILIBRÉ

Le présent article s'inscrit dans le cadre d'un engagement du Président de la République et du Premier ministre de maintenir le niveau de l'aide bénéficiant aujourd'hui aux outre-mer. C'est dans le prolongement de cet engagement, et dans le cadre de la modernisation de l'action publique, qu'ils ont demandé au ministre des outre-mer de proposer une évolution de ces dispositifs fiscaux, en vue de la préparation du projet de loi de finances pour 2014.

Pour mener cette réflexion, le ministre des outre-mer a installé en avril dernier une instance de concertation, réunissant parlementaires, élus locaux et acteurs socio-économiques ultramarins.

Le Parlement s'est également engagé dans cette réflexion, à travers le rapport sénatorial précité du groupe de travail sur l'aide fiscale à l'investissement outre-mer, ainsi qu'un rapport de la délégation aux outre-mer de l'Assemblée nationale155(*).

C'est à l'issue de cette réflexion et de cette concertation qu'ont été proposés la mise en place des deux crédits d'impôts et les ajustements aux dispositifs existants évoqués précédemment.

Plusieurs options avaient été évoquées :

- le maintien de la défiscalisation, réformée en profondeur : augmentation des taux de rétrocession, meilleur encadrement (abaissement du seuil d'agrément et réglementation des cabinets de défiscalisation) et recentrage sur certains secteurs ; ce choix ne permettait cependant pas de réduire de façon significative la part de la dépense fiscale captée par les contribuables et les intermédiaires, et ne bénéficiant donc pas aux économies ultramarines ;

- la budgétisation de l'aide en faveur du logement social, à travers l'augmentation de la LBU ; cette option aurait nécessité cependant un effort budgétaire considérable ; de plus, elle ne pourrait pas s'appliquer dans les COM et en Nouvelle- Calédonie, qui ne bénéficient pas de la LBU ;

- la substitution à la défiscalisation d'un crédit d'impôt pour les investissements productifs ; cette solution aurait toutefois posé un problème aux plus petites entreprises - nombreuses outre-mer - en termes de préfinancement, de démarches administratives et de réactivité de l'aide.

Le débat entre ces différentes options a pu mettre à jour des positions radicalement opposés sur la défiscalisation, entre ses opposants de principe et ses défenseurs inconditionnels, inquiets à l'idée de voir diminuer l'aide aux outre-mer.

Si la critique de ces dispositifs est ancienne, la volonté politique de les réformer a souvent manqué, au risque de faire peser sur les territoires ultramarins eux-mêmes l'image « sulfureuse » associée à la défiscalisation. Il faut donc saluer la volonté du Gouvernement de revenir sur ces dispositifs, afin d'en améliorer le fonctionnement. En outre, la solution retenue dans le présent article constitue un bon compromis. Elle concilie la nécessité de réduire la dépense fiscale et la nécessité de maintenir l'aide aux territoires ultra-marins.

Ainsi, la préservation de l'aide fiscale sur les investissements productifs pour les entreprises dont le chiffre d'affaires est inférieur à 20 millions d'euros permettra de ne pas mettre en difficulté les petites entreprises, particulièrement fragiles. De même, le maintien de la défiscalisation pour le logement social évitera, si le crédit d'impôt ne fonctionnait pas aussi bien que souhaité, de fragiliser la construction de logements sociaux dans ces territoires.

Du point de vue des outre-mer, il faut également souligner que la mise en place de crédits d'impôts permettra d'augmenter l'aide bénéficiant aux outre-mer (notamment sur les investissements productifs), toutes choses égales par ailleurs. Elle constituera également un test important qui permettra éventuellement d'étendre par la suite ce dispositif, ou, à l'inverse, de revenir dessus.

Enfin, les ajustements portés sur les dispositifs de défiscalisations existants sont de nature à améliorer leur fonctionnement.

B. LES CONSÉQUENCES DE LA MISE EN PLACE DES CRÉDITS D'IMPÔT

1. Le crédit d'impôt sur les investissements productifs

a) Le point de vue des entreprises ultramarines : un soutien plus important sous réserve d'un accès satisfaisant au crédit bancaire

(1) Le maintien du niveau de l'avantage fiscal

(a) Un niveau de l'avantage fiscal globalement maintenu pour le taux normal

Actuellement, la défiscalisation sur les investissements productifs à l'IS (article 217 undecies) permet aux entreprises de bénéficier d'une déduction d'impôt égale au montant éligible de l'investissement. L'avantage fiscal est donc égal au taux d'impôt sur les sociétés acquitté par l'entreprise, soit 33,33 % pour le taux normal et 15 % pour le taux réduit156(*). Le taux de rétrocession minimum de l'avantage fiscal est de 75 %, porté à 77 % dans le présent PLF.

S'agissant de la défiscalisation sur les investissements productifs à l'IR (article 199 undecies B), les contribuables bénéficient (au taux normal) d'une réduction d'IR de 45,30 %, dans le cas d'un schéma externalisé. Le taux de rétrocession minimum est de 62,5 %, porté à 66 % par le présent PLF157(*). Quant aux entreprises à l'IR qui défiscaliseraient directement, le montant de l'avantage fiscal est de 38,25 %.

Le taux du crédit d'impôt serait pour sa part de 35 % pour les entreprises soumises à l'IS et de 38,25 % pour les entreprises soumises à l'IR. La dépense fiscale bénéficiant exclusivement aux entreprises bénéficiaires, le taux de rétrocession est en quelque sorte de 100 %.

Le tableau et le graphique ci-dessous comparent les différents dispositifs, en tenant compte du relèvement des taux de rétrocession opérés dans le présent article. Ils montrent, pour un même investissement de 100 euros, le montant préfinancé par l'entreprise, le montant du soutien public à l'investissement et le montant de la rémunération du contribuable et du monteur.

Comparaison par dispositif de la répartition et du montant de la dépense fiscale

(en euros pour 100 euros investis)

 

Montant de l'investis-sement

Taux de l'avantage fiscal

Taux de rétrocession légal (*)

Préfinan-cement et fonds propres

Soutien public à l'investis-sement

Rémunéra-tion contribuable et monteur

Défiscalisation directe à l'IR sur les investissements productifs (199 undecies B ) (taux normal)

100

38,25%

100%

61,75

38,25

0,00

Défiscalisation à l'IR sur les investissements productifs (199 undecies B ) - schéma externalisé (taux normal)

100

45,30%

66%

70,10

29,90

15,40

Défiscalisation directe à l'IS sur les investissements productifs (217 undecies)

100

33,33%

100%

66,67

33,33

0,00

Défiscalisation à l'IS sur les investissements productifs (217 undecies) -schéma externalisé

100

33,33%

77%

74,34

25,66

7,67

Crédit d'impôt à l'IS sur les investissements productifs (244 quater W)

100

35,00%

100%

65,00

35,00

0,00

Crédit d'impôt à l'IR sur les investissements productifs (244 quater W)

100

38,25%

100%

61,75

38,25

0,00

* pour le 199 undecies B, le taux de rétrocession pris en compte est celui de 66 % uniquement.

Comparaison par dispositif de la répartition et du montant de la dépense fiscale

(en euros pour 100 euros investis)

Dépense fiscale

Source : commission des finances du Sénat

On observe que le crédit d'impôt est plus intéressant (35 ou 38 euros) que la défiscalisation au taux normal, aussi bien en cas de schéma externalisé (30 et 26 euros) qu'en cas de défiscalisation directe (38 et 33 euros).

Ainsi, l'attractivité du dispositif en termes d'avantage fiscal, pour les entreprises, est globalement assurée en ce qui concerne le taux normal.

(b) La question des taux majorés pour la défiscalisation à l'IR sur les investissements productifs

Se pose en revanche la question de l'attractivité pour les entreprises qui bénéficient des taux majorés, pour certains types d'investissements et selon leur localisation, en application de l'article 199 undecies B.

Taux de la réduction d'IR applicable en fonction du type, de la localisation et du montage de l'investissement (article 199 undecies B du CGI)

 

Investissement direct

Investissement à travers un contrat de location (inférieur à 300 000 euros par exploitant)

Investissement à travers un contrat de location

Taux normal

38,25 %

44,12 %

45,30 %

Investissements dans le secteur de la production d'énergie renouvelable

45,90 %

52,95 %

54,36 %

Investissements en Guyane, à Mayotte, à Saint-Pierre-et-Miquelon et à Wallis-et-Futuna

45,90 %

52,95 %

54,36 %

Investissements dans le secteur de la production d'énergie renouvelable en Guyane, à Mayotte, à Saint-Pierre-et-Miquelon et à Wallis-et-Futuna

53,55 %

61,77 %

63,42 %

Rénovation et réhabilitation d'hôtels, de résidences de tourisme et de villages de vacances en Polynésie française, à Wallis-et-Futuna, dans les Terres australes et antarctiques françaises, à Saint-Pierre-et-Miquelon et en Nouvelle-Calédonie

45,90 %

52,95 %

54,36 %

Rénovation et réhabilitation d'hôtels, de résidences de tourisme et de villages de vacances dans les DOM

53,55 %

61,77 %

63,42 %

Source : commission des finances du Sénat

On peut ainsi comparer l'aide dont bénéficie une entreprise grâce à la défiscalisation (directe ou à travers un schéma externalisé) et celle dont elle bénéficierait grâce au crédit d'impôt, pour les investissements bénéficiant des taux majorés.

Comparaison défiscalisation / crédit d'impôt pour les investissements ouvrant droit à taux majorés

(montant en euros du soutien public à l'investissement pour un investissement de 100 euros)

 

Investissement direct

Schéma externalisé

Crédit d'impôt

Entreprises
à l'IR

Entreprises
à l'IS

Investissements dans le secteur de la production d'énergie renouvelable

45,90

35,88

38,25

35

Investissements en Guyane, à Mayotte, à Saint-Pierre-et-Miquelon et à Wallis-et-Futuna

45,90

35,88

38,25 sauf Guyane et Mayotte (45,9)

35

Investissements dans le secteur de la production d'énergie renouvelable en Guyane, à Mayotte, à Saint-Pierre-et-Miquelon et à Wallis-et-Futuna

53,55

41,86

38,25 sauf Guyane et Mayotte (45,9)

35

Rénovation et réhabilitation d'hôtels, de résidences de tourisme et de villages de vacances en Polynésie française, à Wallis-et-Futuna, dans les Terres australes et antarctiques françaises, à Saint-Pierre-et-Miquelon et en Nouvelle-Calédonie

45,90

35,88

38,25

35

Rénovation et réhabilitation d'hôtels, de résidences de tourismes et de village de vacances dans les DOM

53,55

41,86

38,25 sauf Guyane et Mayotte (45,9)

35

Source : commission des finances du Sénat

N.B. Seul le cas des investissements dont le montant est supérieur à 300 000 euros a ici été retenu.

On observe que, pour la défiscalisation directe, le montant dont bénéficie l'entreprise ultramarine grâce au crédit d'impôt est toujours inférieur au bénéfice de la défiscalisation, sauf dans le cas des investissements des secteurs non majorés en Guyane et à Mayotte. On peut donc estimer que ces entreprises n'auront pas recours au crédit d'impôt. Cependant, du point de vue des finances publiques, il n'y a pas d'intérêt à les faire basculer sur le crédit d'impôt. En effet, dans la mesure où il s'agit de défiscalisation directe, il n'y a pas « captation » d'une partie de la dépense fiscale par le contribuable et le monteur. Ainsi, l'intégralité de la dépense fiscale bénéficie d'ores-et-déjà intégralement à l'outre-mer.

S'agissant des schémas externalisés, on constate que le crédit d'impôt est parfois moins attractif, mais cette différence reste assez faible. Toutefois, le crédit d'impôt présente un avantage par rapport à la défiscalisation : l'entreprise bénéficie de l'aide publique en une seule fois, tandis qu'avec la défiscalisation, la rétrocession se fait sur plusieurs années, sous forme de loyer ou de prix de cession minorés.

Enfin, pour les entreprises à l'IS, le bénéfice du crédit d'impôt est inférieur à celui de la défiscalisation par schéma externalisé - faiblement dans la plupart des cas. Cependant, mettre en place des taux majorés sur le crédit d'impôt pour les entreprises à l'IS créerait un effet d'aubaine par rapport à la défiscalisation à l'IS des investissements productifs (article 217 undecies), pour lesquels le soutien public est actuellement largement inférieur au crédit d'impôt (cf. supra).

(2) Le maintien du niveau des investissements conditionné par les conditions d'accès au crédit bancaire

Au-delà du niveau de l'avantage fiscal, un aspect essentiel du sujet réside dans la capacité du nouveau dispositif à assurer le maintien du niveau d'investissements dans les outre-mer. Trois cas de figure sont à considérer :

- tout d'abord, les entreprises ultramarines ayant actuellement recours à l'article 217 undecies pour les investissements qu'elles réalisent à leur propre compte : le passage au crédit d'impôt ne devrait pas poser de problème, dans la mesure où, dans les deux cas, le préfinancement incombe à l'entreprise bénéficiaire ;

- d'autre part, les entreprises ultramarines dont le chiffre d'affaires est inférieur à 20 millions d'euros et qui ont recours à des financements externes : la possibilité de continuer à utiliser les dispositifs actuels de défiscalisation leur permettra de pallier, le cas échéant, une difficulté d'accès au crédit bancaire ;

- enfin, les entreprises ultramarines dont le chiffre d'affaires est supérieur ou égal à 20 millions d'euros : n'ayant plus accès aux dispositifs de défiscalisation, elles seront contraintes de recourir au crédit d'impôt ; en cas de difficulté à accéder au crédit bancaire, il en résulterait donc une diminution du niveau des investissements dans ces territoires.

Or, comme on l'a vu précédemment, les entreprises ultramarines ont un accès au crédit plus difficile et plus onéreux que leurs homologues de métropole. Néanmoins, l'on peut penser que le fait que le basculement obligatoire sur le crédit d'impôt soit limité aux entreprises dont le chiffre d'affaires est supérieur ou égal à 20 millions d'euros est de nature à limiter ce risque. En effet, celles-ci ont une surface financière qui leur permet de mieux accéder au crédit bancaire.

Par ailleurs, le maintien du niveau des investissements nécessite qu'il n'y ait pas « d'année blanche » entre la fin de la défiscalisation et le début du crédit d'impôt.

C'est pourquoi, l'introduction par l'Assemblée nationale de dispositions prévoyant que le bénéfice de la défiscalisation reste ouvert aux investissements réalisés après le 1er juillet 2014, sous certaines conditions, est bienvenue.

b) Le point de vue des finances publiques : un effet incertain

L'impact sur les finances publiques fait intervenir trois effets.

Un effet prix : les investissements bénéficiant actuellement de la défiscalisation à l'IS sur les investissements productifs (article 217 undecies) qui basculeront sur le crédit d'impôt bénéficieront d'un taux légèrement plus favorable (35 % au lieu de 33,33 % voire 15 %), ce qui se traduira par une augmentation de la dépense fiscale pour l'État. De même, ces investissements qui seraient réalisés par des entreprises soumises à l'IR bénéficieraient d'un taux encore plus élevé (38,25 %), ce qui accroîtrait d'autant la dépense fiscale, même s'il faut noter que le volume d'investissements concernés est faible.

À l'inverse, les investissements bénéficiant actuellement de la défiscalisation à l'IR sur les investissements productifs (article 199 undecies B) qui basculeront sur le crédit d'impôt bénéficieront d'un taux légèrement moins favorable (35 % au lieu de 38,25 %, voire jusqu'à 63,42 % pour les taux majorés). Il en résultera une baisse de la dépense fiscale.

Un effet volume : le volume global des investissements dépendra, comme on l'a vu, des conditions d'accès au crédit bancaire des entreprises dont le chiffre d'affaires est supérieur ou égal à 20 millions d'euros. Si le volume devait baisser du fait d'un accès limité au crédit, il en résulterait, toutes choses égales par ailleurs, une baisse de la dépense fiscale.

D'autre part, le fait que les investissements en faveur des entreprises dont le chiffre d'affaires est supérieur ou égal à 20 millions d'euros ne soient plus éligibles au bénéfice de l'article 199 undecies B pourrait accroître la dépense fiscale sur d'autres dispositifs. En effet, les contribuables qui ont actuellement recours à ce dispositif pour diminuer leur impôt sur le revenu pourraient se reporter sur d'autres dispositifs de défiscalisation, comme par exemple celui sur le logement social outre-mer (article 199 undecies C), soumis au même plafonnement global.

Enfin, les entreprises déficitaires ayant la possibilité de bénéficier du nouveau dispositif, puisqu'il s'agit d'un crédit d'impôt et non plus d'une déduction ou d'une réduction, il y a là également un risque d'accroissement de la dépense fiscale.

Un « effet trésorerie » : La substitution d'un dispositif de défiscalisation par un crédit d'impôt emporte des conséquences en termes de trésorerie pour l'État.

En effet, dans le cadre des dispositifs actuels, la totalité de la dépense fiscale n'est pas forcément effectuée en une année :

- pour la réduction d'IR (article 199 undecies B), lorsque le montant de la réduction d'impôt excède l'impôt dû, le solde peut être reporté sur l'impôt des cinq années suivantes ;

- de même, pour la réduction d'IS (article 217 undecies), lorsque la déduction entraîne un déficit, celui-ci est reporté sur les exercices suivants.

À l'inverse, le crédit d'impôt est dû par l'État en une seule année. Il s'agit là cependant d'un coût de trésorerie pour l'État, et non d'une augmentation de la dépense fiscale, à moyen terme.

*

Au final, l'appréciation de l'impact financier de la mise en place du dispositif de crédit d'impôt pour les investissements productifs est incertaine : elle mêle des effets temporaires de trésorerie, qui ne seront sensibles que les premières années, à des effets durables, dont le sens dépendra en grande partie du comportement des agents, qu'il s'agisse des entreprises ultramarines, des banques ou des contribuables défiscalisateurs.

Pour sa part, dans l'évaluation préalable du présent article, et faute de pouvoir anticiper les comportements des différents acteurs, le Gouvernement a indiqué que l'impact financier serait nul.

En revanche, à dépense fiscale identique, le soutien financier à l'économie ultramarine sera plus important, puisqu'avec le crédit d'impôt, l'intégralité de la dépense fiscale bénéficie aux outre-mer.

2. Pour les investissements dans le logement social

a) Le point de vue des organismes de logements sociaux ultramarins : un dispositif attractif

Dans la mesure où il s'agit d'une option, la mise en place du crédit d'impôt sur le logement social ne pourra pas conduire, toutes choses égales par ailleurs, à une réduction du volume d'investissements dans le logement social outre-mer. Au contraire, en ouvrant une possibilité de financement supplémentaire, dont l'utilisation dépendra - encore une fois - des conditions d'accès des OLS au crédit bancaire, il pourra accroître le volume global des opérations.

Le dispositif tel que proposé dans le projet de loi initial semblait peu attractif. En effet, actuellement, avec un taux de réduction d'IR de 50 % et un taux de rétrocession de 65 %, pour un investissement de 100 euros, les OLS bénéficiaient d'une aide de 32,5 euros, soit un montant inférieur mais très proche de celui proposé par le crédit d'impôt (35 euros). De plus, le niveau effectivement constaté du taux de rétrocession étant en moyenne plus élevé - les rapporteurs spéciaux de la mission « Outre-mer » avaient cité l'an dernier158(*) le chiffre de 72 %159(*) - le soutien retiré du crédit d'impôt serait même inférieur à celui de la défiscalisation (au moins 36 euros) dans la majorité des cas.

Il faut donc saluer l'initiative de nos collègues députés, qui ont relevé le taux du crédit d'impôt ; celui-ci est désormais plus attractif que la défiscalisation, jusqu'à un taux de rétrocession de 80 %.

Comparaison de la défiscalisation et du crédit d'impôt en matière de logement social

Dépense fiscale

Source : commission des finances du Sénat

Les échéances de versement du crédit d'impôt (50 % l'année d'achèvement des fondations, 25 % l'année de mise hors d'eau et les 25 % restants à la livraison) correspondent au rythme de décaissement des fonds par les OLS.

b) Le point de vue des finances publiques : une économie importante

Du point de vue des finances publiques, si les OLS choisissent de recourir au crédit d'impôt plutôt qu'à la défiscalisation, l'impact financier sera important, l'État n'ayant plus à verser une incitation fiscale au contribuable.

Pour un même investissement de 100, la dépense fiscale passerait ainsi de 50 à 40, soit une diminution de 20 % du coût pour les finances publiques.

Il faut néanmoins prendre en compte un « effet de trésorerie », du fait du remplacement d'une réduction d'IR reportable sur plusieurs années par un crédit d'impôt.

L'impact final sur les finances publiques résultera, ici aussi, du comportement des agents économiques. Dans l'étude d'impact annexée au présent projet de loi de finances, le Gouvernement estime qu'il sera nul.

3. La question de l'évaluation du dispositif

Le IV du présent article prévoit que les deux crédits d'impôt font l'objet d'une évaluation, annuellement, à compter de 2016. Cette évaluation est effectivement indispensable ; elle permettra de décider des corrections à apporter à ces deux dispositifs et de leur éventuelle extension en toute connaissance de cause.

C. UN AMÉNAGEMENT SATISFAISANT DES DISPOSITFS EXISTANTS

Les aménagements portés aux dispositifs de défiscalisation existants, dans la version du texte adoptée par l'Assemblée nationale, sont de nature à apporter des précisions nécessaires ou à corriger utilement le champ de la défiscalisation (pour certains types de véhicules notamment ou pour les logements sociaux adaptés aux personnes âgées).

Le niveau de rehaussement des taux de rétrocession correspond à ceux en vigueur sur le « marché de la défiscalisation »160(*) ; il est donc suffisamment mesuré pour ne pas limiter excessivement l'attractivité de ces dispositifs pour les contribuables, tout en permettant d'augmenter la part de l'aide fiscale bénéficiant à l'outre-mer. Aller plus loin pourrait fragiliser les investissements outre-mer, tout en constituant un moyen détourné d'augmenter le plafond des niches fiscales (cf. supra le 1 du 2 du C du II).

L'introduction d'un seuil minimal de LBU dans les projets de logement social pourrait faire craindre une diminution des constructions.

Cependant, il faut rappeler que le Parlement s'est maintes fois préoccupé d'une sous-consommation de la LBU, reprochant à l'administration de préférer économiser des crédits budgétaires au profit de la défiscalisation, pourtant plus coûteuse pour les finances publiques.

Face à ces préoccupations, le Gouvernement, par la voix de Marie-Luce Penchard, alors ministre chargée de l'outre-mer, avait pris l'engagement161(*) que « la LBU demeure, et demeurera, sans conteste le socle du financement du logement social outre-mer ».

Les chiffres de l'exécution 2012 montrent que la LBU est toujours sous-consommée en AE. Seuls 90 % des AE ont été consommées, soit une sous-consommation de plus de 25 millions d'euros.

Enfin, il faut noter qu'en moyenne, les projets sont montés avec un taux de LBU compris entre 10 % et 20 %. Même à La Réunion, où de nombreux projets sont montés avec un euro seulement de LBU, la moyenne est supérieure à 5 %. L'introduction d'un seuil minimum est donc plus une question de pilotage que de financement.

Enfin, les mesures proposées obligeant les cabinets de défiscalisation à tenir un registre semblent ne devoir avoir que peu d'effet, même après l'adoption d'un amendement à l'Assemblée nationale prévoyant leur transmission à l'administration - dans la mesure où il n'apporte pas grand chose par rapport au droit existant.

Concernant l'amélioration des données disponibles sur la défiscalisation, unanimement considérées comme lacunaires, que ce soit par les différents rapports parlementaires ou par la Cour des comptes, la priorité irait à l'application du droit existant : une obligation déclarative existe depuis 2006. Ainsi, les personnes bénéficiant de la défiscalisation sont tenues de déclarer « à l'administration fiscale la nature, le lieu de situation, les modalités de financement et les conditions d'exploitation de ces investissements » ainsi que, pour les schémas externalisés, le montant du taux de rétrocession. L'INSEE indique néanmoins que seulement 60 % à 80 % des investissements font l'objet d'une telle déclaration.

De même, votre Rapporteur général rejoint les nombreuses critiques, émanant de parlementaires mais aussi des professionnels du secteur, sur la non publication du décret d'application de l'article 242 septies du CGI, relatif à l'encadrement de la profession de monteur, prévu depuis près de trois ans.

Il souhaite à ce titre que le Gouvernement s'engage sur une date de parution du décret.

Décision de votre commission : votre commission des finances a décidé de réserver sa position sur cet article.

ARTICLE 14 (Art. 212 du code général des impôts) - Lutte contre l'endettement artificiel par le recours à des produits hybrides

Commentaire : le présent article vise à interdire la déduction des intérêts d'emprunt versés à des sociétés liées lorsque ces mêmes intérêts ne sont pas soumis, chez l'entreprise prêteuse, à une imposition au moins égale au quart de celle qui aurait été appliquée dans les conditions de droit commun en France.

I. LE DROIT EXISTANT

A. LES MULTIPLES DISPOSITIFS PRÉVUS CONTRE L'ENDETTEMENT ARTIFICIEL...

En vertu de l'article 39 du code général des impôts (CGI), l'assiette de l'impôt de sur les sociétés (IS), c'est-à-dire le bénéfice net, est « établi sous déduction de toutes charges » exposées dans l'intérêt de l'entreprise et régulièrement comptabilisées. Bien qu'elles ne soient pas explicitement mentionnées dans le CGI, les charges financières figurent parmi les charges déductibles. Il s'agit principalement des intérêts d'emprunt, qu'ils soient bancaires ou obligataires.

Or, un régime trop favorable à la déductibilité des intérêts d'emprunt créé un biais en faveur de l'endettement par rapport aux fonds propres, qui peut avoir des conséquences macroéconomiques notables.

Mais surtout, la déductibilité des intérêts ouvre de multiples possibilités d'optimisation fiscale via des pratiques d'endettement artificiel et de sous-capitalisation, qui ont justifié la mise en place progressive de plusieurs dispositifs de limitation.

1. Quatre mesures anti-abus spécifiques

a) La limitation des intérêts versés aux associés ou aux entreprises liées

Les intérêts versés par l'entreprise en rémunération d'un prêt consenti par un associé ne sont déductibles que dans la limite d'un taux d'intérêt plafond, correspondant au taux de marché et défini comme « un taux égal à la moyenne annuelle des taux effectifs moyens pratiqués par les établissements de crédit pour des prêts à taux variable aux entreprises, d'une durée initiale supérieure à deux ans » (1 de l'article 39 du CGI).

Une société peut en effet se financer par emprunt auprès de ses associés. Il s'agit dès lors d'éviter qu'une société ne sur-rémunère avec complaisance un emprunt au profit d'un associé, en contradiction avec son intérêt social.

La même limite s'impose, pour les mêmes raisons, aux intérêts versés par l'entreprise emprunteuse à une entreprise liée, que ce soit directement ou indirectement (I de l'article 212 du CGI). Le plafond, dans ce cas, est celui du taux de marché cité précédemment, ou, le cas échéant, le taux que l'entreprise emprunteuse aurait pu obtenir d'établissements financiers indépendants.

La notion d'entreprise liée au sens du CGI
(12 de l'article 39 du CGI)

« Des liens de dépendance sont réputés exister entre deux entreprises :

« a. lorsque l'une détient directement ou par personnes interposée la majorité du capital social de l'autre ou y exerce en fait le pouvoir de décision ;

« b. lorsqu'elles sont placées l'une et l'autre, dans les conditions définies au a, sous le contrôle d'une même tierce entreprise ».

b) La lutte contre la sous-capitalisation entre entreprises liées

Une entreprise est sous-capitalisée lorsque ses fonds propres sont considérés comme insuffisants au regard des dettes qu'elle a contractées : elle présente donc une fragilité puisqu'en cas de choc, elle pourrait ne pas être en mesure de rembourser ses dettes. Une entreprise rationnelle cherche à éviter une telle situation. En revanche, compte tenu de la déductibilité des intérêts d'emprunt, il peut exister un avantage fiscal à être sous-capitalisé.

Le schéma principalement retenu met en jeu deux entreprises liées, situées dans deux pays où la pression fiscale diffère sensiblement. Celle qui est imposée au taux le plus élevé va massivement s'endetter auprès de l'autre et déduire les intérêts d'emprunt de son résultat imposable. En d'autres termes, il s'agit de localiser les dettes là où la fiscalité est élevée, et de localiser les profits là où la fiscalité est faible.

Une limitation générale de la sous-capitalisation entre entreprises liées a été introduite par la loi de finances pour 2006162(*) au II de l'article 212 du CGI. Ce dispositif interdit la déductibilité des intérêts servis aux entreprises liées lorsque le montant de ces intérêts excède simultanément trois ratios : un ratio d'endettement, un ratio de couverture d'intérêts, et un ratio d'intérêts servis par des entreprises liées. Au-delà de ces limites, l'entreprise est considérée comme sous-capitalisée et la fraction des intérêts excédant la limite la plus élevée de ces trois ratios n'est pas déductible, à moins d'être inférieure à 150 000 euros.

c) L'amendement « Charasse » : la lutte contre les « achats à soi-même »

L'amendement « Charasse », du nom de notre ancien collègue Michel Charasse, alors ministre du budget, vise à lutter contre les « achats à soi-même » réalisés dans le cadre du régime de groupe.

Concrètement, un « achat à soi-même » consiste, pour un actionnaire de tête, à revendre une société A à une société B dont il détient également le contrôle et qui appartient en pratique au même groupe. Cette opération permet à l'actionnaire de tête de ne pas perdre le contrôle de la société A tout en récupérant sa valeur. Pour sa part, la société B s'endette et les charges financières ainsi déduites viennent minorer le résultat d'ensemble du groupe fiscal.

Afin d'éviter qu'un tel montage bénéficie d'un avantage fiscal, l'article 223 B du CGI, 7ème alinéa et suivants, interdit la déduction des charges financières présumées liées à l'acquisition de la société A par la société B, c'est-à-dire les charges présumées liées à l'acquisition d'une société cible avec endettement auprès de l'actionnaire contrôlant à la fois la société cessionnaire et la société cible.

d) L'amendement « Carrez » : la lutte contre l'acquisition de titres de participation par endettement artificiel

Il s'agit ici d'éviter qu'une entreprise étrangère, profitant de la déductibilité des intérêts, vienne créer une coquille juridique en France à seule fin de l'endetter pour acheter une autre entreprise. La déductibilité des intérêts s'apparente alors à une forme de subvention fiscale de la part de la France.

En réponse à ce problème, l'amendement « Carrez », du nom de notre collègue député Gilles Carrez, alors rapporteur général de la commission des finances de l'Assemblée nationale, introduit lors du vote de la loi de finances rectificative pour 2011163(*) au IX de l'article 209 du CGI, interdit la déductibilité des charges financières afférentes à l'acquisition de titres de participation lorsque la société qui acquiert ces titres ne peut pas démontrer que la réalité du pouvoir de gestion sur la société ainsi acquise est exercée par elle-même, par sa société-mère ou par une société soeur établie en France.

Le dispositif instaure un renversement de la charge de la preuve de la réalité du contrôle exercée sur l'entreprise cible, et donc de la réalité du rattachement des charges financières à une entreprise située en France.

2. Deux dispositifs de portée générale

Au-delà de ces dispositifs anti-abus particuliers, la loi de finances pour 2013164(*) a instauré un plafonnement général de la déductibilité des charges financières aux articles 212 bis du CGI (en général) et 223 B bis du CGI (pour le régime de groupe).

La déductibilité est ainsi limitée à 85 % depuis 2013, puis à 75 % pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2014. Concrètement, les charges financières nettes sont réintégrées au résultat pour une fraction égale à 15 %, puis à 25 %, de leur montant. Les charges financières nettes demeurent toutefois déductibles si leur montant n'excède pas 3 millions d'euros165(*), afin d'épargner les PME et de centrer le dispositif sur les grandes entreprises.

Enfin, il faut signaler que la procédure de l'abus de droit peut également trouver à s'appliquer aux schémas d'endettement artificiel. Celle-ci, prévue à l'article L. 64 du livre des procédures fiscales (LPF), permet à l'administration d'écarter tout montage fiscal qui a pour motif exclusif166(*) d'échapper à l'impôt, par une application littérale des textes qui va à l'encontre de l'intention du législateur.

B. ...NE COUVRENT PAS À CE JOUR LES PRODUITS HYBRIDES

Ces dispositifs, qui ont été substantiellement renforcés l'année dernière par l'adoption d'une limitation générale de la déductibilité, laissent cependant subsister un angle mort dans la lutte contre l'endettement artificiel : le recours aux produits hybrides.

D'après la définition qu'en donne l'organisation de coopération et de développement économique (OCDE), les produits hybrides sont « des instruments dont le régime fiscal est différent dans les pays concernés, étant le plus souvent considérés comme titres de dette dans un pays et comme titres de participation dans un autre167(*) ». Par exemple, un même titre sera regardé comme une obligation dans un pays et comme une action dans un autre. Au final, la différence de qualification fiscale entraîne une situation de double non-imposition.

Ces produits hybrides permettent la mise en place d'opérations de sous-capitalisation particulièrement avantageuses sur le plan fiscal :

- l'entreprise emprunteuse déduit de son résultat fiscal les intérêts d'emprunt qu'elle supporte, en intégralité et au taux plein, sans entrer dans le champ des dispositifs anti-abus particuliers (cf. supra) ;

- l'entreprise prêteuse n'est pas imposée sur les produits qu'elle perçoit, car ceux-ci sont considérés comme des dividendes et de ce fait exonérés au titre du régime mère-fille (par exemple).

L'évaluation préalable du présent article signale que cette situation peut se rencontrer à la fois :

- à l'étranger, notamment dans un territoire à fiscalité privilégiée où le traitement réservé à ces produits vise très précisément à permettre leur utilisation à des fins d'optimisation fiscale ;

- mais aussi en France, par exemple lorsque l'entreprise prêteuse bénéficie d'un régime d'exonération d'impôt sur les bénéfices (ou le cas échéant d'impôt sur le revenu). Parmi ces régimes, on peut citer les zones franches urbaines (ZFU), les zones de revitalisation rurale (ZRR) ou encore les jeunes entreprises innovantes (JEI).

Il faut toutefois signaler que le recours aux montages, instruments et entités hybrides afin d'obtenir une double non-imposition dépasse le seul cas de l'endettement artificiel (cf. encadré).

Les montages hybrides selon l'OCDE

« Le rapport sur l'érosion de la base d'imposition et le transfert de bénéfices (...) appelle à mettre au point "des instruments propres à supprimer ou à neutraliser les effets des montages hybrides et des opérations d'arbitrage".

« Les montages hybrides peuvent être utilisés pour obtenir une double non-imposition indue ou un report à long terme de l'impôt, par exemple en créant deux déductions pour un même emprunt, en générant des déductions sans enregistrement d'un revenu correspondant, ou en utilisant abusivement des régimes de crédit d'impôt étranger ou de privilège d'affiliation. Les règles nationales qui autorisent les contribuables à choisir le régime fiscal de certaines entités nationales ou étrangères peuvent faciliter les montages hybrides. Il est parfois difficile de déterminer quel est le pays qui subit la perte de recettes fiscales, car les lois de chacun des pays concernés ont bien été respectées, mais il y a diminution du montant global de l'impôt payé par toutes les parties concernées, ce qui est préjudiciable à la concurrence, à l'efficience économique, à la transparence et à l'équité. »

Source : OCDE, Plan d'action concernant l'érosion de la base d'imposition et le transfert de bénéfices, juillet 2013

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

A. UNE DÉDUCTIBILITÉ DES INTÉRÊTS CONDITIONNÉE À UN NIVEAU MINIMAL D'IMPOSITION

Le I de l'article 212 du code général des impôts est réécrit afin d'ajouter une nouvelle limite à la déductibilité des intérêts versés à une entreprise liée, qui vient s'ajouter au plafond que constitue le taux d'intérêt qu'aurait payé l'entreprise sur le marché (au même article 212), ainsi qu'à la limite générale prévue aux articles 212 bis et 223 B bis du CGI (cf. supra).

Il s'agit ici d'interdire la déduction des intérêts d'emprunt versés à une entreprise liée, dès lors que ceux-ci ne sont pas soumis, chez cette entreprise liée, à un impôt sur les bénéfices dont le montant est égal au moins au quart de celui qui serait dû dans les conditions de droit commun.

En d'autres termes, il s'agit de refuser la déductibilité des intérêts d'emprunts si ceux-ci ne sont pas à un montant d'imposition minimal, fixé à 25 % de l'imposition de droit commun. Le dispositif proposé s'applique de manière strictement identique aux entreprises prêteuses résidentes et non résidentes :

- en France, c'est donc l'impôt sur les bénéfices des sociétés (IS) de droit commun qui sert de référence, soit une imposition au taux de 33,3 %.

- à l'étranger, il conviendra de calculer un montant théorique d'imposition sur les intérêts versés, à partir des règles d'assiette et de taux de l'IS français.

Ce dispositif constitue une forme de droit de suite, dont le principe général consiste à prélever en France un impôt qui ne serait pas prélevé ailleurs168(*).

B. UN RENDEMENT ÉLEVÉ... ET DOUBLÉ LA PREMIÈRE ANNÉE

Le rendement de la mesure est estimé - de manière approximative compte tenu du manque de données - à 200 millions d'euros par an en régime de croisière.

Le présent article constitue donc bien une mesure d'assiette visant à accroître le rendement de l'IS en récupérant des sommes qui échappaient jusque-là à la taxation du fait du recours aux produits hybrides.

Le rendement devrait être doublé en 2014, à 400 millions d'euros, du fait de la rétroactivité du dispositif prévu par le présent article. En effet, celui-ci s'appliquera aux exercices clos à compter du 25 septembre 2013, date de délibération du projet de loi de finances en conseil des ministres. Les exercices étant généralement clôturés au 31 décembre de chaque année, le dispositif s'appliquera à l'impôt dû au titre de l'année 2013, qui sera versé en 2014. Les acomptes versés en 2014 le seront également en fonction du nouveau dispositif.

III. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

L'Assemblée nationale a adopté un amendement169(*) du Gouvernement visant à prendre en compte le cas particulier des structures transparentes.

En effet, celles-ci ne sont pas soumises à l'impôt, celui-ci étant dû par les porteurs de parts ou les associés. Afin de tenir compte de cette spécificité, il est donc précisé que le niveau d'imposition minimal de 25 % ainsi que le lien de dépendance doivent s'apprécier au niveau des détenteurs de parts dans ces structures transparentes, et non pas au niveau des structures elles-mêmes.

Le champ prévu par l'amendement est très large puisqu'il couvre :

les organismes de placement collectif en valeurs mobilières (OPCVM) et fonds d'investissement alternatifs170(*) (FIA) relevant des articles L. 214-1 à L. 214-191 du code monétaire et financier ;

les sociétés soumises au régime fiscal des sociétés de personnes prévu à l'article 8 du CGI, c'est-à-dire dont les associés sont personnellement soumis à l'impôt sur le revenu. Il peut notamment s'agir des structures suivantes : sociétés civiles, sociétés en nom collectif, sociétés en commandite simple, mais aussi sociétés anonymes, sociétés par actions simplifiées et sociétés à responsabilité limitée.

les structures transparentes de droit étranger mais de nature équivalente, sauf si celles-ci sont situées dans un Etat ou territoire non coopératif (ETNC) au sens de l'article 238-0 A du CGI171(*).

*

L'Assemblée nationale a également précisé que l'imposition des intérêts chez l'entreprise prêteuse pouvait consister en une imposition sur les bénéfices, mais aussi sur le revenu.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

La lutte contre les dispositifs hybrides aurait pu conduire à la mise en place d'un nouveau dispositif anti-abus spécifique, qui aurait donné à cette notion une définition juridique précise. Cependant, cette solution apparaît à la fois trop complexe à mettre en oeuvre et trop restreinte dans sa portée : il est heureux qu'elle n'ait pas été retenue.

Le présent article est plus large : il vise à instaurer un dispositif de portée générale tendant à la limitation de la déductibilité des charges financières, qui vient renforcer le plafonnement général de 85 % puis 75 % introduit par la loi de finances pour 2013. Le dispositif s'inscrit ainsi dans le cadre global de la lutte contre l'endettement artificiel, dont les conséquences sont non seulement fiscales, mais aussi macroéconomiques.

Le seuil de 25 % de l'impôt qui serait dû en France dans les conditions de droit commun (soit en pratique 8,33 %) peut paraître faible. Mais il ne s'agit pas d'entraver les flux transfrontaliers entre les entreprises ; il s'agit seulement d'empêcher les abus les plus graves en matière d'endettement artificiel. Le niveau choisi permet notamment de ne pas inclure les pays de l'Union européenne, par exemple l'Irlande dont le taux est de 12,5 %. La pertinence de ce taux sera jugée à l'aune de la mise en oeuvre du présent article, à laquelle votre rapporteur général sera très attentif.

De manière plus spécifique, cet article vise bien le recours aux dispositifs hybrides, vecteur majeur de l'évasion fiscale internationale. Le Gouvernement démontre ainsi sa volonté de traduire dans le droit les préconisations de l'OCDE, qui a fait des dispositifs hybrides un point clé de son plan d'action sur l'érosion des bases fiscales et le transfert de bénéfices (base erosion and profit shifting, ou « BEPS »), endossé par le G20 de Saint-Pétersbourg (5 et 6 septembre 2013).

Le dispositif proposé constitue aussi une réponse aux propositions de plusieurs travaux parlementaires récents, notamment la commission d'enquête du Sénat sur l'évasion des capitaux et des actifs hors de France172(*) (2012) et la mission d'information de l'Assemblée nationale sur l'optimisation fiscale « agressive » des entreprises multinationales173(*) (2013). S'il s'agit d'une première avancée notable, votre rapporteur général souligne toutefois que la question des entités hybrides - et non pas des produits hybrides - reste ouverte. Il s'agit par exemple de statuts permettant de n'être considéré comme résident fiscal dans aucun pays, ou bien d'être considéré alternativement comme une structure opaque ou transparente.

Votre rapporteur général, qui a rapporté pour avis le projet de loi relatif à la lutte contre la fraude fiscale et la grande délinquance économique et financière174(*), réitère ici sa détermination dans ce domaine.

Le dispositif proposé par le présent article posait initialement une difficulté pour les structures transparentes, qui par définition ne sont pas imposées en tant que telles. L'amendement adopté par l'Assemblée nationale y apporte une réponse, même si des ajustements ne sont pas à exclure à l'avenir.

Décision de votre commission : votre commission a décidé de réserver sa position sur cet article.

ARTICLE 15 (Art. 57 du code général des impôts) - Lutte contre l'évasion fiscale par la manipulation des prix de transfert

Commentaire : le présent article vise à instaurer une présomption d'anormalité des prix de transfert, en cas de restructuration d'entreprise entraînant une réduction d'au moins 20 % de son excédent brut d'exploitation suite à un transfert de fonctions ou de risques.

L'article 57 du code général des impôts (CGI) vise à lutter contre l'évasion fiscale par la manipulation des prix de transfert. Il permet à l'administration de réincorporer à l'assiette taxable les bénéfices résultant d'une majoration ou d'une diminution des prix d'achat ou de de vente entre entreprises liées.

Cet article, qui date de 1933, a été mis en oeuvre à 350 reprises en 2012 pour un montant de redressements de 2,5 milliards d'euros. Cependant, il n'est plus adapté à toutes les situations actuelles.

Le présent article prévoit un dispositif spécifique aux restructurations transfrontalières d'entreprises (opérations dites de « business restructuring »), consistant pour une entreprise à transférer des fonctions et des risques dans un pays à la fiscalité favorable.

Dans cette perspective, il instaure un renversement de la charge de la preuve, qui pèsera désormais sur l'entreprise, dès lors que son excédent brut d'exploitation (EBE) sera réduit d'au moins 20 % à la suite du transfert. Celle-ci devra alors justifier qu'elle a bénéficié d'une juste contrepartie financière, analogue à celle qui aurait prévalu en l'absence de lien de dépendance entre les entreprises.

Notre collègue député Christian Eckert, rapporteur général, a souligné que le présent article n'avait pas d'incidence « mécanique » sur l'équilibre budgétaire de l'État. En conséquence, et conformément à l'article 34 de la loi organique relative aux lois de finances (LOLF), il a vocation à figurer en seconde partie du projet de loi de finances, en tant qu'article non rattaché. C'est pourquoi l'Assemblée nationale, sur proposition de son rapporteur général et avec l'avis favorable du Gouvernement, a supprimé cet article175(*).

À l'initiative du Gouvernement176(*), il a été réintroduit en seconde partie du présent projet de loi de finances et sera commenté dans le Tome III du présent rapport général.

Décision de votre commission : votre commission vous propose de confirmer la suppression de cet article.

ARTICLE 15 bis (nouveau) (Art. 220 quaterdecies du code général des impôts) - Relèvement du plafond du crédit d'impôt international pour le cinéma

Commentaire : le présent article, inséré par l'Assemblée nationale, vise à relever le plafond du crédit d'impôt international pour le cinéma de 10 à 20 millions d'euros.

I. LE DROIT EXISTANT

Le crédit d'impôt (sur l'impôt sur les sociétés) pour dépenses de production d'oeuvres cinématographiques et audiovisuelles engagées par des entreprises de production exécutives, régi par l'article 220 quaterdecies du code général des impôts (CGI), a été créé par l'article 131 de la loi n° 2008-1425 du 27 décembre 2008 de finances pour 2009, à l'initiative de notre collègue Philippe Dominati.

Sa finalité générale est de relocaliser en France des tournages de films et de productions audiovisuelles réalisés par des entreprises de production établies hors de France.

Pour mémoire, l'article 72 de la loi n° 2012-1509 du 29 décembre 2012 de finances pour 2013 a prolongé ce crédit d'impôt de quatre ans, de 2012 à 2016.

Enfin, ce crédit d'impôt est distinct, bien que proche dans sa conception, du crédit d'impôt visé à l'article 220 sexies du CGI, qui favorise la relocalisation en France des tournages de films et de productions audiovisuelles en langue française.

A. LES DÉPENSES ÉLIGIBLES

Les dépenses éligibles au crédit d'impôt international pour le cinéma correspondent :

- aux rémunérations versées aux auteurs sous forme d'avances à valoir sur les recettes d'exploitation des oeuvres, ainsi qu'aux charges sociales afférentes ;

- aux rémunérations versées aux artistes-interprètes et aux artistes de complément (les figurants) ;

- aux salaires versés aux personnels de la réalisation et de la production, ainsi qu'aux charges sociales afférentes ;

- aux dépenses liées au recours aux industries techniques et autres prestataires de la création cinématographique ou audiovisuelle ;

- aux dépenses de transport et de restauration, occasionnées par la production de l'oeuvre sur le territoire français. De surcroît, l'article 34 de la loi n° 2012-1510 du 29 décembre de finances rectificative pour 2012 a ajouté, au titre des dépenses éligibles, « les dépenses d'hébergement dans la limite d'un montant par nuitée fixé par décret ».

B. LES CONDITIONS D'ÉLIGIBILITÉ

Ces oeuvres - qui doivent appartenir aux genres de la fiction et de l'animation - doivent répondre aux conditions cumulatives suivantes :

- ne pas être admises au bénéfice des aides financières à la production du Centre national du cinéma et de l'image animée (CNC) ;

- comporter, dans leur contenu dramatique, des éléments rattachés à la culture, au patrimoine ou au territoire français ;

- faire l'objet de dépenses éligibles d'un montant supérieur ou égal à un million d'euros et, pour les oeuvres appartenant au genre de la fiction, d'un minimum de cinq jours de tournage en France.

Par ailleurs, les auteurs, les artistes-interprètes et les personnels de la réalisation et de la production doivent être soit de nationalité française, soit ressortissants d'un État membre de la Communauté européenne, d'un État partie à l'accord sur l'Espace économique européen ou d'un État partie à la convention européenne sur la coproduction cinématographique.

A contrario, n'ouvrent pas droit au crédit d'impôt :

- les oeuvres cinématographiques ou audiovisuelles à caractère pornographique ou d'incitation à la violence ;

- les oeuvres cinématographiques ou audiovisuelles utilisables à des fins de publicité.

C. LE MONTANT DE L'AVANTAGE FISCAL

Il est égal à 20 % du montant des dépenses éligibles correspondant à des opérations effectuées en France.

Pour le calcul du crédit d'impôt, l'assiette des dépenses éligibles est plafonnée à 80 % du budget de production de l'oeuvre.

La somme des crédits d'impôt177(*) calculés au titre d'une même oeuvre ne peut excéder 10 millions d'euros178(*).

Enfin, les crédits d'impôts obtenus pour la production d'une même oeuvre cinématographique ou audiovisuelle ne peuvent avoir pour effet de porter à plus de 50 % du budget de production de l'oeuvre le montant total des aides publiques accordées.

D'après l'annexe au projet de loi de finances pour 2014 « Voies et moyens » relative aux dépenses fiscales, en 2014, ce dispositif coûterait 12 millions d'euros, soit un coût stable par rapport à 2013179(*). En 2012, douze entreprises ont bénéficié de ce dispositif pour un coût de 9 millions d'euros ; en 2011, ce dispositif avait profité à sept entreprises, pour un coût de 4 millions d'euros.

II. LE DISPOSITIF ADOPTÉ PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

L'Assemblée nationale a adopté un amendement portant article additionnel proposant de porter le plafond du crédit d'impôt pour dépenses de production exécutive d'oeuvres cinématographiques ou audiovisuelles de 10 à 20 millions d'euros, afin de favoriser la localisation de tournages dans notre pays.

Cet amendement a été adopté à l'initiative de nos collègues députés Patrick Bloche et Dominique Lefebvre, avec l'avis défavorable de la commission des finances et l'avis favorable du Gouvernement.

Le I du présent article modifie le VI de l'article 220 quaterdecies du code général des impôts dans sa rédaction résultant de l'article 34 de la troisième loi de finances rectificative pour 2012180(*), en substituant le montant de 20 millions d'euros à celui de 10 millions d'euros.

Le II du présent article renvoie l'entrée en vigueur du dispositif à une date fixée par décret et au plus tard le 1er janvier 2015181(*).

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Le crédit d'impôt pour dépenses de production d'oeuvres cinématographiques et audiovisuelles engagées par des entreprises de production exécutive fait partie des 27 dépenses fiscales rattachées à la mission « Culture ».

Au regard du crédit d'impôt pour dépenses de production d'oeuvres cinématographiques (coût estimé à 70 millions d'euros en 2014), son coût est plus faible.

Ce crédit d'impôt a été substantiellement prolongé et renforcé l'an dernier, en cohérence avec l'une des propositions du Pacte national pour la croissance, la compétitivité et l'emploi présenté par le Premier ministre le 6 novembre 2012, comme le rappelle l'encadré ci-dessous.

Décision n° 17 : Développer une stratégie en matière d'attractivité visant notamment à attirer les talents internationaux et les grands projets d'investissement, ainsi que les activités culturelles (en particulier tournage de films et de productions audiovisuelles) et scientifiques. Un «passeport Talent» sera mis en place afin de faciliter l'accueil de compétences exceptionnelles venues de l'étranger. Les délais d'instruction réglementaires des grands projets d'investissement seront réduits.

Néanmoins, malgré sa prolongation et son renforcement l'an dernier, aucune évaluation de l'efficacité de cette dépense fiscale n'est disponible.

Toutefois, selon notre collègue député Patrick Bloche, un euro de crédit d'impôt international versé en 2010 a induit 6 euros d'investissements dans la filière et 2 euros de recettes fiscales et sociales. Il met également en exergue l'intense concurrence qui existe entre la France et d'autres pays européens, en particulier le Royaume-Uni, pour attirer les tournages de film. Au Royaume-Uni et en Hongrie, un dispositif similaire existe, mais il n'est pas plafonné. Au total, « la France ne parvient à capter que 3 % à 5 % des tournages internationaux, alors que le Royaume-Uni en reçoit 50 %182(*) ».

Le Centre national du cinéma et de l'image animée estime pour sa part que la hausse du plafond du crédit d'impôt de 10 à 20 millions d'euros serait susceptible d'attirer de grosses productions étrangères, et permettrait à la France de tenir son rang dans la compétition avec les autres pays européens, dont les dispositifs fiscaux en faveur des entreprises de production cinématographique sont plus attractifs.

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 15 ter (nouveau) (Art. 244 quater O du code général des impôts) - Placement du crédit d'impôt en faveur des métiers d'art sous le plafond communautaire au titre des aides de minimis

Commentaire : le présent article, inséré par l'Assemblée nationale, vise à replacer le crédit d'impôt en faveur des métiers d'art sous le plafond communautaire au titre des aides de minimis.

I. LE DROIT EXISTANT

A. LE CRÉDIT D'IMPÔT EN FAVEUR DES MÉTIERS D'ART (CIMA) : UN DISPOSITIF SUBSTANTIELLEMENT MODIFÉ EN 2012

L'article 244 quater O du code général des impôts prévoit un crédit d'impôt en faveur des métiers d'art (CIMA). Ce dispositif, qui arrivait à échéance au 31 décembre 2012, a été prorogé jusqu'au 31 décembre 2016 par l'article 35 de la loi n° 2012-1510 du 29 décembre de finances rectificative pour 2012.

Cet article a également précisé le champ d'application du CIMA, de façon à mettre fin au contentieux qui s'était développé sur la notion de « conception de nouveaux produits ». Il a remplacé cette notion par celle de « création d'ouvrages réalisés en un seul exemplaire ou en petite série ».

Outre l'application d'une définition plus restrictive des ouvrages éligibles, l'article 35 précité a instauré un plafonnement de 30 000 euros par an et par entreprise. En revanche, a été supprimé à cette occasion, par erreur, le plafonnement communautaire du dispositif au titre des aides de minimis.

Dans sa rédaction actuelle, le CIMA est égal à 10 % des sommes dépensées pour la création d'ouvrages réalisés en un seul exemplaire ou en petite série.

Aux termes du 1° du I de l'article 244 quater O du code général des impôts, la notion de « création d'ouvrages uniques réalisés en un seul exemplaire ou en petite série » se définit selon deux critères cumulatifs :

- un ouvrage pouvant s'appuyer sur la réalisation de plans ou maquettes ou de prototypes ou de tests ou encore de mise au point manuelle particulière à l'ouvrage ;

- un ouvrage produit en un exemplaire ou en petite série ne figurant pas à l'identique dans les réalisations précédentes de l'entreprise.

D'après le tome II du Voies et Moyens annexé au projet de loi de finances pour 2014, le coût du CIMA est estimé à 19 millions d'euros en 2014183(*). En 2012, il a bénéficié à 990 entreprises artisanales et industrielles du secteur de l'horlogerie, de la bijouterie, de la joaillerie, de l'orfèvrerie, de la lunetterie, des arts de la table, du jouet, de la facture instrumentale et de l'ameublement, ainsi qu'à des entreprises du patrimoine vivant.

B. LA RÈGLE DE MINIMIS APPLICABLE AUX AIDES D'ÉTAT

La règle de minimis fait partie des règles communautaires pour encadrer le fonctionnement des aides aux entreprises.

L'article 108184(*) du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne (TFUE) dispose que doit être notifiée à la commission européenne toute aide d'Etat185(*) afin d'établir sa compatibilité avec le marché commun selon les critères de l'article 107 du TFUE.

Toutefois, aux termes du règlement (CE) n° 1998/2006 de la commission du 15 décembre 2006 concernant l'application des articles 87 et 88 du traité aux aides de minimis, les aides accordées à une même entreprise sur une période de trois ans et n'excédant pas un plafond de 200 000 euros ne relèvent pas de la qualification d'aide d'Etat et sont donc exemptées de l'obligation de notification préalable à la commission européenne : ce sont les aides de minimis.

II. LE DISPOSITIF ADOPTÉ PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

À l'initiative du Gouvernement, avec l'avis favorable de la commission des finances, l'Assemblée nationale a adopté un amendement portant article additionnel visant à replacer le crédit d'impôt en faveur des métiers d'art sous le plafond communautaire au titre des aides de minimis.

À cet effet, le du présent article introduit un VI bis après le VI de l'article 244 quater O du code général des impôts, qui reprend la rédaction de l'article avant sa modification par l'article 35 de la troisième loi de finances rectificative pour 2012.

En outre, le présent article procède à une coordination qui n'avait pas été réalisée l'année dernière au moment de la modification du dispositif. Le remplace ainsi les mots « conception de nouveaux produits » par les mots « créations d'ouvrages » au 2° du I de l'article 244 quater O du CGI.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Le présent article procède à la rectification de deux erreurs intervenues l'année dernière, au moment de la modification du CIMA.

D'une part, le rétablissement de la référence au plafonnement communautaire du dispositif au titre des aides de minimis est nécessaire car sa suppression fait peser un risque juridique sur ce dispositif : la Commission européenne pourrait considérer qu'il constitue une aide d'Etat eu égard à son caractère sectoriel.

D'autre part, la coordination est également nécessaire pour lever toute ambiguïté sur le champ d'application du CIMA.

Ces modifications n'auront pas d'impact sur le champ d'application et sur le montant du CIMA.

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 16 (Art. 283 du code général des impôts) - Instauration de l'autoliquidation de la TVA dans le secteur du bâtiment et création d'un mécanisme de réaction rapide en cas de risque de fraude

Commentaire : le présent article prévoit d'instaurer le régime d'autoliquidation de la TVA dans le secteur du bâtiment et d'autoriser le Gouvernement à appliquer les mécanismes prévus par la directive TVA 2006/112/CE en matière de lutte contre la fraude, sans devoir attendre, dans les cas les plus graves, le plus prochain projet de loi de finances.

I. LE DROIT EXISTANT

A. L'AUTOLIQUIDATION DE LA TVA

Les articles 259 A et 283 du code général des impôts (CGI) fixent les règles relatives à la territorialité de la TVA afférente aux travaux immobiliers au redevable de la taxe en fonction du lieu d'établissement du sous-traitant.

L'article 283 du CGI détermine les principes de détermination du redevable de la TVA. Il prévoit notamment que la taxe est acquittée par les personnes qui réalisent les opérations imposables, sauf pour certaines livraisons de biens ou prestations de services effectuées par un assujetti établi hors de France.

L'article 259 A du CGI précise qu'est situé en France le lieu des prestations de services se rattachant à un bien immeuble situé en France, y compris les prestations d'experts et d'agents immobiliers, la fourniture de logements dans le cadre du secteur hôtelier, l'octroi de droits d'utilisation d'un bien immeuble et les prestations tendant à préparer ou à coordonner l'exécution de travaux immobiliers, telles que celles fournies par les architectes et les entreprises qui surveillent l'exécution des travaux.

L'instauration de l'autoliquidation de la TVA dans un secteur d'activité consiste à désigner le destinataire, c'est-à-dire l'acquéreur, en tant que redevable au lieu du vendeur ou du prestataire.

Depuis le 1er janvier 2008, l'article 199 de la directive n° 2006/112/CE du 28 novembre 2006 relative au système commun de TVA (dite « directive TVA ») prévoit que les États membres de l'Union européenne (UE) peuvent introduire un mécanisme d'autoliquidation dans le secteur du bâtiment, sans que cela nécessite l'obtention d'une dérogation, pour les opérations suivantes :

- les travaux de construction, y compris les travaux de réparation, de nettoyage, d'entretien, de transformation et de démolition effectués en relation avec des biens immeubles, ainsi que la délivrance de certains travaux immobiliers considérée comme étant une livraison de biens ;

- la mise à disposition de personnel participant à ces activités ;

- les livraisons de biens immeubles, lorsque le fournisseur a opté pour la taxation de l'opération et que le bien a déjà été occupé une première fois.

Lorsqu'ils appliquent cette option, les États membres peuvent définir les livraisons de biens et les prestations de services couvertes et les catégories de fournisseurs, prestataires, acquéreurs ou preneurs auxquelles ces mesures peuvent s'appliquer. Dans le cas où un assujetti exerce des activités ou exécute des opérations qui ne sont pas considérées comme des livraisons de biens ou des prestations de services imposables, les États membres peuvent aussi le considérer comme un assujetti soumis à la TVA pour ce qui concerne les livraisons de biens ou les prestations de services qui lui sont destinées. Enfin, les États membres doivent informer le comité de la TVA de l'introduction des mesures nationales adoptées en application de ces dispositions.

B. UN PRINCIPE MIS EN oeUVRE POUR LUTTER CONTRE LA FRAUDE MASSIVE : LA DIRECTIVE N° 2013/42/UE DU 22 JUILLET 2013 MODIFIANT LA « DIRECTIVE TVA » DE 2006

L'article 199 de la « directive TVA » de 2006 autorise les Etats membres à modifier le redevable de la TVA (dans les conditions mentionnées ci-dessus) dans les secteurs suivants :

- les livraisons de matériaux usagés, de matériaux usagés ne pouvant pas être réutilisés en l'état, de déchets industriels et non industriels, de déchets de récupération, de déchets en partie transformés, de débris, ainsi que les livraisons de certains biens et les prestations de certains services spécifiques, figurant à l'annexe VI de la directive ;

- les livraisons de biens donnés en garantie par un assujetti au profit d'un autre assujetti en exécution de cette garantie ;

- les livraisons de biens effectuées après la cession d'un droit de réserve de propriété à un cessionnaire qui exerce ce droit ;

- les livraisons d'un bien immeuble vendu par le débiteur d'une créance exécutoire dans le cadre d'une procédure de vente forcée.

Toutefois, la directive 2013/42/UE du 22 juillet 2013 a modifié la « directive TVA » de 2006. Issu de cette modification, le nouvel article 199 ter de la « directive TVA » autorise les États membres à désigner par dérogation le destinataire en tant que redevable de la TVA due sur certaines livraisons de biens et prestations de services. Il est alors fait recours à la mesure particulière du mécanisme de réaction rapide (MRR) visant à lutter contre la fraude fiscale soudaine et massive, susceptible d'entraîner des pertes financières considérables et irréparables.

Ce MRR doit faire l'objet de mesures de contrôle appropriées par l'État membre en ce qui concerne les assujettis qui effectuent les livraisons de biens ou les prestations de services auxquels cette mesure s'applique. Sa durée n'excède pas neuf mois.

L'État membre qui souhaite mettre en oeuvre le MRR envoie une notification à la Commission européenne qu'il communique simultanément aux autres États membres. Il indique le secteur concerné, le type et les caractéristiques de la fraude, l'existence de raisons d'urgence impérieuses, le caractère soudain et massif de la fraude et ses répercussions en termes de pertes financières (qui doivent être « considérables et irréparables »). La Commission européenne peut exiger des informations complémentaires, dans un délai de deux semaines.

Parallèlement à cette notification, l'État membre peut adresser une demande d'autorisation pérenne à la Commission européenne. Celle-ci a ensuite la faculté de proposer au Conseil, statuant à l'unanimité, d'autoriser cette dérogation, conformément à la procédure prévue par l'article 395 de la « directive TVA », qui doit être menée à bien dans un délai de six mois.

La Commission européenne rend son avis sur la demande d'autorisation pérenne dans un délai d'un mois à compter de la notification et en informe l'État membre concerné ainsi que le comité de la TVA de ce dernier. L'État membre peut adopter la mesure particulière du MRR à compter de la date de réception de cette confirmation.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

Le deuxième alinéa du I du présent article instaure le principe d'autoliquidation de la TVA dans le secteur du bâtiment. Il modifie l'article 283 du CGI (relatif à la définition du redevable de la TVA) pour y insérer un alinéa prévoyant que la taxe est acquittée par le preneur, pour les travaux de construction, y compris ceux de réparation, de nettoyage, d'entretien, de transformation et de démolition effectués en relation avec un bien immobilier par une entreprise sous-traitante pour le compte d'un preneur assujetti, conformément aux termes de la « directive TVA ».

Le dernier alinéa du I autorise le Gouvernement à mettre en oeuvre le MRR sans attendre la loi de finances la plus proche. Il insère à cet effet un nouvel alinéa 2 decies à l'article 283 du CGI. Cet alinéa reprend la condition d'urgence impérieuse (caractère soudain et massif d'une fraude susceptible d'entraîner des pertes financières considérables et irréparables) posée par l'article 199 ter de la « directive TVA ».

Le II du présent article prévoit que ces dispositions s'appliquent aux contrats de sous-traitance conclus à compter du 1er janvier 2014.

III. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

L'Assemblée nationale a adopté cet article sans modification.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

A. L'ENCADREMENT DES PRATIQUES DES SOUS-TRAITANTS DANS LE SECTEUR DU BÂTIMENT : UN ENJEU SITUÉ ENTRE 10 ET 50 MILLIONS D'EUROS

L'introduction d'un mécanisme d'autoliquidation de la TVA dans le secteur du bâtiment a pour objectif de mettre fin à une possibilité de fraude à la TVA dans le secteur du bâtiment, caractérisé par un nombre important d'entreprises sous-traitantes éphémères. Il s'agit de supprimer les schémas dans lesquels un sous-traitant facture de la TVA à son donneur d'ordres, sans jamais la reverser au Trésor public, alors que le donneur d'ordres, le plus souvent de bonne foi, déduit la TVA que lui a facturée son sous-traitant.

L'évaluation préalable annexée au présent article souligne que « dans le secteur d'activité du bâtiment, des agissements frauduleux sont constatés dans près de la moitié des procédures de contrôle fiscal. Une part non négligeable de ces agissements correspondent à des situation de facturation de la TVA sans reversement au Trésor. C'est précisément ce type de comportements que le dispositif d'autoliquidation doit permettre de neutraliser dans le domaine de la sous-traitance qui représente environ 12 % du chiffre d'affaires du secteur (source : Fédération française du bâtiment) ».

L'enjeu en termes d'impôt éludé se situerait dans une fourchette de 10 millions à 50 millions d'euros selon le Gouvernement.

La mesure proposée permet corrélativement de mettre fin à une distorsion de concurrence au détriment des sous-traitants du secteur du bâtiment respectueux de leurs obligations fiscales. Les sous-traitants aux pratiques frauduleuses peuvent en effet afficher des prix toutes taxes comprises plus bas que ceux de leurs concurrents, puisqu'ils détournent la TVA à leur profit.

B. LA POURSUITE DE LA LUTTE CONTRE LA FRAUDE DE GRANDE AMPLEUR

Plusieurs secteurs ont fait l'objet ces dernières années de mesures législatives destinées à prévenir des fraudes à la TVA, en particulier les fraudes dites « au carrousel » caractérisées par une succession de sociétés écrans visant à éviter le reversement de la TVA collectée. Ces mesures sont prévues par l'article 283 du CGI, qui transpose les dispositions des articles 194 à 199 bis de la « directive TVA ». Il s'agit notamment des livraisons internes d'or, de gaz naturel ou d'électricité, des livraisons et des prestations de façon portant sur des déchets neufs d'industrie et des matières de récupération, des transferts de quotas de gaz à effet de serre et des services de communications électroniques.

Par ailleurs, depuis 2006, une mesure transversale interdit aux clients de déduire la taxe qui leur est facturée lorsqu'ils savent ou ne peuvent ignorer que l'opération en cause s'inscrit dans un schéma de fraude.

En outre, l'article 10 du projet de loi relatif à la lutte contre la fraude fiscale et la grande délinquance économique et financière, adopté définitivement par l'Assemblée nationale le 5 novembre 2013, vise à sécuriser l'attribution du numéro individuel d'identification de TVA intracommunautaire, en permettant à l'administration fiscale de demander à l'opérateur une justification de la réalité de son activité économique et, le cas échéant, de réaliser des contrôles inopinés. L'enquête peut conduire au refus de délivrance du numéro de TVA, ou à son invalidation a posteriori. Cette procédure devrait permettre de lutter plus efficacement contre la fraude de type carrousel.

L'introduction en droit interne des mesures récemment prévues par la directive précitée du 22 juillet 2013 s'inscrit dans la continuité de cette volonté de lutter contre les phénomènes de fraudes massives. Le MRR permettra à l'Etat français de réagir avec rapidité face à une telle situation, dans un cadre juridique sécurisé. Il représente ainsi une avancée à la fois utile et attendue.

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 17 (Art. 31, art. 39, art. 39 ter B, art. 40 quinquies, art. 81, art. 93, art. 156, art. 156 bis, art. 157, art. 199 novovicies, art. 209 C, art. 217 quaterdecies et art. 239 nonies du code général des impôts, art. L. 117-3 du code de l'action sociale et des familles, art. L. 321-13 du code rural et de la pêche maritime, art. L. 136-2 du code de la sécurité sociale, art. 95 de la loi n° 2009-1674 du 30 décembre 2009 de finances rectificative pour 2009) - Suppression de dépenses fiscales inefficientes ou inutiles

Commentaire : le présent article vise à supprimer des dépenses fiscales inefficientes ou inutiles, ainsi qu'à aménager le régime fiscal applicable aux monuments historiques.

I. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article vise à abroger dix dépenses fiscales jugées inefficientes ou inutiles, détaillées dans le tableau ci-après, ainsi qu'à aménager le régime fiscal applicable aux monuments historiques, suite notamment aux travaux du comité d'évaluation des dépenses fiscales et des « niches sociales », publiés en juin 2011, en application de l'article 12 de la loi de programmation des finances publiques pour les années 2009 à 2012.

Ce rapport a évalué le coût et l'efficacité de 538 « niches fiscales » et sociales, en leur attribuant une note comprise entre 0 (mesure inefficace) et 3 (mesure efficiente).

A. LA SUPPRESSION DE DIX DÉPENSES FISCALES INUTILES OU INEFFICIENTES

Le tableau ci-après décrit les principales caractéristiques des dépenses fiscales dont la suppression est proposée par le présent article.

Mesures fiscales dérogatoires dont l'article 17 du PLF 2014 propose l'abrogation

Dépenses fiscales

Base législative

Objet

Bénéficiaires

Observations

Coût

Provision pour risques afférents aux opérations de crédit à moyen et long terme résultant de ventes ou de travaux effectués à l'étranger

5° du I de l'art. 39 du CGI (consolidant des dispositions d'un décret du 20 juillet 1934)

Constitution et déduction en franchise d'impôt de provisions spéciales pour faire face aux risques afférents à certaines opérations de crédit :

- pour les banques et établissements de crédit, sur les prêts, avals, cautionnements ou garanties, pour une provision dans la limite de 5 % du bénéfice comptable de chaque exercice et de 0,5 % du montant des crédits effectivement utilisés ;

- pour toute entreprise exerçant une activité industrielle ou commerciale, sur les crédits à moyen terme (2 à 5 ans) dans le cadre des ventes et travaux effectués à l'étranger, pour une provision dans la limite de 10 % du montant des crédits à moyen terme figurant au bilan et dont les résultats entrent dans la base de l'IR ou de l'IS.

Cette provision spéciale pour risques ne peut être cumulée avec la provision pour créances douteuses.

Banques et établissements de crédit, ainsi que les entreprises industrielles ou commerciales consentant des crédits à moyen terme pour le règlement des ventes ou des travaux qu'elles effectuent à l'étranger.

Appréciation par le comité d'évaluation : 1 (mesure peu efficiente).

Possible effet d'aubaine par la possibilité qu'a le contribuable d'opérer un choix entre cette provision et la provision pour créances douteuses.

Seule information disponible, faute de données déclaratives : stock de provisions s'élevant à 330 millions d'euros au 31 décembre 2004 selon la commission bancaire.

Provisions pour reconstitution des gisements de substances minérales solides

Art. 39 ter B du CGI.

Dispositif étendu aux hydrocarbures par la LFI de 1953

Aider la recherche et l'investissement des entreprises minières qui exploitent des gisements de substances minérales solides (cuivre, chrome, zinc, argent, or, aluminium, nickel...) et, plus globalement, encourager la recherche de matières premières.

Constitution d'une provision exceptionnelle (IR ou IS) pour la reconstitution des gisements de substances minérales solides, dans la double limite de 15 % du montant des ventes de produits et de 50 % du bénéfice net imposable.

La provision doit être utilisée dans les cinq ans suivant la clôture de l'exercice où elle a été constituée, sous forme d'immobilisations ou de travaux de recherche pour mettre en valeur des gisements situés en France ou outre-mer.

10 entreprises bénéficiaires en 2012.

Appréciation par le comité d'évaluation : 1 (mesure peu efficiente).

L'article 18 de la LFI 2011 a supprimé le dispositif en ce qui concerne les gisements d'hydrocarbures pour les exercices clos à partir du 31 décembre 2010.

Moins de 500 000 euros

Exonération des plus-values résultant de la cession des actions ou parts de sociétés conventionnées, sous condition de réemploi et d'affectation à l'amortissement de nouvelles participations

Art. 40 quinquies du CGI, codifiant un dispositif instauré par une ordonnance du 4 février 1959, dans un contexte d'ouverture concurrentielle après l'entrée en vigueur du traité de Rome

Inciter les PME à adhérer à une filiale commune (ayant la forme d'une société commerciale ou d'un groupement d'intérêt économique, GIE) ayant pour objet la prospection des marchés, la promotion des ventes des produits de leurs adhérents et l'adaptation aux marchés, sous réserve d'avoir passé une convention avec l'Etat garantissant que ces sociétés ou groupements répondent à une réelle nécessité économique.

Exonération, sans limite de montant, des plus-values réalisées lors de la cession des parts sociales ou des actions des groupements ou sociétés.

PME et organismes d'étude et de recherche employant au plus 500 salariés et dont le capital n'excède pas 7,6 millions d'euros.

Appréciation par le comité d'évaluation : 0 (mesure inefficace).

Procédure lourde administrativement.

L'avantage fiscal est temporaire, puisque les plus-values sont réintégrées au bénéfice imposable lors de la résiliation de la convention ou de la dissolution de la société conventionnée.

Non chiffré

Exonération d'impôt sur le revenu du salaire différé de l'héritier d'un exploitant agricole

3° art. 81 CGI ; 3° III de l'art. L. 136-2 du code de la sécurité sociale, L. 321-13 du code rural

Exonération IR, CSG et CRDS, dans la limite de dix années et sur la totalité du salaire différé, sous réserve que le salaire différé n'excède pas les deux tiers de 2 080 SMIC horaires en vigueur soit au jour du partage consécutif au décès de l'exploitant, soit au plus tard à la date du règlement de la créance si ce règlement intervient du vivant de l'exploitant.

Descendants ou conjoints des exploitants agricoles âgés de plus de 18 ans bénéficiaires d'un contrat de travail à salaire différé (c'est-à-dire n'ayant pas été associés aux bénéfices ou aux pertes et n'ayant pas reçu de salaire en contrepartie de leur collaboration).

Appréciation par le comité d'évaluation : 2.

Régime dérogatoire au droit commun pour la taxation des revenus différés.

Avantage fiscal croissant avec le niveau des autres revenus du foyer fiscal du bénéficiaire.

1 million d'euros

Exonération d'impôt sur le revenu de l'aide à la réinsertion familiale et sociale des anciens migrants dans leur pays d'origine

9° septies de l'art. 81 du CGI ;

Art. L. 117-3 du code de l'action sociale et des familles

Exonération d'IR de l'aide à la réinsertion familiale et sociale des anciens migrants dans leur pays d'origine.

Anciens migrants non ressortissants communautaires vivant seuls et effectuant des séjours de longue durée dans leur pays d'origine, sous condition de ressources.

Les aides au logement ou au minimum vieillesse se substituent en pratique à cette aide, visant des personnes dont le niveau de ressources est si bas qu'elles peuvent difficilement repartir dans leur pays d'origine.

Disposition non appliquée en l'absence de décret d'application

Exonération d'impôt sur le revenu dans la limite de 1 550 euros des rémunérations perçues par l'ancien chef d'entreprise individuelle pour la formation du repreneur

7 de l'article 93 du CGI, codifiant les dispositions de l'article 92 de la LFI de 1992

Exonération d'IR, dans la limite de 1 550 euros, des rémunérations perçues par l'ancien chef d'entreprise individuelle pour la formation du repreneur, afin de faciliter la transmission des entreprises et la continuité de leur gestion.


Les sommes visées doivent porter sur l'activité au profit du cessionnaire pendant les trois mois précédant la cession.

Chefs d'entreprise dont l'âge excède d'au plus 5 ans l'âge ouvrant droit à pension.

Appréciation par le comité d'évaluation : 0 (mesure inefficace).


D'autres dispositifs concourent au même objectif et de manière plus incitative (allègement de l'imposition des plus-values professionnelles, réduction d'impôt accordée au titre de l'aide bénévole apportée aux créateurs d'entreprise...).

1 million d'euros en 2008

Exonération d'impôt sur le revenu des intérêts des sommes inscrites sur un livret d'épargne entreprise

quinquies de l'art. 157 du CGI

Exonération d'IR des intérêts des sommes inscrites sur un livret d'épargne entreprise, afin d'inciter les salariés à placer leur épargne dans le capital de leur entreprise, à condition de n'effectuer aucun retrait dans les deux ans suivant l'ouverture du livret.
Les livrets d'épargne entreprise sont plafonnés à 45 800 euros hors intérêts cumulés pour une durée de deux à cinq ans.

Salariés des entreprises.

Le livret d'épargne entreprise n'est pas commercialisé dans la plupart des réseaux bancaires.

L'article 53 du PLF 2014 tend à créer un nouveau livret réglementé spécialisé : le PEA-PME.

Moins de 500 000 euros

Imputation des déficits réalisés par une succursale ou une filiale située à l'étranger par une PME française (dispositif dit « conso-PME »)

Art. 209 C du CGI, codifiant les dispositions de l'article 22 de la LFI 2008

Dispositif destiné à faciliter l'implantation à l'étranger et le développement des exportations des PME françaises.

Imputation des déficits réalisés à travers les filiales et succursales à l'étranger des PME pour la détermination de leur résultat imposable à l'IS.

PME employant moins de 2 000 salariés dont le capital et les droits de vote ne sont pas détenus à plus de 25 % par une ou plusieurs personnes morales employant plus de 2 000 salariés.

Les succursales ou filiales étrangères doivent être détenues à au moins 95 % par les PME bénéficiaires.

Avantage temporaire : les déficits déduits sont ensuite rapportés aux résultats de la PME au fur et à mesure des bénéfices ultérieurs de la succursale ou de la filiale.

L'abrogation du dispositif s'inscrit dans la continuité de la suppression du dispositif du bénéfice mondial consolidé (art. 3 LFR du 19 septembre 2011).

Non chiffré

Amortissement exceptionnel égal à 50 % du montant des sommes versées pour la souscription au capital des sociétés d'investissement régional et des sociétés d'investissement pour le développement rural

Art. 217 quaterdecies du CGI

Pour les entreprises assujetties à l'IS, déduction de 50 % du montant des souscriptions en numéraire au capital de sociétés d'investissement régional (SIR) ou de sociétés d'investissements pour le développement rural (SIDER), dans la limite de 25 % du résultat imposable de l'exercice.

L'avantage fiscal équivaut au montant de l'IS économisé, soit le tiers de l'amortissement exceptionnel.

SIR, intervenant dans les territoires urbains en difficulté, et SIDER, présentes dans les zones de revitalisation rurale.

Une seule SIR existe actuellement sur le territoire français et aucune SIDER.

D'autres dispositifs concourent à un objectif analogue, notamment l'exonération au bénéfice des entreprises exerçant leur activité dans les bassins d'emploi à redynamiser.

Moins de 500 000 euros

Imputation sur le revenu global sans limitation de montant des déficits fonciers supportés par les propriétaires d'espaces naturels remarquables

3° du I de l'art. 156 CGI (dispositif supprimé par l'article 95 de la LFR du 30 décembre 2009)

Imputation sur le revenu global, sans limitation de montant, des déficits fonciers provenant de dépenses inhérentes au maintien et à la protection du patrimoine naturel (hormis les intérêts d'emprunt).

Propriétaires d'espaces naturels remarquables.

Une nouvelle réduction d'impôt, dont le champ d'application est plus large, a été créée par l'article 95 de la LFR du 30 décembre 2009, ayant instauré une réduction d'impôt à hauteur de 18 % des dépenses dans la limite annuelle de 10 000 euros.

Aucun bénéficiaire en 2007 lors de la suppression du dispositif en 2009.

Confirmation de la suppression du dispositif : le présent article supprime le II de l'article 95 de la LFR du 30 décembre 2009 : sans cette modification, le dispositif visé aurait été réinstauré à compter de 2014.

Source : commission des finances

B. L'AMÉNAGEMENT DU RÉGIME FISCAL DES MONUMENTS HISTORIQUES

Afin d'aider les propriétaires de monuments historiques à protéger leur patrimoine, ceux-ci bénéficient d'un régime dérogatoire pour la prise en compte des charges foncières qu'ils supportent (travaux de réparation ou d'entretien, primes d'assurance, charges résultant de l'ouverture au public...).

Le tableau ci-après détaille les modalités en vigueur qui, conformément aux dispositions de la loi de finances pour 2009186(*), ne sont applicables que sous trois nouvelles conditions : engagement du propriétaire de conserver la propriété pendant au moins quinze ans ; détention directe de l'immeuble ; absence de mise en copropriété.

Régime fiscal de déduction des charges foncières afférentes aux monuments historiques ou assimilés

Immeubles ne procurant aucune recette au propriétaire
(bâtiment fermé au public ou librement accessible)

Immeubles classés ou inscrits

- déduction du revenu global de 100 % du montant des travaux subventionnés (net de la subvention) ;

- pour les autres dépenses : déduction de 100 % (immeuble ouvert au public) ou 50 % (dans les autres cas).

Immeubles agrées (toujours ouverts au public)

- déduction du revenu global de 100 % du montant des travaux subventionnés (net de la subvention) ;

- pour les autres dépenses : déduction de 50 %.

Immeubles labellisés (n'ayant pas vocation à être ouverts au public)

déduction des seules dépenses d'entretien et de réparation, à hauteur :

- de 100 % pour les travaux portant sur des immeubles situés sur la voie publique, subventionnés à 20 % de leur montant au minimum ;

- de 50 % du montant des travaux de dépenses éligibles non subventionnés.

Immeubles dont la gestion procure des recettes imposables, non occupés par leur propriétaire

- déductibilité de la totalité des charges foncières afférentes ;
- imputation du déficit foncier sur le revenu global du propriétaire, sans limitation de montant ;
- possible report de l'excédent de déficit sur le revenu global jusqu'à six années inclusivement.

Immeubles dont la gestion procure des recettes imposables, occupés en partie par leur propriétaire

- sur la partie de l'immeuble occupée, déductibilité des charges foncières afférentes ;
- sur la partie de l'immeuble non occupée et dont le propriétaire retire des revenus, déductibilité des charges foncières avec la possibilité d'imputer les déficits fonciers (hors intérêts d'emprunt) sur le revenu global sans limitation de montant.

Source : commission des finances, d'après les articles 156 et 156 bis du CGI

En ce qui concerne la déduction des charges foncières, selon l'annexe « Voies et moyens » au PLF 2014, le coût de la dépense fiscale a été chiffré à 40 millions d'euros. Le comité d'évaluation des dépenses fiscales a attribué une note de 2 (mesure efficiente) à ce dispositif. En 2008, le nombre de bénéficiaires a été estimé à 28 000 par la direction de la législation fiscale.

S'agissant de l'imputation sur le revenu global des déficits fonciers, son coût est estimé à 16 millions d'euros dans l'annexe « Voies et moyens » au PLF 2014. Le comité d'évaluation des dépenses fiscales a attribué une note de 1 (mesure peu efficiente) à ce dispositif. En 2009, le nombre de bénéficiaires a été estimé à 4 300 par la direction de la législation fiscale.

Le présent article tend à exclure du régime dérogatoire des monuments historiques les immeubles non classés, mais faisant partie du patrimoine national et agréés187(*).

II. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

Outre huit amendements rédactionnels ou de coordination, l'Assemblée nationale a adopté, sur l'initiative de sa commission des finances, six amendements tendant à supprimer d'autres dépenses fiscales toutes jugées inefficaces par le comité d'évaluation des dépenses fiscales (note de 0 sur une échelle de 0 à 3) et d'un coût inférieur ou égal à 1 million d'euros, comme détaillé dans le tableau ci-après.

Un amendement a en revanche limité l'application de la suppression de l'exonération d'impôt sur le revenu du salaire différé de l'héritier d'un exploitant agricole, pour ne pas remettre en cause l'avantage dont bénéficient les descendants d'exploitants agricoles ou leurs conjoints ayant d'ores et déjà cessé de travailler gratuitement dans l'exploitation familiale. En prévoyant une suppression de l'avantage à compter du 30 juin 2014, l'amendement laisse également le choix aux descendants et à leurs conjoints qui travaillent encore actuellement sans contrepartie pour l'exploitation agricole, soit de s'arrêter de travailler gratuitement dans les six mois à venir et de bénéficier de l'exonération au moment où leur sera versé le salaire différé, soit de continuer à participer gratuitement à l'exploitation et, dans ce cas, de relever non pas de cette exonération visée mais du dispositif de quotient pour revenus différés prévu à l'article 163-0 A du CGI.

Le Gouvernement a donné un avis de sagesse sur l'abrogation de deux dépenses fiscales (amortissement exceptionnel des sommes versées pour la souscription au capital de SOFICA188(*), exonération de taxe foncière sur les propriétés non bâties en faveur de certains terrains situés dans les parcs nationaux des départements d'outre-mer). Les autres amendements ont reçu un avis favorable du Gouvernement.

Mesures fiscales dérogatoires supprimées par amendement à l'Assemblée nationale

Dépenses fiscales

Base législative

Objet

Bénéficiaires

Observations

Coût

Intérêts d'emprunt contractés par les salariés et gérants de sociétés pour souscrire au capital d'une société nouvelle qui les emploie

quater et 2° quinquies de l'art. 83 du CGI

Déduction de l'assiette de l'IR.

Salariés et gérants de sociétés souscrivant au capital d'une société nouvelle qui les emploie.

Appréciation par le comité d'évaluation : 0 (mesure inefficace).

Peu de bénéficiaires.

Avantage fiscal d'autant plus important que le taux d'imposition du foyer est élevé.

Possibilité de recourir à d'autres dispositifs.

Abrogation à compter seulement du 1er janvier 2017, pour assurer la sécurité juridique des personnes ayant déjà souscrit un emprunt.

Moins de 500 000 euros

Bénéfices des sociétés de développement régional (SDR) provenant des produits nets de leur portefeuille ou des plus-values réalisées sur la vente de titres ou de parts sociales provenant de ce portefeuille.

ter de l'art. 208 du CGI

Exonération d'IS.

SDR.

Appréciation par le comité d'évaluation : 0 (mesure inefficace).


Le statut des SDR est en déclin (seulement trois SDR sur les vingt initialement créées), alors que d'autres acteurs et véhicules concourent au même objectif.

1 million d'euros

Souscription par les entreprises de titres de SOFICA

Art. 217 septies du CGI

Amortissement à hauteur de 50 % au titre des sommes versées.

Entreprises.

Appréciation par le comité d'évaluation : 0 (mesure inefficace).

Dispositif faiblement utilisé par les entreprises, à la différence du crédit d'impôt pour les ménages au titre de la participation au capital des SOFICA.

Moins de 500 000 euros

Valeur comptable des stocks de vins et d'alcool faisant partie de l'actif professionnel pour la détermination de l'actif net imposable à l'ISF

Art. 885 T du CGI

Les stocks de vins et d'alcool sont pris en compte à leur valeur comptable.

Entreprises.

Appréciation par le comité d'évaluation : 0 (mesure inefficace).

Les biens professionnels sont aujourd'hui exonérés d'ISF.

Moins de 500 000 euros

Parts communales et intercommunales de TFNB en faveur des zones humides

Art. 1395 D du CGI

Exonération de TFNB dans les zones humides.

Aucun.

Appréciation par le comité d'évaluation : 0 (mesure inefficace).

Dispositif inutilisé depuis son instauration en 2005.

Nul

TFNB en faveur de certains terrains situés dans le coeur des parcs nationaux des départements d'outre-mer

Art. 1395 F du CGI

Exonération de TFNB.

Terrains situés dans les parcs nationaux des départements d'outre-mer.

Appréciation par le comité d'évaluation : 0 (mesure inefficace).

Dispositif peu ou pas utilisé.

Moins de 500 000 euros

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Les dépenses fiscales que le présent article propose d'abroger présentent tout ou partie des caractéristiques suivantes : un nombre réduit de bénéficiaires ; une efficacité limitée ; une obsolescence de ces dépenses fiscales, aujourd'hui concurrencés par d'autres dispositifs concourant à des objectifs similaires et davantage utilisés.

Il ne peut s'agir que d'une première étape dans la réévaluation de l'ensemble des dépenses fiscales et des niches sociales, afin de supprimer progressivement les dispositifs inutiles ou inefficients qui complexifient notre droit fiscal et mitent l'assiette de l'impôt sur le revenu et de l'impôt sur les sociétés.

Ainsi, l'article 18 de la loi de programmation des finances publiques (LPFP) pour les années 2012 à 2017 dispose que les dispositifs dérogatoires de prélèvements obligatoires doivent faire l'objet d'une évaluation régulière de leur efficience et de leur efficacité, chaque année par cinquième, ainsi que pour l'ensemble des dispositifs qui cesseront de s'appliquer dans un délai de douze mois. Par ailleurs, conformément à l'article 16 de la LPFP, les créations ou extensions de dépenses fiscales ou de niches sociales sont applicables seulement pour une durée limitée, précisée par le texte qui les institue.

Le Gouvernement a indiqué à votre rapporteur que ce processus d'évaluation était en cours. Il est souhaitable que le Parlement puisse disposer de l'ensemble des éléments d'appréciation, et donc des évaluations conduites dans le cadre des conférences fiscales ainsi mises en place, afin de pouvoir être pleinement éclairé pour prendre l'initiative de la suppression d'autres dépenses fiscales ou être en mesure de se prononcer sur les prochaines propositions du Gouvernement en la matière.

L'amendement adopté à l'Assemblée nationale sur la suppression de l'exonération d'impôt sur le revenu du salaire différé de l'héritier d'un exploitant agricole, ainsi que l'entrée en vigueur à compter du 1er janvier 2017 de la déduction des intérêts d'emprunt contractés par les salariés et gérants de sociétés pour souscrire au capital d'une société nouvelle qui les emploie, répond à des besoins de sécurité juridique des actuels bénéficiaires de ces dispositifs.

S'agissant du régime fiscal des monuments historiques, la dégradation moins rapide du patrimoine privé que du patrimoine public189(*) indique l'efficacité du dispositif fiscal de déduction des charges foncières. Le présent article tend à exclure de ce régime les immeubles qui, bien que n'étant pas classés ou inscrits au titre des monuments historiques, bénéficient néanmoins d'un agrément de l'administration au regard de leur valeur patrimoniale. En effet, la procédure d'agrément, aujourd'hui en vigueur pour bénéficier de cet avantage fiscal, est lourde et complexe : la direction générale des finances publiques doit apprécier la valeur patrimoniale de chacun des immeubles pour lesquels l'agrément est demandé, alors que les contraintes pour bénéficier de l'agrément sont limitées (en particulier, une ouverture au public au moins 40 jours par an). Le nombre d'agréments délivrés n'est pas connu, mais semble faible. En supprimant la possibilité que les immeubles bénéficient d'un agrément ouvre droit à une déduction fiscale, le présent article procède à une rationalisation de la dépense et à une simplification administrative. Par ailleurs, ces immeubles peuvent bénéficier du label délivré par la Fondation du patrimoine ouvrant droit à une déduction fiscale pour des travaux de sauvegarde ou de réparation.

Décision de votre commission : votre commission des finances a décidé de réserver sa position sur cet article.

ARTICLE 18 (Art. 150 VC, 150 VD du code général des impôts et L. 136-7 du code de la sécurité sociale) - Réforme du régime d'imposition des plus-values immobilières

Commentaire : le présent article a pour objet de réformer le régime d'imposition applicable aux plus-values de cessions immobilières des particuliers afin d'accroître l'offre de logements et d'en favoriser l'accès. Pour les terrains bâtis, il modifie les taux d'abattement du régime fiscal et social applicable et réduit à 22 ans le nombre d'années nécessaires pour obtenir une exonération totale de l'imposition sur le revenu. Il prévoit également un abattement exceptionnel de 25 % sur les plus-values nettes imposables des terrains bâtis. Il supprime, en revanche, tout abattement pour les terrains à bâtir.

I. LE DROIT EXISTANT

A. UNE RÉGIME FISCAL DES PLUS VALUES DE CESSIONS IMMOBILIÈRES FAVORISANT LA DÉTENTION DES BIENS

En principe, les plus-values réalisées par une personne physique à l'occasion d'une cession immobilière (propriétés bâties, terrains à bâtir ou titres de sociétés de personnes) sont soumises à l'impôt sur le revenu. Elles ne sont toutefois plus soumises au barème progressif, depuis la loi n° 2003-1311 du 30 décembre 2003 de finances pour 2004, mais à un taux forfaitaire, actuellement fixé à 19 %. Le paiement de l'impôt est majoré des prélèvements sociaux, soit 15,5 %.

L'imposition sur les plus-values est payée à l'occasion de la mutation du bien, généralement par le notaire190(*). Sa plus-value correspond à la différence entre son prix de cession et son prix d'acquisition.

Toutefois, de nombreuses opérations de cession sont exonérées du paiement de cet impôt sur la plus-value et des prélèvements sociaux associés. Ainsi en est-il, en particulier, de la cession des résidences principales.

En outre, un abattement progressif est applicable sur le montant de la plus-value à compter de 5 ans de détention du bien.

Le régime d'imposition des plus-values de cessions immobilières, qu'il s'agisse de propriétés bâties ou de terrains à bâtir des particuliers, a fait l'objet d'une importante réforme par la deuxième loi de finances rectificative pour 2011 (loi n° 2011-1117 du 19 septembre 2011). Les règles ont été durcies, passant, en particulier, la durée de détention nécessaire pour une exonération totale des plus-values de 15 à 30 ans (article 150 VC du code général des impôts).

Le calcul de la plus-value imposable est, en effet, variable en fonction de la durée de détention du bien immobilier. Un abattement est appliqué chaque année, une fois passé 5 ans de détention :

2 % de la 6ème à la 17ème année ;

4 % jusqu'à la 24ème année ;

8 % à compter de 25 ans.

Ainsi, à compter de 5 ans de détention, le montant de la plus-value imposable diminue pour aboutir finalement à un abattement de 100 % au bout de 30 ans, soit une exonération totale d'imposition.

Les mêmes abattements sont applicables aux prélèvements sociaux redevables au titre de la plus-value imposable.

Depuis la deuxième loi de finances rectificative pour 2011, de nombreux dispositifs ont été adoptés afin de répondre, soit à des considérations sociales très spécifiques, soit au risque de blocage du marché foncier compte tenu des nouvelles règles d'imposition.

Ainsi, plusieurs aménagements ont été prévus par la quatrième loi de finances rectificative pour 2011 (loi n° 2011-1978 du 28 décembre 2011) :

- Exonération des plus-values de cessions immobilières des résidents de maison de retraite ou de foyer d'accueil de conditions modeste qui cèdent leur ancienne résidence principale dans les deux ans de leur départ ;

- Exonération pour les plus-values réalisées au titre de la cession d'un droit de surélévation au plus tard le 31 décembre 2014, lorsque le cessionnaire s'engage à réaliser et achever les travaux destinés à l'habitation dans un délai de quatre ans à compter de la vente ;

- Application de l'ancien régime fiscal applicable aux plus-values immobilières pour les terrains nus constructibles ayant fait l'objet d'une promesse de vente signée et enregistrée avant le 25 août 2011 et dont la vente intervient avant le 1er janvier 2013.

Ensuite, la loi de finances initiale pour 2012 (loi n° 2011-1977 du 28 décembre 2011) a exonéré les plus-values réalisées dans le cadre de la cession d'une résidence secondaire lorsque le cédant, non encore propriétaire de sa résidence principale, remploie les fonds dans les deux ans pour l'acquisition ou la construction de son habitation principale. Selon les estimations du projet de loi de finances pour 2014, le coût de cette dépense fiscale, rattachée à la mission « Égalité des territoires, logement et ville », est évaluée à 60 millions d'euros pour 2013 et 50 millions d'euros pour 2014.

B. UNE ÉVOLUTION NÉCESSAIRE POUR FAVORISER L'OFFRE DE LOGEMENTS APRÈS UNE RÉFORME INACHEVÉE EN 2013

Le dispositif applicable depuis 2011 contribue à favoriser la rétention des biens. En passant l'exonération totale de 15 à 30 ans, le Gouvernement précédent a sclérosé le marché immobilier alors que les besoins en termes de logements et de foncier disponible pour la construction sont très importants.

L'article 10 du projet de loi de finances pour 2013 (devenu l'article 15 de la loi de finances adoptée) proposait déjà une réforme du régime d'imposition des plus-values immobilières avec :

- la suppression de tout abattement pour l'imposition des plus-values de cessions de terrain à bâtir ;

- l'imposition, à compter du 1er janvier 2015, au barème progressif de l'impôt sur le revenu des plus-values de cession de terrains à bâtir, tout en permettant aux cédants, dès lors qu'ils étaient propriétaires du bien depuis plus de 4 ans, de demander le bénéfice du système dit du quotient du quart applicable aux « revenus exceptionnels » d'une année (article 163-0 A du code général des impôts)191(*) ;

- un abattement supplémentaire de 20 % sur les plus-values nettes imposables au cours de l'année 2013 pour les cessions de terrains autres que les terrains à bâtir.

Toutefois, les dispositions de cet article ont été jugées inconstitutionnelles par le Conseil constitutionnel (décision n°2012-662 DC du 29 décembre 2012), considérant qu'elles portaient atteinte à l'égalité devant les charges publiques.

Le Conseil constitutionnel a argué du fait que, compte tenu de l'ensemble des impositions susceptibles d'être applicables à ces plus-values, elles pouvaient « conduire, après déduction d'une fraction de la contribution sociale généralisée, à un taux marginal maximal d'imposition de 82 % qui aurait pour effet de faire peser sur une catégorie de contribuables une charge excessive au regard de [leur] capacité contributive ».

L'intégralité de l'article a été censurée.

Par ailleurs, l'article 70 de la troisième loi de finances rectificative pour 2012 (loi n° 2012-1510 du 29 décembre 2012) a instauré une surtaxe progressive pour les plus-values immobilières dont le montant est supérieur à 50 000 € pour les cessions de terrains bâtis (nouvel article 1609 nonies G du code général des impôts). Le barème retenu est le suivant :

MONTANT DE LA PLUS-VALUE
IMPOSABLE

MONTANT DE LA TAXE

De 50 001 à 60 000

2 % PV (60 000 PV) × 1/20

De 60 001 à 100 000

2 % PV

De 100 001 à 110 000

3 % PV (110 000 PV) × 1/10

De 110 001 à 150 000

3 % PV

De 150 001 à 160 000

4 % PV (160 000 PV) × 15/100

De 160 001 à 200 000

4 % PV

De 200 001 à 210 000

5 % PV (210 000 PV) × 20/100

De 210 001 à 250 000

5 % PV

De 250 001 à 260 000

6 % PV (260 000 PV) × 25/100

Supérieur à 260 000

6 % PV

(PV = montant de la plus-value imposable)

Source : Art. 1609 nonies G du code général des impôts

Cette surtaxe s'applique aux plus-values réalisées au titre des cessions intervenues à compter du 1er janvier 2013, à l'exception de celles pour lesquelles une promesse de vente a acquis date certaine avant le 7 décembre 2012.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ : UNE RÉFORME POUR LIMITER L'INCITATION FISCALE À LA DÉTENTION DURABLE DES BIENS

Dans le cadre de la politique développée par le Gouvernement en matière de logement, le présent article propose une nouvelle réforme du régime fiscal et social des plus-values de cessions immobilières des particuliers.

L'objectif est de limiter l'incitation fiscale à la rétention des biens afin de créer un « choc d'offre » en matière immobilière, de fluidifier durablement le marché et d'augmenter le foncier disponible pour la construction de biens neufs.

Le présent article prévoit désormais de distinguer les terrains bâtis des terrains à bâtir, s'agissant de la base d'imposition, d'une part, et du régime fiscal et social de ces biens, d'autre part.

A. LE RÉGIME PROPOSÉ POUR LES PLUS-VALUES DE CESSIONS DE BIENS AUTRES QUE DES TERRAINS À BÂTIR

Selon le dispositif proposé à l'article 18 du projet de loi, qui modifie l'article 150 VC du code général des impôts, l'abattement applicable au titre de l'impôt sur le revenu pour les terrains bâtis s'élèverait désormais à 6 % au-delà de la 5ème année de détention et 4 % lors de la 22ème année révolue de détention. L'exonération de l'imposition serait désormais totale à compter de 22 ans, contre 30 ans actuellement.

En outre, le régime fiscal et social des plus-values ne respecte plus le même rythme, les abattements applicables au titre des prélèvements sociaux restant, quant à eux, calés sur une durée de détention des biens de 30 ans, avec les taux d'abattement suivants :

- 1,65 % par année de détention à compter de la 6ème année;

- 1,60 % la 22ème année de détention ;

- 9 % par année supplémentaire jusqu'à 30 ans.

Le VI de l'article L. 136-7 du code de la sécurité sociale est modifié à cet effet.

Abattement applicable en fonction de la durée de détention du bien immobilier bâti - régime en vigueur et régime proposé par la réforme

Durée de détention

Régime en vigueur

Régime proposé par la réforme

Abattement au titre de l'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux

Abattement au titre de l'impôt sur le revenu

Abattement au titre des prélèvements sociaux

Jusqu'à 5 ans

0 %

0 %

0,00 %

6 ans

2 %

6 %

1,65 %

7 ans

4 %

12 %

3,30 %

8 ans

6 %

18 %

4,95 %

9 ans

8 %

24 %

6,60 %

10 ans

10 %

30 %

8,25 %

11 ans

12 %

36 %

9,90 %

12 ans

14 %

42 %

11,55 %

13 ans

16 %

48 %

13,20 %

14 ans

18 %

54 %

14,85 %

15 ans

20 %

60 %

16,50 %

16 ans

22 %

66 %

18,15 %

17 ans

24 %

72 %

19,80 %

18 ans

28 %

78 %

21,45 %

19 ans

32 %

84 %

23,10 %

20 ans

36 %

90 %

24,75 %

21 ans

40 %

96 %

26,40 %

22 ans

44 %

100 %

28,00 %

23 ans

48 %

100 %

37,00 %

24 ans

52 %

100 %

46,00 %

25 ans

60 %

100 %

55,00 %

26 ans

68 %

100 %

64,00 %

27 ans

76 %

100 %

73,00 %

28 ans

84 %

100 %

82,00 %

29 ans

92 %

100 %

91,00 %

À partir de 30 ans

100 %

100 %

100,00 %

Source : commission des finances

En tenant compte à la fois des modifications proposées pour l'imposition sur le revenu et des prélèvements sociaux afférents, l'abattement serait désormais lissé sur l'ensemble de la période, pour aboutir à un taux de taxation globale bénéficiant d'une baisse linéaire d'environ 2 % par an. L'objectif recherché consiste à éviter d'encourager la rétention du bien : l'absence de ressaut doit, en effet, assurer une plus grande neutralité fiscale vis-à-vis des décisions prises par les particuliers, en supprimant l'effet d'attente actuellement constaté des vendeurs pour bénéficier d'un abattement plus élevé l'année de la cession.

Une mesure de coordination, prévue au B du I du présent article, tient compte des modifications proposées par ce nouveau dispositif d'abattement qui s'appliquera également aux ventes d'immeubles acquis par fractions successives constatées « par le même acte soumis à publication ou à enregistrement et entre les mêmes parties » (article 150 VD du code général des impôts).

La perte induite par ce nouveau régime applicable aux immeubles bâtis a été évaluée à 120 millions d'euros en 2013 (perte de 135 millions d'euros au titre de l'impôt sur le revenu et gain de 15 millions d'euros pour les prélèvements sociaux) et 490 millions d'euros pour 2014 et 2015 (550 millions d'euros de perte pour l'impôt sur le revenu et 60 millions d'euros de gains pour les prélèvements sociaux).

Afin de créer ce « choc d'offre » le plus tôt possible, le nouveau régime fiscal et social des plus-values de cession des terrains bâtis est déjà applicable depuis le 1er septembre 2013, en vertu d'une instruction fiscale du 2 août 2013.

Pour stimuler encore davantage le marché immobilier, un abattement exceptionnel de 25 % est également appliqué aux seuls terrains bâtis et pour un an, du 1er septembre 2013 au 31 août 2014. Il concerne à la fois l'imposition sur le revenu, les prélèvements sociaux associés et la surtaxe des plus-values immobilières de plus de 50 000 euros.

L'abattement s'applique également aux plus-values immobilières des non-résidents, « lorsque lesdites plus-values sont réalisées directement ou indirectement par des personnes physiques soumises au prélèvement » prévu à l'article 244 bis A du code général des impôts. Il s'agit ainsi d'aligner le dispositif applicable aux plus-values de cession de terrains bâtis des non-résidents, personnes physiques, sur celui des résidents, en excluant les cessions réalisées par des sociétés, personnes morales, non résidentes, également soumises au prélèvement de l'article 244 bis A précité.

Afin d'éviter que cet abattement exceptionnel ne produise un effet d'aubaine sans remise de biens effective sur le marché immobilier, l'abattement ne s'applique pas aux cessions réalisées par le cédant au profit :

- soit de son conjoint, son partenaire liés par un PACS, son concubin notoire ou un ascendant ou descendant du cédant ou de l'une de ces personnes ;

- soit d'une personne morale dont le cédant ou l'une des personnes citées ci-dessus serait ou deviendrait un associé à cette occasion.

Il ne concerne pas non plus les cessions de parts de sociétés civiles immobilières ou de sociétés ou organismes à prépondérance immobilière ou de droits assimilés.

Cet abattement exceptionnel, très incitatif pour les propriétaires, devrait ainsi contribuer au « choc d'offre » recherché par le Gouvernement. Il s'ajoute aux nouvelles conditions d'abattement prévues par ailleurs.

Son coût est évalué à 120 millions d'euros pour 2013 (50 millions d'euros pour l'imposition sur le revenu et 70 millions d'euros pour les prélèvements sociaux) et 365 millions d'euros pour 2014 (145 millions d'euros pour l'imposition sur le revenu et 220 millions d'euros pour les prélèvements sociaux).

B. LE RÉGIME PROPOSÉ POUR LES PLUS-VALUES DE CESSIONS DE TERRAINS À BÂTIR

Comme dans le projet de loi de finances pour 2013, le dispositif propose de distinguer le régime d'imposition applicable aux plus-values de cessions des terrains à bâtir de celui des autres biens immobiliers.

La notion de « terrain à bâtir » s'entend selon la définition retenue au sens de la TVA à l'article 257 du code général des impôts (1° du 2 du I), à savoir les « terrains sur lesquels des constructions peuvent être autorisées en application d'un plan local d'urbanisme, d'un autre document d'urbanisme en tenant lieu, d'une carte communale ou de l'article L. 111-1-2 du code de l'urbanisme ».

Afin de créer de l'offre sur le marché foncier et de mettre fin à l'effet incitatif de la fiscalité sur la rétention de ce type de bien, le présent article prévoit de supprimer tout abattement à compter du 1er janvier 2014. Ainsi, la taxation s'effectuerait désormais sur la totalité de la plus-value enregistrée lors de la vente, quelle que soit la durée de détention du bien.

Jusqu'au 31 décembre 2013, les plus-values obtenues au titre de la cession d'un terrain à bâtir restent soumises au régime actuellement en vigueur, tel que défini à l'article 150 VC du code général des impôts.

Les recettes supplémentaires attendues par la suppression de l'abattement pour durée de détention sur les terrains à bâtir sont évaluées à 435 millions d'euros en 2014 (240 millions d'euros pour l'impôt sur le revenu et 195 millions d'euros au titre des prélèvements sociaux) et 475 millions d'euros en 2015 (260 millions d'euros pour l'impôt sur le revenu et 215 millions d'euros pour les prélèvements sociaux).

L'impact global de la réforme applicable aux plus-values de cessions immobilières des particuliers s'élèverait à une perte induite de 260 millions d'euros en 2013, 475 millions d'euros en 2014 et 75 millions d'euros en 2015.

Ces estimations tiennent également compte de la perte de recettes attendue au titre de la surtaxe applicable aux plus-values supérieures à 50 000 euros (20 millions d'euros en 2013, 55 millions d'euros en 2014 et 60 millions d'euros en 2015).

Impact budgétaire de la réforme

(en millions d'euros)

 

Terrains à bâtir

Immeubles bâtis

Surtaxe

Total

 

Impôt sur le revenu

Prélèvements sociaux

Total

Impôt sur le revenu

Prélèvements sociaux

Total

Impôt sur le revenu

Prélèvements sociaux

Surtaxe

Total

2013

0

0

0

-185

-55

-240

-20

-185

-55

-20

-260

2014

240

195

435

-695

-160

-855

-55

-455

35

-55

-475

2015

260

215

475

-550

60

-490

-60

-290

275

-60

-75

Source : ministère du budget

Nb : - signifie une perte de recettes.

III. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

Lors de son examen en commission des finances de l'Assemblée nationale, un amendement avait été adopté afin de maintenir l'alignement du délai de détention tant en matière d'impôt sur le revenu que pour les prélèvements sociaux. Ainsi, la durée de 22 ans aurait été applicable tant pour le régime fiscal que social applicable aux plus-values de cessions de terrains bâtis. En revanche, les taux et le rythme d'abattement n'étaient pas modifiés, ce qui revenait à supprimer l'exonération totale de plus-values, celles-ci demeurant soumise à prélèvements sociaux passée la durée de 22 ans.

Cet amendement a finalement été retiré en séance.

En revanche, outre un amendement rédactionnel, l'Assemblée nationale a adopté un amendement de la commission des Finances tendant à reporter au 1er mars 2014 la date d'entrée en vigueur de la suppression du régime d'exonération applicable aux terrains à bâtir. Les cessions actuellement en cours de négociation disposeraient ainsi d'un délai supplémentaire pour être réalisées sous l'empire du régime fiscal et social, plus favorable, actuellement applicable.

Comme l'indique le rapport de la commission des Finances, ce décalage permettrait également aux contribuables, détenant des terrains à bâtir « depuis une longue période », « de limiter leur perte ». Enfin, le dispositif répondrait à l'objectif du Gouvernement de créer un « choc d'offre » en matière immobilière puisqu'elle « inciterait les contribuables concernés à la cession rapide de leur bien ».

La perte de recettes induite par cette mesure est évaluée par le Gouvernement à 45 millions d'euros en 2014 au titre de l'impôt sur le revenu.

Enfin, l'Assemblée nationale a adopté deux amendements identiques, visant à réactiver pour un an le régime d'exonération des plus-values immobilières des particuliers qui cèdent leur bien immobilier à un organisme chargé du logement social. Toujours pour favoriser un « choc d'offre » et plus particulièrement dans le domaine du foncier constructible, cette exonération serait applicable à toutes les cessions réalisées du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2015, alors que son dispositif s'était éteint au 31 décembre 2011.

Cette mesure minore les recettes de l'impôt sur le revenu de 10 millions d'euros au titre de l'impôt sur le revenu.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

La réforme du régime fiscal et social des plus-values de cessions immobilières des particuliers vise à répondre au besoin de relance du marché immobilier et de la construction, notamment en libérant du foncier.

Bien qu'il soit difficile d'évaluer le véritable impact de ce type de mesure ex ante, elle devrait effectivement participer au développement de l'offre immobilière. En particulier, l'abattement exceptionnel de 25 %, applicable pendant un an, devrait avoir un effet très incitatif sur les ventes d'immeubles bâtis. Votre commission considère d'ailleurs qu'un abattement de 20 % produirait les mêmes effets, tout en limitant la perte de recettes pour l'Etat, et vous propose un amendement en ce sens.

La suppression de l'abattement pour les plus-values de cessions des terrains à bâtir permettra, quant à elle, « d'assurer la neutralité de la fiscalité dans le choix des propriétaires de céder leur terrain à bâtir », comme l'indique l'évaluation préalable du dispositif de l'article.

Concernant sa date d'entrée en vigueur, soit le 1er mars 2014, votre commission comprend la nécessité de laisser le temps aux propriétaires de procéder à la vente d'un bien qui bénéficie actuellement d'un taux d'abattement élevé. Il est d'ailleurs probable que les ventes opérées à ce titre, au cours de cette période transitoire, participeront au « choc d'offre » attendu de la réforme.

Enfin, tout en comprenant la volonté du Gouvernement d'anticiper, au plus tôt, la relance souhaitée pour les secteurs de l'immobilier et de la construction, votre commission estime que le recours à une instruction fiscale pour mettre en oeuvre un nouveau régime d'imposition, par anticipation de modifications législatives à venir, doit rester une exception. En effet, il est ensuite très difficile pour le Parlement de modifier le dispositif proposé lors de l'examen du projet de loi de finances.

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi modifié.

ARTICLE 18 bis (nouveau) (Art. 266 sexies du code des douanes) - Extension de l'exonération de taxe générale sur les activités polluantes (TGAP) déchets à toutes les installations d'élimination qui reçoivent des déchets d'amiante-ciment

Commentaire : le présent article, inséré par l'Assemblée nationale, vise à étendre l'exonération de TGAP déchets à l'ensemble des installations d'élimination qui reçoivent des déchets d'amiante-ciment.

I. LE DROIT EXISTANT

A. LA TAXE GÉNÉRALE SUR LES ACTIVITÉS POLLUANTES

La taxe générale sur les activités polluantes (TGAP) a été créée par la loi n° 98-1266 de finances pour 1999, par le regroupement de plusieurs taxes fiscales ou parafiscales affectées à l'Agence de l'environnement et de la maîtrise de l'énergie (ADEME).

Codifiée à l'article 266 sexies du code des douanes, la TGAP est due par les exploitants d'installations dont les activités sont relatives au stockage et à l'incinération des déchets ménagers et assimilés, au stockage et à l'élimination de déchets industriels spéciaux, à la production d'huiles usagées, à la pollution industrielle de l'air, à la pollution des eaux (phosphates des lessives, granulats) et aux imprimés.

Toutefois, elle ne s'applique pas à un certain nombre d'installations d'élimination de déchets, dont celles qui mettent en oeuvre un processus de valorisation des déchets comme matière.

L'article L. 135-1 du code de l'environnement affecte le produit de la TGAP à l'ADEME, dans la limite d'un plafond fixé à 498,6 millions d'euros pour les années 2012 et 2013192(*).

B. LE TRAITEMENT ADMINISTRATIF ET FISCAL DES DÉCHETS D'AMIANTE-CIMENT

1. Les déchets d'amiante

Les déchets d'amiante résultent des travaux d'enlèvement et de traitement de l'amiante utilisé en tant que matériau de calorifugeage193(*). Ils résultent également et plus généralement des travaux de déconstruction des bâtiments. Dans ce cas, on parle de déchets d'amiante-ciment.

L'amiante-ciment est un matériau qui a surtout été utilisé dans la construction pour ses excellentes propriétés d'isolant, en particulier thermique et phonique, et de résistance à l'usure et à la chaleur. A ce titre, il est principalement présent dans les canalisations.

Les déchets d'amiante-ciment peuvent être divisés en plusieurs catégories :

- les déchets issus des travaux relatifs à la réhabilitation et à la démolition dans le secteur du bâtiment et des travaux publics constitués de déchets de matériaux : plaques ondulées, plaques support de tuiles, ardoises en amiante-ciment, tuyaux et canalisation ;

- les produits en amiante-ciment destinés à l'origine au secteur du bâtiment et des travaux publics, invendus ou retirés de la vente.

2. Le régime de TGAP applicable aux déchets d'amiante-ciment

Les déchets d'amiante peuvent être éliminés dans des installations de stockage de déchets inertes194(*) (amiante-ciment), dans des installations de stockage de déchets non dangereux (amiante lié) et dans des installations de stockage de déchets dangereux (autres déchets d'amiante), accueillant également d'autres déchets.

Aux termes du 1 ter du II de l'article 266 sexies du code des douanes, la TGAP ne s'applique pas aux installations de stockage accueillant exclusivement des déchets d'amiante-ciment.

Jusqu'en juillet 2012, les installations stockant exclusivement des déchets d'amiante-ciment étaient des installations de stockage de déchets inertes (ISDI). Seules ces installations bénéficiaient de l'exonération de TGAP, contrairement aux installations de stockage de déchets non dangereux et aux installations de stockage de déchets dangereux.

3. Un changement de régime depuis le 1er juillet 2012 à la suite d'une condamnation de la France par la CJUE

En décembre 2011, la Cour de justice de l'Union européenne a rendu un arrêt indiquant que les autorités françaises ont considéré à tort qu'un déchet d'amiante lié à des matériaux inertes (amiante-ciment) pouvait être reçu dans une installation de stockage de déchets inertes.

Cet arrêt a été rendu dans le cadre d'un contentieux engagé en 2006 par la Commission européenne, au motif d'une interprétation erronée, par la France, de la directive 1999/31/CE concernant la mise en décharge des déchets et de la décision 2003/33/CE fixant les critères et les procédures d'admission des déchets dans les décharges.

La Cour de justice de l'Union européenne a considéré que les déchets d'amiante-ciment ne pouvaient être accueillis dans les décharges pour déchets inertes mais devaient être traités dans des décharges de déchets dangereux ou dans des décharges de déchets non dangereux respectant les exigences de la décision 2003/33/CE précitée.

Concrètement, cet arrêt imposait aux autorités françaises de modifier les textes réglementaires encadrant le fonctionnement des installations de stockage de déchets inertes pour y interdire l'admission de déchets d'amiante-ciment.

Les nouvelles règles applicables au stockage des déchets d'amiante-ciment ont été fixées par un arrêté publié le 6 avril 2012 au Journal officiel, et sont entrées en vigueur le 1er juillet 2012. Les déchets d'amiante-ciment sont désormais obligatoirement stockés dans des installations soumises à la législation des installations classées.

II. LE DISPOSITIF ADOPTÉ PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

À l'initiative du Gouvernement, avec l'avis favorable de la commission des finances, l'Assemblée nationale a adopté un amendement portant article additionnel visant à étendre l'exonération de TGAP déchets actuellement appliquée aux seules installations exclusivement affectées à l'élimination des déchets d'amiante-ciment, à l'ensemble des installations d'élimination qui reçoivent ces déchets particuliers.

Pour cela, le présent article modifie le 1 ter du II de l'article 266 sexies du code des douanes et prévoit que la TGAP ne s'appliquera pas « aux installations de stockage des déchets autorisées, au titre 1er du livre V du code de l'environnement195(*), à recevoir des déchets d'amiante liés à des matériaux de construction inertes ayant conservé leur intégrité (amiante-ciment) relevant du code 17 06 05 de la liste des déchets pour la quantité de déchets d'amiante reçus ».

Le présent article a donc pour conséquence de dispenser du paiement de la TGAP toutes les installations autorisées à recevoir des déchets d'amiante-ciment, qu'elles soient ou non exclusivement affectées à cet usage. L'exonération ne porte que sur le volume des déchets d'amiante-ciment accueillis par ces installations. Elle est donc limitée196(*) et son coût devrait être négligeable.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Le présent article est la conséquence, dans le domaine fiscal, d'une décision de la Cour de justice de l'Union européenne. Il vise à favoriser l'élimination des déchets d'amiante-ciment en rétablissant, dans la limite des volumes de produits reçus, une égalité de traitement entre toutes les installations concernées.

Cette disposition permettra d'éviter tout risque de voir se multiplier les dépôts sauvages de ces déchets, ce qui porterait atteinte à l'environnement et à la santé publique.

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 18 ter (nouveau) (Art. 150 U du code général des impôts) - Extension de l'exonération de plus-value de cession immobilière applicable à certains non-résidents

Commentaire : le présent article, inséré par l'Assemblée nationale, a pour objet d'étendre l'exonération de plus-value de cession immobilière applicable aux personnes physiques non résidentes, ressortissante d'un État membre de l'Union européenne ou d'un autre État partie à l'accord sur l'Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales.

I. LE DROIT EXISTANT

En vertu de l'article 244 bis A du code général des impôts, sous réserve de conventions internationales, les plus-values de cessions immobilières réalisées par des personnes physiques qui ne sont pas fiscalement domiciliées en France, au sens de l'article 4B du même code, sont soumises à un prélèvement spécifique au titre de l'imposition sur le revenu, majoré des prélèvements sociaux et, éventuellement, de la surtaxe applicable aux plus-values dépassant 50 000 euros, en vertu de l'article 1609 nonies G du même code.

Ces plus-values bénéficient du même régime d'abattement pour durée de détention que les personnes physiques résidant en France.

Une exonération est spécifiquement prévue au 2 ° du II de l'article 150 U du code général des impôts, pour les plus-values de cessions immobilières réalisées par les ressortissants d'un État membre de l'Union européenne ou d'un autre État partie à l'accord sur l'Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales.

Cette exonération s'applique, dans la limite d'une résidence par contribuable, dès lors que celui-ci remplit une double condition en tant que cédant :

- il a été fiscalement domicilié en France de manière continue pendant au moins deux ans « à un moment quelconque antérieurement à la cession » ;

- il a la libre disposition du bien, considéré dès lors comme son « habitation en France », depuis le 1er janvier de l'année précédant celle de cette cession. Cette définition exclut donc tout immeuble qui ferait l'objet d'une location.

II. LE DISPOSITIF ADOPTÉ PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

À l'initiative de plusieurs de nos collègues députés, avec l'avis favorable de la commission des finances et du Gouvernement, l'Assemblée nationale a adopté, à l'unanimité, un amendement portant article additionnel ayant pour objet d'étendre le champ de l'exonération des plus-values de cessions immobilières réalisées par les personnes physiques non résidentes, ressortissantes d'un État membre de l'Union européenne ou d'un autre État partie à l'accord sur l'Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales.

Comme l'indique l'exposé sommaire, l'amendement visait ainsi à améliorer les conditions d'exonération actuellement en vigueur, qui ne permettent pas de « tenir suffisamment compte des situations d'expatriation de nos compatriotes et sont par suite source d'iniquité ».

En effet, toujours d'après l'exposé sommaire, seuls les non-résidents ayant les moyens financiers les plus importants peuvent généralement se permettre de conserver une habitation en France dont ils ont la libre disposition, c'est-à-dire qu'ils sont susceptibles d'occuper à tout moment.

Au contraire, les ménages les plus modestes décident plutôt de louer leur bien le temps de leur expatriation. Or, si un non-résident décidait ensuite de vendre son bien, seul celui étant à la libre disposition du cédant pourrait bénéficier de l'exonération de plus-value, selon la réglementation actuellement en vigueur.

Compte tenu de ce constat, l'article 18 ter, qui modifie par son I le 2° du II de l'article 150 U du code général des impôts, tend à exonérer de plus-value la cession d'un logement, sans condition de libre disposition du bien, dès lors que cette dernière est réalisée dans les cinq années suivant celle du transfert par le cédant de son domicile fiscal hors de France (« au plus tard le 31 décembre de la cinquième année »).

L'exonération actuellement applicable aux habitations pour lesquelles les cédants ont la libre disposition du bien est également maintenue, sans condition de délai.

Sont conservées les conditions d'application de l'exonération s'agissant :

- du cédant, qui doit avoir été fiscalement domicilié en France de manière continue pendant au moins deux ans à un moment quelconque antérieurement à la cession ;

- de la limite fixée à une résidence par contribuable.

En outre, afin de limiter l'impact financier de la mesure et « pour une plus grande justice fiscale », l'exonération ne peut plus s'appliquer que dans la limite d'une plus-value nette imposable de 150 000 euros.

Le II précise les modalités d'application du nouveau dispositif adopté pour le 2 ° du II de l'article 150 U précité :

- il entre en vigueur le 1er janvier 2014 pour toutes les plus-values réalisées à compter de cette date ;

- le contribuable ayant déjà bénéficié d'une exonération au titre du 2° du II de l'article 150 U dans sa rédaction actuelle, ne peut se prévaloir du nouveau dispositif pour bénéficier, une nouvelle fois, de l'exonération de plus-value.

Selon les estimations du Gouvernement tel que portées dans l'article d'équilibre, ce nouveau dispositif conduirait à un gain de 10 millions d'euros au titre de l'impôt sur le revenu.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Conformément aux propos tenus en séance publique à l'Assemblée nationale, votre commission estime que cette mesure est équilibrée. L'extension du champ d'application de l'exonération relative aux biens de ces non-résidents est suffisamment encadrée et répond à une demande légitime et adaptée au regard de la réalité économique et financière vécue par ces personnes.

Votre commission a adopté un amendement de clarification rédactionnelle du dernier alinéa de cet article.

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi modifié.

ARTICLE 19 (Art. 68 de la loi n° 2012 1510 du 29 décembre 2012 de finances rectificative pour 2012, art. 257, 278 sexies, 278 sexies A, 279-0 bis et 284 du code général des impôts) - Abaissement du taux de TVA applicable à la construction et à la rénovation de logements sociaux

Commentaire : le présent article prévoit d'abaisser le taux de TVA applicable aux opérations de construction et de rénovation de logements sociaux, ainsi que d'accession sociale à la propriété, en le portant de 7 % à 5,5 %.

I. LE DROIT EXISTANT

A. LE TAUX DE TVA À 7 % APPLICABLE AU LOGEMENT SOCIAL

L'article 278 sexies du code général des impôts (CGI) prévoit les conditions d'application du taux réduit de TVA à 7 % à certaines opérations immobilières réalisées dans le cadre de la politique sociale.

Ces opérations sont des livraisons de logements et de travaux, ceux-ci pouvant correspondre soit à des travaux de rénovation de logements achevés depuis plus de deux ans, soit à tous autres travaux d'amélioration, de transformation ou d'entretien (à l'exception des travaux de nettoyage et d'entretien des espaces verts). Les livraisons à soi-même (LASM) d'immeubles ou de travaux bénéficient également du même taux.

Dans le détail, l'article 278 sexies du CGI précise les opérations immobilières concernées :

- les ventes de terrains à bâtir achetés pour réaliser des logements sociaux (1 du I de l'article précité) ;

- les livraisons (vente) et les LASM (construction par le bailleur) de logements à usage locatif social ainsi que les travaux d'amélioration, de transformation, d'aménagement et d'entretien portant sur ces mêmes locaux (2 du I, II et III de l'article précité) ;

- les transferts de patrimoine de logement social (3 du I de l'article précité) ;

- les livraisons de logements destinés à être occupés par des titulaires d'un contrat de location-accession financés par un prêt social de location-accession (PSAL), en application du 4 du I de l'article précité ;

- les livraisons de logements aux structures d'hébergement temporaire ou d'urgence (5 du I de l'article précité) ;

- les livraisons de logements sociaux à usage locatif à l'association foncière logement (AFL), ou à ses filiales, pour les logements situés en zone « agence nationale pour la rénovation urbaine » (ANRU) (6 et 7 du I de l'article précité) ;

- les livraisons de locaux à certains établissements d'hébergement pour personnes âgées dépendantes (EHPAD) ou handicapées (8 du I de l'article précité) ;

- les cessions d'usufruit locatif social (10 du I de l'article précité) ;

- les livraisons de logements situés en zone ANRU dans le cadre d'opérations d'accession sociale à la propriété sous condition de revenus (11 du I de l'article précité) ;

- les apports de sociétés civiles immobilières d'accession progressive à la propriété (SCIAPP), en application du 12 du I de l'article précité.

Par ailleurs, en application du a du 1° de l'article 296 du CGI, le taux réduit applicable à ces opérations dans les départements d'outre-mer (DOM) est de 2,1 %.

B. LES CONDITIONS À REMPLIR POUR BÉNÉFICIER DU TAUX RÉDUIT

L'article 284 du CGI subordonne l'application du taux réduit au respect d'un certain nombre de conditions, notamment l'usage au titre de résidence principale et une durée de détention de quinze ans.

Dans le cas contraire, l'acquéreur du logement doit reverser un complément de TVA. Ce complément représente la différence entre le taux réduit dont il a bénéficié et le taux normal, minoré d'un dixième par année au-delà de la cinquième année lorsque la condition d'affectation à la résidence principale cesse d'être remplie dans les quinze ans qui suivent le fait générateur de l'opération (en cas de revente, par exemple). Sont concernées les ventes ou les constructions par le bailleur de logements destinés à des bénéficiaires d'un PSAL, l'accession sociale en zone ANRU et les apports des immeubles sociaux neufs aux SCIAPP.

La durée de détention pour conserver le bénéfice du taux réduit est ramenée à dix ans lorsque l'immeuble fait l'objet d'une cession, d'une transformation d'usage ou d'une démolition dans les conditions prévues au chapitre III du titre IV du livre IV du code de la construction et de l'habitation (CCH), relatif à l'accession sociale à la propriété.

La même durée de détention est ramenée à trois ans pour les LASM de travaux d'amélioration, de transformation ou d'aménagement de logements sociaux au taux intermédiaire prévu au III de l'article 278 sexies.

Le complément d'impôt n'est pas dû lorsque les conditions cessent d'être remplies à la suite de la vente à leurs occupants, dans les conditions prévues par la loi n° 84-595 du 12 juillet 1984 définissant la location-accession à la propriété immobilière, de logements mentionnés au 4 du I de l'article 278 sexies ou de terrains à bâtir.

C. LE PASSAGE À UN TAUX DE 10 % EN 2014

L'article 68 de la loi n° 2012 1510 du 29 décembre 2012 de finances rectificative pour 2012 prévoit de porter, à compter du 1er janvier 2014, le taux de TVA applicable à ces opérations à 10 %.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

A. LA LIVRAISON DE LOGEMENTS

1. La baisse à 5 % du taux de TVA applicable aux livraisons de logements sociaux

Le I du présent article modifie l'article 68 de la loi précitée du 29 décembre 2012 de finances rectificative pour 2012, qui prévoit l'application à compter du 1er janvier 2014 de nouveaux taux de TVA réduit à 5 %, intermédiaire à 10 % et normal à 20 %.

L'alinéa 2 supprime les références à l'article 278 sexies du CGI, relatif au taux de TVA applicable au logement social (livraisons d'immeubles et LASM de travaux), de l'article 68 précité, qui prévoit la hausse du taux de TVA intermédiaire de 7 % à 10 % à compter du 1er janvier 2014.

Les alinéas 6 et 7 prévoient l'application du taux réduit de 5 % aux livraisons et aux LASM de logements sociaux.

2. L'extension du bénéfice du taux de TVA réduit à 5 % aux reprises d'opérations de l'AFL

Les alinéas 9 et 10 du présent article étendent le bénéfice du taux réduit aux livraisons de logements à usage locatif aux organismes réalisant des opérations remplissant quatre conditions cumulatives.

Premièrement, ces livraisons doivent être prévues par une convention mentionnée à l'article 10 de la loi n° 2003-710 du 1er août 2003 d'orientation et de programmation pour la ville et la rénovation urbaine. Sont visées les conventions pluriannuelles conclues par l'ANRU avec les collectivités et les organismes destinataires des subventions qu'elle octroie.

Deuxièmement, les logements doivent être situés sur des terrains octroyés au titre des contreparties mentionnées au 11ème alinéa de l'article L. 313-3 du CCH. Cet article du CCH définit les emplois des ressources de la participation des employeurs à l'effort de construction (PEEC). La PEEC, plus connue sous le terme du « 1 % logement », est l'impôt versé par les employeurs sous forme d'investissements directs en faveur du logement des salariés. La dénomination usuelle de la PEEC est désormais « Action Logement ». Sont concernés ici :

- le soutien à la construction, à la réhabilitation et à l'acquisition de logements locatifs sociaux ainsi qu'à la production de logements locatifs intermédiaires ;

- le soutien à des interventions à caractère très social dans le domaine du logement, notamment sous la forme d'opérations relatives au logement ou à l'hébergement des personnes défavorisées et de dépenses d'accompagnement social ;

- le soutien à la mise en oeuvre du programme national de rénovation urbaine et à celle du programme national de requalification des quartiers anciens dégradés ainsi qu'à l'amélioration du parc privé.

Les ressources de la PEEC consacrées à ces emplois donnent lieu à des contreparties qui peuvent prendre la forme de droits de réservation portant sur des logements locatifs. Le contrat de réservation conclu au titre de la participation des employeurs à l'effort de construction est une convention par laquelle une personne, en contrepartie du versement de fonds issus de cette participation, s'oblige à affecter, pour une durée déterminée, des logements locatifs à l'usage de personnes désignées par son cocontractant.

Troisièmement, sont visées les opérations dont la réalisation était initialement prévue par l'association mentionnée à l'article L. 313-34 du code de la construction et de l'habitation. Il s'agit de l'AFL, dont les statuts sont approuvés par décret et dont l'objet est de réaliser des programmes de logements contribuant à la mixité sociale des villes et des quartiers. Ces programmes concernent, d'une part, la réalisation de logements locatifs libres dans les quartiers faisant l'objet d'opérations de rénovation urbaine et, d'autre part, la réalisation de logements locatifs sociaux dans les agglomérations se caractérisant par un déséquilibre important entre l'offre et la demande de logements. L'association est autorisée à contribuer par transfert d'actifs au financement des régimes de retraite complémentaire obligatoires des salariés du secteur privé par répartition, institués par voie d'accords collectifs interprofessionnels. Elle est financée par « Action Logement ».

Quatrièmement, les logements sont destinés à être occupés par des ménages dont le total des ressources n'excède pas le montant mentionné à l'article R. 391-8 du CCH. Il s'agit des plafonds « prêt locatif intermédiaire » (PLI) ainsi définis : le revenu fiscal de référence d'un ménage de deux personne ne doit pas excéder 61 373 euros en zone A, 42 379 euros en zone B et 37 082 euros en zone C.

Concrètement, cet alinéa doit permettre aux filiales de comités interprofessionnels du logement (CIL) de mener à bien près de la moitié des 19 000 logements que l'AFL avait prévu de réaliser jusqu'à l'échéance, en 2017, de la convention signée avec l'ANRU.

Pour éviter tout détournement du dispositif, la formulation retenue est volontairement plus restrictive que celle de l'alinéa 7 applicable aux livraisons de logements à usage locatif à l'AFL. Sont ainsi visées les seules opérations prévues par une convention ANRU et non les logements situés dans des quartiers faisant l'objet d'une telle convention.

3. La limitation de la zone périphérique à la zone ANRU de 500 mètres à 300 mètres pour les programmes d'accession sociale à la propriété

Conformément au 11 du I de l'article 278 sexies du CGI, les livraisons d'immeubles et les travaux réalisés en application d'un contrat unique de construction de logements dans le cadre d'une opération d'accession à la propriété à usage de résidence principale, destinés à des personnes physiques dont les ressources à la date de signature de l'avant-contrat ou du contrat préliminaire ou, à défaut, à la date du contrat de vente ou du contrat ayant pour objet la construction du logement ne dépassent pas les plafonds prévus pour le bénéfice de l'aide personnalisée au logement (APL), et situés dans des quartiers faisant l'objet d'une convention avec l'ANRU ou entièrement situés à une distance de moins de 500 mètres de la limite de ces quartiers, sont soumis à un taux réduit de TVA.

L'alinéa 11 du présent article vise à réduire de 200 mètres la zone périphérique à la zone ANRU, qui passerait ainsi de 500 mètres à 300 mètres.

B. LA LIVRAISON DE TRAVAUX

1. Les travaux bénéficiant du taux réduit de TVA à 5 %

Le III de l'article 278 sexies du CGI, qui prévoit l'application du taux intermédiaire de 7 % puis 10 % de TVA relatif aux LASM de certains travaux de rénovation, effectués dans des locaux mentionnés aux 2 à 8 du I de l'article 278 sexies, est supprimé par l'alinéa 27 du présent article.

Le cas des travaux de rénovation effectués dans les logements sociaux est traité par deux nouvelles dispositions du CGI :

le IV (nouveau) de l'article 278 sexies, pour les travaux de rénovation dans les domaines de l'énergie, de l'accessibilité, de la mise aux normes, des risques sanitaires et de la sécurité, qui seront soumis au taux réduit de 5 % ;

l'article 278 sexies A (nouveau), pour les autres travaux de rénovation, qui seront soumis au taux de 10 %.

En conséquence, les alinéas 4 et 5 du présent article effectuent les changements de références nécessaires à l'article 257 du CGI et l'alinéa 39 effectue par coordination les changements de référence nécessaires à l'article 284 du CGI.

Les alinéas 12 à 26 du présent article proposent d'appliquer le taux réduit de TVA de 5 % (à compter du 1er janvier 2014) à certaines LASM de travaux de rénovation portant sur les locaux mentionnés aux 2 à 8 du I de l'article 278 sexies. Une partie des travaux effectués dans les logements sociaux, actuellement soumis au taux de 7 % seront donc soumis au taux de 10 % à compter du 1er janvier 2014 (cf. infra).

Bénéficieront du taux réduit de 5 % les travaux de rénovation ayant pour objet de concourir directement à :

1° la réalisation d'économies d'énergie et de fluides, concernant :

a) les éléments constitutifs de l'enveloppe du bâtiment ;

b) les systèmes de chauffage ;

c) les systèmes de production d'eau chaude sanitaire ;

d) les systèmes de refroidissement dans les départements d'outre-mer ;

e) les équipements de production d'énergie utilisant une source d'énergie renouvelable ;

f) les systèmes de ventilation ;

g) les systèmes d'éclairage des locaux ;

h) les systèmes de répartition des frais d'eau et de chauffage ;

l'accessibilité de l'immeuble et du logement et l'adaptation du logement aux personnes en situation de handicap et aux personnes âgées, concernant les cheminements extérieurs, le stationnement, l'accès au bâtiment, les parties communes de l'immeuble et les logements ;

3° la mise en conformité des locaux avec les dispositions de l'article 1er du décret n° 87-149 du 6 mars 1987 fixant les conditions minimales de confort et d'habitabilité auxquelles doivent répondre les locaux mis en location ;

4° la protection de la population contre les risques sanitaires liés à une exposition à l'amiante ou au plomb ;

5° la protection physique des locataires en matière de prévention et de lutte contre les incendies, de sécurité des ascenseurs, de sécurité des installations de gaz et d'électricité, de prévention des risques naturels, miniers et technologiques, d'installation de dispositifs de retenue des personnes.

2. Le taux de TVA à 10 % pour les autres travaux de rénovation des logements sociaux

La rédaction proposée par les alinéas 28 et 29 du présent article pour l'article 278 sexies A (nouveau) du CGI maintient l'application prévue, à compter du 1er janvier 2014, du taux intermédiaire de 10 % aux autres LASM de travaux d'amélioration, de transformation, d'aménagement ou d'entretien, dans les logements sociaux précités, qui bénéficient actuellement du taux de 7 % en application, soit du III de l'article 278 sexies, soit de l'article 279 0 bis.

Comme actuellement, le taux normal reste applicable aux travaux de nettoyage ainsi qu'aux travaux d'entretien des espaces verts.

3. Les travaux de rénovation pour les bâtiments agricoles

L'alinéa 30 du présent article modifie les conditions prévues par l'article 279-0 bis du CGI pour l'application du taux intermédiaire de TVA aux travaux d'amélioration, de transformation, d'aménagement et d'entretien portant sur des locaux à usage d'habitation, achevés depuis plus de deux ans.

Le taux normal s'applique en effet actuellement aux travaux, réalisés sur une période de deux ans au plus, à l'issue desquels la surface de plancher des locaux existants, majorée, le cas échéant, des surfaces des bâtiments d'exploitations agricoles mentionnées au d) de l'article R. 112-2 du code de l'urbanisme, est augmentée de plus de 10 %. Le d) de l'article R. 112-2 visait, dans les exploitations agricoles, certaines surfaces devant être déduites de la surface de plancher hors oeuvre nette pour le calcul de la surface de plancher hors oeuvre brute : les surfaces de plancher des serres de production, des locaux destinés à abriter les récoltes, à héberger les animaux, à ranger et à entretenir le matériel agricole, des locaux de production et de stockage des produits à usage agricole, des locaux de transformation et de conditionnement des produits provenant de l'exploitation.

Or cette référence réglementaire est périmée, depuis la publication du décret n° 2011-2054 du 29 décembre 2011 pris pour l'application de l'ordonnance n° 2011-1539 du 16 novembre 2011 relative à la définition des surfaces de plancher prises en compte dans le droit de l'urbanisme.

L'alinéa 30 supprime toute majoration prévue pour les bâtiments agricoles, élargissant ainsi le champ d'application du taux normal aux travaux de rénovation étendant la surface de plancher des logements dans les exploitations agricoles.

4. Le délai de réclamation du complément d'impôt

Le E du II (alinéas 31 à 38) modifie l'article 284 du CGI, qui détermine les conditions dans lesquelles une personne qui a bénéficié du taux réduit applicable aux livraisons et aux LASM de logements sociaux ou de travaux de rénovation de ces logements est tenue au paiement du complément d'impôt lorsque les conditions auxquelles est subordonné l'octroi de ce taux cessent d'être remplies.

Le présent article propose de réduire de quinze à dix ans le délai applicable pour les livraisons et les LASM des logements mentionnés au 11 du I de l'article 278 sexies du CGI. Sont concernées les opérations d'accession sociale à la propriété en zone ANRU et notamment les ventes en l'état futur d'achèvement (VEFA).

C. L'ENTRÉE EN VIGUEUR

L'alinéa 40 du présent article propose que l'entrée en vigueur de la baisse du taux de TVA de 7 % à 5 % s'applique aux opérations dont le fait générateur intervient à compter du 1er janvier 2014. Le critère concernant les services est alors celui de la réalisation de la prestation, c'est-à-dire la fin de l'exécution du service. Pour les opérations concourant à la production et la livraison d'immeubles, le fait générateur de la TVA se produit au moment de la livraison réelle du bien du vendeur à l'acquéreur, indépendamment de l'accomplissement de toute formalité et du paiement du prix. La TVA est exigible lors de la réalisation du fait générateur sauf pour les livraisons d'immeubles à construire pour lesquelles la TVA est exigible lors de chaque versement des sommes correspondant aux différentes échéances prévues par le contrat en fonction de l'avancement des travaux.

Le nouveau taux s'appliquera donc à des opérations (livraisons d'immeubles, prestations de services) pour lesquelles des contrats ont été signés antérieurement au 1er janvier 2014.

Les modalités de régularisation de la TVA sur les acomptes versés avant le 1er janvier devront être précisées par voie réglementaire.

L'alinéa 3 du présent article supprime les dispositions transitoires prévues par les 2 et 3 du B du III de l'article 68 de la loi précitée du 29 décembre 2012 de finances rectificative pour 2012. Cet article aménageait en effet l'entrée en vigueur du taux de 10 % de TVA applicable au logement social et maintenait le bénéfice du taux réduit de 7 % pour les opérations engagées avant le 1er janvier 2014. Ces dispositions transitoires deviennent sans objet.

L'alinéa 41 prévoit une dérogation à la règle générale d'entrée en vigueur de la réforme, conformément aux articles 93 et 95 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (dite « directive TVA »), pour maintenir le bénéfice du taux de 7 % aux opérations engagées avant le 1er janvier 2014 et situées entre 300 mètres et 500 mètres d'une zone ANRU et pour lesquelles le taux de TVA applicable en principe à compter du 1er janvier 2014 sera de 10 %.

Un critère spécifique est mis en place pour les livraisons et les travaux réalisés en application d'un contrat unique de construction de logements mentionnés au 11 du I de l'article 278 sexies du CGI, situés à plus de 300 mètres mais moins de 500 mètres de la limite des quartiers faisant l'objet d'une convention ANRU. Le critère retenu pour le bénéfice de cet aménagement est la signature, avant le 1er janvier 2014 :

- d'un avant-contrat, d'un contrat préliminaire ou, à défaut, d'un contrat de vente ou d'un contrat ayant pour objet la construction d'un logement ;

- d'un traité de concession d'aménagement défini à l'article L. 300-5 du code de l'urbanisme.

Pour les LASM de tels logements, le critère retenu est le dépôt, avant le 1er janvier 2014, de la demande de permis de construire.

L'alinéa 42 prévoit que le C du II du présent article (alinéas 28 et 29), qui maintient, sous une nouvelle rédaction, l'application déjà prévue par le droit en vigueur, du taux intermédiaire de 10 % aux travaux de rénovation de logements sociaux autres que ceux bénéficiant du taux réduit de 5 %, s'applique aux opérations dont le fait générateur intervient à compter du 1er janvier 2014.

L'alinéa 44 règle le cas des LASM de travaux ayant fait l'objet d'un devis daté accepté par les deux parties avant le 1er janvier 2014 et ayant donné lieu à un acompte encaissé avant cette date ou ayant fait l'objet d'une décision d'octroi de subvention de l'Etat ou d'une décision favorable du ministre chargé de la construction et de l'habitation, prise par le préfet. Le h du 2 du B du II de l'article 68 de la loi précitée du 29 décembre 2012 de finances rectificative pour 2012 maintenait en effet le taux de 7 % pour ces opérations. Il est repris par le présent alinéa 44.

Par ailleurs, les opérations engagées à une date plus ancienne devaient conserver le bénéfice du taux de 5,5 %, en vertu du III de l'article 13 de la loi n° 2011-1978 de finances rectificative pour 2011. Il s'agit des LASM de travaux dans les logements sociaux ayant fait l'objet d'un devis daté accepté par les deux parties avant le 1er janvier 2012 et ayant donné lieu à un acompte encaissé avant cette date ou ayant fait l'objet d'une décision d'octroi de subvention de l'État ou d'une décision favorable du préfet avant cette même date. L'alinéa 43 maintient dans ce cas le bénéfice de l'application du taux de 5,5 %.

L'alinéa 45 prévoit l'entrée en vigueur du E du II (alinéas 31 à 39 concernant le délai pendant lequel le paiement d'un complément d'impôt peut être exigé) aux livraisons qui interviennent à compter du 1er janvier 2014.

III. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

À l'initiative de la commission des finances, l'Assemblée nationale a adopté, avec avis favorable du Gouvernement, un amendement de coordination avec le maintien du taux réduit de TVA à 5,5 %, à compter du 1er janvier 2014, opéré par l'adoption de l'article 6 bis du présent projet de loi de finances.

Elle a également adopté quatre amendements rédactionnels et un amendement de précision de la commission des finances, avec avis favorable du Gouvernement.

Elle a, par ailleurs, adopté un amendement de notre collègue député Jean-Louis Dumont, avec avis favorable de la commission des finances. Cet amendement vise à faire bénéficier les particuliers ayant acquis leur logement dans le cadre d'une opération de location-accession agréée des avantages prévus pour les opérations d'accession à la propriété en zone ANRU. Un sous-amendement du Gouvernement précise les dispositifs pour lesquels le délai de conservation du logement à titre de résidence principale est ramené à dix ans pour la conservation du bénéfice du taux réduit.

L'Assemblée nationale a également adopté, avec avis favorable de la commission des finances et du Gouvernement, un autre amendement de notre collègue député Jean-Louis Dumont précisant que, pour les opérations en VEFA, les acomptes déjà réglés au taux de 7 % seront régularisés au taux de 5,5 %.

Elle a, enfin, adopté un amendement de notre collègue député Daniel Goldberg, avec avis favorable de la commission des finances, après qu'il a été sous-amendé par le Gouvernement. Ce dispositif prévoit qu'en zone ANRU le taux de TVA à 7 % est maintenu pour les logements compris entre 300 mètres et 500 mètres, dès lors que la demande de permis a été déposée au plus tard le 15 octobre 2013. L'objectif consiste à préserver les opérations engagées à cette date.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

A. LA DYNAMISATION DE LA PRODUCTION DE LOGEMENTS

La pénurie de logements constitue une difficulté pour la France, tant au regard de sa compétitivité que du pouvoir d'achat des ménages, l'insuffisance de constructions de logements favorisant le maintien de prix élevés et ne répondant pas à la totalité des demandes. Ainsi, l'évaluation préalable du présent article estime que 3,6 millions de personnes souffrent de mal logement et que 1,7 million de ménages attendent l'attribution d'un logement social.

Par ailleurs, le secteur de la construction se caractérise par un ralentissement de la production de logements. En 2012, selon le Gouvernement, les ventes au détail de logements neufs ont baissé de 18 % par rapport à l'année 2011 et les mises en chantier de 20 %. Ce ralentissement entraine une baisse de l'emploi dans ce secteur.

Face à cette situation, le Gouvernement a fixé pour objectif la production de 150 000 logements sociaux par an. Il s'est également engagé sur la rénovation thermique de 120 000 logements sociaux par an.

En application du A du III de l'article 68 de la loi précitée du 29 décembre 2012 de finances rectificative pour 2012, le taux de TVA applicable à la production de logements sociaux et aux LASM de travaux de rénovation doit passer à 10 % (contre 7 % actuellement) à compter du 1er janvier 2014. La baisse à 5,5 % de ce taux de TVA vise à contribuer à la réalisation des objectifs du Gouvernement en matière de production et de rénovation de logements sociaux.

La mesure proposée vise ainsi à accroître la taille du parc social et donc, l'offre globale de logements. Elle pourrait également à terme avoir un effet baissier sur les loyers, y compris du parc privé.

La baisse du taux de TVA doit permettre de compenser l'augmentation des coûts de production des logements sociaux observée au cours des dernières années. Cette augmentation est liée à celle des prix de l'immobilier et du foncier, en particulier dans les zones tendues. Mais elle ne s'accompagne pas d'une progression équivalente des recettes (loyers) des bailleurs sociaux.

Ces derniers consacrent une part croissante de leurs fonds propres à de nouvelles opérations, généralement déséquilibrées. La diminution des coûts de production et de rénovation pour les bailleurs sociaux aura pour effet de réduire les fonds propres injectés dans les opérations. Les fonds ainsi préservés pourront alors être redéployés afin de financer un nombre plus important d'opérations.

En effet, un point de TVA en moins représente en moyenne une économie de 1 200 euros par logement social neuf réalisé. Baisser le taux de TVA d'un point et demi entraînera donc un gain de 1 800 euros par logement neuf pour les bailleurs sociaux. En s'appuyant sur les estimations du Gouvernement, cette baisse représente donc une aide de 315 millions d'euros par an à compter de 2016.

Enfin, cette mesure constitue une incitation fiscale en faveur d'un secteur (le logement) qui représente un gisement d'emplois non délocalisables, directement (la construction, la rénovation, gestion) et indirectement (les équipements des logements, le développement de la ville).

B. LA RÉNOVATION DES LOGEMENTS SOCIAUX ET UNE PRÉOCCUPATION ENVIRONNEMENTALE

En application des articles 278 sexies A et 279-0 bis du CGI, les travaux d'amélioration et d'entretien seront soumis au taux de TVA à 10 % (contre 7 % actuellement) à compter du 1er janvier 2014.

Toutefois, si le dispositif proposé par le présent article est adopté, certains travaux de rénovation deviendront éligibles au taux réduit de TVA à 5,5 % dans le cadre de la LASM : la réalisation d'économies d'énergie et de fluides concernant les éléments constitutifs de l'enveloppe du bâtiment, les systèmes de chauffage, les systèmes de production d'eau chaude sanitaire, les systèmes de refroidissement dans les départements d'outre-mer, les équipements de production d'énergie utilisant une source d'énergie renouvelable, les systèmes de ventilation, les systèmes d'éclairage des locaux, les systèmes de répartition des frais d'eau et de chauffage.

La rénovation des logements sociaux existants devrait ainsi en être favorisée et cette dynamique de rénovation pourra également passer par la rénovation thermique de 120 000 logements sociaux par an (isolation, chauffage...). L'évaluation préalable du présent article ajoute (sans plus de précision) que le recours aux énergies renouvelables sera encouragé, avec la perspective de faire baisser les consommations énergétiques de ces logements.

C. LE CIBLAGE DU DISPOSITIF SUR LES ZONES OÙ LES BESOINS SONT PRIORITAIRES

La baisse de la TVA s'applique de façon uniforme sur tout le territoire national, Corse comprise, et dans les DOM à l'exception de la Guyane et de Mayotte, où la TVA n'est provisoirement pas applicable (en application de l'article 294 du CGI).

Le dispositif proposé cible toutefois plus particulièrement les zones tendues, où se situent les besoins prioritaires (zone urbaine où la demande de logements pour une population modeste est forte).

Ainsi, le présent article prévoit de limiter le bénéfice du taux réduit aux zones ANRU ainsi qu'aux immeubles situés à une distance inférieure à 300 mètres de la limite de ces quartiers (au lieu de 500 mètres actuellement).

Le présent article permet également d'aménager le dispositif de reversement de TVA pour les opérations d'accession à la propriété en zone ANRU. En effet, en application des dispositions du F du I de l'article 64 de la loi précitée de finances rectificative pour 2012, les livraisons d'immeubles neufs acquis comme immeubles à construire par les particuliers (VEFA) ne sont plus soumises à la TVA, même si elles interviennent dans le délai de cinq ans, mais au droit de mutation à titre onéreux au taux global de 5,09 %, depuis le 1er janvier 2013. Il en résulte qu'en cas de revente, le cédant perd le droit à déduction de la TVA. Le risque réside alors dans un renchérissement du prix de revente en zone ANRU, le cédant intégrant une TVA rémanente dans le coût de transaction. Afin d'atténuer les effets de l'exonération de TVA, le présent article prévoit donc de ramener de dix à quinze ans la durée de détention et, corrélativement, d'appliquer dès la première année un abattement par dixième.

Afin de ne pas remettre en cause l'équilibre d'opérations immobilières déjà engagées dans la bande située entre 300 et 500 mètres autour d'une zone ANRU, la commission des finances a adopté un amendement visant à maintenir le taux de TVA à 7 % pour les logements dans ce périmètre dans la mesure où une demande de permis de construire aura été déposée avant le 1er janvier 2014 (et non le 16 octobre 2013 comme le prévoit actuellement le présent article).

D. LA NEUTRALISATION DES EFFETS « REPORT »

De manière générale, deux options sont possibles pour l'entrée en vigueur d'un changement de taux de TVA : retenir le critère de l'exigibilité (qui détermine la période selon laquelle le Trésor Public est en droit de réclamer le paiement ou la déduction de la TVA) ou celui du fait générateur (qui déclenche la créance fiscale du Trésor Public).

Le choix opéré par le présent article, c'est-à-dire l'application du taux réduit de TVA à 5,5 % au fait générateur de l'opération (soit à la date de livraison du bien), permet d'éviter tout report de lancement de programmes de construction, qui pourrait être favorisé par le bénéfice à venir d'un taux réduit.

E. LE COÛT DE LA MESURE

En prenant pour hypothèse la baisse du taux réduit de TVA à 5 % prévue dans le projet de loi déposé à l'Assemblée nationale, le coût total du dispositif proposé était estimé par le Gouvernement à 355 millions d'euros en 2014, 315 millions d'euros en 2015 et 475 millions d'euros à compter de 2016.

Ce coût correspondait notamment :

- à la dépense fiscale induite par passage du taux de 10 % au taux de 5 % sur certains travaux soumis à LASM (90 millions d'euros en 2014) ;

- au passage du taux de 10 % au taux de 5 % sur les constructions LASM (185 millions d'euros en 2014) et les ventes de logements sociaux neufs (60 millions d'euros en 2014).

Dans la mesure où le taux de TVA réduit est maintenu à 5,5 % du fait de l'adoption de l'article 6 bis du présent projet de loi de finances, le coût du dispositif peut être évalué à 266 millions d'euros en 2014, 236 millions d'euros en 2015 et 356 millions d'euros à compter de 2016.

Deux éléments d'incertitude demeurent :

- l'estimation du coût du passage de quinze ans à dix ans de la durée de détention en cas de revente par des particuliers de logements acquis en l'état futur d'achèvement. Selon l'évaluation préalable annexée au présent projet de loi de finances, « cet aménagement devrait avoir un très léger coût théorique qu'en l'absence de statistiques sur le nombre de reventes dans un délai de quinze ans, il est impossible d'évaluer. Il convient de noter qu'il existe d'ores et déjà plusieurs cas de dispense de reversement (en cas de vente liée à une mobilité professionnelle, à un divorce ou à la dissolution d'un PACS, à des naissances...). En tout état de cause, ce coût sera étalé sur les dix prochaines années dès lors que le dispositif s'appliquera aux livraisons qui interviendront à compter du 1er janvier 2014 susceptibles de donner lieu à revente par la suite » ;

- le gain tiré du rétrécissement des zones éligibles hors zone ANRU de 500 mètres à 300 mètres autour de ces dernières. En effet, faute de connaître la répartition des opérations qui se font en zone ANRU et dans la zone périphérique des 500 mètres, il n'est pas possible de chiffrer avec précision le surplus de recettes lié à cette restriction.

Par ailleurs, le coût du maintien du taux de TVA à 7 % pour les logements compris entre 300 mètres et 500 mètres (dès lors que la demande de permis a été déposée au plus tard le 15 octobre 2013) n'a pas été indiqué par le Gouvernement lorsqu'il a levé le gage de l'amendement de notre collègue député Daniel Goldberg et n'a pas été pris en compte dans l'amendement du Gouvernement à l'article d'équilibre.

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi modifié.

ARTICLE 19 bis (nouveau) (Art. 1010 du code général des impôts, art. 21 de la loi n° 2011-906 du 21 décembre 2011 de financement de la sécurité sociale pour 2012) - Ajout d'une composante « air » à la taxe sur les véhicules de société afin de tenir compte des oxydes d'azote, des composés organiques volatiles non méthaniques et des particules en suspension

Commentaire : le présent article vise à ajouter une composante « air » dans le barème de la taxe sur les véhicules sur les sociétés.

I. LE DROIT EXISTANT : LA TAXE SUR LES VÉHICULES DE SOCIÉTÉ

A. LE MÉCANISME DE LA TAXE SUR LES VÉHICULES DE SOCIÉTÉ

L'article 1010 du code général des impôts prévoit que les sociétés sont soumises à une taxe annuelle, appelée « taxe sur les véhicules de société » (TVS), à raison des véhicules de tourisme197(*) qu'elles utilisent, possèdent ou louent.

La TVS n'est cependant pas applicable aux véhicules destinés exclusivement à la vente, à la location de courte durée ou à l'exécution d'un service de transport public, lorsque ces opérations correspondent à l'activité normale de la société.

La TVS n'est pas déductible pour l'établissement de l'impôt sur les sociétés.

B. LES BARÈMES DE LA TAXE SUR LES VÉHICULES DE SOCIÉTÉ

Les tarifs applicables au titre de la TVS varient selon la date d'acquisition ou d'utilisation du véhicule.

Ainsi, pour les véhicules ayant fait l'objet d'une réception communautaire198(*), dont la première mise en circulation est intervenue à compter du 1er juin 2004 et qui n'étaient pas possédés et utilisés par la société avant le 1er janvier 2006, les tarifs applicables sont indiqués dans le graphique ci-dessous.

Tarifs de TVS applicable aux véhicules ayant fait l'objet d'une réception communautaire, dont la première mise en circulation est intervenue à compter du 1er juin 2004, et qui n'étaient pas possédés ou utilisés par la société avant le 1er janvier 2006

Source : commission des finances, d'après l'article 1010 du code général des impôts

Par ailleurs, pour les autres véhicules, les tarifs tiennent compte de leur puissance fiscale. Les « autres véhicules » concernent :

- les véhicules possédés ou utilisés avant le 1er janvier 2006 par la société ;

- les véhicules possédés ou utilisés à compter du 1er janvier 2006 et dont la première mise en circulation est intervenue avant le 1er juin 2004 ;

- les véhicules n'ayant pas fait l'objet d'une réception communautaire, c'est-à-dire les véhicules qui font l'objet d'une réception nationale ou à titre isolé. A titre d'exemple, il s'agit des véhicules importés d'un autre marché, tel que le marché américain, pour lequel les informations sur les émissions de CO2 ne sont pas nécessairement disponibles.

Les tarifs qui leur sont applicables sont retracés dans le graphique ci-après.

Tarifs de TVS applicables aux autres véhicules

Source : commission des finances, d'après l'article 1010 du code général des impôts

C. UNE RÉFORME IMPORTANTE EN 2011

La taxe sur les véhicules de société a fait l'objet d'une réforme importante dans le cadre de l'article 21 de la loi n° 2011-1906 du 21 décembre 2011 de financement de la sécurité sociale pour 2012. Cet article a :

- abaissé les seuils d'entrée dans le dispositif (50 grammes de CO2/km au lieu de 100 grammes de CO2/km) et augmenté les tarifs à partir d'un taux d'émission de 120 grammes de CO2/km. S'agissant des véhicules dont la mise en circulation est antérieure à 2006, les différents seuils de taxation ont été abaissés ;

- supprimé les exonérations qui existaient pour les véhicules fonctionnant exclusivement ou non au moyen de l'énergie électrique, du gaz naturel pour véhicules, du gaz de pétrole liquéfié ou de superéthanol E 85, ainsi que les véhicules fonctionnant alternativement au moyen de supercarburants et de gaz pétrole liquéfié. Ces exonérations aboutissaient en effet à grever l'assiette de la taxe.

Toutefois, subsiste actuellement, aux termes du III de l'article 21 de la loi de financement de la sécurité sociale pour 2012 précité, une exonération relative aux véhicules combinant l'énergie électrique et une motorisation à l'essence ou au gazole (véhicules hybrides) et émettant moins de 110 grammes de CO2 par kilomètre parcouru. Cette exonération s'applique pendant une période de huit trimestres décomptée à partir du premier jour du premier trimestre en cours à la date de première mise en circulation du véhicule.

D. UNE TAXE DONT LE PRODUIT EST AFFECTÉ À LA MUTUALITÉ SOCIALE AGRICOLE (MSA)

Aux termes du 9° de l'article L. 731-2 du code rural et de la pêche maritime, le produit de la taxe sur les véhicules de société est affecté intégralement à la branche maladie du régime des exploitants agricoles.

Toutefois, l'article 15 du projet de loi de financement de la sécurité sociale pour 2014 prévoit la réaffectation du produit de cette taxe à la caisse nationale des allocations familiales (CNAF), pour un rendement estimé à 893 millions d'euros en 2014199(*).

II. LE DISPOSITIF ADOPTÉ PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

À l'initiative du groupe socialiste, avec l'avis favorable du Gouvernement, l'Assemblée nationale a adopté un amendement portant article additionnel visant à durcir le barème de la TVS en introduisant une composante « air », susceptible de prendre en compte l'impact de plusieurs polluants atmosphériques tels que les oxydes d'azote, les composés organiques volatils non méthaniques et les particules en suspension.

A. L'INTRODUCTION D'UNE COMPOSANTE « AIR » DANS LE BARÈME DE LA TVS

Le I de l'article 19 bis du projet de loi de finances pour 2014 procède à une modification de l'article 1010 du code général des impôts (CGI).

Cette modification vise à introduire une composante « air » dans le barème de la taxe sur les véhicules de société. Pour cela, est inséré, après le premier alinéa de l'article 1010 précité, un alinéa prévoyant que « le montant de la taxe est égal à la somme des deux composantes, dont le tarif est déterminé en application, respectivement, du a ou du b, d'une part, et du c, d'autre part » (2° du I du présent article). La nouvelle composante de la taxe s'additionnerait donc au tarif existant.

Le 3° du I du présent article insère six nouveaux alinéas à l'article 1010 du CGI.

Tout d'abord, un premier alinéa procède à la codification de l'exonération prévue par le III de l'article 21 de la loi n° 2011-1906 du 21 décembre 2011 de financement de la sécurité sociale pour 2012, en prenant en compte l'introduction de la nouvelle composante de la TVS. Est ainsi précisé que « les véhicules combinant l'énergie électrique et une motorisation à l'essence ou au gazole dont les émissions sont inférieures ou égales à 110 grammes de dioxyde de carbone par kilomètre parcouru sont exonérés de la composante de la taxe prévue aux a et b pendant une période de huit trimestres, décomptée à partir du premier jour du premier trimestre en cours à la date de première mise en circulation du véhicule ».

Par coordination, le II du présent article supprime le III de l'article 21 de la loi de financement de la sécurité sociale pour 2012 précitée.

Un deuxième alinéa crée un c à la suite des a et b de l'article 1010 du CGI, relatif au tarif applicable à la composante liée aux émissions de polluants atmosphériques. Ce nouveau tarif est déterminé en fonction du type de carburant, selon le barème suivant (3ème alinéa) :

Année de première mise en circulation du véhicule

Essence et assimilé (en euros)

Diesel et assimilé (en euros)

Jusqu'au 31 décembre 1996

70

600

De 1997 à 2000

45

400

De 2001 à 2005

45

300

De 2006 à 2010

45

100

A compter de 2011

20

40

Source : article 19 bis du projet de loi de finances pour 2014

Le barème proposé pour la composante « air » de la TVS permet de tenir compte des différences de niveaux de pollution émis par les véhicules selon leur type de motorisation et selon leur année de mise en service, les véhicules diesel, notamment les plus anciens étant, d'une manière générale, les plus polluants.

Le quatrième et le cinquième alinéa précisent l'acception des termes « diesel et assimilé » et « essence et assimilé ». La première catégorie désigne « les véhicules ayant une motorisation au gazole ainsi que les véhicules combinant une motorisation électrique et une motorisation au gazole émettant plus de 110 grammes de dioxyde de carbone par kilomètre parcouru ».

La seconde catégorie désigne les autres véhicules, hors véhicules électriques.

En effet, le sixième alinéa prévoit une exemption de la nouvelle composante « air » de la TVS au profit des véhicules électriques. Cette disposition devient le II de l'article 1010 du code général des impôts (4° du I du présent article), tandis que les éléments qui précèdent relèvent désormais du I de l'article 1010 (1° du I du présent article).

B. LA DATE DE MISE EN oeUVRE ET L'AFFECTATION DU PRODUIT DE LA COMPOSANTE « AIR » DU BARÈME DE LA TVS AU BUDGET GÉNÉRAL DE L'ÉTAT

1. La date de mise en oeuvre de la nouvelle composante du barème de la taxe sur les véhicules de société

Le III de l'article 19 bis prévoit une application de la nouvelle composante « air » du barème de la taxe sur les véhicules de société (TVS) à compter de la période d'imposition s'ouvrant le 1er octobre 2013. En effet, la TVS est perçue une fois par an, à l'automne, la période annuelle d'imposition débutant le 1er octobre.

2. L'affectation du produit de la nouvelle composante « air » du barème de la TVS au budget général de l'État

D'après le compte-rendu des débats de l'Assemblée nationale, le dispositif proposé aurait un rendement estimé entre 150 et 160 millions d'euros.

Le IV de l'article 19 bis prévoit qu'une fraction du produit de la taxe sur les véhicules de société sera affectée au budget général de l'État à hauteur de 150 millions d'euros en 2014, soit l'intégralité du produit issu de la nouvelle composante de la TVS.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Votre rapporteur général souscrit pleinement à l'économie générale de ce dispositif.

En effet, l'introduction de la nouvelle composante de la TVS est pertinente au regard des effets nocifs des polluants atmosphériques tels que les dioxydes d'azote et les particules en suspension pour la santé et pour l'environnement. La France est d'ailleurs soumise au respect de valeurs limite dans le cadre de plusieurs directives européennes et le non-respect de celles liées aux particules fait actuellement l'objet d'un contentieux européen. Cette mesure aurait ainsi l'avantage de démontrer aux instances communautaires que la France s'efforce de faire évoluer la situation ; elle est cohérente avec l'article 21 du présent projet de loi de finances, qui élargit l'assiette de la taxe générale sur les activités polluantes (TGAP) Air à sept nouvelles substances polluantes.

En outre, ce dispositif permettra de dynamiser le rendement de la taxe sur les véhicules de société qui s'érode de façon notable depuis 2009, même si la réforme intervenue en 2011 a eu pour effet de tempérer cette évolution. Ainsi, le rendement de la TVS s'élevait à 1,1 milliard d'euros en 2009, et son produit a régressé en 2010 pour atteindre 993 millions d'euros, puis 930 millions d'euros en 2011. Le rendement estimé pour 2014 est de 893 millions d'euros (cf. supra).

Enfin, cette modulation de la taxe sur les véhicules de société contribuera à inciter les sociétés à renouveler leurs parcs automobiles avec des véhicules plus performants en matière d'émissions de polluants atmosphériques. En effet, le barème est particulièrement incitatif, puisqu'il existe de gros écarts de tarifs entre les véhicules les plus anciens, notamment s'agissant des diesel (600 euros), et les véhicules les plus récents (40 euros pour le diesel et 20 euros pour l'essence).

Toutefois, votre rapporteur général estime que le barème pourrait être adapté de façon à prendre en compte l'application de la norme Euro 6 à compter de septembre 2015. Celle-ci introduit des normes plus sévères en matière d'émissions polluantes pour les véhicules diesel, et aboutit à réduire le différentiel de pollution entre les véhicules fonctionnant à l'essence et ceux fonctionnant au diesel.

Votre rapporteur général propose ainsi un amendement visant à créer une nouvelle tranche au tarif de 25 euros à compter du 1er septembre 2015, pour les véhicules essence comme pour les véhicules diesel. Par ailleurs, les véhicules diesel respectant la norme Euro 6 avant cette date bénéficieraient de ce tarif, ce qui aurait un effet incitatif en faveur du renouvellement du parc automobile diesel au profit des véhicules les plus propres. Afin de conserver une progressivité du barème et de limiter l'impact de cette modification sur le rendement associé à la nouvelle composante de la TVS, le tarif pour les véhicules essence pour la tranche de 2011 à 2015 serait porté de 20 à 25 euros.

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi modifié.

ARTICLE 19 ter (nouveau)
(Art. 1010 bis du code général des impôts)


Harmonisation des abattements relatifs à différentes taxes pour les véhicules qui fonctionnent au superéthanol

Commentaire : le présent article vise à harmoniser deux abattements applicables aux véhicules fonctionnant au superéthanol au titre de la taxe sur les certificats d'immatriculation et du malus automobile.

I. LE DROIT EXISTANT

A. LE SUPERÉTHANOL E 85

Le superéthanol E 85 est un agrocarburant constitué d'un mélange d'éthanol et d'essence sans plomb. Il contient entre 65 % et 85 % d'éthanol en volume.

L'éthanol utilisé dans le superéthanol E 85 est du bioéthanol, issu de la fermentation de matières premières renouvelables d'origine agricole, riches en sucre ou en amidon, telles que la betterave à sucre ou les céréales (blé, maïs).

B. DES ABATTEMENTS SPÉCIFIQUES AUX VÉHICULES FONCTIONNANT AU SUPERÉTHANOL

1. La taxe additionnelle à la taxe sur les certificats d'immatriculation

Aux termes de l'article 1010 bis du code général des impôts, il est institué une taxe additionnelle à la taxe sur les certificats d'immatriculation des véhicules200(*) prévue à l'article 1599 quindecies du code général des impôts.

Cette taxe additionnelle est due sur les certificats d'immatriculation, autres que ceux donnant lieu au paiement du malus, des véhicules de tourisme au sens de l'article 1010201(*) du code général des impôts (CGI).

La taxe est assise :

a) pour les véhicules de tourisme au sens de l'article 1010 du CGI qui ont fait l'objet d'une réception communautaire202(*), sur le nombre de grammes de dioxyde de carbone émis par kilomètre ;

b) pour les véhicules de tourisme au sens de l'article 1010 du CGI autres que ceux mentionnés au a, sur la puissance fiscale203(*). Cette catégorie de véhicules regroupe les voitures particulières n'ayant pas fait l'objet d'une réception communautaire. Il s'agit par exemple des véhicules ayant fait l'objet d'une réception nationale. Cela concerne les véhicules importés d'un autre marché tel que le marché américain ou asiatique.

Le tarif de la taxe est distinct pour ces deux catégories de véhicules, comme l'indiquent les tableaux ci-dessous. En effet, les véhicules n'ayant pas fait l'objet d'une réception communautaire ne contiennent pas nécessairement les informations sur les émissions de CO2. Ces pourquoi, pour ces véhicules, un tarif forfaitaire a été fixé en fonction de la puissance fiscale du véhicule.

Tarifs applicables aux véhicules de tourisme ayant fait l'objet d'une réception communautaire

Taux d'émission de dioxyde de carbone (en grammes par kilomètre)

Tarif applicable par gramme de dioxyde de carbone (en euros)

N'excédant pas 200

0

Fraction supérieure à 200 et inférieure ou égale à 250

2

Fraction supérieure à 250

4

Source : article 1010 bis du code général des impôts.

Tarifs applicables aux autres véhicules de tourisme

Puissance fiscale (en chevaux-vapeur)

Tarif (en euros)

Inférieure à 10

0

Supérieure ou égale à 10 et inférieure à 15

100

Supérieure ou égale à 15

300

Source : article 1010 bis du code général des impôts

Enfin, le C de l'article 1010 bis dispose que « pour les véhicules de tourisme spécialement équipés pour fonctionner au moyen du superéthanol E 85204(*), le montant de la taxe applicable, tel qu'il résulte, selon le cas, du barème mentionné au a ou au b, est réduit de 50 % ».

2. Le malus applicable aux voitures particulières les plus polluantes

Aux termes de l'article 1011 bis du code général des impôts, « il est institué une taxe additionnelle à la taxe sur les certificats d'immatriculation des véhicules205(*) ». Cette taxe est due sur le premier certificat d'immatriculation délivré en France pour un véhicule de tourisme au sens de l'article 1010 du code général des impôts. Elle concerne donc les véhicules neufs.

En outre, la taxe est assise, d'une part, sur le nombre de gramme de dioxyde de carbone émis par kilomètre, d'autre part, sur la puissance administrative, selon la même distinction que celle opérée pour la taxe sur les véhicules de société et la taxe additionnelle à la taxe sur les certificats d'immatriculation. Les tarifs de la taxe sont présentés dans les tableaux ci-dessous. Ils sont augmentés par l'article 37 du présent projet de loi de finances.

Tarifs applicables aux véhicules de tourisme ayant fait l'objet d'une réception communautaire

Taux d'émission de dioxyde de carbone (en gramme par kilomètre)

Tarif de la taxe (en euros)

Taux supérieur ou égal à 135

0

Taux supérieur à 135 et inférieur ou égal à 140

100

Taux supérieur à 140 et inférieur ou égal à 145

300

Taux supérieur à 145 et inférieur ou égal à 150

400

Taux supérieur à 150 et inférieur ou égal à 155

1 000

Taux supérieur à 155 et inférieur ou égal à 175

1 500

Taux supérieur à 175 et inférieur ou égal à 180

2 000

Taux supérieur à 180 et inférieur ou égal à 185

2 600

Taux supérieur à 185 et inférieur ou égal à 190

3 000

Taux supérieur à 190 et inférieur ou égal à 200

5 000

Taux supérieur à 200

6 000

Source : article 1011 bis du code général des impôts

Tarif applicable aux autres véhicules de tourisme

Puissance fiscale (en chevaux-vapeur)

Montant de la taxe (en euros)

Puissance fiscale inférieure ou égale à 5

0

Puissance fiscale supérieure ou égale à 6 et inférieure ou égale à 7

800

Puissance fiscale supérieure ou égale à 8 et inférieure ou égale à 9

1 400

Puissance fiscale supérieure ou égale à 10 et inférieure ou égale à 11

2 600

Puissance fiscale supérieure ou égale à 12 et inférieure ou égale à 16

4 600

Puissance fiscale supérieure à 16

6 000

Source : article 1011 bis du code général des impôts

Les véhicules spécialement équipés pour fonctionner au moyen du superéthanol E 85 bénéficient d'un abattement de 40 % sur les taux d'émission de dioxyde de carbone. Toutefois, cet abattement ne s'applique pas aux véhicules dont les émissions de dioxyde de carbone sont supérieures à 250 grammes par kilomètre.

II. LE DISPOSITIF ADOPTÉ PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

À l'initiative de notre collègue député Christian Eckert, avec l'avis favorable du Gouvernement, l'Assemblée nationale a adopté un amendement portant article additionnel visant à harmoniser les abattements qui s'appliquent pour les véhicules fonctionnant au superéthanol au titre de la taxe additionnelle à la taxe sur les certificats d'immatriculation et du malus automobile.

À cet effet, le présent article modifie l'article 1010 bis du code général des impôts. Au c du III de l'article 1010 bis, le taux « 50 % » est remplacé par le taux « 40 % ». Par ailleurs, l'amendement propose de compléter la fin du c du III de l'article 1010 bis du CGI pour prévoir que « cet abattement ne s'applique pas aux véhicules dont les émissions de dioxyde de carbone sont supérieures à 250 grammes par kilomètre ».

L'abattement applicable aux véhicules fonctionnant au superéthanol E 85 au titre de la taxe additionnelle à la taxe sur les certificats d'immatriculation est donc harmonisé sur celui qui s'applique à ces mêmes véhicules au titre du malus automobile. Désormais, les abattements applicables aux véhicules fonctionnant au superéthanol E85 au titre des deux taxes précités seront de 40 % pour les seuls véhicules émettant moins de 250 grammes de dioxyde de carbone par kilomètre.

Le rendement de cette mesure n'a pas été estimé.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Le présent article simplifie le droit existant en harmonisant les règles relatives à deux abattements applicables aux véhicules fonctionnant au superéthanol dans le sens le plus restrictif ; il s'inscrit dans un mouvement déjà engagé de réduction des avantages fiscaux liés à l'utilisation des biocarburants, compte tenu de la prise en compte de l'impact, notamment environnemental, des cultures dédiées à cette finalité.

En outre, comme l'a relevé Christian Eckert en séance publique, ce dispositif reste favorable dans la mesure, notamment, où la tranche supérieure du malus automobile s'applique dès le seuil de 200 grammes par kilomètre, montant inférieur à celui qui permet de bénéficier de l'abattement (250 grammes par kilomètre).

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 20 (Art. 265, 265 bis, 266 quinquies et 266 quinquies B du code des douanes) - Aménagement des taxes intérieures de consommation sur les produits énergétiques (TICPE)

Commentaire : le présent article propose d'augmenter les taux des taxes intérieures de consommation sur les produits énergétiques à travers l'introduction d'une composante carbone dans leur calcul proportionnée au contenu en dioxyde de carbone des différents produits énergétiques et qui augmenterait de façon progressive.

I. LE DROIT EXISTANT : LES TAXES INTÉRIEURES DE CONSOMMATION (TIC) QUI FRAPPENT LES DIFFÉRENTS PRODUITS ÉNERGÉTIQUES

En France, les produits énergétiques sont soumis à deux types de taxes : d'une part, la taxe sur la valeur ajoutée au taux normal206(*), d'autre part, les accises (taxes intérieures de consommation sur les produits énergétiques). Le régime de ces dernières est notamment encadré par la directive n° 2003/96/CE du Conseil du 27 octobre 2003 restructurant le cadre communautaire de taxation des produits énergétiques et de l'électricité, qui définit le régime des accises, fixe les niveaux minima de taxation et énumère les exonérations.

Les accises appliquent un tarif aux quantités de produits « mises à la consommation » en France. Elles concernent les carburants et les combustibles fossiles qui émettent du dioxyde de carbone, ainsi que l'électricité.

Aux termes de l'article 267 du code des douanes, « les taxes intérieures de consommation, sont déclarées, contrôlées et recouvrées selon les règles, garanties, privilèges et sanctions prévus par le présent code. Les infractions sont recherchées, constatées et réprimées, les poursuites sont effectuées, et les instances sont instruites et jugées comme en matière de douane par les tribunaux compétents en cette matière ».

Les taxes intérieures de consommation sur les produits énergétiques constituent la quatrième ressource du budget général de l'Etat, pour un montant de 13,7 milliards d'euros en 2013. Une part du montant des accises abonde également les départements et les régions, qui peuvent en moduler les taux au niveau local.

Dans le cadre du Grenelle de l'environnement, a été octroyée la possibilité, pour les régions de métropole, d'une modulation supplémentaire207(*) des tarifs de TICPE pour le financement de grands projets d'infrastructures de transport alternatifs à la route.

A. LES DIFFÉRENTES ACCISES PORTANT SUR LES ÉNERGIES FOSSILES

1. La taxe intérieure de consommation sur les produits énergétiques (TICPE)

La taxe intérieure de consommation sur les produits énergétiques s'applique pour l'essentiel aux carburants et combustibles pétroliers et assimilés. Elle est régie par l'article 265 du code des douanes. Elle vise plusieurs produits dont la liste est commune aux Etats membres de l'Union européenne, reprise en droit français dans les tableaux B et C de l'article 265 précité.

a) L'assiette et le fait générateur

Seuls sont taxés les usages en tant que carburant ou combustible de chauffage. La taxe est exigible lors de la « mise à la consommation », à savoir : l'importation, y compris irrégulière, lorsqu'elle n'est pas suivie d'un régime suspensif208(*), la fabrication, y compris irrégulière, hors d'un régime suspensif ; la sortie, y compris irrégulière, d'un régime suspensif.

S'agissant des produits déjà mis à la consommation dans un autre Etat membre de l'Union européenne, la taxe est exigible lors de leur réception en France. La TICPE s'applique également à tout produit mis en vente, utilisé ou destiné à être utilisé comme carburant pour moteur, comme additif ou en vue d'accroître le volume final des carburants pour moteur, et à tout hydrocarbure mis en vente, utilisé ou destiné à être utilisé pour le chauffage.

b) Les redevables et les tarifs

Deux types de redevables acquittent la TICPE : les compagnies pétrolières et les grandes surfaces, si elles ont la qualité d'entrepositaire agréé.

Les tarifs de la liste des produits assujettis à la TICPE figurent au tableau B du 1 de l'article 265 du code des douanes.

2. La taxe intérieure de consommation sur le gaz naturel (TICGN)

a) L'assiette et le fait générateur

Régie par l'article 266 quinquies du code des douanes, la taxe intérieure de consommation sur le gaz naturel (TICGN) s'applique au gaz naturel à usage combustible. Elle est assise sur la quantité d'énergie livrée, exprimée en mégawattheure (MWh).

Le fait générateur intervient lors de la livraison du produit par un fournisseur à un utilisateur final et la taxe est exigible au moment de la facturation ou au moment des encaissements si ceux-ci interviennent avant le fait générateur ou la facturation. La taxe est également exigible au moment de l'importation, lorsque le gaz naturel est directement importé par l'utilisateur final pour ses besoins propres.

Dans les autres cas, le fait générateur et l'exigibilité de la taxe interviennent lors de la consommation de gaz naturel effectuée sur le territoire douanier de la France par un utilisateur final.

b) Les redevables et les tarifs

La taxe est due par le fournisseur de gaz naturel ou par l'utilisateur final.

Le tarif de la TICGN est aujourd'hui fixé à 1,19 euro par MWh.

3 La taxe intérieure de consommation sur le charbon (TICC)

a) L'assiette et le fait générateur

Les houilles, lignites et cokes sont soumis à une taxe intérieure de consommation régie par l'article 266 quinquies B du code des douanes, lorsqu'ils sont utilisés comme combustible.

La taxe intérieure de consommation est assise sur la quantité d'énergie livrée, exprimée en MWh.

La taxe est exigible lors de la livraison de ces produits par un fournisseur à un utilisateur final, ou bien au moment de l'importation, lorsque les produits sont directement importés par l'utilisateur final pour ses besoins propres.

Dans les autres cas, le fait générateur intervient lors de la consommation des houilles, lignites et cokes effectuée sur le territoire douanier de la France par un utilisateur final.

b) Les redevables et les tarifs

La taxe est due par le fournisseur de charbon sur les livraisons qu'il effectue auprès de consommateurs finals en France, ou par le consommateur final quand celui-ci a lui-même importé ou produit le charbon qu'il utilise.

Le tarif de la TICC est fixé à 1,19 euro par MWh.

B. DES SECTEURS « HORS CHAMP » ET DES DÉROGATIONS PRÉVUES PAR LA DIRECTIVE ÉNERGIE

1. Les secteurs placés en dehors du champ de la directive 2003/96/CE

La directive 2003/96/CE précitée exclut plusieurs secteurs du champ de l'application des accises : le transport aérien, le transport maritime, ainsi que plusieurs usages industriels des produits énergétiques. En droit français, cette exclusion est transposée dans les articles 265 C, 265 bis et 266 quinquies B du code des douanes.

Aux termes de ces articles, les produits énergétiques ne sont pas soumis aux taxes intérieures de consommation dans les cas où :

- ils font l'objet d'un double usage, c'est-à-dire lorsqu'ils sont utilisés à la fois comme combustible, et pour des usages autres que carburant ou combustible ;

- ils sont utilisés dans un procédé de fabrication de produits minéraux non métalliques ;

- ils sont utilisés pour la production de produits énergétiques ou pour la production de tout ou partie de l'énergie nécessaire à leur fabrication ;

- ils sont utilisés comme carburant ou combustible à bord des aéronefs, à l'exclusion des aéronefs de tourisme privé209(*) ;

- ils sont utilisés comme carburant ou combustible pour la navigation maritime dans les eaux communautaires, y compris la pêche, autre qu'à bord de bateaux de plaisance privés210(*).

2. Les exonérations, taux réduits et remboursements de taxe

Au-delà des secteurs et usages visés ci-dessus, plusieurs activités économiques ou produits pétroliers peuvent, selon leurs usages et sous certaines conditions, bénéficier d'exonérations ou de réductions de TICPE.

Ainsi, les accises ne s'appliquent pas lorsque le gaz naturel est utilisé pour la consommation des particuliers, y compris sous forme collective211(*).

Il en va de même lorsque le charbon est consommé par les particuliers, y compris sous forme collective212(*), ou lorsqu'il est utilisé pour les entreprises de valorisation de la biomasse, sous réserve qu'elles soient soumises au régime des quotas d'émission de gaz à effet de serre ou qu'elles appliquent des accords volontaires de réduction de gaz à effet de serre213(*).

En outre, les agriculteurs bénéficient du taux réduit applicable au gazole sous condition d'emploi (gazole « non routier »), également utilisé dans le BTP214(*), et d'un remboursement partiel de TICPE215(*). De même, les transporteurs routiers216(*) comme les taxis217(*) bénéficient d'un remboursement partiel de TICPE.

Enfin, les carburants destinés aux moteurs d'avion sont exonérés de la taxe intérieure de consommation (TIC) lorsqu'ils sont utilisés dans le cadre de la construction, du développement, de la mise au point, des essais ou de l'entretien des aéronefs et de leurs moteurs218(*).

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ : RENDRE LES ACCISES PLUS « INTELLIGENTES »

Conformément à la ligne tracée par le Président de la République et prenant en compte les travaux du comité pour la fiscalité écologique, le présent article propose une évolution des tarifs des différentes TIC pour les années 2014 à 2016, qui intègre une valorisation implicite des émissions de carbone. Un traitement spécifique sera néanmoins accordé à certains secteurs économiques.

A. LA MODULATION DES TAUX DE TICPE EN FONCTION DES ÉMISSIONS DE CO2 DES PRODUITS TAXÉS

1. Le principe général

Les A, D et E du I de l'article proposent une révision des tableaux du code des douanes qui fixent le tarif des taxes intérieures de consommation frappant les différents produits énergétiques. Seul le tarif lui-même serait ainsi modifié, la liste des produits demeurant identique à l'actuelle.

Ces tableaux présentent l'originalité de ne plus fixer de tarif pérenne comme actuellement, mais des tarifs annuels pour chacune des années 2014, 2015 et 2016. Implicitement, ils posent le principe d'une révision régulière au-delà même de l'année 2016 : en effet, faute de révision d'ici au 1er janvier 2017, la perception de ces accises n'aurait plus de base légale.

Le présent article ne change pas la nature de ces taxes, qui resteront de pures impositions de rendement assises sur la consommation d'énergie. Simplement, comme le souligne l'exposé des motifs du projet de loi de finances, l'augmentation proposée des taux de TIC est proportionnée au contenu en CO2 des différents produits énergétiques.

Plus précisément, le tarif de l'impôt serait fixé pour chaque produit en intégrant la valeur du CO2 suivante :

- 7 euros par tonne en 2014 ;

- 14,5 euros par tonne en 2015 ;

- et 22 euros par tonne en 2016.

Il s'agit donc de fixer une trajectoire à moyen terme, propre à encourager la recherche par les consommateurs de solutions énergétiques moins émettrices de CO2 tout en restant dans un système fiscal bien connu et pleinement compatible avec le droit communautaire.

Cette trajectoire apparaît d'ailleurs ambitieuse, au regard tant de la recommandation du comité pour la fiscalité écologique (qui a défendu un prix implicite de la tonne de CO2 de 20 euros en 2020) que du cours actuel des quotas d'émission de gaz à effet de serre communautaires (de l'ordre de 4,60 euros par tonne en octobre 2013).

2. La trajectoire des taux de TIC entre 2014 et 2016

De manière concrète, trois types de produits sont concernés par le dispositif proposé :

- le A du I tend à modifier les taux du tableau du B du 1 de l'article 265 du code des douanes, pour les produits pétroliers ;

- le 2 du D du I vise à changer le taux de la taxe intérieure de consommation sur le gaz naturel (TICGN) figurant au 8 de l'article 266 quinquies du même code ;

- le 2 du E du I propose une modification du taux de la taxe intérieure de consommation sur le charbon (TICC), applicable aux houilles, lignites et cokes destinés à être utilisés comme combustible (6 de l'article 266 quinquies B du même code).

Il est à noter que si les principes d'évolution du tarif des accises sont les mêmes pour toutes les énergies, une différenciation s'établit entre trois produits, « comparativement les moins taxés par rapport à leur contenu en carbone » (le gaz naturel, le fioul lourd et le charbon), qui verront leur niveau de taxation augmenter dès 2014, et l'essence, le gazole et le fioul domestique, pour lesquels, en 2014, l'impact de la réforme sera entièrement compensé. De même, les produits actuellement les moins taxés verront la taxation augmenter beaucoup plus substantiellement, sur la période, que les autres.

Les tableaux suivants retracent l'impact de ces évolutions de tarifs proposées sur le niveau des accises frappant les principaux carburants et combustibles.

Chronique de taxation des principaux carburants

Année

Gazole (c€/l)

Essence (c€/l)

Charbon - Houille (€/MWh)

2013

42,84

60,69

1,19

2014

42,84

60,69

2,29

2015

44,82

62,40

4,75

2016

46,81

64,11

7,21

Source : évaluation préalable annexée au projet de loi de finances

Chronique de taxation des principaux combustibles

Année

Gaz naturel professionnel (€/MWh)

Gaz naturel des ménages (€/MWh)

Fioul domestique (€/hl)

Fioul lourd (€/t)

2013

1,19

0

5,66

18,50

2014 (à compter du 1er avril)

1,41

1,41

5,66

21,89

2015

2,93

2,93

7,64

45,3

2016

4,45

4,45

9,63

68,8

Source : évaluation préalable annexée au projet de loi de finances

B. LES SECTEURS ÉCONOMIQUES À TRAITEMENT PARTICULIER

Certains secteurs bénéficieront d'un traitement particulier au regard de la réforme des accises énergétiques.

1. Le maintien des exonérations et remboursements existants

Tout d'abord, en cohérence avec le droit communautaire, les secteurs placés en dehors du champ de la directive 2003/96/CE précitée, énumérés précédemment, ne seront pas concernés par ce dispositif.

Les seules évolutions relatives aux réductions et exonérations de TIC sont celles qui sont détaillées ci-après.

2. Le maintien du tarif actuel de la TICPE pour les installations grandes consommatrices d'énergie soumises au SCEQE

Le C du I tend à introduire un nouvel article 265 nonies au sein du code des douanes, aux termes duquel les entreprises exploitant des installations grandes consommatrices en énergie219(*) et soumises au système communautaire d'échange de quotas d'émission de gaz à effet de serre (SCEQE)220(*) conserveront, pour leur consommation de produits à usage combustible effectuées pour les besoins de ces installations221(*), le tarif de la TICPE applicable au 31 décembre 2013.

Du fait de l'ensemble des dispositions du présent article, les entreprises intensives en énergie pourront, au titre de l'énergie utilisée dans les installations soumises au système des quotas :

- soit être placées hors champ de la directive 2003/96/CE sur la fiscalité énergétique, et ne pas acquitter de TICPE ;

- soit être soumise au SCEQE et être taxées au tarif de la TICPE en vigueur au 31 décembre, dont le calcul n'intègre pas de prix implicite des émissions de CO2 ;

- soit, pour les plus petites d'entre elles, non soumises au système des quotas, avoir à acquitter la TICPE selon le nouveau calcul décrit précédemment, qui intègre un prix implicite des émissions de CO2.

3. L'évolution de certaines dépenses fiscales et exonérations

a) La suppression de l'exonération de TICGN pour le gaz naturel des ménages

Le 1 du D du présent article propose d'abroger le c du 5 de l'article 266 quinquies du code des douanes, c'est-à-dire de supprimer l'exonération de taxe intérieure de consommation de gaz naturel qui bénéficie actuellement à la consommation des particuliers, y compris sous forme collective.

b) Une restriction du champ de l'exonération bénéficiant à l'aviation d'affaires

Le B du I tend à adapter à la jurisprudence de la Cour de justice de l'Union européenne (CJUE)222(*) la définition du champ des exonérations applicables aux carburants des bateaux et des avions, codifié aux b et c du 1 de l'article 265 bis du code des douanes.

Plus précisément, une légère restriction serait appliquée à ce champ, la CJUE ayant décidé que l'exonération prévue par l'article 14 de la directive 2003/96/CE ne peut bénéficier à une entreprise :

- lorsqu'elle loue ou frète un aéronef lui appartenant avec le carburant à des entreprises dont les opérations de navigation aérienne ne servent pas directement à la prestation, par ces entreprises, d'un service aérien à titre onéreux ;

- ou lorsqu'elle utilise, afin de développer ses affaires, un avion lui appartenant pour assurer les déplacements des membres de son personnel auprès de clients ou à destination de foires commerciales, dans la mesure où ces déplacements ne servent pas directement à la prestation de services aériens à titre onéreux par cette entreprise.

c) L'évolution du taux réduit bénéficiant au gazole non routier et du remboursement partiel au secteur agricole

La modification proposée pour le tableau B du 1 de l'article 265 du code des douanes (tarif de la TICPE) concerne le gazole dit « non routier » (indice 20), utilisé notamment dans les secteurs de l'agriculture et du bâtiment, au même titre que les autres produits pétroliers.

Le tarif de cette taxe, qui s'établit actuellement à 7,20 euros par hectolitre, passerait ainsi à 8,86 euros par hectolitre en 2014, 10,84 euros par hectolitre en 2015 et à 12,83 euros par hectolitre en 2016.

Néanmoins, afin de tenir compte de la situation économique du secteur agricole, le dispositif de remboursement partiel de TICPE aux responsables d'exploitation, jusque-là précaire et devant être reconduit chaque année, serait amélioré et pérennisé.

À cet effet, le II du présent article prévoit :

- d'une part, que ce remboursement partiel s'élève, pour les quantités acquises entre le 1er janvier 2013 et le 31 décembre 2013, à 1,5 euro par hectolitre de gazole, 1,665 euro par centaine de kilogrammes nets de fioul lourd et 1,071 euro par millier de kilowattheures de gaz naturel ;

- d'autre part, que pour les quantités de produits énergétiques acquises au titre des années qui suivent, il soit calculé en appliquant à ces volumes de produits énergétiques le résultat de la différence entre le tarif applicable à ces mêmes produits tel qu'il résulte du tableau B du 1 de l'article 265 ou de l'article 266 quinquies du code des douanes en vigueur l'année de l'acquisition des produits et 3,86 euros par hectolitre de gazole, 0,185 euro par centaine de kilogrammes nets de fioul lourd et 0,119 euro par millier de kilowattheures de gaz naturel.

En d'autres termes, après une augmentation en 2014, le tarif de la taxe serait « figé » pour le gazole non routier utilisé par les exploitants agricoles. Seuls les autres secteurs, en particulier le BTP, subiraient donc l'augmentation du tarif dans le temps pour les produits ainsi utilisés.

Les tableaux suivants retracent ces mécanismes en montrant l'évolution du taux effectif de la TICPE pour le secteur agricole et la chronique des recettes de l'Etat sur le gazole non routier, décomposé par secteurs.

Évolution du taux réduit de TICPE et du remboursement agricole

(en €/hl)

 

2013

2014 (du 1/1 au 31/3)

2014 (du 1/4 au 31/12)

2015

2016

Taux réduit

7,20

7,20

8,86

10,84

12,83

Remboursement au secteur agricole

5,00

4,585

6,98

8,97

Taux effectif pour le secteur agricole

2,20

3,86

3,86

3,86

Source : évaluation préalable annexée au projet de loi de finances

Chronique des recettes de TICPE de l'État sur le gazole non routier par secteur

(en millions d'euros)

Recette nette (taux réduit - remboursement)

2013

2014

2015

2016

Secteur agricole

46

81

81

81

BTP

169

198

255

302

Autres secteurs

40

46

60

71

Total

255

326

395

454

Source : évaluation préalable annexée au projet de loi de finances

C. L'ENTRÉE EN VIGUEUR DU DISPOSITIF PROPOSÉ ET SON RENDEMENT ATTENDU

Le III du présent article prévoit une entrée en vigueur au 1er avril 2014 des nouveaux tarifs de TIC et des évolutions des régimes d'exonérations ou de réductions de taxes. Cette date correspond à la fin de la « trêve hivernale » ; il s'agit de ne pas modifier les tarifs au moment d'une pointe prévisible de la consommation d'énergie, notamment pour les usages de combustible.

Toutefois, deux mesures qui n'entrent pas dans ce cadre s'appliqueraient dès le 1er janvier 2014 :

- d'une part, la mise en conformité communautaire du champ des exonérations relatif aux carburants des aéronefs et des bateaux ;

- d'autre part, l'évolution du régime du gazole non routier.

Selon l'étude d'impact annexée au projet de loi de finances, le rendement total du dispositif proposé s'élève à 340 millions d'euros en 2014, 2,5 milliards d'euros en 2015 et 4 milliards d'euros en 2016.

En 2014, les deux tiers de cet impact concerneraient les ménages et un tiers les professionnels.

De manière concrète, selon des calculs effectués par le ministère de l'écologie, du développement durable et de l'énergie, cet impact (TVA incluse) serait, en 2015 (avec une valorisation implicite des émissions de CO2 de 14,5 euros par tonne) de 1,30 euro pour un plein de 50 litres de supercarburant SP95, de 1,45 euro pour un plein de 50 litres de gazole, de 28 euros en moyenne par an pour un logement chauffé au gaz naturel et de 1,40 euro pour 1 000 litres de fioul domestique.

III. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

L'Assemblée nationale a adopté onze amendements au présent article, à l'initiative de notre collègue député Christian Eckert, rapporteur général du budget.

Un seul n'a pas de caractère essentiellement rédactionnel. Il prévoit de supprimer la dépense fiscale relative au taux réduit de taxe intérieure de consommation applicable aux carburéacteurs utilisés sous condition d'emploi, adopté avec l'avis favorable du Gouvernement. Cette niche, dont le coût est estimé à 30 000 euros, a été jugée inefficace par le comité d'évaluation des dépenses fiscales et des niches sociales, et bénéficie à la seule entreprise EDF.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Votre rapporteur général soutient pleinement le développement de la fiscalité écologique. En effet, les assiettes écologiques sont des assiettes modernes et vertueuses, qui peuvent servir par exemple à diminuer le coût du travail, selon la théorie du double dividende (réduction de la pollution d'un côté, impact sur la croissance et l'emploi de l'autre).

Il ne peut donc qu'approuver l'économie générale de ce dispositif qui engage le « verdissement » de notre système fiscal, de manière équilibrée, progressive et ambitieuse.

A. UNE DÉMARCHE PERTINENTE ET AMBITIEUSE

Au travers du présent article, le Gouvernement s'engage dans une démarche pertinente et ambitieuse.

Pertinente car il ne s'agit plus de créer le « grand soir » de la « taxe carbone » mais de moduler des accises existantes. Celles-ci ne changeront pas de nature, ni d'un point de vue technique ni d'un point de vue juridique. Il s'agira toujours de taxes de rendement que chacun223(*) devra acquitter à raison des quantités de produits énergétiques qu'il consomme. Un tel schéma devrait assurer la compatibilité du dispositif proposé au regard du droit communautaire tout comme de la jurisprudence du Conseil constitutionnel - à l'inverse des précédentes tentatives de valorisation du carbone dans la fiscalité.

Mais la modestie apparente de la démarche du fait des instruments employés n'empêche pas l'ambition d'un point de vue environnemental. Les accises reflèteront mieux à l'avenir l'impact écologique des différentes sources d'énergie. Surtout, un signal sur l'évolution sur plusieurs années de ces accises est envoyé à l'ensemble des acteurs économiques.

B. DES MÉCANISMES D'ATTÉNUATION OU DE REDISTRIBUTION JUSTES ET EFFICACES

Affectant des impositions de rendement, le dispositif proposé procurera lui-même à terme un rendement important pour l'État.

Néanmoins, comme cela a été détaillé, les secteurs économiques les plus fragiles ou les plus susceptibles d'être impactés de manière négative par cette mesure bénéficieront de mécanismes correcteurs. En particulier :

- les installations grandes consommatrices d'énergie soumises au SCEQE ne seront pas exonérées d'impôt mais acquitteront une imposition sans valorisation implicite du carbone, étant entendu qu'en participant au système communautaire d'échange de quotas d'émission, elles subissent déjà une « contrainte carbone ». Un tel mécanisme s'inscrit d'ailleurs parfaitement dans la logique de la proposition de révision de la directive 2003/96/CE de la Commission européenne en date de 2011 ;

- les exploitants agricoles participeront à l'effort général mais de manière mesurée, du fait de la pérennisation et de l'amélioration du mécanisme de remboursement partiel de TICPE sur le gazole non routier ;

- la réalité du quotidien des ménages a été prise en compte, la mise en oeuvre de la composante carbone des accises devant se faire à l'issue de la prochaine trêve hivernale.

De plus, les sommes ainsi recueillies par l'État ont vocation à être redistribuées dans le cadre de mécanismes vertueux.

S'agissant des entreprises, la réforme participe au financement du crédit d'impôt compétitivité emploi (CICE), à hauteur de 3 milliards d'euros à l'horizon 2016. Elle s'inscrit donc dans la logique dite du « double dividende », le « verdissement » de la fiscalité devant permettre une diminution du coût du travail.

De leur côté, à ce même horizon, les ménages bénéficieront d'une restitution de l'ordre d'un milliard d'euros. Votre rapporteur général est favorable à ce qu'une réflexion puisse s'engager sur des mesures d'accompagnement des ménages face à la transition énergétique et à la montée en régime des TIC à compter de 2015, en particulier sur le gaz naturel.

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 21 (Art. 266 septies et 266 nonies du code des douanes) - Introduction de nouvelles substances donnant lieu à assujettissement à la taxe générale sur les activités polluantes (TGAP) Air

Commentaire : le présent article vise à élargir l'assiette de la TGAP Air à sept nouvelles substances polluantes émises dans l'air.

I. LE DROIT EXISTANT

A. LA TGAP AIR

1. La TGAP Air est due par les exploitants d'installation dont les activités ont pour conséquence la pollution industrielle de l'air

La taxe générale sur les activités polluantes (TGAP) a été créée par la loi n° 98-1266 de finances pour 1999, par le regroupement de cinq anciennes taxes fiscales ou parafiscales. Codifiée à l'article 266 sexies du code des douanes, elle porte principalement sur les déchets (TGAP déchets) et les émissions polluantes (TGAP Air).

Aux termes des articles 266 octies et 266 sexies du code des douanes, la TGAP air est assise sur le poids des substances émises dans l'atmosphère par tout exploitant d'une installation soumise à autorisation au titre du livre V (titre 1er) du code de l'environnement224(*), dont la puissance thermique maximale, lorsqu'il s'agit d'installations de combustion, la capacité, lorsqu'il s'agit d'installations d'incinérations d'ordures ménagères, ou le poids des substances mentionnées au 2 de l'article 266 septies émises en une année, pour les autres installations, dépasse certains seuils fixés par le code des douanes ou décret en Conseil d'Etat.

2. Une extension progressive de l'assiette et des tarifs de la TGAP Air

Le fait générateur de la TGAP Air est l'émission, dans l'atmosphère, d'oxydes de soufre et autres composés soufrés, d'oxydes d'azote et autres composés oxygénés de l'azote, d'acide chlorhydrique, d'hydrocarbures non méthaniques (HMN), de solvants et autres composés organiques volatils (COV) et de poussières totales en suspension (PTS).

La TGAP Air a vu son champ s'élargir au gré des lois de finances. En particulier, la loi n° 2008-1425 de finances pour 2009 a inclus les poussières totales en suspension225(*) dans son assiette.

De surcroît, l'article 18 de la loi n° 2012-1509 du 29 décembre 2012 de finances pour 2013 a élargi l'assiette de la TGAP Air à cinq substances polluantes émises dans l'air : le benzène, l'arsenic, le sélénium, le mercure et les hydrocarbures aromatiques polycycliques.

Toutefois, de nombreuses sources de pollution de l'air, dont la nocivité sur la biodiversité terrestre, aquatique ou marine, ainsi que sur la santé humaine, est reconnue, ne sont pas assujetties à la TGAP Air. C'est le cas par exemple du plomb et du cadmium.

S'agissant de l'augmentation des tarifs applicables aux différents polluants, l'article 46 de la loi n° 2010-1658 du 29 décembre 2010 de finances rectificative pour 2010 a prévu une hausse progressive du tarif de la TGAP relatif aux émissions d'oxydes d'azote et autres composés oxygénés de l'azote. De même, la loi de finances initiale pour 2013 a triplé le taux sur les émissions d'oxydes de soufre, les émissions d'hydrocarbures non méthaniques, solvants et autres composants, et les poussières en suspension. Cette loi a également abaissé le seuil d'assujettissement de la TGAP portant sur les émissions de PTS, de 50 tonnes à 5 tonnes par an.

3. Les recettes de la TGAP Air ne représentent qu'une part marginale des recettes globales de la TGAP

Le montant total de recettes issues des différentes composantes de la TGAP s'élevait à 733 millions d'euros en 2012226(*), selon la répartition précisée dans le tableau ci-dessous.

Ventilation des recettes de la TGAP selon ses différentes composantes

(en millions d'euros)

Composantes de la TGAP

Exécution 2012

Déchets : stockage de déchets ménagers et assimilés (DMA)

325

Déchets : déchets industriels spéciaux (DIS)

35

Lessives

44

Lubrifiants

25

Matériaux d'extraction

73

Émissions polluantes

21

Poussières totales en suspension (PTS)

1

Incinération déchets type DMA

55

Sous-total hors biocarburants

579

Biocarburants (TGAP sanction en cas d'insuffisance d'incorporation de la part des metteurs à la consommation)

150

Régularisations (fin de contentieux) toutes composantes confondues

4

Total

733

Source : direction générale des douanes et des droits indirects (DGDDI)

Les recettes de la TGAP Air, qui intègrent celles associées aux émissions polluantes (21 millions d'euros) et aux PTS (1 million d'euros) demeurent très marginales par rapport au produit global de la TGAP (733 millions d'euros).

B. LES RISQUES FINANCIERS ASSOCIÉS AUX PRÉCONTENTIEUX ET CONTENTIEUX COMMUNAUTAIRES SUR LA QUALITÉ DE L'AIR

Comme le soulignait notre collègue Fabienne Keller dans un rapport d'information publié en 2011227(*), la France risque d'être condamnée par la Cour de justice de l'Union européenne pour le non-respect de la directive 2008/50/CE du 21 mai 2008 concernant la qualité de l'air ambiant et un air pur pour l'Europe, qui définit des valeurs cibles à respecter pour différents types de polluants : les particules, les oxydes d'azote, le dioxyde de soufre, l'ozone, le monoxyde de carbone, le benzène et le plomb.

En ce qui concerne les particules PM 10, une procédure contentieuse a été déclenchée en 2011228(*), ce qui fait clairement peser un risque de condamnation financière. Par ailleurs, de nouvelles procédures contentieuses pourraient être déclenchées très prochainement au titre des PM 2,5 et du dioxyde d'azote, polluants pour lesquels les valeurs limite sont largement dépassées dans les grandes agglomérations françaises.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article vise à élargir l'assiette de la TGAP à sept nouvelles substances polluantes : le plomb, le zinc, le chrome, le cuivre, le nickel, le cadmium et le vanadium. Ces substances se caractérisent toutes par leur nocivité pour la santé comme pour l'environnement229(*).

Pour cela, il insère le nom des sept substances précitées au 2 de l'article 266 septies du code des douanes (I du présent article).

Le II du présent article insère sept nouvelles lignes après la quatorzième ligne du tableau du B du 1 de l'article 266 nonies, qui correspondent aux tarifs des nouvelles substances assujetties à la TGAP Air.

Les tarifs proposés figurent dans le tableau ci-après.

Tarifs proposés pour les nouvelles substances assujetties à la TGAP

Polluants

Unité de perception

Tarifs en euros

Plomb

kilogramme

10

Zinc

kilogramme

5

Chrome

kilogramme

20

Cuivre

kilogramme

5

Nickel

kilogramme

100

Cadmium

kilogramme

500

Vanadium

kilogramme

5

Source : article 21 du projet de loi de finances pour 2014

L'évaluation préalable indique que « les niveaux de taxe proposés s'appuient, dans la mesure du possible, sur les valeurs limites ou valeurs cibles des substances relevant de la directive 2008/50/CE du Parlement européen et du Conseil du 21 mai 2008 concernant la qualité de l'air ambiant et un air pur en Europe ou 2004/107/CE du Parlement européen et du Conseil du 15 décembre 2004 concernant l'arsenic, le cadmium, le mercure, le nickel et les hydrocarbures aromatiques polycycliques dans l'air ambiant230(*). »

Ce dispositif s'appliquerait aux émissions constatées à partir du 1er janvier 2014 (III du présent article). Le rendement attendu de cette mesure est de l'ordre de 4 millions d'euros231(*), mais devrait diminuer dans le temps, au fur et à mesure que les émissions des substances polluantes diminueront. L'objectif de cette taxe n'est en effet pas de produire un rendement, mais de favoriser l'évolution des comportements des industriels pour limiter les émissions de substances nocives pour la santé et pour l'environnement.

* *

*

L'Assemblée nationale a adopté cet article sans modification.

III. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Cet article s'inscrit dans la continuité des dispositions adoptées en loi de finances initiale pour 2013. L'extension de l'assiette de la TGAP Air à sept polluants particulièrement nocifs vise à accélérer le mouvement de réduction engagé par les entreprises et donc à favoriser l'amélioration de la qualité de l'air.

L'enjeu est sanitaire et environnemental, du fait du risque que font peser ces substances sur la santé humaine et sur la biodiversité, mais aussi budgétaire, compte tenu de la procédure communautaire en cours.

Le dispositif proposé est pertinent de ce triple point de vue : à court terme, il doit permettre d'accélérer les mesures susceptibles d'améliorer la qualité de l'air. Cela permettra aussi de réduire le risque de sanctions financières pour non-respect des directives européennes. À moyen terme, il incitera les industriels à réduire leurs émissions et à s'équiper des meilleures techniques disponibles.

L'évaluation préalable jointe au présent article, très détaillée, fait apparaître que l'impact de la TGAP additionnelle sur le chiffre d'affaires moyen des entreprises des secteurs concernés (essentiellement l'industrie manufacturière232(*) et la transformation d'énergie) serait limité (0,159 % pour le chrome, 0,002 % pour le cuivre, 0,281 % pour le nickel, 0,022 % pour le plomb, 0,082 % pour le zinc et 0,045 % pour le cadmium).233(*)

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 22 (Art. 265 bis A et 266 quindecies du code des douanes) - Suppression progressive de la défiscalisation des biocarburants et modification du régime de TGAP biocarburants

Commentaire : le présent article propose de supprimer progressivement la défiscalisation des biocarburants ainsi que de modifier le régime de la taxe générale sur les activités polluantes (TGAP) pour les biocarburants.

I. LE DROIT EXISTANT : UNE RÉDUCTION DE TAXE INTÉRIEURE DE CONSOMMATION SUR LES PRODUITS ÉNERGÉTIQUES (TICPE) ET UNE TGAP INCITATIVE POUR LES BIOCARBURANTS

A. DÉFINITION ET CADRE JURIDIQUE DES BIOCARBURANTS

Les biocarburants tirent leur préfixe d'une origine dans la biomasse par opposition aux carburants fossiles. Ils concernent deux grandes filières :

- les filières liquides, comme l'éthanol ou plus globalement la famille des alcools, destiné à une incorporation dans la filière essence, le biodiesel pour une incorporation dans la filière gasoil et le biojetfuel pour une incorporation dans la filière kérosène (et plus globalement la famille des « hydrocarbures ») ;

- les filières gazeuses, comme le biométhane pour une utilisation gaz naturel véhicule.

Au sein des filières liquides, la filière de l'alcool est distinguée de la filière des huiles de par les usages auxquels ces biocarburants se destinent : les moteurs à allumage commandé qui fonctionnent à l'essence d'une part, et les moteurs diesel à allumage par compression, fonctionnant au gazole, d'autre part.

Par ailleurs, on distingue trois générations de biocarburants. Ceux dits de première génération sont essentiellement issus de ressources agricoles conventionnelles : betterave, céréales, canne à sucre pour l'éthanol, colza, tournesol, soja et palme pour le biodiesel. Les biocarburants dits « avancés », de deuxième et de troisième générations, n'ont quant à eux pas encore atteint le stade industriel et restent au stade de la recherche et développement. Les biocarburants de deuxième génération utilisent l'intégralité de la lignocellulose des plantes ou de la biomasse : bois, paille, déchets, résidus agricoles et forestiers, cultures dédiées. Dans ce cadre, la culture des plantes utilisées n'entrerait donc plus en concurrence directe avec les cultures vivrières. Enfin, les biocarburants de troisième génération se spécifient par le type de biomasse utilisée : algues, microalgues et macroalgues en condition autotrophe (capacité à synthétiser de la matière organique à partir de matière minérale)234(*).

Les biocarburants sont utilisés en addition à l'essence ou au gazole. Pour la première, à hauteur de 5 à 85 %, il s'agit de bioéthanol, produit par la fermentation du sucre de betterave ou de canne, ou à partir d'amidon de blé ou de maïs. Pour le second, en principe à hauteur de 7 %, on parle alors de biodiesel, fabriqué à partir d'huile extraite du colza et du tournesol, de soja et de palme, ou de graisses animales ou d'huiles alimentaires usagées. Sa production est associée à son principal coproduit, les tourteaux de colza ou tournesol, pour l'alimentation du bétail.

La France est actuellement le premier producteur européen de bioéthanol avec 23 % de la production européenne et le deuxième pour le biodiesel, bien que sa production totale soit en baisse depuis 2009.

Au niveau de l'Union européenne, la directive 2003/30/CE visant à promouvoir l'utilisation de biocarburants ou autres carburants renouvelables dans les transports fixait l'objectif d'incorporation de 5,75 % d'énergie renouvelable dans le secteur des transports en 2010. Selon la directive 2009/28/CE relative à la promotion de l'utilisation de l'énergie produite à partir de sources renouvelables, cette part devra s'élever au minimum à 10 % dans chaque État membre en 2020. En septembre 2013, tout en conservant cet objectif général de 10 %, le Parlement européen s'est toutefois prononcé en faveur d'un plafonnement de la part des biocarburants de première génération à 6 % de l'énergie consommée dans les transports, afin de réduire leur impact sur les productions alimentaires et la déforestation.

L'article 4 de la loi n° 2005-781de programme du 13 juillet 2005 sur les orientations de la politique énergétique (dite loi « POPE ») modifiée par la loi d'orientation agricole (LOA) du 5 janvier 2006 prévoit que l'État crée, notamment par l'agrément de capacités de production nouvelles, les conditions permettant de porter à 5,75 % au 31 décembre 2008, à 7 % au 31 décembre 2010 et à 10 % au 31 décembre 2015 la part des biocarburants et des autres carburants renouvelables dans la teneur énergétique de la quantité totale d'essence et de gazole mise en vente sur le marché national à des fins de transport.

B. LA RÉDUCTION DE TAXE INTÉRIEURE DE CONSOMMATION SUR LES PRODUITS ÉNERGÉTIQUES (TICPE)

L'article 265 bis A du code des douanes prévoit une réduction de TICPE pour les biocarburants incorporés aux carburants, de 14 euros/hl pour l'éthanol (soit 22,5 % du montant de la TIC) et de 8 euros/hl pour le biodiesel (soit 18,1 % du montant de la TIC).

Pour bénéficier de la réduction de taxe, les unités de production de biocarburants doivent être agréées par le ministre chargé du budget après avis du ministre chargé de l'agriculture et du ministre chargé de l'industrie, sur procédure d'appel à candidatures publié au Journal officiel de l'Union européenne. La durée de validité des agréments délivrés ne peut excéder six ans. L'opérateur dont les unités sont agréées est tenu de mettre à la consommation en France ou de céder aux fins de mise à la consommation en France la quantité annuelle de biocarburants fixée par l'agrément qui lui a été accordé235(*). A ce jour, 52 entreprises sont concernées et la dépense fiscale est évaluée à 290 millions d'euros pour 2013.

C. LE RÉGIME DE TGAP FAVORABLE AUX BIOCARBURANTS

Depuis le 1er janvier 2005, l'article 266 quindecies du code des douanes soumet à la taxe générale sur les activités polluantes (TGAP) les opérateurs qui mettent à la consommation des carburants contenant une proportion de biocarburants inférieure à l'objectif d'incorporation.

L'incorporation de biocarburants dans le carburant est encouragée par l'application d'un taux de 7 % du prix hors taxe (HT) aux opérateurs qui ne respectent pas les objectifs d'incorporation de biocarburants dans l'essence et le gazole236(*).

Cette incitation, appelée « TGAP sanction » permet aux opérateurs respectant les objectifs précités d'échapper à la TGAP, pour un montant estimé à 3 milliards d'euros par an.

D. DEUX DISPOSITIFS FAISANT L'OBJET DE CRITIQUES

Dans son rapport publié en août 2011, le Comité d'évaluation des dépenses fiscales et des niches sociales a attribué la note de 1 (correspondant à une dépense fiscale efficace mais non efficiente) à la réduction de TIC.

S'agissant du biodiesel, il recommande de supprimer l'exonération de TIC. Pour ce qui concerne la filière bioéthanol, il propose de maintenir l'exonération de TIC, afin de préserver la compétitivité de la production européenne face à la production brésilienne, et de maintenir constants les objectifs d'incorporation.

De même, à l'occasion d'un rapport public thématique de janvier 2012 consacré à « La politique d'aide aux biocarburants », la Cour des comptes a relevé quatre incohérences majeures : des cibles d'incorporation irréalistes, une TGAP incitative devenue une sanction automatique, une dépense fiscale en faveur des filières peu justifiée et, enfin, une hausse des prix à la pompe subie par le consommateur. Sur ce dernier point, il convient en effet de relever l'existence d'un phénomène de surconsommation, qui résulte de la moindre densité énergétique des biocarburants (pour une distance égale, la consommation de biocarburants est plus forte que celle de carburants d'origine fossile).

L'équilibre financier reposerait presque exclusivement sur le consommateur puisque, selon les calculs de la Cour, de 2005 à 2010, la filière bioéthanol a reçu 850 millions d'euros (correspondant à la réduction de TICPE), l'État est bénéficiaire de 470 millions d'euros (à travers les taxes induites par la surconsommation et la TGAP) et le consommateur a payé au total 1,86 milliard d'euros (taxes et coût de la surconsommation). Sur la même période, la filière biodiesel a reçu 1,8 milliard d'euros (au titre de la réduction de TICPE), dont 1,3 milliard d'euros à la charge de l'État. Le consommateur a payé 910 millions d'euros (510 millions d'euros de taxes et 400 millions d'euros correspondant à la surconsommation).

Au total, les filières ont reçu 2,65 milliards d'euros, dont 820 millions d'euros payés par l'État. Le coût pour le consommateur s'est élevé à 2,77 milliards d'euros (1,83 milliard d'euros de taxes et 940 millions d'euros de surconsommation).

En revanche, alors que la Cour juge la politique de soutien très limitée du point de vue de l'indépendance énergétique et discutée du point de vue environnemental237(*), elle l'estime assez positive du point de vue agricole.

La Cour des comptes a donc formulé quelques recommandations parmi lesquelles la poursuite du soutien à la production et à la vente de biocarburants, en redéfinissant de façon plus réaliste des cibles d'incorporation adaptées aux contraintes des motoristes et des réseaux de distribution. Elle a aussi préconisé de définir des cibles stables dans le temps, quitte à ce qu'elles fluctuent à l'intérieur de fourchettes bien identifiées, en fonction par exemple du prix des denrées alimentaires.

Elle a, surtout, proposé d'accélérer la réduction de la défiscalisation de la TIC, tout en maintenant l'écart entre la filière biodiesel et la filière éthanol, et de la supprimer en 2015. Enfin, elle a suggéré de maintenir la TGAP à un niveau élevé, tout en clarifiant, à l'intention des citoyens, les objectifs de la politique de soutien des biocarburants.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

Dans ce contexte, le présent article vise la suppression progressive de la défiscalisation des biocarburants ainsi que la modification du régime de TGAP biocarburants.

Ces deux objectifs sont poursuivis de la manière suivante.

Tout d'abord, il s'agit de réduire progressivement le taux de réduction de la taxe intérieure de consommation sur les produits énergétiques (TICPE) applicable aux biocarburants pour les années 2014 et 2015238(*) puis de supprimer ce dispositif à compter de 2016, conformément aux annonces du Premier ministre lors de la première Conférence environnementale en septembre 2012239(*). Pour l'année 2014, le coût de la dépense fiscale baisserait de 85 millions d'euros, puis de 130 millions en 2015. Il serait nul à compter de 2016 (abrogation de l'article 265 bis A du CGI au 1er janvier 2016). Pour mémoire, le rendement attendu de la taxe en 2013 est de 290 millions d'euros ;

Ensuite, le présent article propose le maintien de la « TGAP sanction », qui encourage l'incorporation de biocarburants dans le carburant, par sa déconnexion à l'égard de la TICPE en faveur des biocarburants. Les deux dispositifs étant aujourd'hui liés, la suppression de leur lien juridique est en effet nécessaire au maintien de cette TGAP incitative. L'essentiel du produit de la TGAP sanction, qui a atteint 156 millions d'euros en 2013, est acquitté au titre de la production d'éthanol. Par ailleurs, les quantités de biocarburants prises en compte pour la diminution du taux de TGAP ne sont plus exprimées en « pouvoir calorifique inférieur » mais traduites en « part d'énergie renouvelable », en volume.

III. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

L'Assemblée nationale a adopté trois amendements de coordination ou à caractère essentiellement rédactionnel au présent article, dont deux à l'initiative de notre collègue député Christian Eckert, rapporteur général du budget, et un à l'initiative du Gouvernement.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Votre rapporteur général soutient les évolutions appelées par le présent article, qui font écho aux recommandations de la Cour des comptes.

Il approuve l'économie générale de ce dispositif qui, en permettant d'échelonner la suppression de la défiscalisation et de conserver la « TGAP sanction », constitue une approche raisonnable et équilibrée.

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 23 (Art. 235 ter ZE du code général des impôts) - Relèvement du taux de la taxe de risque systémique

Commentaire : le présent article prévoit de porter le taux de la taxe de risque systémique de 0,5 % à 0,529 % afin d'abonder, à hauteur de 50 millions d'euros par an, le fonds de soutien aux collectivités territoriales ayant contracté des produits structurés, dont la création est prévue par l'article 60 du présent projet de loi.

I. LE DROIT EXISTANT

La taxe de risque systémique (TRS), codifiée à l'article 235 ter ZE du code général des impôts, a été créée par l'article 42 de la loi de finances pour 2011240(*). Sont redevables de cette taxe les établissements de crédit, les entreprises d'investissement ainsi que les établissements de paiement.

Son assiette repose sur les exigences minimales en fonds propres requises pour respecter les ratios réglementaires dit « de Bâle »241(*). La taxe est donc conçue pour qu'un accroissement des risques pris par l'établissement financier se traduise par une augmentation du coût de la taxe qu'il acquitte.

L'article 9 de la seconde loi de finances rectificative pour 2012242(*) a doublé le taux de la TRS pour le porter à 0,5 %. En 2013, son produit brut est ainsi évalué à 900 millions d'euros. Toutefois, compte tenu de la déductibilité de la TRS au titre de l'impôt sur les sociétés, le produit net pour le budget de l'Etat ne devrait s'élever qu'à 585 millions d'euros.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

Le présent article prévoit de relever le taux de la TRS de 0,5 % à 0,529 %. En effet, l'article 60 du présent projet de loi de finances crée un fonds de soutien aux collectivités territoriales ayant contracté des produits structurés. Ce fonds sera doté de 100 millions d'euros par an pendant 15 ans. Il a vocation à aider les collectivités territoriales rencontrant des difficultés financières du fait de la souscription « d'emprunts toxiques ».

L'abondement du fonds est assuré par le relèvement de la TRS prévue par le présent article et par des crédits budgétaires à hauteur de 50 millions d'euros243(*). En outre, des « contributions volontaires » seront demandées aux établissements Dexia et SFIL qui détiennent toujours la majeure partie du stock d'emprunts toxiques. Pour 2014, le Gouvernement estime que ces contributions pourraient être de 11,5 millions d'euros.

III. LES MODIFICATIONS APPORTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

Notre collègue député Christian Eckert, rapporteur général, a fait le constat que le relèvement du taux de la TRS rapportera, compte tenu de l'assiette en 2014, 52 millions d'euros. Toutefois, du fait de la déductibilité de la TRS à l'impôt sur les sociétés, le gain net pour l'Etat ne serait que d'environ 34,7 millions d'euros. En conséquence, l'Etat sera en réalité conduit à apporter au fonds 65,3 millions d'euros pour atteindre la somme de 100 millions d'euros.

C'est pourquoi, sur proposition de son rapporteur général et avec l'avis favorable du Gouvernement, l'Assemblée nationale a adopté un amendement portant le taux de la TRS à 0,539 %, permettant un gain net de l'ensemble de la hausse du taux pour le budget de l'Etat d'environ 50 millions d'euros.

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

La création d'un fonds de soutien aux collectivités ayant contracté des produits structurés apparaît nécessaire tant certaines d'entre elles rencontrent des difficultés financières244(*).

Pour autant, l'Etat ne saurait apporter, à lui seul, l'ensemble des crédits nécessaires à l'abondement du fonds. En effet, les produits structurés ont été souscrits dans le cadre d'une relation contractuelle entre une collectivité territoriale et un établissement bancaire.

À cet égard, le relèvement de la TRS, de même que les contributions volontaires de Dexia et de la SFIL, se justifient par la volonté de faire participer les banques à la résolution d'un problème qu'elles ont en partie créé, puisqu'elles ont structuré et commercialisé les « emprunts toxiques ». La contribution du secteur bancaire, somme toute limitée, paraît donc légitime.

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.

ARTICLE 23 bis (nouveau) (Art. 244 quater G du code général des impôts) - Réforme du crédit d'impôt bénéficiant aux entreprises employant des apprentis

Commentaire : le présent article vise à recentrer le crédit d'impôt bénéficiant aux employeurs d'apprentis en le limitant à la première année du cycle de formation et pour la préparation de diplômes de niveau inférieur ou égal à bac +2.

I. LE DROIT EXISTANT

Institué en 2005 par la loi n° 2005-32 du 18 janvier 2005 de programmation pour la cohésion sociale, le crédit d'impôt en faveur de l'apprentissage vise à renforcer l'embauche d'apprentis en contrat d'apprentissage.

Les entreprises éligibles en application de l'article 244 quater G du code général des impôts peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt lorsqu'elles ont employé dans l'année fiscale un ou plusieurs apprentis dans le cadre d'un contrat d'apprentissage régi par les dispositions des articles L. 6221-1 à L. 6225-8 du code du travail.

L'avantage fiscal destiné à inciter l'embauche d'un apprenti consiste en un crédit d'impôt pour l'employeur égal au nombre annuel moyen d'apprentis dans l'entreprise dont le contrat a atteint une durée d'au moins un mois dans l'entreprise multiplié par 1 600 euros245(*). Ce montant est porté à 2 200 euros dans certains cas (travailleur handicapé, entreprise du patrimoine vivant).

Le crédit d'impôt est imputé sur l'impôt sur le revenu (IR) ou l'impôt sur les sociétés (IS) dû par l'entreprise au titre de l'année au cours de laquelle elle a employé des apprentis. L'excédent éventuel est remboursé.

Ce dispositif est monté en puissance depuis sa création mais progresse peu depuis 2009. On comptait 181 000 entreprises pour un effectif de 423 885 apprentis en décembre 2009 et une dépense fiscale de 440 millions d'euros. En 2012, ce crédit d'impôt a bénéficié à 192 400 entreprises au titre de 440 000 apprentis et a représenté un coût de 490 millions d'euros. Pour 2014, le coût du dispositif est estimé à 530 millions d'euros.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

A. LA RÉFORME DU CRÉDIT D'IMPÔT EN FAVEUR DE L'APPRENTISSAGE...

Le présent article adopté à l'initiative du Gouvernement, avec un avis favorable de la commission des finances, a pour objet de limiter le périmètre du crédit d'impôt en faveur de l'apprentissage en le limitant à la première année du cycle de formation et pour la préparation de diplômes de niveau inférieur ou égal à bac +2 (I du présent article).

Le II du présent article prévoit une entrée en vigueur au 1er janvier 2014 et le III instaure une période transitoire pour les crédits d'impôts calculés en 2013, pendant laquelle les deuxième et troisième années de cycle de formation ainsi que les diplômes de niveau supérieur à bac +2 continueraient à bénéficier d'un crédit d'impôt équivalent au produit de 800 euros par le nombre moyen annuel d'apprentis dans l'entreprise.

Bénéfice du crédit d'impôt en fonction du niveau de qualification
et de l'année du cycle de formation

 

2014

2015

Niveaux de qualification

1ère année

Années 2 et 3

1ère année

Années 2 et 3

Niveaux IV et V

Oui

50 %

Oui

Non

Niveaux III

Oui

50 %

Oui

Non

Niveaux I à II

50%

50 %

Non

Non

Source : délégation générale à l'emploi et à la formation professionnelle

Le rendement de la mesure est chiffré à 117,4 millions d'euros la première année, en 2014, puis de 234,7 millions d'euros les années suivantes.

Économie tirée de la réforme du crédit d'impôt

 

2014

2015

2016

2017

Économie CI

117,4

234,7

234,7

234,7

Source : délégation générale à l'emploi et à la formation professionnelle

Ces recettes fiscales supplémentaires sont destinées à gager le financement des nouvelles primes d'apprentissage instaurées à l'article 77 rattaché à la mission « Travail et emploi » du présent projet de loi de finances pour 2014, ainsi que le coût de l'extinction en sifflet des indemnités compensatrices forfaitaires (ICF) supprimées par le même article.

B. ... S'INSCRIT DANS UNE REFONTE D'ENSEMBLE DES AIDES À L'APPRENTISSAGE (ARTICLE 77 RATTACHÉ À LA MISSION « TRAVAIL ET EMPLOI »)

Dans le cadre d'une refonte d'ensemble des aides à l'apprentissage, le Gouvernement propose la suppression des indemnités compensatrices forfaitaires de formation (ICF) et création d'une prime à l'apprentissage (article 77 rattaché à la mission « Travail et emploi »).

Les conséquences de cette réforme sont multiples et nécessitent le financement, d'une part, de la montée en puissance des nouvelles primes d'apprentissage, d'autre part, des fins de contrats qui continueront de bénéficier de l'ICF.

À partir du 1er janvier 2014, l'indemnité compensatrice forfaitaire sera remplacée par la nouvelle aide ciblée sur les très petites entreprises de moins de 10 salariés et dénommée « prime d'apprentissage ».

Parallèlement, un dispositif transitoire est mis en place pour les contrats d'apprentissage conclus avant le 31 décembre 2013 :

- toutes les entreprises, quelle que soit leur taille, qui auront embauché un jeune apprenti avant le 31 décembre 2013, bénéficieront, pour la première année de formation, d'une prime à l'apprentissage, pour l'année scolaire 2013-2014, selon les mêmes modalités que les indemnités compensatrices forfaitaires versés actuellement par les régions ;

- les entreprises de 11 salariés ou plus seront aidées à hauteur de 500 euros par apprenti en deuxième année de formation et 200 euros par apprenti en troisième année de formation ;

- les entreprises de moins de 11 salariés qui ont des apprentis en deuxième ou troisième année de formation seront aidées à hauteur de 1 000 euros par apprenti.

Le projet d'article 77 du projet de loi de finances comporte donc les dispositions figurant dans le tableau suivant en matière de compensation de l'Etat aux régions, car ce sont elles qui versent les indemnités et primes aux entreprises.

Compensation de la suppression de l'ICF pour les contrats signés avant le 1er janvier 2014

(en euros)

 

1ère année
de formation

2ème année
de formation

3ème année
de formation

Entreprise de
moins de 11 salariés

1 360

1 000

1 000

Entreprises de
11 salariés et plus

1 360

500

200

Compensation de la nouvelle prime apprentissage à partir de 2014

 

1ère année
de formation

2ème année
de formation

3ème année
de formation

Entreprise de moins de 10 salariés

1 000

1 000

1 000

Source : délégation générale à l'emploi et à la formation professionnelle

Selon les éléments transmis à votre rapporteur général, le coût du dispositif en 2014 s'élèverait 431 millions d'euros, soit 3,9 millions d'euros pour la montée en charge de la nouvelle prime d'apprentissage et 426 millions d'euros pour le financement des contrats continuant à bénéficier de l'ICF. Au terme de la période transitoire, en 2017, quand seules subsisteront les primes d'apprentissage, le coût du dispositif sera rapporté à 231 millions d'euros, soit moins de la moitié du montant actuel de la compensation versée aux régions par l'Etat au titre de la compensation de l'ICF (550 millions d'euros).

Hypothèses de chiffrage de la mesure sur les primes d'apprentissage

 

2014

2015

2016

2017

Coût de la montée en charge du nouveau régime

3,9

137,5

220,6

231,0

Dont plus de 11 salariés
(rien n'est prévu pour ces entreprises)

0,0

0,0

0,0

0,0

Dont moins de 11 salariés

3,9

137,5

220,6

231,0

Coût de la diminution de l'ancien régime de primes (valable pour les contrats conclus avant le 1er janvier 2014)

426,9

121,1

12,4

0,0

Dont plus de 11 salariés

156,9

27,6

2,0

0,0

Dont moins de 11 salariés

270,0

93,5

10,4

0,0

TOTAL du coût de la mesure nouvelle

430,8

258,6

233,0

231,0

Source : délégation générale à l'emploi et à la formation professionnelle

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

De pair avec l'objectif de recentrer l'aide aux employeurs d'apprentis et d'en réduire le coût, le faut resituer l'objet du présent article dans son contexte global qui est celui de remplacer à terme le principe de la dotation budgétaire de compensation par une garantie de recettes pérennes et dynamiques affectées aux régions.

Le financement de la sortie de l'ICF et de la nouvelle aide (réservée aux entreprises de moins de 11 salariés) était, dans la version initiale du projet de loi de finances pour 2014, imputé intégralement sur le compte d'affectation spéciale « Fonds national de développement et de modernisation de l'apprentissage » (CAS FNDMA), minorant d'autant les ressources affectées aux régions. Les modifications apportées par le Gouvernement pour prendre en charge le coût de la transition (431 millions d'euros en 2014) a conduit à plusieurs ajustements qui se matérialisent par les dispositions du présent article ainsi que par celles de l'article 24 quater (cf. infra).

Concrètement, pour l'année 2014, le financement des primes d'apprentissage (nouvelles primes et transition ICF) est assuré par :

- 117 millions d'euros d'affectation de taxe intérieure de consommation de produits énergétiques (TICPE) au titre de l'article 24 quater précité246(*) et gagée par l'économie dégagée sur le crédit d'impôt en faveur de l'apprentissage résultant des dispositions du présent article 23 bis ;

- 50 millions d'euros sur le CAS FNDMA, par la mobilisation de son fonds de roulement ;

- et 264 millions d'euros sur le budget du programme 103 de la mission « Travail et emploi », par redéploiement de crédits.

Pour les années suivantes, le montant de la compensation au titre des primes d'apprentissage diminuera à mesure que les effectifs d'apprentis bénéficiant des mesures transitoires se réduiront (fin des contrats conclus avant le 1er janvier 2014). Le coût du dispositif est ainsi estimé à 259 millions d'euros en 2015, 233 millions d'euros en 2016 et 231 millions à compter de 2017. Il sera dans un premier temps compensé par l'affectation de crédits budgétaires et d'une fraction de TICPE pour être ensuite intégralement financé par cette dernière.

Financement des aides ICF et nouvelle aide aux employeurs d'apprentis (pour les entreprises de moins de 11 salariés)

(en millions d'euros)

 

Etat

(dépenses)

Régions

(recettes)

Objet de la compensation

2013

550

(budget général - mission « Travail et emploi »)

550

(partie de la DGD formation professionnelle)

ICF

2014

431

dont 264 (dotation mission Travail et emploi)

117 (ciblage crédit d'impôt)

50 (CAS FNDMA)

431

dont 264 (dotation mission Travail et emploi)

117 (fraction de TICPE)

50 (CAS FNDMA)

Estimation

ICF (427)

Nouvelle prime (4)

2015

259 (ciblage crédit d'impôt)

259

Estimation

ICF (121)

Nouvelle prime (138)

2016
et années suivantes

235 (ciblage crédit d'impôt)

235

Estimation

Nouvelle prime (235)

Source : ministère du travail, de l'emploi, de la formation professionnelle et du dialogue social

En outre, il convient de préciser que l'article 25 du présent projet de loi de finances pour 2014 complète le dispositif de compensation des dépenses des régions en faveur de la formation professionnelle et de l'apprentissage en attribuant une fraction supplémentaire de taxe intérieure sur la consommation de produits énergétiques (TICPE), en remplacement de la dotation générale de décentralisation (DGD) liée à la formation professionnelle, pour un montant de 901 millions d'euros.

Enfin, cette refonte des aides à l'apprentissage proposées par le Gouvernement ne constitue qu'une première étape dans la réforme du financement de la formation professionnelle et de l'apprentissage, laquelle devrait comporter, ainsi que le préconise notre collègue François Patriat247(*), rapporteur spécial des crédits de la mission « Economie », un fléchage plus important de la taxe d'apprentissage vers les régions. C'est à cette condition et dans cette perspective que le présent article, associé à l'article 24 quater, 25 et 77, recueille un avis favorable de votre rapporteur général.

Décision de votre commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.


* 10 Évaluation prévisionnelle de l'indice des prix à la consommation (hors tabac) pour l'année au cours de laquelle les revenus sont perçus.

* 11 Article 16 de la loi n° 2011-1978 du 28 décembre 2011 de finances rectificative pour 2011. La revalorisation du barème initialement envisagée par le projet de loi de finances pour 2012 n'a donc pas eu lieu.

* 12 Article 3 de la loi n° 2012-1509 du 29 décembre 2012 de finances pour 2013.

* 13 Sans tenir compte du seuil de recouvrement de 61 euros, l'impôt est annulé pour les contribuables dont le revenu ne dépasse pas les deux tiers du montant de la décote, soit 320 euros. En effet, pour 320 euros de cotisation d'impôt, la décote s'établit à 480 euros - (320 euros/2) = 320 euros, soit une imposition de 320 - 320 = 0 euro.

* 14 Rapport économique, social et financier (tome I), annexé au projet de loi de finances pour 2014.

* 15 Article 2 de la loi n° 2012-1509 du 29 décembre 2012 de finances pour 2013.

* 16 Soit, d'après le PLF pour 2013, 295 millions d'euros au titre de l'IR (décote), 50 millions d'euros au titre de la TF et de la TH du fait de la revalorisation du RFR, et 165 millions d'euros au titre des prélèvements sociaux (avec une année de décalage).

* 17 1,35 milliard d'euros pour la TH ; 203 millions d'euros pour la TF ; 513 millions d'euros pour la CAP.

* 18 Évaluation des voies et moyens, tome I, annexée au PLF pour 2013.

* 19 Comme s'y était engagé le ministre délégué chargé du budget devant la commission des finances du Sénat, le 1er octobre 2013.

* 20 Ce dont s'étonne votre rapporteur général, dans la mesure où le ministre délégué chargé du budget a pu fournir en séance publique une estimation de l'impact de la revalorisation prévue pour 2014 (cfinfra).

* 21 Une revalorisation de 0,8 %, conforme à l'inflation, aurait conduit la décote à passer de 480 à 484 euros.

* 22 Évaluation des voies et moyens, tome I, annexée au PLF pour 2014.

* 23 Séance publique du jeudi 17 octobre 2013.

* 24 Séance publique du jeudi 17 octobre 2013.

* 25 Le quotient familial a notamment été analysé dans le rapport du Conseil des prélèvements obligatoires du 11 mai 2011, consacré aux « Prélèvements obligatoires sur les ménages : progressivité et effets redistributifs » (p. 200 et s .).

* 26 La catégorie fiscale «vieux parents » correspond aux contribuables célibataires, divorcés, séparés ou veufs vivant seuls et ayant supporté seuls, à titre exclusif ou principal, la charge d'un enfant pendant au moins cinq années.

* 27 Le nombre de foyers concernés ainsi que le coût du quotient familial figure dans le tome I du fascicule « Évaluation des voies et moyens » annexé au projet de loi de finances (PLF) pour 2014.

* 28 Ces trois mesures (numérotées 110101, 110106 et 110110 dans le rapport « Évaluation des voies et moyens ») se chiffrent à 3,06 milliards d'euros au titre des revenus de 2011.

* 29 Le chiffrage de ces dépenses fiscales est calculé à partir des données fournies dans le tome II du fascicule « Évaluation des voies et moyens » annexé au projet de loi de finances.

* 30 D'après les informations recueillies par votre rapporteur général, l'abaissement du plafonnement du quotient familial de 2 336 euros à 2 000 euros voté en loi de finances pour 2013 a concerné 1,044 millions de foyers alors que les prévisions initiales en prévoyaient 883 000.

* 31 La notion de revenu imposable est définie dans le présent commentaire comme l'ensemble des salaires déclarés annuels avant l'application automatique de l'abattement de 10 % qui permet d'obtenir le revenu net imposable.

* 32 D'après les données figurant dans l'évaluation préalable du présent article, annexée au PLF 2014.

* 33 La demi-part « vieux parents » constitue un autre exemple de plafond spécifique resté inchangé en LFI pour 2013, à un montant de 897 euros.

* 34 D'après les données figurant dans l'évaluation préalable du présent article, annexée au PLF 2014

* 35 Il s'agit des foyers fiscaux concernés par les effets du plafonnement général du quotient familial mais également les foyers fiscaux concernés par les effets des plafonds spécifiques. C'est la raison pour laquelle certains foyers fiscaux dont le revenu imposable est inférieur à 64 481 euros (cf. tableau infra) sont en réalité concernés par le plafonnement du quotient familial.

* 36 Idem.

* 37 Cf. loi n° 92-1376 du 30 décembre 1992 de finances pour 1993.

* 38 Cette réforme résulte de l'article 91 de la loi n° 96-1181 du 30 décembre 1996 de finances pour 1997.

* 39 L'article 11 de la loi n° 97-1269 du 30 décembre 1997 de finances pour 1998 est revenu au dispositif précédent.

* 40 L'article 30 de la loi n° 2002-1576 du 30 décembre 2002 de finances rectificative pour 2002 a toutefois prévu la possibilité pour chacun des deux foyers fiscaux se répartissant la garde de l'enfant, en cas de résidence alternée, de recevoir la moitié de la réduction d'impôt.

* 41 Les enfants concernés doivent être les enfants du contribuable âgés de moins de 18 ans ou infirmes ; ou sous les mêmes conditions, les enfants qu'il a recueillis dans son propre foyer et dont il a la charge effective et exclusive ; ou, enfin, les enfants majeurs célibataires, mariés, pacsés ou chargés de famille, qui ont demandé à être rattachés au foyer fiscal du contribuable. Par ailleurs, la réduction d'impôt n'est pas accordée pour des enfants en apprentissage ou des enfants en congé formation ou en contrat d'étude avec leur employeur. En effet, les études secondaires ou supérieures poursuivies doivent correspondre à une formation générale, technologique, professionnelle ou universitaire organisée en un ou plusieurs cycles annuels et dispensée à des jeunes dans le cadre de la formation initiale, à l'exclusion des stages de qualification de la formation continue. De plus, l'enseignement doit être assuré collectivement à plein temps dans un établissement, en association le cas échéant avec une formation alternée en milieu professionnel, à l'exclusion des cours particuliers et de l'enseignement par correspondance, sauf quand il est dispensé par le Centre national d'enseignement à distance (CNED). En outre, les élèves, qui ne sont pas rémunérés, ne doivent pas être liés par un contrat de travail avec leur employeur et être libres de tout engagement pendant et à la fin de leurs études. Les études secondaires correspondent donc aux formations délivrées dans les collèges, ainsi que dans les lycées d'enseignement professionnel (LEP), d'une part, dans les lycées d'enseignement général et technologique, d'autre part. Enfin, les études supérieures sont celles qui sont poursuivies dans un établissement public ou privé, aboutissant à la délivrance d'un diplôme de l'enseignement supérieur.

* 42 Au-delà, en revanche, la réduction d'impôt est proportionnellement dégressive avec le revenu, puisqu'elle est plafonnée au montant maximal que prévoit le code général des impôts. Il résulte de ce principe que l'effet anti-redistributif est plus limité pour la réduction d'impôt « enseignement supérieur » que pour la réduction d'impôt « secondaire » car les familles ayant au moins un enfant dans l'enseignement supérieur ont des revenus plus élevés en moyenne que l'ensemble de la population.

* 43 La réduction d'impôt pour l'enseignement secondaire s'ajoute au quotient familial appliqué à l'IR, aux bourses de l'Éducation nationale, à la majoration des allocations familiales selon le nombre et l'âge des enfants par foyer ou, encore, à l'allocation de rentrée scolaire (ARS) attribuée sous condition de ressources et visant à aider les familles au titre des dépenses de rentrée scolaire. La réduction d'impôt pour enfant suivant une formation d'enseignement supérieur souffre elle-aussi d'un défaut de complémentarité avec les bourses d'enseignement supérieur sur critères sociaux, avec les aides complémentaires attribuées aux étudiants issus des foyers les plus modestes, voire avec les aides au logement et avec une des règles du quotient familial, à savoir la possibilité offerte aux parents de rattacher leur enfant au foyer fiscal de la famille jusqu'à l'âge de 25 ans, au lieu de 21 ans, lorsqu'il poursuit des études supérieures.

* 44 Cf. le commentaire de l'article 3 dans le présent rapport.

* 45 La caisse ne devrait toutefois profiter de ce fléchage qu'à partir de 2015, l'économie bénéficiant au budget de l'État en 2014.

* 46 En particulier pour les frais dentaires et optiques.

* 47 En 2011, le reste à charge total des ménages représentait 23,3 %, l'assurance maladie ayant couvert 75,5 % de la consommation de soins et de biens médicaux (CSBM) et les autres acteurs publics (État, fonds complémentaire maladie universelle et collectivités territoriales) 1,2 %.

* 48 DREES, Étude et résultats n° 837, avril 2013.

* 49 Fonctionnaires, professions indépendantes, salariés non couverts par un accord collectif.

* 50 IRDES, Enquête sur la protection sociale d'entreprise, juillet 2012.

* 51 Loi n° 2013-504 du 14 juin 2013 relative à la sécurisation de l'emploi.

* 52 716 euros par mois pour une personne seule et 1 074 euros pour un couple depuis le 1er juillet 2013.

* 53 Cette hausse s'ajoute à la revalorisation légale de 1,3 %. Au total, le décret n° 2013-507 du 17 juin 2013 a procédé au relèvement des plafonds à hauteur de 8,3 %.

* 54 Dans le cadre de l'examen du projet de loi de financement de la sécurité sociale pour 2014, l'Assemblée nationale a adopté en première lecture le relèvement de 9 % à 14 % du taux de TSCA sur les contrats de complémentaire santé dits « non responsables ».

* 55 Selon les articles L. 651-5 et suivants du code de la sécurité sociale, la C3S est acquittée par les sociétés dont le chiffre d'affaires annuel est supérieur à 760 000 euros.

* 56 Ce plafond est égal à la somme de 7 % du montant du plafond annuel de la sécurité sociale (PASS), soit 2 592 euros, et de 3 % de la rémunération annuelle brute, sans que le total ainsi obtenu ne puisse excéder 3 % de huit fois le plafond annuel de la sécurité sociale, soit 8 888 euros.

* 57 Ce plafond est égal à la somme de 6 % du PASS, soit 2 222 euros, et de 1,5 % de la rémunération annuelle brute, dans la limite de 12 % du PASS, soit 4 444 euros en 2013.

* 58 Loi n° 2003-775 du 21 août 2003 portant réforme des retraites.

* 59 Dans la limite d'une somme égale à 7 % du plafond annuel de la sécurité sociale, soit 2 592 euros, et de 3,75 % du bénéfice imposable, le tout plafonné à 3 % de huit fois le plafond annuel de la sécurité sociale, soit 8 888 euros en 2013.

* 60 La procédure de référencement, mise en place par le décret n° 2007-1373 du 19 septembre 2007, consiste en la sélection par chaque ministère d'un ou plusieurs opérateurs sur le fondement d'un cahier des charges énonçant certains principes semblables aux caractéristiques des contrats « solidaires et responsables ».

* 61 La participation de l'État s'élève à 6 euros par agent au ministère de l'éducation nationale, 63 euros au ministère des finances et 120 euros au ministère des affaires étrangères. Cour des comptes, référé du 21 février 2012 relatif à la protection sociale complémentaire des agents de l'État.

* 62 Décret n° 2011-1474 du 8 novembre 2011 relatif à la participation des collectivités territoriales et de leurs établissements publics au financement de la protection sociale complémentaire de leurs agents.

* 63 Selon une estimation de l'IRDES, la part des cotisations aux contrats de complémentaire santé collectifs et obligatoires payée par l'employeur est en moyenne de 60 %, le reste étant payé par le salarié.

* 64 Au 1er janvier 2013, le plafond annuel de la sécurité sociale s'élève à 37 032 euros.

* 65 Cf. IRDES, Enquête sur la protection sociale d'entreprise, juillet 2012.

* 66 DREES, enquête statistique auprès des organismes de complémentaire santé, 2010.

* 67 Adopté à l'unanimité, à l'exception de la CGT-FO.

* 68 Avis du Haut conseil pour l'avenir de l'assurance maladie (HCAAM) sur la généralisation de la couverture complémentaire en santé, 18 juillet 2013.

* 69 Conseil des prélèvements obligatoires, Entreprises et niches fiscales et sociales, 2010.

* 70 Cour des comptes, rapport annuel sur l'application des lois de financement de la sécurité sociale, 2011.

* 71 IRDES, Enquête sur la santé et la protection sociale 2010, juillet 2012.

* 72 Cf. supra.

* 73 Seraient notamment concernés par cette mesure les étudiants en situation de rupture familiale ou en difficultés particulières (par exemple avec des parents décédés ou incarcérés).

* 74 À l'exception de la caisse nationale d'assurance vieillesse des professions libérales (CNAVPL), qui ne prévoit pas cet avantage pour ses assurés.

* 75 Cette dérogation au principe d'imposition à l'IR des pensions et retraites, prévu par l'article 79 du code général des impôts (CGI), a été introduite par la loi du 13 janvier 1941.

* 76 Soit un taux de 6,6 % pour la CSG et 0,5 % pour la CRDS. Les retraités dont le revenu fiscal de référence n'excède pas le seuil d'allègement de taxe d'habitation sont exonérés de CSG et ceux dont le revenu fiscal de référence est supérieur au seuil d'allègement de taxe d'habitation mais dont l'impôt sur le revenu dû est inférieur à 61 euros bénéficient d'un taux réduit de CSG de 3,8 %.

* 77 Rapport établi par Bertrand Fragonard, président du Haut Conseil de la Famille, « Les aides aux familles », avril 2013.

* 78 Le régime des salariés agricoles (MSA) et le régime social des artisans et commerçants (RSI).

* 79 Selon la Direction de la recherche, des études, de l'évaluation et des statistiques (DREES), en 2011, le montant mensuel brut moyen de la pension de base versée par la Caisse nationale d'assurance vieillesse (CNAV) était de 565 euros, contre 183 euros pour les salariés agricoles affiliés à la MSA et 277 euros pour les commerçants affiliés au RSI. Ces montants ne concernent pas les retraités à carrière complète et n'intègrent pas la pension versée par les régimes complémentaires obligatoires.

* 80 Conseil d'orientation des retraites, Sixième rapport « Retraites : droits familiaux et conjugaux », décembre 2008.

* 81 Rapport du comité d'évaluation des dépenses fiscales et des niches sociales, juin 2011.

* 82 Dès juin 2011 dans le « Rapport sur la situation et les perspectives des finances publiques » et à nouveau dans le « Rapport sur l'application des lois de financement de la sécurité sociale » de septembre 2012.

* 83 Commission pour l'avenir des retraites, « Nos retraites demain : équilibre financier et justice », juin 2013.

* 84 Rapport du comité d'évaluation des dépenses fiscales et des niches sociales, juin 2011.

* 85 Le décret n° 2012-847 du 2 juillet 2012 relatif à l'âge d'ouverture du droit à pension permet aux personnes ayant commencé à travailler jeunes et disposant d'une durée de cotisation suffisante de partir à la retraite à l'âge de 60 ans. Afin de financer ce dispositif, les taux de cotisation vieillesse des actifs et des employeurs sont augmentés chacun de 0,25 % entre 2012 et 2016.

* 86 Selon lequel les nouveaux retraités entrant dans le système perçoivent, en moyenne, des pensions plus élevées que les sortants en raison de leur niveau de rémunération plus élevé.

* 87 Soit 259 800 euros pour les personnes âgées de 70 ans et plus et 127 100 euros pour les personnes âgées entre 30 et 39 ans.

* 88 Cette mesure s'applique en France métropolitaine, à l'exception de la Corse. Dans les départements d'outre-mer (DOM) où la TVA est applicable (Guadeloupe, Martinique, Réunion), comme en Corse, le taux applicable à compter du 1er janvier 2014 demeurera le taux de 2,10 %.

* 89 Étude « Le marché de l'art en France - Contribution à l'économie française et mesure de l'impact négatif d'une hausse de la TVA à l'importation », diligentée par le Comité professionnel des galeries d'art, le Syndicat national des antiquaires et le Syndicat national des maisons de ventes volontaires (mai 2013).

* 90 Cf. étude précitée.

* 91 Assemblée nationale, compte rendu de la première séance du vendredi 18 octobre 2013.

* 92 Réforme du crédit d'impôt en faveur du développement durable (CIDD) et aménagement de l'éco-prêt à taux zéro (éco-PTZ).

* 93 Source : Bulletin quotidien du 23 septembre 2013.

* 94 Pour mémoire, le Président de la République a rappelé dans son discours du 14 septembre 2012, à l'occasion de la première conférence environnementale, que la rénovation énergétique des logements serait « l'une des grandes priorités » de son quinquennat.

* 95 Le ministre a indiqué en séance publique que, « par un effet de levier, les 500 millions d'euros dégagés par le taux réduit de TVA permettront de réaliser pour 10 milliards d'euros de travaux, ce qui représente beaucoup plus de 100 000 logements ».

* 96 Ce règlement contient les principes généraux qui servent de base à l'agriculture biologique : méthodes de production spécifiques, utilisation des ressources naturelles et stricte restriction des intrants chimiques de synthèse. Il régit les produits agricoles (y compris les produits de l'aquaculture) non transformés ou transformés et destinés à l'alimentation humaine, les aliments pour animaux, le matériel de reproduction végétative et les semences utilisés aux fins de culture, les levures pour l'alimentation humaine ou animale.

* 97 En 2012, 463 905 agriculteurs utilisent le RSA et 316 383 le RFA.

* 98 Le marché des engrais organiques commercialisables est aujourd'hui assez restreint, avec des produits comme le purin de cheval, le purin d'ortie, le guano des oiseaux marins ou, encore, les produits de compostage. L'objectif du ministère de l'agriculture étant de soutenir les engrais d'origine organique en favorisant leur homologation pour mise sur le marché, à l'instar du dossier d'homologation en cours à concernant le digestat de méthaniseur, un régime de TVA plus favorable permettrait de contribuer à son essor.

* 99 Alors que l'article 641 du code général des impôts (CGI) fixe le délai à six mois si le décès est intervenu en France métropolitaine, l'article 642 du même code dispose ainsi que dans les départements de la Guadeloupe, de la Guyane, de la Martinique et de la Réunion, les délais pour l'enregistrement des déclarations de succession sont « de six mois à compter du jour du décès, lorsque celui dont on recueille la succession est décédé dans le département où il était domicilié » et d' « une année dans les autres cas ». À la Réunion, le délai est de deux ans à compter du jour du décès lorsque le décès est intervenu ailleurs qu'à Madagascar, à l'île Maurice, en Europe ou en Afrique.

* 100 En effet, sur le fondement des dispositions de l'article 92 de la Constitution de l'an VIII, la loi du 22 frimaire an IX a suspendu « l'empire de la Constitution », jusqu'à la paix maritime, dans les départements du Golo et du Liamone en lesquels la Corse était alors subdivisée. Un arrêté des consuls de la République du 17 nivôse an IX a prévu qu'un conseiller d'État serait nommé, par le Premier Consul, administrateur général des départements du Golo et du Liamone, qu'il serait autorisé à prendre, sous la forme d'arrêtés ou de proclamations, « toutes les mesures de gouvernement et d'administration » qu'il estimerait nécessaires et, qu'en particulier, il pourrait, en matière de « finances », imposer des contributions extraordinaires et « prononcer des dégrèvements ou remises sur celles qui existent, soit directes, soit indirectes ». Par arrêté de Napoléon Bonaparte, Premier Consul, en date du même jour, le conseiller d'État Miot a été nommé administrateur général dans les départements du Golo et du Liamone.

* 101 Communiqué de presse n° 376 du 31 janvier 2013.

* 102 Pour le commentaire détaillé sur cette contribution, voir le rapport Sénat n° 689, tome I (2011-2012), commentaire de l'article 3 du projet de loi.

* 103 Article 1er de la loi n° 2011-900 du 29 juillet 2011 de finances rectificative pour 2011.

* 104 Article 13 de la loi n° 2012-1509 du 29 décembre 2012 de finances pour 2013.

* 105 Pour la fraction de la valeur nette taxable du patrimoine qui dépasse 10 millions d'euros, voir article 885 U du code général des impôts.

* 106 BOI-PAT-ISF-40-60-20130614, point 200.

* 107 Cette inclusion dans les revenus pris en compte pour le bouclier fiscal a été opérée par l'article 22 de la loi n° 2010-1657 du 29 décembre 2010 de finances pour 2011, validée par la décision du Conseil constitutionnel n° 2010-622 DC du 28 décembre 2010 sans que le grief ne soit soulevé par le Conseil.

* 108 Pour les intérêts courus sur des plans de plus de dix ans ouverts avant le 1er mars 2011 et sur les plans ouverts à compter de cette même date.

* 109 Invité de l'émission « Parole de candidat » sur TF1, François Hollande, alors candidat à l'élection présidentielle, annonçait la création d'un taux d'imposition à 75 % pour les revenus au-dessus d'un million d'euros par an en ajoutant que les revenus du capital devaient être taxés comme les revenus du travail.

* 110 Attribution autorisée par l'assemblée générale extraordinaire au bénéfice des membres du personnel salarié ou de certains d'entre eux aux termes des articles L. 225-177 et suivants du code de commerce.

* 111 Attribution autorisée par l'assemblée générale extraordinaire au bénéfice des membres du personnel salarié ou de certains d'entre eux, dans la limite de 10 % du capital social, aux termes des articles L. 225-197-1 et suivants du code de commerce.

* 112 « The Demise of Golden Parachutes? How and Why Executive Severance Provisions and Changing », David M. Schmidt et James F. Reda, The Corporate Board Magazine, mai 2013.

* 113 Le rendement brut de la taxe exceptionnelle est de 310 millions d'euros ; du fait de sa déductibilité de l'assiette de l'IS, il minore cependant de 100 millions d'euros les recettes annuelles d'IS. Du fait de la mécanique des acomptes d'IS, cette minoration est essentiellement (150 millions d'euros) portée par les acomptes d'IS versés en 2015, fondé sur l'impôt dû en 2014.

* 114 Voir notamment « Regulating Executive Pay: Using the Tax Code to In?uence Chief Executive Of?cer Compensation », Nancy L. Rose et Catherine Wolfram, Journal of Labor Economics, vol. 20, n°2, 2000.

* 115 Il s'agit notamment des activités de tertiaire supérieur : activités juridiques, comptables, d'audit, de gestion, etc.

* 116 Voir notamment le rapport d'information n° 1215 de nos collègues députés Thierry Braillard, Marie-Georges Buffet, Pascal Deguilhem et Guenhaël Huet : « Le fair-play financier : une nouvelle époque pour le football français en Europe », n° 1215, juillet 2013.

* 117 L'article L. 132-2 du code du sport impose, au sein de chaque ligue professionnelle, la création d'un organisme « doté d'un pouvoir d'appréciation indépendant, assurant le contrôle administratif, juridique et financier des associations et sociétés sportives participant aux compétitions qu'elles organisent ».

* 118 Loi n° 2008-1425 du 27 décembre 2008 de finances pour 2009.

* 119 Loi n° 2011-1978 du 28 décembre 2011 de finances rectificative pour 2011.

* 120 Direction générale du Trésor, « Le taux de taxation implicite des bénéfices en France », note Trésor Eco n° 88, juin 2011.

* 121 Les articles 212 bis et 223 B bis du code général des impôts instaurent cette limitation pour, respectivement, les entreprises de droit commun et les groupes.

* 122 Article 150-0 D du code général des impôts.

* 123 Ces fonctions sont énumérées au 1° de l'article 885 O bis du code général des impôts relatif à la définition des biens professionnels pour le calcul de l'ISF.

* 124 Pour que ce régime s'applique, la société doit être une PME indépendante. Quant au cédant, il doit avoir exercé une fonction de direction au sein de la société dont les titres ou droits sont cédés, de manière continue pendant les cinq années précédant la cession, avoir détenu directement ou par personne interposée ou par l'intermédiaire de son conjoint ou de leurs ascendants ou descendants ou de leurs frères et soeurs, de manière continue pendant les cinq années précédant la cession, au moins 25 % des droits de vote ou des droits dans les bénéfices sociaux de la société, cesser toute fonction dans la société dont les titres ou droits sont cédés et faire valoir ses droits à la retraite dans les deux années suivant ou précédant la cession.

* 125 En revanche, aux termes du 5 de l'article 200 A du CGI, le gain net réalisé est taxé à 22,5 % si le retrait ou le rachat intervient avant l'expiration de la deuxième année, et à 19 % si le retrait ou le rachat intervient entre les deuxième et cinquième années.

* 126 Il s'agit de la directive dite « OPCVM IV » du 13 juillet 2009, transposée dans le droit français par l'ordonnance n° 2011-915 du 1er août 2011 relative aux organismes de placement collectif en valeurs mobilières et à la modernisation du cadre juridique de la gestion d'actifs ainsi que de la directive dite « AIFM » du 8 juin 2011, transposée par l'ordonnance n° 2013-676 du 25 juillet 2013 modifiant le cadre juridique de la gestion d'actifs.

* 127 Parts et actions à rendement subordonné.

* 128 Ou d'entités équivalentes constituées dans un État membre de l'Union européenne ou dans un autre État partie à l'accord sur l'Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de la lutte contre la fraude fiscale.

* 129 À la seule exception, dans la version initiale de l'article, des plus-values réalisées sur des carried interest acquis ou souscrits par des salariés ou des dirigeants soumis au régime fiscal des salariés, membres de sociétés de gestion de structures d'investissement de capital-risque européennes, pour lesquelles le respect de ce quota n'est pas nécessaire.

* 130 Ne pas employer plus de 250 salariés et avoir un chiffre d'affaires n'excédant pas 50 millions d'euros ou bilan annuel n'excédant pas 43 millions d'euros.

* 131 Prélèvement de 45 % avec possibilité de demander le remboursement de l'excédent par rapport aux règles normales d'imposition sur le revenu.

* 132 Rapport général n° 107 (2011-2012), Tome III, commentaire de l'article 42 bis et texte adopté Sénat n° 18 (2011-2012).

* 133 « Un régime plus favorable sera créé pour les cessions des jeunes entreprises de moins de dix ans mais également pour les transmissions familiales et pour les départs à la retraite. Il est bien logique, là encore, que celui qui a créé une entreprise ou qui l'a eue par son travail au bout de quelques années, partant à la retraite, ait un régime plus favorable. Et là, l'abattement pourra être porté à 85 % ». Extrait du discours du Président François Hollande au Palais de l'Elysée, le 29 avril 2013.

* 134 Sous réserve des dispositions spécifiques relatives aux métaux précieux, aux bijoux et objets d'art, de collection ou d'antiquité et sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices agricoles et aux bénéfices non commerciaux.

* 135 L'article 8 quinquies, du code général des impôts étant visé, ces dispositions incluent les copropriétés de cheval de course ou d'étalon, dont chaque membre est personnellement soumis à l'impôt sur le revenu à raison de la part correspondant à ses droits dans les résultats déclarés par la copropriété.

* 136 Loi n°76-660 du 19 juillet 1976 portant imposition des plus-values et création d'une taxe forfaitaire sur les métaux précieux, les bijoux, les objets d'art, de collection ou d'antiquité.

* 137 Toutefois, à l'initiative du rapporteur général de la commission des finances, l'Assemblée nationale a ajouté un article 11 bis au présent projet de loi de finances, visant à porter à 22 ans la durée de détention de biens meubles donnant droit à une exonération totale sur les plus-values réalisées à l'occasion de leur cession.

* 138 Aux termes de l'article 298 sexdecies A du CGI, l'or d'investissement comprend : d'une part, l'or sous la forme d'une barre, d'un lingot ou d'une plaquette et dont la pureté est égale ou supérieure à 995 millièmes, représenté ou non par des titres ; d'autre part, les pièces d'une pureté égale ou supérieure à 900 millièmes qui ont été frappées après 1800, ont ou ont eu cours légal dans leur pays d'origine et dont le prix de vente n'excède pas de plus de 80 % la valeur de l'or qu'elles contiennent.

* 139 Sous-amendement n° I-1096 à l'amendement n° I-289.

* 140 Soit un passage de 10 % à 5,5 % sous réserve d'une adoption en l'état de l'article 6 bis du présent projet de loi de finances.

* 141 Cf. article 11 bis du présent projet de loi de finances.

* 142 Depuis le 1er janvier 2013, l'once a vu sa valeur reculer de 21 % et le prix du lingot est passé de 40 200 euros à 31 000 euros.

* 143 L'article 54 du projet de loi relatif à la lutte contre la fraude fiscale et la grande délinquance économique et financière, définitivement adopté par l'Assemblée nationale le 5 novembre 2013, étend à l'or l'obligation de déclaration en douane de tout transfert hors de l'Union européenne d'une valeur supérieure à 10 000 euros effectué par une personne physique.

* 144 Telles que définies par le règlement (CE) n° 800/2008 de la Commission du 6 août 2008 déclarant certaines catégories d'aides compatibles avec le marché commun en application des articles 87 et 88 du traité.

* 145 Cette courbe est liée à l'hypothèse faite par le Gouvernement, selon laquelle les robots sont mis en service le 30 juin de chaque année. Dans un tel schéma théorique, les rentrées fiscales 2015 ne sont diminuées qu'à hauteur d'une demie-annuité d'amortissement. L'annuité est entière en 2016.

* 146 Cette option est prise pour dix ans.

* 147 Il s'agit des entreprises nouvelles, des jeunes entreprises innovantes, des sociétés créées pour reprendre une entreprise industrielle en difficulté qui fait l'objet d'une cession ordonnée par le tribunal, des entreprises implantées dans les zones franches urbaines, dans la zone franche de Corse, dans les pôles de compétitivité, dans les bassins d'emploi à redynamiser, dans les zones de restructuration de la défense, dans les zones franches d'activité situées des départements d'outre-mer et dans les zones de revitalisation rurale.

* 148 Ce dispositif a fait l'objet d'un rapport d'information des rapporteurs spéciaux de la mission « Outre-mer », MM. Georges Patient et Eric Doligé : « Soutenir le logement social outre-mer : retour sur trois ans de défiscalisation » (rapport n° 48, 2012-2013).

* 149 Jusqu'en 2012, ce plafond outre-mer était fixé à 18 000 euros et 4 % du revenu imposable. Suite à la suppression de cette part de 4 % pour le plafond général, le Conseil constitutionnel a censuré la part variable pour le plafonnement outre-mer, considérant qu'elle constituait une rupture d'égalité devant les charges publiques.

* 150 Les avantages fiscaux compris dans le plafond de 10 000 euros sont retenus, dans cette limite, pour l'appréciation du plafond de 18 000 euros.

* 151 Loi n° 2010-1657 du 29 décembre 2010 de finances pour 2011.

* 152 « L'aide fiscale à l'investissement outre-mer, levier incontournable du développement : 10 propositions pour en optimiser l'impact », Rapport n° 628 - 2012-2013.

* 153 Citée par le rapport précité du groupe de travail.

* 154 La LBU, portée par l'action 1 du programme 123 de la mission « Outre-mer », constitue le principal outil budgétaire de la politique du logement outre-mer. Elle concerne aussi bien le logement locatif social que l'accession à la propriété ou l'amélioration de l'habitat privé. Elle s'élève, dans le PLF 2014, à 272,8 millions d'euros en AE.

* 155 Rapport sur la défiscalisation des investissements outre-mer, par MM. Jean-Claude Fruteau et Patrick Ollier, au nom de la délégation aux outre-mer (n° 1024, XIVème législature).

* 156 Ce taux réduit s'applique aux entreprises dont le chiffre d'affaires hors taxes est inférieur à 7,63 millions d'euros et dont le capital a été entièrement reversé et est détenu à au moins 75 % par des personnes physiques (ou par une société appliquant ce critère).

* 157 Pour les investissements dont le montant est inférieur à 300 000 euros, le taux de rétrocession est de 52,63 %, porté à 56 %.

* 158 Georges Patient et Éric Doligé, « Soutenir le logement social outre-mer : retour sur trois ans de défiscalisation » (rapport n° 48 - 2012-2013).

* 159 Il s'agit d'une moyenne, certains projets pouvant atteindre 80 %.

* 160 En effet, la défiscalisation fait l'objet d'un marché concurrentiel : pour remporter les appels d'offre, les monteurs fiscaux ont intérêt à proposer un taux de rétrocession plus élevé.

* 161 Séance du 1er décembre 2010.

* 162 Article 113 de la loi n° 2005-1719 du 30 décembre 2005 de finances pour 2006.

* 163 Article 40 de la loi n° 2011-1978 du 28 décembre 2011 de finances rectificative pour 2011.

* 164 Article 23 de la loi n° 2012-1509 du 29 décembre 2012 de finances pour 2013.

* 165 Soit, pour un taux d'intérêt de 5 %, soit un endettement de 60 millions d'euros.

* 166 La principale faiblesse du dispositif est précisément qu'il ne vise que les montages à but « exclusivement » fiscal, et non pas « essentiellement » fiscal. Une réflexion est toutefois en cours à ce sujet.

* 167 OCDE, dispositifs hybrides : questions de politique et de discipline fiscales, mars 2012.

* 168 Sur le droit de suite, voir la proposition n° 5 bis du rapport n° 673 (2011-2012) du 17 juillet 2012 fait par Éric Bocquet au nom de la commission d'enquête sur l'évasion des capitaux et des actifs hors de France et ses incidences fiscales.

* 169 Amendement n° I-1079 rectifié.

* 170 Prévus par la directive 2011/61/UE du Parlement européen et du Conseil du 8 juin 2011 sur les gestionnaires de fonds d'investissement alternatifs (dite directive AIFM).

* 171 La qualification d'ETNC emporte l'application de plusieurs mesures dissuasives, telles que l'exclusion du régime des sociétés mères (article 145 du CGI) ou le durcissement des conditions de déduction des charges (article 238 A du CGI). Fixée par l'arrêté du 21 août 2013, la liste des ETNC pour l'année 2013 comprend 10 pays.

* 172 Proposition n° 31 du rapport n° 673 (2011-2012) du 17 juillet 2012 fait par Éric Bocquet et Philippe Dominati au nom de la commission d'enquête sur l'évasion des capitaux et des actifs hors de France et ses incidences fiscales.

* 173 Proposition n° 8 du rapport d'information n° 1243 du 10 juillet 2013 fait par Pierre-Alain Muet et Éric Woerth au nom de la commission des finances sur l'optimisation fiscale des entreprises dans un contexte international.

* 174 Définitivement adopté par l'Assemblée nationale le 5 novembre 2013.

* 175 Amendement n° I-292.

* 176 Article 60 sexdecies introduit par l'amendement n° II-870.

* 177 Le crédit d'impôt est plafonné par oeuvre. Il peut être attribué plusieurs années de suite pour une même oeuvre, dans la limite d'un plafond de 10 millions d'euros.

* 178 Ce montant, qui était auparavant de 4 millions d'euros, a été porté à 10 millions d'euros par l'article 34 de la loi n° 2012-1510 du 29 décembre 2012 de finances rectificative pour 2012.

* 179 La fiabilité de ce chiffrage est cependant relative, car il s'agit d'un « ordre de grandeur ».

* 180 Qui sera applicable au plus tard le 1er janvier 2014.

* 181 Le renvoi à un décret s'explique par le fait que le dispositif doit être notifié auprès de la Commission européenne.

* 182 Source : compte-rendu du débat sur les amendements 202 et 1047 au projet de loi de finances pour 2014, portant article additionnel après l'article 15.

* 183 Coût identique en 2013.

* 184 Ancien article 88 du traité instituant la Communauté européenne.

* 185 C'est-à-dire les aides attribuées par les Etats membres aux entreprises. La réglementation communautaire relative aux aides d'Etat ne concerne que les entreprises au sens du droit communautaire de la concurrence, à savoir toute entité, indépendamment de son statut juridique ou de son mode de financement, qui exerce une activité économique.

* 186 Loi n° 2008-1425 du 27 décembre 2008 de finances pour 2009.

* 187 L'agrément est délivré par le directeur régional ou départemental des finances publiques, après consultation des représentants des ministères chargés de la culture et du tourisme.

* 188 Société de financement de l'industrie cinématographique et de l'audiovisuel.

* 189 Source : ministère de la culture et de la communication, rapport sur l'état du parc monumental français, décembre 2007.

* 190 Une moins-value enregistrée dans le cas de la cession d'un bien immobilier ne fait, en revanche, l'objet d'aucune imposition.

* 191 L'impôt correspondant est alors calculé « en ajoutant le quart du revenu exceptionnel net [au] revenu net global imposable et en multipliant par quatre la cotisation supplémentaire ainsi obtenue. »

* 192 L'article 31 du présent projet de loi de finances propose de réduire ce plafond de 10 %.

* 193 Travaux consistant à isoler les tuyaux de chauffage ou d'eau chaude d'un logement en vue de réaliser une économie d'énergie en réduisant les pertes de chaleur.

* 194 Les déchets inertes sont des déchets qui ne subissent aucune modification physique, chimique ou biologique importante. Ils ne se décomposent pas, ne brûlent pas et ne produisent aucune réaction physique ou chimique. Ils ne sont pas biodégradables et ne détériorent pas d'autres matières avec lesquelles ils entrent en contact, d'une manière susceptible d'entraîner une pollution de l'environnement ou de nuire à la santé humaine.

* 195 C'est-à-dire les installations classées pour la protection de l'environnement (ICPE).

* 196 Le Gouvernement aurait pu faire le choix de taxer toutes les installations accueillant des déchets d'amiante-ciment, mais une telle décision aurait pu faire courir un risque de pénurie d'exutoire pour ce type de déchets.

* 197 Sont considérés comme véhicules de tourisme les voitures particulières au sens du 1 du C de l'annexe II à la directive 2007/46/CE du Parlement européen et du Conseil, du 5 septembre 2007, établissant un cadre pour la réception des véhicules à moteur, de leurs remorques et des systèmes, des composants et des entités techniques destinés à ces véhicules, ainsi que les véhicules à usages multiples qui, tout en étant classés en catégorie N1 au sens de cette même annexe, sont destinés au transport de voyageurs et de leurs bagages ou de leurs biens.

* 198 La réception communautaire est destinée à constater qu'un type de véhicule, de système ou d'équipement satisfait aux prescriptions techniques exigées pour sa mise en circulation.

* 199 Hors dispositions prévues par le présent article.

* 200 C'est-à-dire la carte grise.

* 201 Article relatif à la taxe sur les véhicules de société.

* 202 La réception communautaire au sens de la directive 2007/46/CE du Parlement européen et du Conseil du 5 septembre 2007 établissant un cadre pour la réception des véhicules à moteur, de leurs remorques et des systèmes, des composants et des entités techniques destinés à ces véhicules, a pour objet de constater qu'un type de véhicule, de système ou d'équipement satisfait aux prescriptions techniques exigées pour sa mise en circulation.

* 203 Cette distinction reprend celle opérée pour la taxe sur les véhicules de société.

* 204 Mentionné au 1 du tableau B du 1 de l'article 265 du code des douanes.

* 205 Plus communément appelée « malus automobile ».

* 206 L'abonnement au gaz bénéficie du taux réduit.

* 207 Le montant cumulé de la première fraction de modulation régionale et de la modulation « Grenelle » ne doit pas dépasser 2,50 euros par hectolitre de carburant.

* 208 Le régime fiscal suspensif (RFS) permet de réaliser un certain nombre d'opérations à l'importation ou à l'exportation en suspension de TVA. Il remplace depuis le 1er janvier 2011 les trois régimes d'entrepôt fiscal suspensifs de TVA existant jusqu'ici : l'entrepôt national d'exportation (ENE), l'entrepôt national d'importation (ENI) et le régime du perfectionnement actif national (PAN). Ces trois régimes sont désormais regroupés sous un seul et même « régime fiscal suspensif » dont ils constituent chacun une fonction.

* 209 Sont considérés comme aéronefs de tourisme privé les aéronefs utilisés, selon le cas, par leur propriétaire, ou la personne qui en a la disposition dans le cadre d'une location ou à tout autre titre, à des fins autres que commerciales.

* 210 Sont considérés comme bateaux de plaisance privés les bateaux utilisés, selon le cas, par leur propriétaire ou la personne qui en a la disposition dans le cadre d'une location ou à tout autre titre, à des fins autres que commerciales.

* 211 c du 5 de l'article 266 quinquies du code des douanes.

* 212 3° du 5 de l'article 266 quinquies B du code des douanes.

* 213 4° du 5 de l'article 266 quinquies B du code des douanes.

* 214 Ce taux réduit figure dans le tableau B du 1 de l'article 265 du code des douanes (indice 20).

* 215 Article 61 de la loi n° 2012-1510 du 29 décembre 2012 de finances rectificative pour 2012.

* 216 Article 265 septies du code des douanes.

* 217 Article 265 sexies du code des douanes.

* 218 Article 265 bis du code des douanes.

* 219 Au sens de l'article 17 de la directive 2003/96/CE précitée, c'est-à-dire les installations dont les achats de produits énergétiques et d'électricité atteignent au moins 3 % de la valeur de la production ou pour laquelle le montant total des taxes énergétiques nationales dues est d'au moins 0,5 % de la valeur ajoutée.

* 220 Le SCEQE a été instauré par la directive 2003/87/CE du Parlement et du Conseil du 13 octobre 2003.

* 221 En revanche, leurs consommations de carburant seront soumises au régime normal de la TICPE.

* 222 Affaires C-250/10 Haltergemeinschaft, arrêt du 21 décembre 2011 et C-79/10, Systeme Helmholz GmbH arrêt du 1er décembre 2011.

* 223 Hormis les usages hors du champ de la directive 2003/96/CE précitée, cf. supra.

* 224 Installations classées pour la protection de l'environnement (ICPE).

* 225 Celles-ci désignent les particules fines dites PM 10 et PM 2,5 susceptibles, en raison de leur taille infime, de pénétrer profondément dans le système respiratoire.

* 226 La direction générale des douanes et des droits indirects ne dispose pas encore des chiffres définitifs pour 2013.

* 227 L'application du droit communautaire de l'environnement : de la prise de conscience à la mobilisation des acteurs, n° 20 (2011-2012).

* 228 La Commission européenne a décidé de saisir la Cour de justice de l'Union européenne le 19 mai 2011. De plus, elle a décidé, le 21 février 2013, une mise en demeure complémentaire afin d'ajouter un nouveau grief à la procédure.

* 229 Si les émissions de plomb et de nickel ont fortement diminué depuis 1990, on constate une stagnation relative des émissions de zinc, chrome, cuivre et cadmium.

* 230 Concrètement, les tarifs proposés pour chaque substance tiennent compte de leur degré de nocivité ainsi que de l'impact économique pour les entreprises assujetties à la TGAP, ce qui explique que les niveaux de taxes proposés ne correspondent pas intégralement aux valeurs limites et cibles fixées par les deux directives susmentionnées.

* 231 Son effet incitatif en faveur de la réduction des émissions n'a pas été pris en compte dans le chiffrage.

* 232 Matériaux de construction notamment.

* 233 L'évaluation préalable jointe au présent article indique que les incidences relatives au vanadium n'ont pu être estimées, compte tenu de l'absence de déclaration d'émission de cette substance.

* 234 Il faut noter qu'il n'y a pas encore de consensus sur la définition de la troisième génération. Certains, en plus des algues, y incluent l'ensemble des microorganismes.

* 235 En cas de mise à la consommation ou de cession aux fins de mise à la consommation en France d'une quantité inférieure à la quantité annuelle fixée par l'agrément, cette dernière peut être réduite dans les conditions fixées par décret. Il est très peu fait usage de cette possibilité en pratique.

* 236 Ce taux évolue en fonction des objectifs nationaux d'incorporation : calculée en euros par hectolitre manquant par rapport à l'objectif d'incorporation, la TGAP n'est due que si ceux-ci ne sont pas atteints. Sa finalité est de ne pas être payée, et son rendement est différent selon les filières.

* 237 Le bilan en termes d'émissions de gaz à effet de serre est en effet constamment révisé dans un sens plus restrictif (enjeu des changements d'affectation des sols). Et, depuis 2008, les critiques sur la compétition avec la production alimentaire se multiplient.

* 238 Son taux, de 14 euros/hl pour l'éthanol et de 8 euros/hl pour le biodiesel, passerait respectivement en 2014 à 8,25 euros/hl et à 4,5 euros/hl puis, en 2015, à 7 euros/hl et à 3 euros/hl. Le rythme de réduction de la défiscalisation est moindre que celle recommandée par la mission de modernisation de l'action publique (MAP), qui permettait une économie de 100 millions d'euros en 2014, puis de 100 millions d'euros en 2015.

* 239 À l'issue de la première Conférence environnementale en septembre 2012, le Premier ministre a annoncé que « face à la hausse des cours des céréales et des oléagineux sur les marchés mondiaux, le Gouvernement a décidé de demander à nos partenaires européens et au niveau international, une pause dans le développement des biocarburants de première génération. Au plan national, nous avons décidé de plafonner le taux d'incorporation à 7 % et d'atteindre les objectifs communautaires avec des biocarburants de seconde génération. Les agréments seront renouvelés jusqu'au 31 décembre 2015 et le soutien public sera mis en extinction à cette date ».

* 240 Loi n° 2010-1657 du 29 décembre 2010 de finances pour 2011.

* 241 Ne sont toutefois pas imposés les établissements dont les exigences en fonds propres sont inférieures à 500 millions d'euros.

* 242 Loi n° 2012-958 du 16 août 2012 de finances rectificative pour 2012.

* 243 Pour l'année 2014, il s'agit du report des crédits non consommés du fonds de soutien aux collectivités territoriales et leurs groupements ayant contracté des emprunts structurés créé par l'article 4 de la loi n° 2012-1510 du 29 décembre 2012 de finances rectificatives pour 2012.

* 244 Cf. le commentaire de l'article 60 du projet de loi de finances pour 2014 dans le Tome III du présent rapport général.

* 245 Par exemple, si une entreprise emploie deux apprentis pour des durées de présence respectives de 4 et 12 mois. Le nombre moyen annuel d'apprentis est donc de 16/12 soit 1,33. Le montant du crédit d'impôt apprentissage est donc de 2 128 euros (soit 1 600 x 1,33).

* 246 L'article 24 quater prévoit le principe d'une garantie de ressources aux régions (par l'attribution d'une part supplémentaire de TICPE) pour assurer la juste compensation au titre de la période de transition de l'ICF vers la nouvelle prime.

* 247 Rapport d'information n° 455 (2012-2013) « Pour une réforme de la taxe d'apprentissage » (mars 2013).