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Commission d'enquête sur l'évasion des capitaux et des actifs hors de France et ses incidences fiscales

17 juillet 2012 : Évasion des capitaux - Commission d'enquête sur l'évasion des capitaux et des actifs hors de France et ses incidences fiscales ( rapport de commission d'enquête )

ANNEXE 4 - RÉPONSE AUX QUESTIONNAIRES ADRESSÉS À LA DIRECTION GÉNÉRALE DES FINANCES PUBLIQUES (DGFIP)

Paris, le 4 juin 2012

Questionnaire adressé par le rapporteur de la commission d'enquête créée par le Sénat sur l'évasion des actifs et des capitaux et ses incidences fiscales

1. Au cours de son audition par la commission d'enquête Mme la ministre du budget a mentionné l'adoption de vingt mesures destinées à lutter contre la fraude fiscale. En transmettre la liste avec pour chacune d'elles le rappel de ses motifs. Ces mesures ont-elles été évaluées ? La DGFIP a-t-elle des propositions complémentaires à formuler dans ce sens ?

Cf. annexe 1

2. Au cours de son audition par la commission d'enquête, Mme la ministre du budget a mentionné plus d'une trentaine de mesures législatives de comblement des assiettes fiscales adoptées pour obvier à l'optimisation fiscale. En fournir la liste avec les éléments permettant d'en éclairer les motifs appréciés sous cet angle. Une évaluation de ces dispositions a-t-elle été entreprise ? La DGFIP a-t-elle des propositions complémentaires à formuler en ce sens ?

Cf. annexe 1

3. Quelles modifications du code monétaire et financier la DGFIP recommanderait-elle afin de prévenir la fraude et l'évasion fiscales internationales répréhensibles et de faciliter sa mission de contrôle ?

Les mesures de lutte contre la fraude et l'évasion fiscales mises en oeuvre par la DGFIP relèvent du code général des impôts ou du livre des procédures fiscales. Éventuellement, ces mesures peuvent avoir un équivalent dans le code monétaire et financier lorsqu'elles sont par exemple communes à une autre administration (exemple du droit de communication de l'article L. 96 A du LPF qui est également prévu à l'article L. 152-3 du code monétaire et financier).

4. Les faits d'évasion fiscale internationale sont-ils répertoriés comme tels par la DGFIP ? Pour quelles utilisations ? A partir de quels critères (définition) ?

Transmettre les évaluations dont dispose la DGFIP sur les assiettes taxables concernées et sur les moins-values fiscales associées au phénomène. La DGFIP a-t-elle réalisé ses propres estimations ?

Il n'existe pas de définition homologuée de l'évasion fiscale ou d'autres notions telles que l'optimisation fiscale.

L'optimisation fiscale relève d'une habilité du contribuable à gérer ses affaires fiscales au mieux de ses intérêts et en conformité avec la législation.

L'évasion fiscale va au-delà de la simple optimisation et recouvre une réelle malhonnêteté. Ainsi, lorsque la réalité est occultée sous des apparences juridiques trompeuses ou encore que les opérations réalisées par un contribuable n'ont aucun fondement économique mais visent seulement à réduire le niveau de ses prélèvements, on parle alors d'un « abus de droit » qui constitue une véritable fraude que l'administration fiscale peut sanctionner. Sur ce fondement, l'administration peut ainsi rétablir à des fins de taxation la réalité des opérations.

A l'exception de la fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, il n'existe pas de méthode de chiffrage de la fraude fiscale permettant d'apprécier son niveau.

Dans son rapport de mars 2007 sur la fraude aux prélèvements obligatoires, le Conseil des prélèvements obligatoires a évalué l'écart fiscal et social entre 29 et 40 milliards d'euros à partir des résultats des contrôles de la DGFIP et de l'URSSAF.

Un certain nombre d'études ont été réalisées, notamment par des organisations non gouvernementales, visant à évaluer les revenus et actifs dissimulés dans les paradis fiscaux.

Les résultats de ces études présentent une grande variation selon les données utilisées ce qui montre la difficulté de mettre en place une approche globale de l'écart fiscal.

Dans un rapport de 2009 sur les juridictions à fiscalité faible ou nulle, l'OCDE a évalué à plus de 1 000 milliards de dollars les montants déposés par les particuliers dans 12 paradis fiscaux qui présentent un haut risque d'évasion fiscale. La part de l'évasion fiscale française n'est pas spécifiquement identifiée dans ce rapport.

5. Fournir une anatomie de la fraude et de l'évasion fiscale internationale faisant ressortir ses grands vecteurs (secteurs économiques concernés, montages comptables et financiers utilisés, procédés...) et les personnes morales et physiques impliquées (profils socio-économiques).

1. Les personnes morales

Trois grandes problématiques peuvent être retenues :

· l'évasion des groupes multinationaux en matière d'impôts directs :

2 principaux vecteurs d'évasion fiscale sont utilisés par ces contribuables :

- les prix de transfert, qui permettent d'attribuer une part du résultat fiscal français à une autre entité étrangère du groupe par sur ou sous facturation des services ou des biens ;

- le recours à des montages, impliquant notamment des paradis fiscaux, qui réduisent le résultat fiscal imposable en France par le jeu de contrats juridiques qui ne correspondent pas à la réalité opérationnelle des groupes.

Ces situations font l'objet d'échanges au sein de l'OCDE dans le cadre d'un groupe de travail sur la planification fiscale agressive (ATP) auquel la France participe.

· les entreprises faussement établies à l'étranger

Ces entreprises, en réalité présentes sur notre territoire, entretiennent l'apparence de leur établissement à l'étranger afin que les opérations réalisées en France échappent à l'impôt dans notre pays.

2. La TVA

Il s'agit d'une problématique lourde d'enjeux. En particulier, le phénomène des carrousels, fortement médiatisé ces derniers mois, peut conduire à des pertes de recettes fiscales massives alors que cette fraude est complexe à démonter. Ce sujet fait l'objet d'une préoccupation constante de la part de la DGFIP.

3. Les personnes physiques

Les principales problématiques sont celles des fausses domiciliations et des avoirs et des actifs placés à l'étranger et non déclarés par les résidents de France.

6. L'OCDE tient un fichier des pratiques fiscales impliquant des fraudes et évasions fiscales internationales abusives. Quelle utilisation en faites-vous ? La DGFIP a-t-elle nourri ce fichier ? Transmettre les informations fournies à l'OCDE.

Au sein de l'administration fiscale française, l'accès à cette base de données est ouvert aux agents du service du contrôle fiscal qui participent au groupe de travail de l'OCDE sur les pratiques fiscales agressives, à la mission d'études internationales et aux trois directions nationales du contrôle et de la recherche (DVNI, DNVSF, DNEF).

Cette base de données permet aux services de contrôle et de recherche de se tenir informés des tendances nouvelles en matière de planification fiscale agressive, de connaître les schémas détectés par d'autres pays qui impliquent une structure établie en France et de voir la stratégie mise en place par les autres pays d'abord pour détecter un schéma puis pour le contrer.

A ce jour, la France a transmis 11 schémas à l'OCDE pour intégration dans le répertoire des schémas de planification agressifs.

Les schémas sont joints dans l'annexe 2.

7. A côté de la fraude fiscale proprement dite notre droit positif vous paraît-il comporter des normes relatives à ce qu'il est convenu d'appeler l'évasion fiscale internationale ? Fournir une présentation détaillée de ces normes, de leur source, de leur efficacité et de leurs limites.

Le droit positif comprend plusieurs dispositifs anti-abus en matière de fiscalité des entreprises et des personnes physiques. Ces dispositifs sont les suivants :

· article 57 du CGI

Ce dispositif de l'article 57 du CGI est le plus fréquemment utilisé.

Il a pour objet de lutter contre les transferts de bénéfices réalisés par voie de majoration ou de diminution des prix d'achat ou de vente, ou par tout autre moyen, par des sociétés françaises vers des sociétés dépendantes ou associées à l'étranger. L'administration doit préalablement faire la preuve de la réalité du transfert de bénéfices opéré au profit de l'entité étrangère.

Le transfert de bénéfice est présumé lorsque l'administration démontre que la transaction contrôlée est conclue dans des conditions anormales. Cette démonstration n'est cependant pas nécessaire lorsque le bénéficiaire du transfert est établi dans un pays à fiscalité privilégiée.

· Article 238 A du CGI

Les dispositions de cet article visent à lutter contre les versements faits à des personnes établies dans des pays à régime fiscal privilégié ou a destination de comptes tenus dans un organisme financier établi dans un tel pays.

Un régime fiscal est privilégié lorsque le différentiel d'impôt est supérieur de plus de 50 % à l'impôt qui aurait été dû en France à raison des mêmes revenus.

L'article 238 A subordonne la déductibilité des sommes versées au profit de personnes domiciliées ou établies dans les pays à régime fiscal privilégié à la démonstration, par la partie versante, (a) du caractère effectif de la prestation réalisée en contrepartie de la rémunération et (b) du caractère non excessif du paiement.

Depuis la loi de finances rectificative pour 2009, le débiteur doit en outre démontrer que l'objet et l'effet des opérations n'étaient pas de localiser des dépenses dans un État et territoire non coopératif. Cette modification s'applique aux exercices ouverts à compter du 1er janvier 2011.

· Article 209 B du CGI

Ce dispositif a pour objet de lutter contre la délocalisation de capitaux dans des pays à régime fiscal privilégié. Il permet d'imposer en France, même lorsqu'ils ne sont pas distribués, les bénéfices qui y sont réalisés par des entreprises contrôlées par des sociétés françaises. Au sein de l'Union européenne, il n'est applicable qu'aux montages artificiels dont le but est de contourner la législation fiscale française. Hors Union européenne, lorsque l'entité exerce une activité industrielle et commerciale, il ne s'applique que si la part de revenus passifs de l'entité contrôlée excède certains ratios.

La loi de finances rectificative pour 2009 a introduit un reversement de la charge de la preuve sur le contribuable lorsque l'entité contrôlée est située dans un État ou territoire non coopératif. Cette mesure s'applique aux exercices ouverts à compter du 1er janvier 2010.

· L'article 123 bis du CGI

Il permet d'imposer une personne physique domiciliée en France sur les bénéfices réputés distribués d'entités dont l'actif est principalement financier, établies dans un pays à régime fiscal privilégié, dont elle détient plus de 10 % des droits.

La loi de finances rectificative pour 2009 a introduit une présomption simple de détention lorsque la personne physique a transféré des biens ou droits à une entité située dans un État ou territoire non coopératif. Par ailleurs, et afin de rendre ce dispositif compatible avec le droit communautaire, son application a été limitée, au sein de l'Union européenne, aux seuls montages artificiels dont le but est de contourner la législation fiscale française. Ces mesures s'appliquent aux exercices ouverts à compter du 1er janvier 2010.

· Article 155 A du CGI

L'article 155 A a pour objet de rendre imposables en France les sommes perçues par une entité établie hors de France en contrepartie de prestations rendues en France lorsque cette entité est contrôlée par le prestataire, lorsqu'elle ne réalise aucune activité industrielle ou commerciale autre que la prestation ou lorsqu'elle est établie dans un pays à fiscalité privilégiée.

Ce texte réprime l'évasion fiscale au moyen de sociétés écrans, qui peut exister par exemple dans les activités sportives ou du spectacle.

· L'article 212 du CGI

L'article 212 vise à lutter contre la sous-capitalisation des entreprises. Il permet de limiter, sauf cas limitativement énumérés, la déductibilité des intérêts dus à des entreprises liées directement ou indirectement.

L'article 12 de la loi n° 2010-1657 du 29 décembre 2010 de finances pour 2011 étend le dispositif de lutte contre la sous-capitalisation à l'ensemble des prêts souscrits auprès d'une entreprise tierce et dont le remboursement est garanti par une entreprise liée à la société débitrice, sous réserve de certaines exceptions. Cette mesure s'applique aux exercices clos à compter du 31 décembre 2010.

Efficacité et limites de ces dispositifs

· L'article 57 du CGI sur les prix de transfert est la principale base juridique du contrôle fiscal international.

L'article 57 du CGI qui vise à lutter contre les transferts anormaux de bénéfices est à l'origine de l'essentiel des résultats du contrôle fiscal international avec une concentration sur quelques dossiers importants.

Ce dispositif est d'application malaisée dans les situations de restructurations d'entreprises visant à amputer la base taxable en France (cf. réponse à la question 13). L'administration doit en effet apporter la preuve d'un transfert indirect de bénéfices, ce qui est particulièrement difficile dès lors que les entreprises affichent des objectifs de rationalisation des activités et de recherche d'économies d'échelle.

· Les dispositifs destinés à lutter spécifiquement contre certains abus sont d'utilisation difficile

Si les résultats de la mise en oeuvre des dispositifs anti-abus est en hausse, la part de ces dispositifs dans les résultats du contrôle fiscal international reste limitée car les textes en vigueur sont d'application complexe (dispositifs des articles 123 bis, 209 B et 212 du code général des impôts).

En particulier, les dispositifs des articles 123 bis et 209 B sont très difficiles à mettre en oeuvre dans l'Union européenne car l'administration doit, dans ce cas, démontrer préalablement l'existence d'un montage purement artificiel.

4 bis. Même question pour la jurisprudence.

8. A votre connaissance combien y-a-t-il d'exilés fiscaux ? Transmettre les données de flux au cours des cinq dernières années en indiquant les pays concernés.

Transmettre les données relatives aux « stocks » avec la même décomposition par pays.

Quels sont les flux et les stocks du capital ayant « fui » la France par cette voie pour des raisons fiscales ? Sur quelles bases peut-on chiffrer ces phénomènes ?

Le phénomène semble n'être appréhendé qu'à travers les résidents assujettis à l'ISF qui transfèrent leur résidence à l'étranger. Est-ce bien le cas ?

D'autres flux sont-ils suivis ? Parmi les assujettis à l'ISF qui quittent le territoire, combien sont-ils étrangers ?

Dispose-t-on d'une estimation du patrimoine immobilier détenu par les nationaux non-résidents en France ? La transmettre ainsi que les recettes fiscales afférentes.

Le nombre des Français qui ont quitté la France pour des raisons fiscales n'est pas connu.

Il est noté que, selon le Ministère des affaires étrangères, les membres élus de l'Assemblée des Français de l'étranger représentent plus de deux millions de Français établis hors de France.

Les Français de l'étranger ont la possibilité de s'inscrire au registre mondial des Français établis hors de France. Cette inscription, bien que très conseillée, n'est pas obligatoire. Le registre permet de réaliser chaque début d'année un bilan au 31 décembre de l'année précédente. Au 31 décembre 2011, la population française inscrite au registre s'élevait à 1 594 303.

S'agissant des redevables de l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF), la Direction générale des Finances publiques (DGFIP) effectue, depuis l'année 2000, un suivi des délocalisations des redevables de l'ISF. Ce suivi ne permet pas de connaître les motifs de la délocalisation.

Le nombre de redevables de l'ISF délocalisés en 2010 était de 717, leur répartition suivant les pays de destination étant la suivante :

Pays de résidence

Nombre

SUISSE

118

BELGIQUE

85

ROYAUME-UNI

85

ÉTATS-UNIS D'AMÉRIQUE

67

MAROC

35

ESPAGNE

32

ISRAËL

25

ITALIE

24

CHINE

18

ALLEMAGNE

15

CANADA

15

ÉMIRATS ARABES UNIS

13

LUXEMBOURG

13

BRÉSIL

11

MAURICE

11

PAYS-BAS

11

JAPON, SINGAPOUR, TUNISIE, LIBAN, SUÈDE, AUSTRALIE, VIETNAM, RUSSIE, CHILI, AUTRICHE, POLYNÉSIE FRANCAISE, RÉPUBLIQUE TCHÈQUE, NOUVELLE CALÉDONIE, TURQUIE, POLOGNE, MEXIQUE, ROUMANIE, THAÏLANDE, CAMEROUN, INDONÉSIE, ANGOLA, SLOVAQUIE, MADAGASCAR, CORÉE DU SUD, KAZAKHSTAN, ARGENTINE, ÉGYPTE, QATAR, GABON, ANTILLES NÉERLANDAISE, INDE, SEYCHELLES, CROATIE, CHYPRE, MALI, KENYA, SÉNÉGAL, IRAN, COLOMBIE, MALAISIE, CAP-VERT, BRUNEI, AFRIQUE DU SUD, COTE D'IVOIRE, NIGERIA, MALTE, ANDORRE, SRI LANKA, NORVÈGE, OUGANDA, DANEMARK, CONGO, COSTA RICA, RÉPUBLIQUE DOMINICAINE, PHILIPPINES, HONGRIE, ÉTHIOPIE, GRÈCE

Moins de 11

TOTAL

717

Le nombre de redevables de l'ISF délocalisés en 2009 était de 809, leur répartition suivant les pays de destination étant la suivante :

Pays de résidence

Nombre

SUISSE

140

ROYAUME-UNI

91

BELGIQUE

84

ÉTATS-UNIS AMÉRIQUE

61

MAROC

38

ITALIE

36

CHINE

31

ESPAGNE

27

ISRAËL

24

ALLEMAGNE

23

CANADA

20

ÉMIRATS ARABES UNIS

17

LUXEMBOURG

17

BRÉSIL

12

SINGAPOUR, SUÈDE, RUSSIE, PORTUGAL, AUSTRALIE, MAURICE, THAÏLANDE, NOUVELLE-CALÉDONIE, MADAGASCAR, IRLANDE, LIBAN, POLYNÉSIE FRANCAISE, MALAISIE, ROUMANIE, TUNISIE, ANGOLA, INDE, VIETNAM, ARABIE SAOUDITE, DANEMARK, MEXIQUE, PAYS BAS, GRÈCE, INDONÉSIE, MALTE, SÉNÉGAL, AFRIQUE DU SUD, JAPON, CONGO, BOLIVIE, HONGRIE, ÉGYPTE, PHILIPPINES, SEYCHELLES, NORVÈGE, NOUVELLE-ZÉLANDE, GABON, CORÉE DU SUD, COTE D'IVOIRE, ALGÉRIE, AZERBAÏDJAN, CHILI, BAHREÏN, KAZAKHSTAN, TURQUIE, YEMEN, AUTRICHE, CHYPRE, QATAR, KENYA, SAINT MARTIN, CROATIE, OMAN, LIBYE, PANAMA, PARAGUAY, NIGERIA, FINLANDE, ANDORRE, TRINITE ET TOBAGO, RÉPUBLIQUE DOMINICAINE, SYRIE, ARGENTINE, CAMEROUN, GUINÉE ÉQUATORIALE

Moins de 11

TOTAL

809

Le nombre de redevables de l'ISF délocalisés en 2008 était de 821, leur répartition suivant les pays de destination étant la suivante :

Pays de résidence

Nombre

SUISSE

106

BELGIQUE

89

ROYAUME-UNI

81

ÉTATS-UNIS AMÉRIQUE

79

MAROC

39

ESPAGNE

30

ITALIE

28

CANADA

25

CHINE

20

ALLEMAGNE

20

ÉMIRATS ARABE UNIS

18

LUXEMBOURG

16

ISRAËL

15

NOUVELLE-CALÉDONIE

14

SINGAPOUR

12

BRÉSIL

12

INDE

11

PAYS-BAS, PORTUGAL, POLYNÉSIE FRANCAISE, THAÏLANDE, TUNISIE, DANEMARK, MAURICE, TURQUIE, JAPON, AUSTRALIE, CORÉE DU SUD, SUÈDE, GRÈCE, POLOGNE, LIBYE, RÉPUBLIQUE TCHEQUE, RUSSIE, ALGÉRIE, QATAR, VENEZUELA, MEXIQUE, ÉGYPTE, MADAGASCAR, ANDORRE, AFRIQUE DU SUD, LIBAN, MALAISIE, ARABIE SAOUDITE, VIETNAM, NORVÈGE, ARGENTINE, IRLANDE, SAINT DOMINGUE, CONGO, CAMBODGE, NIGERIA, ROUMANIE, COTE D'IVOIRE, SAINT MARTIN, FINLANDE, BULGARIE, AUTRICHE, INDONÉSIE, NAMIBIE, HONGRIE, ZAMBIE, URUGUAY, SÉNÉGAL, GHANA, PANAMA, AZERBAIDJAN, COLOMBIE, TURKMENISTAN, SLOVÉNIE, CHILI, GABON, PHILIPPINES, SAINT BARTHÉLÉMY, NIGER, BURKINA FASO, TAIWAN, UKRAINE, LIECHTENSTEIN, ANTILLES NEERLANDAIS, COSTA RICA, IRAN, BAHREÏN

Moins de 11

TOTAL

821

Le nombre de redevables de l'ISF délocalisés en 2007 était de 719, leur répartition suivant les pays de destination étant la suivante :

Pays de résidence

Nombre

SUISSE

102

BELGIQUE

98

ROYAUME-UNI

95

ÉTATS-UNIS AMÉRIQUE

80

ESPAGNE

31

ITALIE

24

MAROC

23

CANADA

19

JAPON

16

ÉMIRATS ARABE UNIS

15

ALLEMAGNE

15

CHINE

14

LUXEMBOURG

13

ISRAËL

12

BRÉSIL, NOUVELLE CALÉDONIE, ILE MAURICE, SINGAPOUR, PAYS-BAS, QATAR, PORTUGAL, AUSTRALIE, THAILANDE, POLYNÉSIE FRANCAISE, RUSSIE, SÉNÉGAL, AFRIQUE DU SUD, TUNISIE, ROUMANIE, ARABIE SAOUDITE, EGYPTE, GRÈCE, SUÈDE, DANEMARK, POLOGNE, AUTRICHE, RÉPUBLIQUE DOMINICAINE, VENEZUELA, VIETNAM, CHILI, COLOMBIE, GABON, ARGENTINE, MAYOTTE, AZERBAÏDJAN, ANDORRE, CROATIE, ALGÉRIE, INDONÉSIE, CONGO, IRLANDE, HONGRIE, HAITI, YEMEN, PANAMA, ÉCOSSE, NIGER, URUGUAY, SLOVÉNIE, JORDANIE, TURQUIE, CHYPRE, MALAWI, CAMEROUN, MALAISIE, KOWEIT, MADAGASCAR, NOUVELLE ZÉLANDE, CORÉE DU SUD

Moins de 11

TOTAL

719

Le nombre de redevables de l'ISF délocalisés en 2006 était de 843, leur répartition suivant les pays de destination étant la suivante :

Pays de résidence

Nombre

BELGIQUE

126

SUISSE

117

ROYAUME-UNI

90

ÉTATS UNIS AMÉRIQUE

75

ESPAGNE

38

MAROC

36

ITALIE

32

CHINE

25

ALLEMAGNE

21

ISRAËL

17

LUXEMBOURG

14

CANADA

14

LIBAN, PAYS-BAS, NOUVELLE CALÉDONIE, SINGAPOUR, LUXEMBOURG, THAÏLANDE, ÉMIRATS ARABES UNIS, AUSTRALIE, PORTUGAL, INDE, LIBYE, JAPON, DANEMARK, MAURICE, MADAGASCAR, ARGENTINE, NIGERIA, BRÉSIL, HONGRIE, SUÈDE, AFRIQUE SUD, CANADA, QATAR, MAYOTTE, POLYNÉSIE FRANCAISE, ROUMANIE, TUNISIE, GRÈCE, ALGÉRIE, JORDANIE, AUTRICHE, GABON, PORTUGAL, RUSSIE, POLOGNE, TANZANIE, ANDORRE, URUGAY, MALTE, ARABIE SAOUDITE, RÉPUBLIQUE DOMINICAINE, TAHITI, ÉCOSSE, LETTONIE, COSTA RICA, SLOVÉNIE, DUBAÏ, VENEZUELA, CAMBODGE, BRUNEÏ, PHILIPPINES, BAHREÏN, SERBIE, SENEGAL, AUTRICHE, INDONÉSIE, CORÉE SUD, NOUVELLE-ZÉLANDE, MAURITANIE, NORVÈGE, LITUANIE, MEXIQUE, REPUBLIQUE TCHÈQUE, ARMÉNIE, SAINT DOMINGUE, ILES CANARIES, TURQUIE, ANTILLES NEERLANDAISES, SRI LANKA

Moins de 11

TOTAL

843

Les données relatives aux stocks correspondent aux nombres de redevables de l'ISF gérés par la DRESG. Il s'agit des contribuables expatriés qui demeurent redevables de l'ISF à raison de biens situés en France. Le système d'information de la DGFIP ne permet pas de connaître le pays de résidence de ces redevables.

Année

2010

2009

2008

2007

2006

Nombre de non-résidents redevables de l'ISF

8 044

7 350

6 942

6 300

5 237

Le suivi réalisé par la DGFIP ne permet pas de connaître les motifs de délocalisation des redevables de l'ISF.

A titre d'information, la diminution globale des patrimoines nets imposables du fait des délocalisations en 2010 de redevables de l'ISF est estimée à 1 741 M€. Cette baisse correspond à l'écart entre la somme des patrimoines nets imposables déclarés par les redevables de l'ISF au titre de leur dernière année d'assujettissement à l'ISF en tant que résident de France et la somme des patrimoines nets imposables déclarés l'année suivante en tant que non-résidents.

En effet, les seules données disponibles concernent les redevables de l'ISF.

Depuis l'année 2000, la DGFIP effectue un suivi des délocalisations des redevables de l'ISF. Ce même suivi est effectué depuis 2006 pour les retours en France de redevables de l'ISF précédemment délocalisés.

9. La programmation du contrôle fiscal. Décrire précisément le processus administratif suivi pour arrêter la programmation du contrôle fiscal. Le ministre est-il systématiquement saisi ? Quels sont les critères d'appréciation des demandes de contrôles approfondis ? Est-il d'usage que le directeur général ou tout autre responsable du contrôle fiscal informe les autorités politiques du déroulement effectif d'un contrôle fiscal d'une personne physique ou d'une personne morale ? Les contrôles en question sont-ils systématiquement suspendus à un visa du ministre ? L'évasion fiscale internationale est-elle systématiquement prise en compte dans la programmation des contrôles fiscaux ? Quel est le nombre annuel des contrôles diligentés dans ce cadre ? Fournir l'ensemble des propositions de contrôle motivées par des interrogations sur le volet international de l'activité et le recensement des suites apportées. Transmettre les documents présentant les programmations du contrôle fiscal pour les cinq dernières années.

La circulaire du ministre du 2 novembre 2010 a officialisé les règles applicables, reposant sur des orientations stratégiques nationales déclinées par les interrégions. En revanche, la programmation est définie pour chaque niveau de direction (national, DIRCOFI, départemental) au niveau des directeurs, dans le cadre des axes stratégiques et en fonction du tissu. C'est le directeur qui est responsable de la programmation.

Extrait de la circulaire du 2 novembre 2010 :

D'une manière générale, la mise en oeuvre du contrôle fiscal à l'échelle d'une direction départementale s'insère dans le cadre du plan interrégional de contrôle fiscal (PICF) qui est lui-même une déclinaison des orientations nationales établies par l'administration centrale.

Dans ce cadre, la problématique de l'évasion fiscale internationale est pleinement prise en compte.

Les PICF en cours intègrent ainsi un volet de lutte contre les paradis fiscaux et l'évasion fiscale internationale qui constitue un axe important de programmation notamment pour les DIRCOFI. Cet axe est cité dans tous les PICF. Chaque année, environ 6 000 contrôles sont programmés en raison d'au moins un clignotant « fiscalité internationale ».

La lutte menée par le gouvernement contre les paradis fiscaux a été accompagnée d'orientations aux services de contrôles pour renforcer leurs actions à l'international, notamment pour lutter contre les pratiques les plus frauduleuses d'évasion fiscale internationale.

De manière plus opérationnelle, la mise en oeuvre du plan annuel de contrôle fiscal incombe au directeur local et s'appuie sur les deux étapes essentielles que sont l'analyse du tissu et la définition d'axes de contrôle. La programmation des contrôles fiscaux externes (vérification d'entreprise, examen de situation fiscale personnelle) relève de la compétence de chaque directeur, compte tenu de son tissu fiscal et de son PICF.

Dans le cadre des comités locaux de programmation, les chefs des structures de contrôle (brigades et pôles contrôle expertise) sont chargés de sélectionner les affaires à contrôler. Pour ce faire, ils disposent de trois sources de programmation, dont la combinaison concourt à la couverture du tissu :

- l'analyse risque : elle repose sur le croisement des bases de données de la DGFIP et vise à identifier par des requêtes informatiques des incohérences et des ruptures de comportement ;

- la recherche : elle repose sur la mobilisation et la fiscalisation d'informations externes (police, gendarmerie, justice, affaires sociales...) et incombe au plan local aux brigades de contrôle et de recherche (BCR) et au plan national à la DNEF. La DNEF a un rôle central en matière de « veille fiscale » et de relation avec les administrations étrangères notamment sur le terrain de la fraude carrousel et des paradis fiscaux. Cette source de programmation est positionnée sur le terrain répressif ;

- l'événementiel : cette source repose sur l'exploitation de faits constatés ou d'informations transmises par les services gestionnaires. Il s'agit généralement d'un événement particulier survenant dans la vie du contribuable et de nature à justifier un contrôle (déclaration de succession d'un héritier, déclaration de cessation d'activité par un chef d'entreprise, demande de remboursement de crédit de TVA par un contribuable au profil atypique, etc.).

Dans tous les cas, l'agent réalise le contrôle sur pièces du dossier puis, en fonction des anomalies constatées, propose le dossier en vérification.

La DGFIP a par ailleurs lancé des actions d'ampleur nationale pour lutter contre l'évasion fiscale internationale comme la mise en oeuvre d'un droit de communication à grande échelle auprès de l'ensemble des banques établies en France.

Il est impossible, compte tenu de cette organisation de la DGFIP, de transmettre les documents détaillant l'ensemble des programmations faites depuis 5 ans.

10. Le « rapport Bassères » justifie l'absence du déclenchement d'une ESFP par l'absence de présomption de comptes non déclarés. N'est-ce pas l'un des objets des ESFP de déterminer cela ? Sur quoi, autrement, se base-t-on pour écarter la présomption d'une telle situation ?

Cf. réponse à la question 20.

11. Fournir les statistiques sur le nombre d'ESFP depuis deux ans, les droits redressés et les pénalités, les recouvrements et les suites pénales. A votre connaissance, pour les 1 000 plus « grosses fortunes », quelle est la fréquence des ESFP ? Préciser les particularités de contrôles déclenchés dans le cadre du programme d'examen triennal évoqué lors de votre audition par la commission par rapport aux contrôles sur pièces ordinaires.

Combien de contribuables sont-ils concernés ? Quels critères utilisez-vous ?

Quels enseignements avez-vous tiré de la mise en oeuvre de ce programme ? Les situations fiscales examinées vous amènent-elles à observer un nombre relativement élevé de pratiques fiscales internationales contestables, dans la moyenne ou inférieure à la moyenne ? En fournir une quantification et une description. Disposez-vous d'évaluation des assiettes concernées et des droits éludés ? Transmettre le rapport de l'IGF sur la gestion fiscale des dossiers à fort enjeu ainsi que ses annexes.

Données chiffrées sur les ESFP :

 

2009

2010

2011

Nombre d'ESFP

3 912

3 883

4 033

Montant des droits (en M€)

412

469

557

Montant des pénalités(en M€)

145

154

253

L'ESFP n'est pas un acte courant dans le contrôle de l'impôt. Très majoritairement le contrôle des particuliers est réalisé dans le cadre de la procédure du contrôle du bureau : plus d'un million de dossiers contrôlés par an, 800 000 taxations à l'impôt sur le revenu pour 1,2 Md€ de droits.

La profondeur des investigations dépend des enjeux et risques présentés par les dossiers. Ainsi, pour les dossiers à forts enjeux (DFE) (revenu brut > 220 000 € ou actif brut ISF > 3 millions d'euros), un contrôle triennal corrélé revenus patrimoine est réalisé par les services de la DGFIP. Ce contrôle est approfondi et les services mettent en oeuvre tous les recoupements à leur disposition (bases informatiques de la DGFIP, ...).

Le contrôle des dossiers à très forts enjeux (revenu brut > 2 millions d'euros ou actif brut > 15 millions, soit 4 000 dossiers) a été confié depuis l'an dernier à la DNVSF. Cette direction dispose désormais d'une compétence exclusive de contrôle de ces dossiers pour lesquels elle peut utiliser la procédure de contrôle adéquate : contrôle du bureau, vérification de comptabilité de l'entreprise ou ESFP.

Selon les annotations figurant dans l'application ALPAGE, environ 4 à 5 % des ESFP ont chaque année pour origine un contrôle du bureau d'un DFE. Une étude spécifique sur les DFE au titre de 2009 a permis d'établir que 6,5 % des ESFP achevés ont porté sur ces dossiers.

L'ESFP n'est pas forcément le moyen juridique le plus adapté au contrôle de ces dossiers. Un contrôle du bureau approfondi peut s'avérer préférable.

Le caractère international d'un ESFP a été défini au regard des rectifications notifiées ou bien des circonstances de la programmation (exploitation d'une information en provenance d'un autre État...).

Entre 2009 et 2011, le nombre des ESFP à composante internationale est de 1 613 (soit 14 % du total). Ce nombre est détaillé comme suit :

Année

Nombre d'ESFP

Nombre d'ESFP avec une rectification internationale

Nombre d'ESFP avec un motif de programmation international et sans rectification internationale

Total des ESFP « internationaux »

Part des ESFP

internationaux

2009

3 912

283

120

403

10,3 %

2010

3 883

367

127

494

12,7 %

2011

4 033

480

236

716

17,8 %

Total

11 828

1 130

483

1 613

13,6 %

Les problématiques internationales rencontrées dans le cadre de certains dossiers à forts enjeux sont par exemple liées à la nature du patrimoine (avoirs à l'étranger), ou aux conditions de l'activité professionnelle (changement de résidence fiscale, revenus de source étrangère).

S'agissant de la transmission du rapport de l'Inspection générale des finances sur la gestion et le contrôle fiscaux des dossiers à fort enjeu ainsi que ses annexes, il revient à cette institution de répondre à la demande du rapporteur.

12. Le taux d'imposition des grandes entreprises estimée par le CPO vous semble-t-il refléter la réalité ? Comment l'expliquez-vous ? Disposiez-vous de cette information avant sa divulgation ou fut-ce une découverte ? Les ministres du budget en-ont-ils été régulièrement saisis ? Quelles pratiques d'optimisation fiscale internationale peuvent-elles contribuer à situer ce taux au niveau qui est le sien ? Faire un bilan complet du durcissement de la réglementation sur les prix de cession interne et son application. Indiquer les redressements fiscaux effectués sur cette base au cours des cinq dernières années.

Le taux d'imposition des grandes entreprises est la conséquence de la législation fiscale applicable, spécifiquement dans le domaine de l'impôt sur les sociétés. En revanche, le contrôle fiscal va vérifier que les impôts dus en France y sont bien acquittés et que l'assiette qui lui revient y est bien déclarée.

Les plus grandes entreprises font l'objet d'un contrôle régulier par la DVNI couvrant chaque période non prescrite.

Pratiques d'optimisation fiscale internationale

Une des pratiques d'optimisation fiscale les plus couramment constatées s'agissant des groupes multinationaux consiste à procéder à des restructurations juridiques d'entreprises également connues sous le vocable « business restructuring ».

Depuis une dizaine d'années, les groupes multinationaux se réorganisent afin de rationaliser leurs coûts. Ces restructurations s'accompagnent d'une baisse sensible du taux effectif d'imposition. Elles consistent à transférer des fonctions, des risques et/ou des actifs stratégiques dans des entités établies dans des États à faible taux d'imposition en ne laissant en France que des sociétés aux fonctions les moins rémunératrices.

Ainsi, un simple changement de statut ou encore la seule réallocation des risques dans une entité liée étrangère a pour conséquence de diminuer de manière significative la rémunération de l'entité française. Pourtant, la réalité économique de ces entreprises demeure généralement inchangée.

La plus emblématique de ces restructurations est le passage du statut de distributeur à celui de commissionnaire.

Les enjeux en termes de pertes de recettes fiscales sont extrêmement importants, ces restructurations ayant pour conséquence principale l'amputation importante du résultat taxable en France, parfois jusqu'à 80 %.

Les objectifs affichés de rationalisation des activités et de recherche d'économies d'échelle rendent difficile la mise en oeuvre de nos dispositifs anti-abus.

· Une obligation accrue de transparence pour les « prix de transferts » entre sociétés d'un groupe multinational

La loi de finances rectificative pour 2009 a instauré une obligation documentaire en matière de prix de transfert à la charge des grandes entreprises codifiée à l'article L. 13 AA du livre des procédures fiscales.

Elle a défini une documentation qui doit être fournie, sur demande, à l'administration.

Le contenu de l'obligation documentaire comporte deux niveaux d'informations :

- des informations générales concernant le groupe (description générale de l'activité et de l'organisation, analyse des fonctions exercées...) ;

- des informations spécifiques concernant l'entreprise associée faisant l'objet d'une vérification de comptabilité (description de la méthode de détermination des prix de transfert retenue et sa justification, analyse de comparabilité...).

S'agissant spécifiquement des transactions réalisées avec des entreprises associées établies dans un État ou territoire non coopératif, la documentation sur ces entreprises doit comprendre l'ensemble des documents qui sont exigés des sociétés passibles de l'impôt sur les sociétés en France (article L. 13 AB du livre des procédures fiscales).

Cette nouvelle obligation documentaire s'applique aux exercices ouverts depuis le 1er janvier 2010 qui peuvent faire l'objet d'un contrôle fiscal depuis mi-2011.

· Le renforcement des mesures anti-abus

Depuis 2005, une entreprise a la possibilité de bénéficier d'une suspension de la mise en recouvrement faisant suite à des rectifications visant notamment des transferts de bénéfices à l'étranger en cas d'ouverture d'une procédure amiable avec l'autre État concerné en vue d'éliminer la double imposition (article L. 189 A du livre des procédures fiscales).

Ce dispositif a été recentré sur son véritable objectif qui est de ne pas faire supporter au contribuable une double imposition effective pendant la durée de la procédure amiable.

Le législateur a adopté à cet effet une mesure dans le cadre de la loi de finances rectificative pour 2010 visant à exclure de ce régime de suspension les rectifications qui concernent des bénéfices ou des revenus rectifiés qui ont bénéficié dans l'État étranger d'un régime fiscal privilégié au sens de l'article 238 A du CGI.

Rectifications faites sur le fondement de l'article 57

Montant des rectifications article 57 en bases et en euros

2007

2008

2009

2010

2011

1 411 284 501

2 673 344 366

1 982 036 723

1 404 338 497

1 929 195 013

13. La faculté de réaliser des contrôles sur place dans les pays avec lesquels la France conduit des conventions fiscales est-elle systématique dans les conventions ? Combien de contrôles de cette sorte ont-ils été effectués au cours des cinq dernières années. Dans quelles conditions ? Une telle clause fait-elle partie du mandat de négociation ? La France l'a-t-elle concédée à certains de ses partenaires ?

· Les contrôles sur place dans un pays étranger

Hors Union européenne, la possibilité de mettre en oeuvre un contrôle fiscal à l'étranger est couverte par l'article 26 du Modèle de convention fiscale de l'OCDE.

A cet égard, le paragraphe 9.1 des Commentaires prévoit qu'un État peut autoriser des représentants agréés de l'autre État contractant à pénétrer sur son territoire pour interroger des personnes ou examiner les documents et registres d'une personne - ou d'être présents à ces entrevues ou vérifications effectuées par les autorités fiscales du premier État contractant, à condition que sa législation fiscale le permette.

Dans l'Union européenne, l'article 6 de la directive 77/799/CEE sur l'assistance mutuelle en matière d'impôts directs et l'article 28 du règlement 904/2010/CE en matière de TVA prévoient la possibilité pour des fonctionnaires étrangers d'être présents à des contrôles effectués dans un autre pays de l'Union sous réserve d'un accord entre ces deux États. Ces fonctionnaires ne sont pas autorisés à mener des contrôles actifs.

La directive 2011/16/UE du 15 février 2011 relative à la coopération administrative dans le domaine fiscal qui entrera en vigueur au 1er janvier 2013 prévoit la possibilité nouvelle pour ces fonctionnaires étrangers d'interroger des personnes et d'examiner des documents, sous réserve que la législation de l'État membre requis le permette.

En droit interne, la loi n° 2011-1978 du 28 décembre 2011 a modifié l'article L. 45 du LPF. Depuis le 1er janvier 2012, les fonctionnaires étrangers peuvent interroger les contribuables et leur demander des renseignements. Un décret en Conseil d'État doit préciser les modalités de cette coopération.

Au total, aucune base juridique ne permet à un fonctionnaire de « conduire » des contrôles à l'étranger. Il peut y assister et y être associé sous la responsabilité des fonctionnaires de l'État requis.

· Les contrôles simultanés ou multilatéraux

Hors Union européenne, la faculté de mettre en oeuvre des contrôles simultanés est couverte par l'article 26 du Modèle de convention fiscale de l'OCDE.

A cet égard, le paragraphe 9.1 des Commentaires prévoit qu'un contrôle fiscal simultané est un accord par lequel deux ou plusieurs parties conviennent de vérifier simultanément, chacune sur son territoire, la situation fiscale d'une ou plusieurs personnes qui présentent pour elles un intérêt commun ou complémentaire en vue d'échanger les renseignements ainsi obtenus.

Dans l'Union européenne, les contrôles multilatéraux sont prévus par les articles 29 et 30 du règlement 904/2010/CE en matière de TVA et par l'article 8 ter de la directive 77/799/CEE dans le domaine des impôts directs et des taxes sur les primes d'assurance. Cette procédure de coopération est également prévue par les différents accords transfrontaliers signés entre la France et ses voisins.

En droit interne, la directive de 1977 a été transposée à l'article L. 45 du livre des procédures fiscales.

En pratique, des contrôles multilatéraux sont conduits par plusieurs administrations fiscales européennes, chacune sur son territoire, mais de manière coordonnée. En matière d'impôts directs, ils sont mis en oeuvre lorsque la situation d'un ou plusieurs assujettis présente un intérêt commun ou complémentaire pour plusieurs États membres et qu'un tel contrôle apparaît plus efficace que les contrôles effectués dans un seul État membre.

Nombre de contrôles multilatéraux auxquels la DGFIP a participé ces cinq dernières années

2007

2008

2009

2010

2011

11

14

13

15

15

14. Fournir les montants des recettes fiscales résultant de l'imposition par la France des actifs détenus par les non-résidents sur le territoire, en distinguant les différentes assiettes taxables et les différentes impositions.

Les données disponibles concernent les droits de succession et l'ISF.

Les droits de successions acquittés par les non-résidents figurent dans le tableau suivant, étant entendu que le système d'information de la DGFIP ne permet pas de connaître les assiettes déclarées.

Année

2009

2010

2011

2012 (au 30 avril)

Recettes DRESG (en M€)

91

106

58

36

Les données relatives à l'ISF sont mentionnées dans le tableau suivant.

 

2007

2008

2009

2010

 

Somme
(en M€)

Somme
(en M€)

Somme
(en M€)

Somme
(en M€)

Valeur du patrimoine immobilier

9 538

10 950

11 849

12 881

Valeur du patrimoine mobilier

2 795

3 318

3 206

3 589

Valeur du patrimoine net imposable

11 318

12 942

13 531

14 809

Montant d'ISF à acquitter

54

62

59

64

12a. Les conventions permettent-elles systématiquement de défendre les intérêts fiscaux de la France dans le domaine de la fiscalité immobilière ? Selon quelles clauses ? Quelles sont les exceptions ? Décrire les mesures anti-contournement prises à cet effet.

Les stipulations de l'article 6 du Modèle de convention fiscale de l'OCDE relatif aux revenus immobiliers accordent le droit d'imposer le revenu des biens immobiliers à l'État de la source, c'est-à-dire à l'État dans lequel est situé le bien immobilier qui produit ce revenu. Cette pratique tient au fait qu'il y a toujours un lien économique très étroit entre la source du revenu et l'État de la source.

De même, les stipulations de l'article 13 du Modèle relatif aux gains en capital attribuent le droit d'imposer les revenus tirés de la cession d'un bien d'une nature déterminée à l'État qui est habilité, selon la convention, à imposer ce bien et le revenu de ce bien. Ainsi, en application du paragraphe 1 de l'article 13, les gains provenant de l'aliénation de biens immobiliers sont imposables dans l'État où sont situés ces biens.

Les stipulations du paragraphe 1 sont complétées par celles du paragraphe 4 qui s'appliquent aux gains provenant de l'aliénation de tout ou partie d'une société qui détient des biens immobiliers.

Ainsi, par dérogation au principe général d'imposition dans l'État de résidence du cédant des gains provenant de la cession d'actions ou parts sociales, les gains tirés de l'aliénation d'actions qui tirent directement ou indirectement plus de 50 % de leur valeur de biens immobiliers situés dans un État contractant sont alors imposables dans cet État, tout comme les biens immobiliers correspondants.

La pratique conventionnelle de la France en la matière vise à respecter ces principes.

12b. Quelle justification rationnelle peut-on fournir à la différence de traitement des revenus d'actifs mobiliers et immobiliers ?

La summa divisio entre les biens meubles et immeubles, consacrée en France par le droit civil (article 516 du code civil : « Tous les biens sont meubles ou immeubles »), repose en principe sur un critère physique : à savoir la mobilité ou la fixité de ces biens. Les stipulations du Modèle de convention fiscale de l'OCDE tirent les conséquences de cette distinction et prévoient des règles d'imposition différentes selon que les revenus proviennent d'actifs mobiliers ou immobiliers.

Ainsi, et comme indiqué précédemment, les revenus tirés de l'exploitation ou de la cession de biens immobiliers, pour lesquels le lien avec l'État de leur situation est fort, sont imposables dans l'État de situation de ces biens.

12c. Préciser le régime d'imposition des intérêts de la dette publique versés aux non-résidents. Transmettre les taux d'imposition effectifs de ces intérêts selon qu'ils sont perçus par des résidents ou des non-résidents. Des versements d'intérêts sur dette publique sont il effectués sur des comptes tenus à l'étranger. Détail par pays.

Les intérêts des emprunts d'État et des obligations assimilables du Trésor (OAT) sont exonérés du prélèvement obligatoire de plein droit s'ils ne sont pas versés dans un État ou territoire non coopératif, quel que soit le lieu de résidence du bénéficiaire des intérêts. Il en est de même des intérêts des bons du Trésor à intérêts annuels (BTAN) et des bons du Trésor à taux fixe et à intérêt précompté (BTF).

En revanche, pour les particuliers résidents de France et soumis à l'impôt sur le revenu, les intérêts et primes de remboursement sont soumis, au choix :

- au prélèvement libératoire de 37,5 % (incluant 15,5 % de prélèvements sociaux : CSG au taux de 8,2 %, CRDS au taux de 0,5 % et prélèvement social au taux de 5,4 % avec contributions additionnelles de 0,3 % et 1,1 %) ;

- ou à l'impôt sur le revenu selon le barème progressif, auquel s'ajoutent 15,5 % de prélèvements sociaux.

Un prélèvement de 50 % est obligatoirement appliqué sur les intérêts et primes de remboursement dont le débiteur est établi ou domicilié en France et qui sont versés depuis le 1er mars 2010 dans un État ou un territoire non coopératif.

Pour les personnes morales soumises à l'impôt sur les sociétés résidentes de France, les intérêts et les primes de remboursement sont imposés au taux normal de l'impôt sur les sociétés (33,33 %) majoré d'une contribution sociale sur les bénéfices de 3,3 %.

S'agissant enfin des intérêts versés sur des comptes tenus à l'étranger et de la répartition de ces versements par pays, 70,6 % de la dette négociable était détenue par des non-résidents au mois de juin 2010 (84,1 % des BTF, 89,8 % des BTAN et 61,7 % des OAT).

Depuis le 1er mars 2010, un prélèvement forfaitaire obligatoire n'est applicable à ces intérêts, qui sont des revenus et produits des placements à revenu fixe payés par un débiteur établi ou domicilié en France à un non-résident, que si le paiement s'effectue hors de France dans un État ou territoire non coopératif (ETNC) au sens de l'article 238-0 A du code général des impôts (CGI)538(*). I. Le taux du prélèvement est de 50 %. (III et 11° du III bis de l'article 125 A du CGI).

Par exception, ce prélèvement majoré n'est pas applicable lorsque le débiteur démontre que les opérations auxquelles correspondent ces revenus et produits ont principalement un objet et un effet autres que de permettre la localisation de ces revenus et produits dans un ETNC (« clause de sauvegarde »).

Il est admis que les trois catégories de titres suivantes bénéficient de la clause de sauvegarde sans que le débiteur ait à apporter la preuve tenant à l'objet et à l'effet de l'opération d'endettement :

- titres offerts dans le cadre d'une offre au public de titres financiers au sens de l'article L. 411-1 du code monétaire et financier ou d'une offre équivalente réalisée dans un État autre qu'un ETNC. Une offre équivalente s'entend de celle rendant obligatoire l'enregistrement ou le dépôt d'un document d'information auprès d'une autorité de marché étrangère ;

- titres admis aux négociations sur un marché réglementé ou un système multilatéral de négociation d'instruments financiers français ou étranger, sous réserve que ce marché ou système ne soit pas situé dans un ETNC, et que le fonctionnement du marché soit assuré par une entreprise de marché ou un prestataire de service d'investissement ou tout autre organisme similaire étranger, sous réserve que cette entreprise, prestataire ou organisme ne soit pas situé dans un ETNC ;

- titres admis, lors de leur émission, aux opérations d'un dépositaire central ou à celles d'un gestionnaire de systèmes de règlement et de livraison d'instruments financiers au sens de l'article L. 561-2 du code monétaire et financier, ou d'un ou plusieurs dépositaires ou gestionnaires similaires étrangers, sous réserve que le dépositaire ou gestionnaire ne soit pas situé dans un ETNC.

Si les titres en cause ne peuvent bénéficier de la « clause de sauvegarde automatique », le prélèvement forfaitaire obligatoire prévu au III de l'article 125 A ne s'appliquera pas si le débiteur démontre que l'opération d'endettement a principalement un objet et un effet autres que de permettre la localisation des produits correspondants dans un ETNC au sens de l'article 238-0 A.

S agissant de titres émis par l'État français, cette preuve est considérée comme apportée en sorte que les intérêts correspondants versés aux non-résidents ne sont pas soumis au prélèvement précité.

12d. Transmettre les recettes fiscales provenant des différentes retenues à la source appliquées aux revenus versés à l'étranger en les décomposant selon les revenus concernés, les catégories de contribuables et les pays et structures de destination impliqués.

Les recettes fiscales provenant des différentes retenues à la source appliquées aux revenus versés à l'étranger se sont élevées à 2 169 M€ en 2011.

Le système d'information de la DGFIP ne permet d'opérer aucune des décompositions demandées.

15. Transmettre, en les détaillant, toutes les données permettant d'apprécier l'efficacité des « dispositifs anti-abus » prévues dans les conventions ou appliquées dans les relations avec les ETNC.

La mise en oeuvre des dispositifs anti-abus prévus par les conventions fiscales ne fait pas l'objet d'un suivi spécifique.

Le rôle de la DGFIP dans la poursuite pénale.

Peut-on considérer que le ministère du budget a un monopole dans l'engagement des poursuites pénales ? Cette compétence est-elle déléguée aux services ou est-elle exercée par le ministre lui-même ? Présenter la nouvelle procédure de saisine directe du Parquet. Évolution du nombre de saisines de la CIF en distinguant les différentes impositions. Fournir une note précise sur l'évolution des saisines dans les affaires fiscales internationales. Quels sont les critères de ces saisines ? Quelle est la proportion des affaires soumises à la CIF recueillant un avis favorable à la transmission au Parquet ? Une analyse par type d'affaires des décisions de la CIF est-elle entreprise ? Avec quels résultats ? Les Parquets poursuivent-ils systématiquement les affaires transmises ? Taux des poursuites engagées.

Bilan détaillé des sanctions prononcées.

Dans l'hypothèse où une enquête judiciaire fait apparaître des délits de fraude fiscale connexes à d'autres infractions les auteurs de ces délits peuvent-ils être poursuivis indépendamment de la procédure de droit commun ?

Les sanctions pénales financières de la fraude fiscale sont restées remarquablement stables. L'administration a-t-elle présenté des propositions tendant à les augmenter au cours des dix dernières années ? Quel a été leur sort ? Les exemples étrangers vous conduisent-ils à identifier une hiérarchie dans l'efficacité des sanctions prévues dans la lutte contre la fraude fiscale. Présenter les barèmes des peines appliquées en Europe (principaux pays) et aux États-Unis.

La coexistence d'enquêtes fiscales et d'enquêtes judiciaires pour une même affaire vous-semble-elle présenter des inconvénients ? Comment ces enquêtes sont-elles coordonnées ?

Le bureau des affaires fiscales et pénales, par délégation du ministre, saisit la commission des infractions fiscales (CIF) de toutes les propositions de plainte pénale pour fraude fiscale (transmission directe depuis les directions ou indirecte). Le ministre n'en est pas informé.

L'avis de la CIF s'impose à l'administration.

Les prérogatives du ministère du budget en matière de plainte pour fraude fiscale se justifient par le fait qu'il détient les informations personnelles sur les contribuables et qu'il dispose de la compétence et de l'expertise technique nécessaire pour analyser leur situation. Il apparaît comme apte et légitime à statuer sur cette dernière.

Les peines prévues par la loi en matière de fraude fiscale constituent des plafonds. Le juge a pour mission de personnaliser la peine en l'adaptant au comportement du contribuable et aux circonstances propres de l'espèce.

Dans ce cadre, il est essentiel pour le civisme fiscal que les peines appliquées soient proportionnées à la gravité des agissements des fraudeurs, afin d'assurer une juste répression et un effet d'exemplarité. A cet effet, des mesures ont été prises.

D'abord une circulaire commune avec la Chancellerie, diffusée en 2011, rappelle aux Parquets la nécessité de sanctionner de manière adaptée la fraude fiscale.

Surtout, pour la première fois depuis plusieurs dizaines d'année, les peines pour fraude fiscale ont été considérablement rehaussées, l'amende passant notamment à 500 000 euros, voire 1 M€ en cas d'utilisation d'un paradis fiscal. Cette réforme fait de la fraude fiscale l'un des délits financiers les plus lourdement sanctionnés au pénal.

La coordination des enquêtes fiscales et judiciaires, lorsqu'elle doit intervenir, s'inscrit dans le cadre d'une coopération entre services de l'État. Elle suppose des échanges pour éviter d'entraver les investigations pénales, tout en préservant la nécessaire capacité de réaction de la DGFIP, en particulier pour sauvegarder les intérêts des finances publiques.

Un benchmark sur les sanctions pénales pour fraude fiscale figure en annexe 3.

En matière internationale, une partie des poursuites correctionnelles porte sur des établissements stables occultes exerçant leur activité en France et des manquements aux règles de la TVA intracommunautaire (carrousels, régime des véhicules d'occasion). La création de la nouvelle procédure d'enquête judiciaire fiscale a permis d'investir d'autres sujets liés aux paradis fiscaux, notamment des dissimulations patrimoniales de grande ampleur.

Des éléments statistiques sur les poursuites correctionnelles pour fraude fiscale sont joints en annexe 3 également.

16. La possibilité pour l'administration fiscale d'accéder au dossier judiciaire est suspendue à une demande (les délais peuvent être longs comme le montre l'affaire Banier où la demande au parquet est adressée le 10 septembre 2009 pour une autorisation accordée le 1er février 2010 ; consultation effectuée le 3 mars 2010 après une relance). Ceci est-il considéré comme un obstacle par la DGFIP ?

La DGFIP se trouve dans une situation de dépendance. C'est le Procureur qui apprécie les enjeux fiscaux éventuels et décide à quel moment il transmet les éléments concernés.

Cela étant, les règles de prescription fiscale sont adaptées afin de tenir compte de la durée des enquêtes judiciaires sans priver la DGFIP de la possibilité d'en tirer les conséquences.

Ainsi, en application de l'article L. 170 du livre des procédures fiscales (LPF), même si les délais de reprise prévues à l'article L. 169 du LPF sont écoulés, les omissions ou insuffisances d'imposition révélées par une instance devant les tribunaux ou par une réclamation contentieuse peuvent être réparées par l'administration jusqu'à la fin de l'année suivant celle de la décision qui clos l'instance, et au plus tard, jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due.

En ce qui concerne la durée de l'ESFP, celle-ci ne peut excéder un an en application de l'article L. 12 du LPF, sauf dans les cas de prorogations expressément prévus au même article. Ainsi, cette durée est portée à deux ans lorsque, dans le délai initial d'un an, un droit de communication a été exercé par la DGFIP auprès du Ministère public ou de l'autorité judiciaire, en application des articles L. 82 C ou L. 101 du LPF.

 De même, compte tenu de la volonté de pouvoir exploiter fiscalement les retours des investigations conduites dans le cadre de la procédure judiciaire d'enquête fiscale, des mesures spécifiques d'allongement de la durée de prescription ont été prises (article 23 de la loi de finances rectificative pour 2009). A cette occasion, diverses dispositions du livre des procédures fiscales relatives aux délais de reprise de l'administration et aux modalités de contrôle ont été modifiées.

Le nouvel article L. 188 B du LPF prévoit une prorogation du délai de prescription lorsque l'administration a, dans le délai de reprise, déposé une plainte ayant abouti à l'ouverture d'une enquête judiciaire sur la base de présomptions de fraude fiscale (utilisation de paradis fiscaux ou de procédés de falsification).

Les omissions ou insuffisances d'imposition afférentes à la période couverte par le délai de reprise peuvent, même si celui-ci est expiré, être réparées jusqu'à la fin de l'année qui suit la décision qui met fin à la procédure et, au plus tard, jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due.

La prorogation de prescription concerne la période non prescrite fiscalement au moment du dépôt de plainte et couverte par l'enquête judiciaire. En pratique, il s'agira de la période comprise dans le délai triennal de reprise, étendue éventuellement d'un an lorsque les rectifications concernent un cas d'extension de prescription prévu à l'article L. 169, L. 174 ou L. 176 du LPF (utilisation de comptes ou contrats dans un territoire non coopératif, exercice d'une activité occulte).

De plus, certaines dispositions relatives à la durée ou à la répétition de la procédure de contrôle ont été adaptées.

Ainsi, l'administration a la possibilité de procéder à une nouvelle vérification de comptabilité (article L. 51 du LPF) et de procéder à de nouvelles rectifications en matière d'impôt sur le revenu après un examen contradictoire de situation fiscale personnelle (article L. 50 du LPF).

Par ailleurs, le délai de contrôle sur place des petites entreprises limité à trois mois (article L. 52 du LPF) n'est pas opposable à l'administration lorsqu'une enquête ou une information judiciaire est ouverte à l'expiration de ce délai pour un des cas de fraude visés par la procédure d'enquête judiciaire fiscale.

17. Les procureurs peuvent adresser des signalements au MINEFI (DGFIP du ressort, en général). Est-il systématiquement fait usage de cette faculté ? Chiffrages ? Sur quelles bases les transmissions internes au MINEFI de ces signalements sont-elles organisées ?

Aux termes des dispositions de l'article L. 82 C du livre des procédures fiscales (LPF), le Ministère public peut, à l'occasion de toute instance devant les juridictions civiles ou criminelles, communiquer les dossiers à l'administration fiscale.

Plus précisément, sont concernées par cet article les transmissions réalisées par le seul procureur de la République, à l'exclusion donc des magistrats instructeurs.

C'est dans ce cadre que la circulaire signée le 5 novembre 2010 par les ministres du budget et de la justice est venue réaffirmer le principe de la nécessaire coopération entre l'administration fiscale et les autorités judiciaires.

La direction de la DGFIP qui reçoit des éléments de la part du Parquet les traite comme tout autre renseignement provenant d'une autorité extérieure, elle-même ou en la transmettant à la structure compétente si elle est différente.

Les systèmes d'information dont disposent la DGFIP ne permettent pas d'assurer le décompte des informations transmises par les procureurs de la République dans ce cadre. L'application ALPAGE ENQUETE, en cours de développement informatique, permettra à terme de résoudre cette difficulté.

Il est exact que la communication par le Ministère public dans le cadre de l'article L. 82 C du LPF ne relève que de la simple faculté.

Cela étant, un autre texte, l'article L. 101 du LPF, prévoit que tout magistrat doit communiquer à l'administration des finances toute indication qu'elle peut recueillir, de nature à faire présumer une fraude commise en matière fiscale ou une manoeuvre quelconque ayant eu pour objet ou ayant eu pour résultat de compromettre un impôt, qu'il s'agisse d'une instance civile ou commerciale ou d'une information criminelle ou correctionnelle même terminée par un non-lieu.

Cette obligation de communication spontanée n'interdit pas à l'administration fiscale de prendre l'initiative de l'exercice d'un droit de communication.

18. La révélation régulière de l'existence d'un nombre élevé de comptes non déclarés à l'étranger semble montrer que la capacité de contrôle de l'évasion fiscale internationale peut être faible.

Au terme de quelles investigations est-elle généralement découverte ? Comment expliquez-vous la forte croissance des déclarations de comptes détenus à l'étranger ? Indiquez l'évolution correspondante des actifs inscrits sur lesdits comptes ainsi identifiés. La recherche des cas de non-déclaration de ces comptes au moment de leur ouverture a-t-elle été systématiquement entreprise ? Avec quelles suites ?

La découverte de comptes bancaires à l'étranger non déclarés peut provenir d'investigations diverses. Elle peut résulter notamment :

- de la mise en oeuvre du droit de communication de l'administration fiscale auprès des établissements financiers prévu à l'article L. 96 A du livre des procédures fiscales. Ce droit de communication lui permet d'avoir des informations sur les versements faits à l'étranger et d'identifier dans ce cadre les comptes non déclarés ;

- d'investigations réalisées à partir d'achats faits en France au moyen de cartes bancaires étrangères ;

- de la transmission d'informations par le Parquet, d'informations transmises dans le cadre de l'assistance administrative par les autorités étrangères ou d'informations transmises par un aviseur.

- du contrôle approfondi du dossier d'un contribuable ou dans le cadre d'un examen de situation fiscale personnelle lorsque la provenance de certains revenus est indéterminée.

Le nombre de foyers fiscaux ayant déclaré détenir un ou des comptes bancaires à l'étranger sur la déclaration des revenus 2010 s'établissait à 79 370 contre 75 468 sur celle de 2009 et 51 960 sur celle de 2008.

La recherche d'information et donc la capacité de contrôle est rendue plus lente et difficile pour les services de contrôle fiscal du fait d'une situation transfrontalière. C'est le cas lorsqu'il est nécessaire, pour détecter des agissements frauduleux, d'identifier par exemple un compte bancaire ou une structure à l'étranger.

C'est la raison pour laquelle les dernières mesures des lois de finances rectificatives de décembre 2011 et février 2012 visant à lutter contre les cas de dissimulation d'actifs à l'étranger ne se limitent plus aux seuls États et territoires non coopératifs.

L'article 58 de la loi de finances rectificative pour 2011 étend le délai de reprise à 10 ans, quel que soit le pays considéré, en cas de dissimulation de certains avoirs ou entités. En cas de dissimulation d'un compte bancaire, le contribuable doit démontrer que le total des soldes de ses comptes à l'étranger est inférieur à 50 000 € pour échapper à l'application de ce délai.

L'article 6 de la loi de finances rectificative de février 2012 renforce les sanctions applicables en cas de dissimulation d'un compte bancaire ou d'un contrat d'assurance-vie :

- en cas de dissimulation d'un compte bancaire, depuis la loi de finances rectificative pour 2008, une amende de 750 € ou 1 500 € est applicable fonction du caractère coopératif ou non du pays au sens de ce dispositif. L'amende est désormais portée à 5 % du solde créditeur du compte non déclaré lorsque le total des comptes non déclarés est égal ou supérieur à 50 000 €. Cette amende proportionnelle s'applique aux déclarations souscrites en 2012 sur les revenus 2011 ;

- en cas de dissimulation d'un contrat d'assurance-vie, l'amende est identique à celle applicable à la dissimulation d'un compte bancaire. L'application de l'amende de 5 % est liée à la valeur totale des contrats non déclarés. En outre, à l'instar du compte bancaire non déclaré, la loi instaure une présomption simple de revenus taxables sur les contrats d'assurance-vie non déclarés. Ces dispositions s'appliquent aux déclarations souscrites en 2013 sur les revenus 2012.

La déclaration de compte à l'étranger doit mentionner les éléments suivants :

- la désignation et l'adresse de la personne dépositaire ou gestionnaire auprès de laquelle le compte est ouvert ;

- la désignation du compte : numéro, nature, usage et type du compte ;

- la date d'ouverture et de clôture du compte lorsqu'elle intervient sur l'année couverte par la déclaration ;

- les éléments d'identification du déclarant.

Cette déclaration ne comporte aucune mention sur les actifs détenus sur le compte. L'évolution des actifs ne peut donc pas être appréciée.

L'objectif poursuivi par la DGFIP concernant cette obligation déclarative était double :

- d'une part, favoriser le civisme fiscal au moyen d'une campagne de communication et d'un formulaire de déclaration à l'impôt sur le revenu plus lisible permettant aux contribuables de mieux connaître leurs obligations et de s'y conformer ;

- d'autre part, lutter contre l'évasion fiscale réalisée au moyen de ces comptes non déclarés.

La seule déclaration par le contribuable lui-même d'un compte à l'étranger qu'il aurait dû déclarer par le passé ne comporte pas forcément d'enjeux fiscaux et donc n'emporte pas systématiquement la réalisation d'un contrôle approfondi. Les contrôles fiscaux sont déclenchés lorsqu'un certain nombre d'éléments sont réunis.

Ainsi, lorsque l'administration fiscale dispose d'informations, par exemple sur des versements effectués par un contribuable vers un compte à l'étranger, elle examinera si ce contribuable a effectivement déclaré un compte à l'étranger et si les revenus versés sur ce compte ont été correctement taxés en France.

19. Décrire très précisément les modalités du contrôle exceptionnel évoqué par la ministre à la suite de l'affaire dite « liste des 3 000 ». Quels étaient les montants des avoirs figurant sur les comptes concernés ? Combien de contribuables résidents ont-ils été impliqués ? Transmettre le montant des droits rappelés ainsi que la répartition par catégorie de droits.

La DNVSF est au coeur d'un dispositif de contrôle exceptionnel, concernant 1 000 personnes physiques dont la programmation provient à la fois de l'affaire HSBC, de renseignements propres à la DNEF et de renseignements transmis par les autres structures de contrôle, notamment la DVNI. Elle y consacre 40 inspecteurs à temps plein.

Les dossiers ont fait l'objet d'un traitement différencié en fonction de leur complexité et des enjeux en cause. Les dossiers à enjeux ou complexes ont fait l'objet d'emblée de procédures d'examen de situation fiscale personnelle, précédées ou non de procédures de visite et de saisie visées à l'article L. 16 B du LPF ; d'autres ont fait l'objet de plaintes pénales déposées dans le cadre de la procédure d'enquête judiciaire fiscale prévue à l'article L. 228 du LPF. L'administration a engagé des actions pour obtenir la mise en conformité des autres dossiers.

Sur les 1 000 contrôles engagés, 504 ont été traités - les autres sont en voie de l'être - pour 133 M€ de droits et pénalités déjà mis en recouvrement dont 49 M€ de droits et 10 M€ de pénalités au titre de l'impôt sur le revenu et 62 M€ de droits et 12 M€ de pénalités au titre de l'impôt sur la fortune. Il est trop tôt pour évaluer le total des droits en cause.

Le montant des avoirs concernés s'élève au total à 735 M€.

20. Ne faudrait-il pas astreindre les établissements bancaires à déclarer l'ouverture de comptes bancaires à l'étranger quand elle passe par leur intermédiaire plutôt que de se contenter d'imposer cette déclaration aux seuls titulaires des comptes ? Une telle obligation n'est-elle pas édictée par certains États ?

La levée du contrôle des changes depuis le 1er janvier 1990 permet aux personnes physiques résidant en France d'ouvrir des comptes à l'étranger et de transférer librement des fonds hors de France.

Afin d'éviter que cette évolution ne constitue une source d'évasion fiscale, l'article 98 de la loi de finances pour 1990539(*) a prévu un dispositif d'information de l'administration fiscale comportant trois obligations. Ces dispositions sont codifiées aux articles 1649 A, 1649 quater A du CGI et L. 96 A du LPF.

Ce texte a :

- créé une obligation de déclaration des transferts physiques de fonds vers ou en provenance de l'étranger (article 1649 quater A du CGI ) ;

- instauré une obligation de déclaration des comptes ouverts à l'étranger par des personnes physiques et par des établissements en France à l'exclusion des sociétés commerciales (article 1649 A du CGI) ;

- institué un droit de communication au bénéfice de l'administration fiscale et douanière, auprès des banques, sur les transferts de fonds réalisés par les personnes visées au deuxième paragraphe (article 98-3) assorti d'une amende en cas de non-respect de l'obligation de communiquer par les organismes concernés (article L. 96 A du LPF).

Le choix a ainsi été fait de faire peser l'obligation déclarative sur le contribuable et de permettre à l'administration de contrôler le bon respect de cette obligation déclarative au moyen d'un droit de communication auprès des établissements bancaires.

Dans la mesure où les banques coopèrent dans le cadre de la mise en oeuvre par l'administration fiscale, à grande échelle, du droit de communication existant, il n'est pas certain qu'il soit nécessaire d'instituer une obligation déclarative à leur charge.

La problématique est moins celle de la connaissance des comptes ouverts ou alimentés par l'intermédiaire de banques établies en France que de ceux qui le sont directement à l'étranger, en particulier dans des juridictions qui se prêtent difficilement à l'échange d'informations en matière bancaire.

Dans les pays étudiés, l'obligation déclarative, lorsqu'elle existe, repose sur le titulaire du compte.

21. Quels sont les autres principaux obstacles à ce contrôle ?

Le contrôle des comptes bancaires non déclarés est très largement tributaire de la capacité de l'administration fiscale à mobiliser l'information.

La loi de finances rectificative pour 2011 a étendu le délai de reprise à 10 ans en cas de non-respect de l'obligation déclarative, et ce, quel que soit l'État concerné.

Elle repose également sur l'effectivité des conventions d'assistance administrative conclues par la France.

22. Sous quelles formes échangez-vous avec TRACFIN ? Fournir les données quantitatives et qualitatives permettant de décrire ces échanges. Quelles améliorations la DGFIP considère-t-elle comme souhaitables d'apporter au régime, et à sa mise en oeuvre, de l'obligation de déclaration de soupçon de blanchiment de fraude fiscale ? La DGFIP est-elle satisfaite des contrôles exercés par les superviseurs sur l'application de cette obligation ? Quelles sanctions sont-elles prévues dans chaque cas et avec quelle effectivité ? Les intermédiaires en objet d'art ou de valeur sont-ils assujettis ?

Suite à la transposition de la 3e directive anti-blanchiment par une ordonnance du 30 janvier 2009, TRACFIN peut transmettre à la DGFIP, sous la forme de notes de renseignement, des informations sur des faits susceptibles de relever de la fraude fiscale ou de son blanchiment.

Le guichet unique d'entrée à la DGFIP pour les notes de renseignement est le bureau des Affaires fiscales et pénales du Service du contrôle fiscal. Ce bureau transmet ces informations à la Direction nationale d'enquêtes fiscales (DNEF) qui les analyse et les enrichit, et, le cas échéant, sollicite la mise en oeuvre d'une procédure de visite domiciliaire (article L. 16 B du livre des procédures fiscales) ou établit une proposition de contrôle fiscal externe ou propose des poursuites correctionnelles pour fraude fiscale en vue de la mise en oeuvre d'une procédure judiciaire d'enquête fiscale.

Par ailleurs, les directions territoriales de la DGFIP transmettent à TRACFIN des déclarations de soupçon de blanchiment notamment au titre de leur mission de préposé de la Caisse des dépôts et consignations et de leurs activités de dépôts de fonds au Trésor.

23. Détaillez les dix premiers redressements effectués respectivement auprès des particuliers, des entreprises et des structures tierces (associations, fondations) au titre des principales impositions dues (impôt sur le revenu, impôt sur les sociétés, TVA, accises et droits indirects...) impliquant des faits de fraude ou d'optimisation fiscale abusive à caractère international ?

Les dix premiers redressements à caractère international effectués en matière d'impôt sur le revenu dans le cadre du contrôle fiscal externe (par ordre décroissant)

Fondement juridique

Montant (en bases et en euros)

Observations

Domiciliation article 4 B

7 686 583

 

Dispositif anti-abus 123 bis

3 831 220

Imposition, entre les mains d'une personne physique, des revenus d'une structure financière dont il détient au moins 10 % et située dans un pays à régime fiscal privilégié

Dispositif anti-abus 123 bis

3 491 273

Dispositif anti-abus 123 bis

3 368 833

Dispositif anti-abus 123 bis

2 739 099

Dispositif anti-abus 123 bis

2 210 946

Dispositif anti-abus 155 A

1 723 645

Exercice par un particulier domicilié en France d'une activité de conseil (BNC) auprès de sociétés françaises par l'intermédiaire de sociétés écrans étrangères

Plus-values réalisées - Article 244 bis A et bis B

1 666 333

 

Revenus imposés en France en vertu d'une convention internationale relative aux doubles impositions - Article 4 bis

1 526 858

 

Domiciliation Article 4 B

1 441 927

 

Les dix premiers redressements à caractère international effectués en matière d'impôt sur les sociétés dans le cadre du contrôle fiscal externe (par ordre décroissant)

Fondement juridique

Montant (en bases et en euros)

Observations

Transfert de bénéfices à l'étranger - Article 57

442 000 000

Absence de rémunération de l'apport d'un incorporel à une filiale étrangère

Territorialité de l'impôt Détermination du bénéfice imposable - Article 209-1

161 080 175

 

Territorialité de l'impôt Détermination du bénéfice imposable - Article 209-1

127 411 967

 

Transfert de bénéfices à l'étranger - Article 57

126 865 794

Redevances de marques non justifiées

Territorialité de l'impôt Détermination du bénéfice imposable - Article 209-1

113 002 081

 

Transfert de bénéfices à l'étranger - Article 57

107 274 722

Absence de versement de redevance de marque par les filiales étrangères

Territorialité de l'impôt Détermination du bénéfice imposable - Article 209-1

102 594 594

 

Sous capitalisation - Article 212

96 369 732

Majoration du ratio d'endettement permettant à la société de déduire une part plus importante d'intérêts

Transfert de bénéfices à l'étranger - Article 57

62 269 254

Insuffisance de refacturation de coûts de recherche et développement

Crédits impôts étrangers - Article 220 1 a et b (imputation dans le cadre conventionnel)

60 373 348

 

Les dix premiers rappels à caractère international effectués en matière de TVA dans le cadre du contrôle fiscal externe (par ordre décroissant)

Fondement juridique

Montant (en droits et en euros)

Observations

Article 256 - Défaut déclaration d'opération imposable

199 982 215

Carrousel TVA

Article 256 - Vente à assujetti facturée non comptabilisée

183 977 282

Carrousel TVA

Article 283-3 et 4

43 617 400

Carrousel TVA - quotas de gaz à effet de serre

Article 283-3 et 4

32 256 778

Carrousel TVA - quotas de gaz à effet de serre

Article 256 bis - TVA - Acquisition intracommunautaire -

23 509 967

 

Article 283-3 et 4

14 365 502

Carrousel TVA

Article 272-3 - Refus de déduction TVA

13 315 913

Carrousel TVA

Article 283-3 et 4

9 033 347

Carrousel TVA

Article 275 - Régime suspensif

7 172 414

 

Article 259 B - Lieu des prestations de services

7 150 526

 

24. Quelles dispositions fiscales ont-elles été adoptées ces dernières années pour renforcer l'attractivité du territoire ? Quelles évaluations pouvez-vous en faire ?

Un régime spécial d'imposition à l'impôt sur le revenu a été mis en place permettant d'améliorer le régime fiscal des impatriés.

Ce nouveau régime spécial d'imposition, codifié sous l'article 155 B du code général des impôts (CGI), est ouvert aux salariés et aux dirigeants qui leur sont fiscalement assimilés dont la prise de fonction en France est intervenue depuis le 1er janvier 2008540(*).

Il remplace le régime prévu à l'article 81 B du CGI qui continue toutefois de s'appliquer aux salariés et dirigeants dont la prise de fonction en France est antérieure à cette date.

Description de la disposition :

Les personnes impatriées qui bénéficient jusqu'au 31 décembre de la cinquième année suivant celle de leur prise de fonctions en France d'une exonération d'impôt sur le revenu à raison de certains éléments de leur rémunération d'activité, bénéficient également, au cours de la même période, d'une exonération d'impôt sur le revenu à hauteur de 50 % du montant des revenus de capitaux mobiliers perçus à l'étranger et des gains réalisés à l'occasion de la cession de valeurs mobilières et de droits sociaux étrangers. Corrélativement les moins-values sont imputables à hauteur de 50 %.

Peuvent bénéficier du régime spécial d'imposition prévu à l'article 155 B du CGI, les salariés ou dirigeants appelés à occuper un emploi dans une entreprise établie en France, soit détachés en France depuis une entreprise établie à l'étranger, soit directement recrutés à l'étranger par l'entreprise établie en France et qui :

- n'ont pas été fiscalement domiciliés en France au cours des cinq années précédant celle de leur prise de fonctions ; 

- ont été fiscalement domiciliés en France au sens de l'article 4 B du CGI à compter de leur prise de fonctions.

L'exonération d'impôt sur le revenu s'applique :

aux revenus constituant des revenus de capitaux mobiliers imposables à l'impôt sur le revenu payés par une personne établie hors de France dans un État ou territoire ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude ou l'évasion fiscale. Il s'agit notamment :

- des revenus distribués par des sociétés françaises ou étrangères (distribution de dividendes, de réserves, ...) ;

- des produits de placement à revenu fixe dont le débiteur est établi en France ou à l'étranger (intérêts d'obligations, revenus de créances, dépôts et cautionnement, intérêts de comptes courants, etc..) ;

- des produits des bons ou contrats de capitalisation et des placements de même nature (produits des contrats d'assurance-vie).

En revanche, l'exonération ne s'applique pas aux revenus réputés distribués.

aux gains réalisés à l'occasion de la cession de valeurs mobilières et de droits sociaux, lorsque le dépositaire des titres ou, à défaut, la société dont les titres sont cédés, est établi hors de France dans un État ou territoire ayant conclu avec la France une convention administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales.

Montant de l'avantage fiscal :

Les personnes physiques impatriées qui prennent leurs fonctions en France à compter du 1er janvier 2008 bénéficient, pendant cinq ans, d'une exonération d'impôt sur le revenu à hauteur de 50 % des revenus mentionnés ci-dessus.

25. Tous les rescrits ou accords fiscaux consentis à des contribuables singuliers sont-ils publiés ? A quelles sommes évaluez-vous les effets de ces accords pour les finances publiques ? Le rapport Bassères évoque la perspective d'une publication de la réponse du ministère à la demande d'un contribuable portant sur l'évolution de ces stocks comme une éventualité qui aurait pu être légitimement envisagée. Sur quoi cette observation semble-t-elle fondée ? Quels sont les usages en la matière ? Pourquoi cette publication n'a-t-elle pas été effectuée en l'occurrence ?

Il convient de préciser en premier lieu qu'un rescrit n'est nullement un « accord fiscal », formulation qui laisse supposer une autorisation délivrée par l'administration fiscale. Un rescrit est un avis juridique sur un point de droit ou une situation particulière que le contribuable n'est du reste pas obligé de suivre.

Environ 22 000 rescrits ont été traités par l'ensemble des services de la DGFIP en 2011.

S'agissant d'une prise de position sur un texte fiscal ou sur une situation de fait au regard d'un texte fiscal, le rescrit n'a pas vocation à engendrer un coût fiscal supplémentaire mais d'indiquer aux usagers l'interprétation d'un texte fiscal ou la manière d'appliquer la norme fiscale à sa situation de fait afin de lui assurer une sécurité juridique.

Un suivi financier du dispositif n'aurait donc guère de sens et serait, en pratique, impossible à mettre en oeuvre.

Selon les usages en la matière, seuls certains rescrits susceptibles de revêtir une portée générale font l'objet d'une publication sur le site www.impots.gouv.fr. A cet égard, en 2011, seuls 37 nouveaux rescrits ont été mis en ligne sur cet espace, portant à 434 les prises de position formelles publiées de l'administration fiscale disponibles.

Le rapport Bassères évoque l'absence de publication d'une réponse ministérielle à une demande d'un contribuable portant sur le mode de valorisation des stocks de son activité commerciale.

Comme le soulève M. Bassères dans ce rapport, « l'absence de publication de la réponse ministérielle ne soulève pas de difficulté compte tenu du caractère non récurrent de la question posée ».

En effet, selon les principes exposés ci-dessus, cette réponse ministérielle portait sur une question qui ne revêtait par de portée générale pouvant justifier sa publication.

26. La législation française ménage-t-elle la faculté, et selon quelles procédures, de consentir des avantages fiscaux dérogatoires aux contribuables.

Existe-t-il un encadrement du pouvoir de transaction. En rappeler les grands traits. Fournir l'évaluation des sommes en jeu, concernant les cinquante procédures les plus importantes (en les anonymisant).

Les mesures gracieuses, prévues aux articles L. 247 et suivants du LPF, ne constituent pas un droit pour les contribuables mais une possibilité offerte à l'administration. Elles ne peuvent porter en principe sur les droits, sauf cas particulier de gêne ou d'indigence. La faculté ainsi ouverte à l'administration d'atténuer les pénalités légalement encourues doit lui permettre non seulement de tenir compte de la situation du contribuable mais aussi de prendre en compte l'intérêt de l'État en assurant le recouvrement d'une créance.

Dans ce cadre, la transaction, prévue au 3° de l'article L. 247 du livre des procédures fiscales (LPF), se définit comme une convention passée entre l'administration fiscale et le contribuable portant atténuation d'amendes fiscales, de majorations d'impôts, d'intérêts de retard, de pénalités de recouvrement et d'intérêts moratoires, à l'exclusion des droits dus en principal. Elle ne vise que les situations où les impositions afférentes aux pénalités concernées ne sont pas définitives.

La conclusion d'une transaction permet de prévenir le contentieux inutile et d'éviter ainsi un engorgement des tribunaux une fois les impositions définitivement arrêtées. Elle est également de nature à améliorer le recouvrement des sommes laissées à la charge du contribuable dans des délais plus rapides et le cas échéant selon un échéancier établi par le comptable chargé du recouvrement et approuvé par le redevable.

Si la transaction, qui constitue une demande gracieuse, est envisagée avant mise en recouvrement, elle ne peut être conclue qu'à la condition que le contribuable donne son accord sur le montant des bases d'imposition ou le montant des droits rappelés.

Elle peut également être proposée à un contribuable qui conteste le bien-fondé de l'imposition afin de mettre fin au litige.

Elle est subordonnée au paiement des sommes laissées à charge du contribuable et au désistement par ce dernier de toute procédure contentieuse ou à la renonciation à une telle procédure.

La transaction peut être utilisée à l'occasion de toutes les procédures de rectification contradictoire ou d'imposition d'office, dans le cadre d'un contrôle sur place ou du bureau, ou lors d'un contentieux.

Elle est applicable en toute matière fiscale (impôts directs, taxe sur la valeur ajoutée, droits d'enregistrement et de timbre) et peut porter sur les intérêts de retard et toute pénalité notifiée, qu'il s'agisse d'une sanction à taux fixe ou proportionnel.

Cette procédure, lorsque les circonstances la justifient, concilie les principes de juste pénalisation des contribuables et de sécurisation du recouvrement des impositions.

27. Les niches fiscales peuvent être l'occasion d'optimisations fiscales. En avez-vous organisé un contrôle particulier ? Dans quelles conditions, les applications des dispositions relatives au bouclier fiscal et à son bénéfice, ont-elles été systématiquement contrôlées et précédées d'un examen approfondi de la situation des bénéficiaires ?

Des versements au titre du bouclier fiscal ont-ils pu être effectués au bénéfice de contribuables dont la situation fiscale avait été insuffisamment appréhendée ? Des redressements ont-ils pu être effectués après ces versements ? Ces redressements ont-ils été recouvrés ? En transmettre la liste avec les montants rappelés mis en regard des dégrèvements ainsi accordés.

La politique de contrôle fiscal de la DGFIP consiste à assurer une couverture des risques sur l'ensemble des catégories d'impôts et de contribuables par une analyse sélective des enjeux et non à effectuer un contrôle systématique de certains dispositifs.

C'est pourquoi la demande de restitution au titre du bénéfice du bouclier fiscal ou l'auto-liquidation de ce dernier ne constituent ni un motif de déclenchement systématique d'un contrôle fiscal, ni un axe de programmation pour les services de vérification.

Toutefois, la demande de restitution d'impôt accordée au titre du dispositif du bouclier fiscal constitue une réclamation contentieuse qui fait l'objet d'un examen préalable du dossier par les services dans les conditions de droit commun. Le traitement des demandes doit aboutir à une décision sécurisée après une étude de l'exhaustivité des informations et des pièces transmises par le contribuable.

Dans l'hypothèse où la créance issue de l'application du bouclier fiscal fait l'objet d'une auto-liquidation par le contribuable, l'administration assure le contrôle de cette opération dans le cadre des contrôles des dossiers patrimoniaux et notamment des dossiers à forts enjeux contrôlés systématiquement tous les trois ans.

La restitution d'un bouclier peut être reprise dans le cadre d'un contrôle ultérieur. Elle n'est pas un quitus, et encore moins une validation complète du dossier du contribuable.

28. Selon vous quel sera le produit de l' « exit tax » ? Sur quelles bases l'estimez-vous ? Les éléments de fragilité du dispositif au regard du droit européen ont-ils été sécurisés par des consultations juridiques externes ?

Le produit de l'« exit tax » (impôt sur le revenu et prélèvements sociaux) a été évalué à 87 millions d'euros pour 2012 et 189 millions d'euros pour les années suivantes. La méthode d'évaluation est décrite dans l'évaluation préalable jointe au premier projet de loi de finances rectificative pour 2011 (pages 254 à 256).

Le projet d'article législatif relatif à l'exit tax avait fait l'objet d'une large consultation, en particulier auprès de différents cabinets d'avocats spécialisés, en vue notamment d'en sécuriser la conformité au droit communautaire.

29. Bilan complet de la « cellule de dégrisement ». Rappeler les conditions de son instauration. Selon vous quel est le montant des avoirs qu'elle a permis de rapatrier ? Préciser les dispositions adoptées pour inciter les contribuables à ce rapatriement. Préciser à quels titres les recettes fiscales évoquées par la ministre ont pu être perçues ? La responsabilité des banques où étaient ouverts les comptes sous revue a-t-elle été recherchée ? Sous quelles formes ? Des faits délictueux commis sur notre territoire ont-ils pu être découverts à cette occasion ? Quels en étaient les auteurs ? Quelles poursuites ont-elles été engagées ?

A votre connaissance, l'ACP a-t-elle prononcé des sanctions contre les établissements impliqués ?

La DGFIP a mis en place le 20 avril 2009 sur décision du ministre du budget, M. Éric Woerth, une « cellule de régularisation ». Ce dispositif s'inscrivait dans le cadre des mesures adoptées par l'administration fiscale en 2009 en matière de lutte contre l'évasion fiscale internationale et plus particulièrement contre les paradis fiscaux.

Elle visait les personnes résidentes en France et possédant des actifs ou des revenus hors de France et non déclarés à l'administration fiscale, à l'exclusion des avoirs provenant d'activités illégales, criminelles ou terroristes.

L'objectif poursuivi était de convaincre ces personnes qu'une régularisation de leur situation était possible et que le choix inverse de poursuivre les manquements fiscaux et la dissimulation d'avoirs à l'étranger se traduirait in fine par un coût financier, voire par des répercussions pénales croissantes.

Ce guichet unique a ainsi accueilli jusqu'au 31 décembre 2009 les contribuables qui détenaient des avoirs à l'étranger, qui ne les avaient pas déclarés et qui souhaitaient régulariser leur situation.

1. Modalités pratiques de la régularisation

La régularisation n'a pas été une amnistie.

La régularisation portait sur les années pour lesquelles l'action de l'administration n'était pas prescrite. En pratique, et selon sa situation, le contribuable était redevable :

- de l'impôt sur le revenu (IR) et des contributions sociales s'y rapportant au titre des revenus générés par ces avoirs ou des autres revenus perçus depuis 2006 ;

- de l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF) depuis 2003 ;

- des droits de succession s'il a hérité des avoirs après le 1er janvier 2003 ;

- des droits de mutation à titre gratuit exigibles à la date de révélation à l'administration d'un don manuel.

Les droits dus ont été assortis de pénalités, les contribuables ayant sciemment dissimulé les avoirs et les revenus concernés. Mais compte tenu de la démarche spontanée du contribuable qui venait se mettre en ordre avec la loi fiscale, aucune poursuite pénale pour fraude fiscale n'a été engagée, les amendes pour non-déclaration des comptes à l'étranger n'ont pas été appliquées, et le contribuable bénéficiait d'une modulation des pénalités.

La modulation des pénalités a été appliquée en distinguant entre :

- les fraudeurs « passifs ». Il s'agit des contribuables qui avaient hérité d'avoirs à l'étranger et les expatriés qui avaient constitué un capital maintenu à l'étranger après leur retour en France ;

- les fraudeurs « actifs ». Il s'agit des contribuables qui avaient eux-mêmes constitué les avoirs à l'étranger à partir de revenus français dissimulés.

Le total des pénalités et intérêts réclamés a été fixé dans une limite de 15 % (intérêts de retard plafonnés à 10 % et majoration à 5 %) des droits régularisés pour les fraudeurs « passifs » et de 40 % (intérêts de retard et majoration plafonnés respectivement à 20 %) pour les fraudeurs « actifs » respectant ainsi la hiérarchie de « la faute ».

2. Bilan

4 700 contribuables sont venus régulariser leur situation à raison d'avoirs s'élevant à plus de 7,2 milliards d'euros représentant plus de 1,2 milliard d'euros de droits et de pénalités.

Une grande partie de ces avoirs a été rapatriée par les contribuables sur des comptes bancaires en France, notamment pour permettre de payer les impositions entraînées par la régularisation. Il est toutefois précisé que ce rapatriement ne constituait pas une condition de la régularisation, la détention d'un compte bancaire à l'étranger n'étant pas illégale si elle fait l'objet d'une déclaration auprès de l'administration fiscale.

30. Comment le périmètre de compétence de la direction nationale des vérifications de situations fiscales (DNVSF) est-il défini ? Fournir toutes données permettant d'apprécier le nombre des personnes entrant dans ce périmètre, ainsi que les assiettes taxables concernées (catégorie et montants).

1. D'abord, en tant que direction nationale disposant d'expertises propres et d'une organisation spécifique, elle intervient en concurrence des directions gestionnaires, au coup par coup, sur les dossiers qui le justifient. Jusqu'en 2011, c'était sa seule modalité d'action.

Conformément aux dispositions de l'arrêté du 24 juillet 2000, trois critères alternatifs définissent le champ de compétence de la DNVSF s'agissant de son activité de contrôle fiscal externe. Une note de 2006 précise plus exactement les conditions dans lesquelles la DNVSF peut intervenir.

Sa compétence s'apprécie selon l'importance des revenus et du patrimoine ; la qualité des personnes (sensibilité) ; la complexité des situations.

Les critères chiffrés (seuils de revenus ou de patrimoine) s'apprécient à partir des éléments déclarés auxquels il convient d'ajouter ceux dont l'omission est connue ou présumée avant l'engagement du contrôle.

Pour tous les critères, lorsque le contrôle externe est engagé, la compétence de la DNVSF s'étend aux impôts de toutes natures dus par le contribuable (droits d'enregistrement, ISF, plus-values...). Dès lors, les directions territoriales s'interdisent d'engager toute nouvelle procédure à l'encontre des contribuables dont les dossiers sont demandés par la DNVSF.

Les critères détaillés sont les suivants :

· l'importance du revenu et du patrimoine :

- contribuables disposant d'un revenu global (avant imputation des déficits) supérieur à 762 000 €, plus-values comprises ;

- redevables de l'impôt de solidarité sur la fortune pour lesquels la valeur brute du patrimoine excède 6 900 000 € ;

- membres des professions non commerciales, quelle que soit la forme juridique, dont les recettes hors taxes sont supérieures à 1 220 000 €. En cas d'exercice de la profession en groupe, le niveau des recettes s'apprécie par associé.

· la qualité des personnes :

- contribuables dont la notoriété nationale ou internationale est avérée, soit de par leur position professionnelle ou élective, soit pour tout autre motif ;

- contribuables se prétendant résidents d'un autre pays dont la domiciliation est à établir, lorsque la valeur brute du patrimoine connu en France est supérieure à 1 million d'euros.

· la complexité des situations :

relève de la compétence de la DNVSF le contrôle des dossiers des personnes physiques ne répondant pas aux critères précédents, dont le traitement apparaît complexe en raison de l'un des motifs suivants :

- la situation du contribuable relève d'au moins deux conventions internationales signées par la France ;

- les activités connues ou présumées sont diversifiées sur le territoire national ou à l'étranger et nécessitent des investigations dispersées ;

- les activités connues ou présumées sont diversifiées et le dossier fait l'objet d'une instance judiciaire.

· les dossiers connexes :

la DNVSF est compétente pour contrôler les dossiers liés aux affaires engagées en contrôle externe en vertu des critères précédents.

La détermination du portefeuille ne relevant pas uniquement de critères chiffrés, le nombre de personnes entrant dans le périmètre ne peut être établi précisément.

2. Par ailleurs, en 2011, dans le cadre du contrôle triennal des particuliers à forts enjeux, il a été décidé de confier à la DNVSF la surveillance et le contrôle des dossiers les plus importants sur la base de critères de revenu et de patrimoine.

Elle dispose ainsi d'une compétence exclusive de contrôle sur les dossiers répondant aux critères alternatifs suivants :

- les contribuables dont le revenu brut est supérieur à 2 000 000 € ;

- les contribuables dont le patrimoine est supérieur à 15 000 000 €.

Des équipes dédiées ont été mises en place à hauteur d'une quarantaine d'agents, qui assurent un examen du bureau et mettent en oeuvre le cas échéant toutes les procédures d'ESFP et de vérification de comptabilité qui s'imposent.

En revanche, la gestion de ces dossiers continue à être assurée par leur direction territoriale.

S'agissant des contrôles sur lesquels la DNVSF s'est vu confier une compétence exclusive, le portefeuille s'élève à 4 542 dossiers.

31. Indiquer le montant moyen des droits rappelés et des sanctions prononcées dans le cadre des contrôles fiscaux réalisés par la direction nationale des vérifications de situations fiscales (DNVSF) au cours des dix dernières années. Établir un ratio des droits rappelés, d'une part, pour les impositions sur les revenus, sur la totalité des revenus entrant dans le périmètre de compétence de la direction et, d'autre part, pour la taxation du patrimoine, sur le montant cumulé des patrimoines entrant dans ce périmètre.

Les résultats du contrôle fiscal externe, en moyenne, enregistrés par la DNVSF sur les dix dernières années sont les suivants :

Années

2002

2003

2004

2005

2006

2007

2008

2009

2010

2011

Nombre de dossiers (a)

606

612

618

619

639

637

638

624

641

685

Montant des droits (b)

305 065

322 978

324 229

251 995

224 700

213 595

192 965

212 696

255 564

215 000

Moyenne des droits (b/a)

503

527

525

407

352

335

302

341

399

314

Montant des pénalités (c)

200 002

177 808

182 768

125 888

159 206

128 286

77 883

61 470

69 136

91 000

Moyenne des pénalités (c/a)

330

290

296

203

249

201

122

98

108

133

Montants exprimés en milliers d'euros

Les années 2002 à 2004 ont connu un pic lié à quelques dossiers exceptionnels.

L'action de la DNVSF est également de plus en plus contrecarrée par les pratiques de dissimulation (paradis fiscaux en particulier) qui empêchent l'administration d'avoir accès aux opérations bancaires des contribuables.

De plus, les ESFP dits de domiciliation tendant à localiser sur le territoire français, à partir d'un faisceau d'indices matériels, des contribuables prétendument résidents d'autres pays, sont en perte de vitesse du fait des stratégies d'évitement déployées par des personnes désormais informées des techniques utilisées par l'administration à cause de quelques affaires portées sur la place publique.

Il n'est pas possible de calculer la part des rectifications d'impôt sur le revenu et d'impôt de solidarité sur la fortune dans le total des revenus ou du patrimoine des contribuables relevant de la DNVSF dans la mesure où cette dernière ne dispose pas d'un portefeuille dédié en contrôle fiscal externe (voir réponse à la question 32 sur le périmètre de compétence de la DNVSF).

32. Présenter en détail les modalités de la programmation du contrôle fiscal au sein de la direction nationale des vérifications de situations fiscales (DNVSF). Quelles autorités sont-elles impliquées ? Existe-t-il des instructions transmises aux agents de la direction précisant cette programmation et sa conduite ? Transmettre, le cas échéant, ces documents.

Les contrôles programmés au sein de la DNVSF résultent de remontées des autres directions ou des recherches conduites en interne par sa brigade de programmation et d'appui tactique (BPAT). Ils relèvent, dans la sélection et la conduite des dossiers, du directeur, sous l'autorité du chef du service du contrôle fiscal, conformément aux règles générales posées par la circulaire du ministre du 2 novembre 2010.

· Sources de la programmation

La programmation provient de quatre sources d'alimentation :

- Les fiches de proposition de contrôle externe des directions partenaires

Dans le cadre de leur activité habituelle de contrôle sur pièces, (secteurs d'assiette, cellules spécialisées), de programmation (pôle de contrôle et d'expertise) les directions départementales proposent à la DNVSF des opérations de vérification.

Les relations sont parfois formalisées par des protocoles. Ainsi ont été conclus des protocoles entre la DNVSF et les autres directions nationales (DVNI - DRESG) et certaines directions inter-régionales (Rhône-Alpes Bourgogne - Ile-de-France - Sud Pyrénées - Sud-Est Réunion - Centre Antilles), afin de contractualiser un niveau de production de fiches de programmation.

Ces différentes fiches de programmation sont analysées, enrichies par les enquêteurs de la brigade de programmation et d'appui tactique (BPAT).

- La recherche

La DNEF dédiée à la recherche au plan national et les brigades de contrôle et de recherche au plan local transmettent des informations à la DNVSF qui se charge de procéder à leur fiscalisation.

- L'événementiel

Cette source repose sur l'exploitation de la presse écrite et des sites intranet par les rédacteurs de la BPAT et des brigades de contrôles de revenus (ces dernières en faible proportion).

- L'analyse-risque

L'analyse-risque qui repose sur le croisement des bases de données de la DGFIP vise à identifier par des requêtes informatiques des incohérences et des ruptures de comportement.

La DNVSF utilise un outil informatique dénommé « Base nationale des données patrimoniales ». A ce titre, elle est abonnée à des requêtes portant sur les transactions mobilières et immobilières supérieures à certains seuils.

Les restitutions sont mensuelles et peuvent être consultées sur la base du nom du contribuable ou sur celle de l'identification du bien (par son adresse).

Lorsque la BPAT se situe dans le cadre d'une recherche d'initiative correspondant à de l'auto-programmation, elle se repère de façon privilégiée en fonction du montant des opérations réalisées qu'elle peut visualiser à travers la consultation des pièces notariées scannées dans BNDP. La seconde étape consiste à s'enquérir d'éventuels défauts de cohérence en consultant d'autres applications. La navigation s'effectue alors en cascade, la consultation des diverses bases de données permettant en principe d'appréhender la situation globale du contribuable.

· Organisation de la programmation

La programmation est assurée par la brigade de programmation et d'appui tactique (BPAT), service spécialisé au sein de la DNVSF.

L'ensemble des fiches de programmation est regroupé sur un programme à la périodicité en principe mensuelle. Les programmes sont en moyenne au nombre de 11 pour l'année comportant chacun environ 36 affaires principales.

En complément à la programmation, les brigades ont la faculté d'élargir le périmètre du contrôle pour appréhender la situation fiscale d'un contribuable dans son ensemble. Dans ce cas précis, la brigade rédige une proposition de vérification qu'elle soumet à l'équipe de direction.

Le programme mensuel est visé et approuvé par le directeur de la DNVSF ou son adjoint en cas d'absence.

Il est transmis pour information à l'administration centrale (service du contrôle fiscal).

Il n'existe pas d'instruction aux agents dans le cadre de la conduite des travaux de programmation.

33. Indiquer, pour chaque région française, le nombre de contribuables entrant dans le périmètre de la direction nationale des vérifications de situations fiscales (suivant le critère de la résidence fiscale) et le nombre des contrôles réalisés.

Comme indiqué à la question n° 32, la DNVSF intervient en concurrence des directions gestionnaires, au coup par coup, sur les dossiers qui le justifient. Elle n'avait pas jusqu'en 2011 de portefeuille dédié à couvrir. Dans ces conditions, il ne lui est pas possible de disposer d'une répartition géographique en fonction desdits critères.

A compter de 2011, dans le cadre du contrôle triennal des particuliers à forts enjeux, il a été décidé de confier à la DNVSF la surveillance et le contrôle des dossiers les plus importants sur la base de critères de revenu et de patrimoine (revenus bruts supérieurs à 2 millions d'euros et /ou actif brut à l'impôt sur la fortune supérieur à 15 millions d'euros), soit environ 4 000 dossiers.

Le tableau en annexe 4 :

- indique le nombre de dossiers à très forts enjeux qui ont été confiés à la DNVSF et la répartition par direction gestionnaire ;

- fournit une estimation d'une partie des contribuables relevant de la compétence de la DNVSF pour la réalisation d'ESFP au sens de la note du 23 mars 2006. Ne peuvent être dénombrés que les contribuables qui répondent aux seuls critères chiffrés de compétence, soit les contribuables disposant d'un revenu global (avant imputation des déficits) supérieur à 762 000 €, plus-values comprises, les redevables de l'impôt de solidarité sur la fortune pour lesquels la valeur brute du patrimoine excède 6 900 000 €, ou les membres des professions non commerciales, quelle que soit la forme juridique, dont les recettes hors taxes sont supérieures à 1 220 000 €. Une estimation de cette population est donc fournie dans le tableau joint, en fonction des données déclarées à disposition de la DGFIP, dans SIRIUS PART. Cette estimation doit être comprise comme basse, elle n'inclut pas les autres critères liés à la qualité des personnes ou la complexité des situations.

34. Mêmes questions pour la DVNI

Les critères de rattachement des entreprises au portefeuille de la DVNI :

Il s'agit des entreprises :

- pour lesquelles les ventes annuelles de biens sont supérieures à 152,4 millions d'euros ou les prestations de services excèdent 76,2 millions d'euros ;

- dont le montant total de l'actif brut au bilan est supérieur ou égal à 400 millions d'euros,

auxquelles s'ajoutent :

- les sociétés liées par un pourcentage de participation supérieur ou égal à 50 % ;

- certaines sociétés et des organismes relevant exclusivement de la compétence de la DVNI (compétence rationae materiae), indépendamment des critères précédents. Il s'agit :

- des sociétés civiles immobilières de construction-vente réalisant des opérations de grande ampleur ;

- de certaines entreprises d'investissements ;

- des chambres de commerce et d'industrie ;

- des ports autonomes ;

- des sociétés gestionnaires ou concessionnaires d'autoroutes ;

- des sociétés immobilières pour le commerce et l'industrie (SICOMI).

Le portefeuille de la DVNI comprend actuellement 90 618 entreprises actives qui se répartissent comme suit :

· Très grandes entreprises

A1A : CA > 152 400 K€ pour les ventes.

A2A : CA > 76 200 K€ pour les prestataires de services.

A3A : actif brut > 400 000 K€.

Catégories

A1A

A2A

A3A

Total

Nombre

1 728

2 810

1 436

5 974

· Filiales de taille moyenne

CA > 3 000 K€ pour les ventes et 750 K€ pour les prestataires de services

Catégories

A1B

A2B

B1 B2

Total

Nombre

5 885

9 206

23 383

38 474

Autres filiales

G1 à C1 : 75 K€ < CA< 3 000 K€ pour les ventes 

G2 à C2 : 22 K€ < CA < 750 K€ pour les PS

H1 et H2 et divers : holdings et autres sociétés notamment SCI

Catégories

G1 à C1

G2 à C2

H1 et H2

Total

Nombre

8 830

17 849

19 491

46 170

Catégories de chiffres d'affaires

Nombre d'entreprises DVNI par catégorie

Chiffres d'affaires taxables à la TVA

Bénéfices fiscaux(1)

2010

2010

A1A

1 728

643 597 126 292

29 869 729 681

A1B

5 885

175 979 577 382

9 579 384 625

A2A

2 810

625 334 115 853

69 996 068 727

A2B

9 206

92 302 248 704

10 923 252 894

A3A

1 436

8 464 455 340

13 653 136 764

B1

7 614

35 631 783 402

2 169 236 744

B2

15 769

19 954 851 519

4 065 256 795

C1

3 195

4 752 754 047

325 681 497

C2

6 119

1 326 281 700

549 284 994

D1

2 421

1 585 015 006

144 084 491

D2

4 306

309 270 346

237 469 629

E1

1 905

475 494 844

93 324 061

E2

3 400

118 702 175

226 564 352

F1

773

65 688 279

18 680 674

F2

2 115

26 171 883

72 150 034

G1

536

19 147 313

22 203 493

G2

1 909

10 184 189

54 317 845

H1

2 030

7 532 528

98 404 245

H2

13 176

27 415 030

2 002 911 142

Sans catégorie

4 285

1 538 896

67 323 281

Total

90 618

1 609 989 354 728

144 168 465 968

(1) Bénéfices fiscaux déclarés par entité hors intégration fiscale

La moyenne des droits et pénalités rappelés au cours des dix dernières années figure en annexe 5.

La campagne de programmation a pour but d'établir le programme de contrôle des 25 brigades, pour une durée de 2 années, la DVNI réalisant chaque année environ 1 350 contrôles.

Elle s'étale sur une période de six mois et se déroule en trois temps :

- rédaction d'une note de synthèse du Directeur à l'attention des chefs de brigade ;

- préparation et élaboration du programme par les chefs de brigade ;

- finalisation du programme de contrôle entre la direction et les chefs de brigade.

Dans un premier temps, au mois de juin de chaque année, une note de programmation du contrôle fiscal est élaborée. Cette note de programmation décline les principaux axes stratégiques définis par la direction générale, oriente les missions et organise le pilotage des contrôles en termes de gestion des équipes, des calendriers et des relations avec les directions partenaires. Elle est adressée aux chefs de brigades accompagnée d'une cinquantaine de requêtes d'analyse risque, qui constituent un outil d'aide à la programmation.

Dans un second temps, les chefs de brigade élaborent une proposition de programme de contrôle pour deux années. Une note est élaborée par le chef de brigade dans laquelle figurent les choix qui ont été retenus en fonction des enjeux (présence sur le haut du portefeuille), des axes stratégiques (paradis fiscaux, TVA, rémunération des dirigeants) ou de la programmation évènementielle. Cette note accompagnée de la liste des affaires proposées est transmise à la direction chargée d'analyser la pertinence des programmes.

Dans un dernier temps, au mois de novembre de chaque année, des réunions sont organisées entre les chefs des brigades et la direction afin d'analyser et de valider le programme de contrôle. Après approbation du Directeur de la DVNI un relevé de conclusion est adressé à chaque chef de brigade ainsi que la liste des affaires inscrites au programme de contrôle. Ces affaires sont ensuite enregistrées dans la base ALPAGE qui permet d'assurer, au niveau national, un suivi des procédures de contrôle de la phase d'inscription d'une affaire au programme jusqu'à la mise en recouvrement des rappels.

Le nombre de contribuables entrant dans le périmètre de la DVNI ainsi que le nombre de contrôles réalisés figurent en annexe 5.

35. La fonction d'expertise de la direction nationale des enquêtes fiscales (DNEF) a-t-elle évolué ? Dans quelle mesure l'organisation de cette direction a-t-elle été adaptée aux évolutions des formes de fraude ? Le recrutement au sein de celle-ci a-t-il été lui-même modifié ? Transmettre les données permettant d'apprécier l'efficacité du service. Transmettre le nombre des faux non-résidents identifiés chaque année au cours des dix dernières années avec l'indication des décrets rappelés.

Dans sa mission de recherche et de traitement du renseignement fiscal, la DNEF est naturellement conduite à déceler les nouvelles tendances et formes de la fraude pour les contrecarrer.

Ainsi, au cours des dernières années, l'internationalisation des échanges, la dématérialisation des données comptables et des relations commerciales (messageries électroniques), l'émergence de nouveaux produits ou services (commerce électronique, nouveau marché libre de l'énergie...) ont profondément changé les schémas de fraude. Ils ont également rendu nécessaire l'acquisition de nouvelles connaissances en dehors du domaine fiscal, parfois sur des sujets très techniques, et ont changé les méthodes de travail.

L'organisation de la DNEF a donc dû être adaptée à ce nouvel environnement.

Elle a été réalisée en deux étapes.

A l'automne 2009, l'organigramme des services de direction a été totalement revu pour lui donner une meilleure lisibilité et de la cohérence opérationnelle.

Une division 1 a été chargée des ressources humaines et budgétaires ainsi que de la logistique.

Une division 2 a concentré sous sa responsabilité opérationnelle l'ensemble des sujets relatifs aux problématiques internationales de la TVA :

- enquêtes, assistance administrative internationale, programmation des contrôles, exercées par la brigade nationale d'investigation n° 1 (BNI1) ;

- opérations de contrôle fiscal effectuées contre les fraudes de type « carrousel » par les trois brigades d'intervention rapide (BIR) ;

- prolongements contentieux et pénaux des contrôles.

Une division 3 a été chargée de l'encadrement des cinq autres BNI, de la cellule d'ingénierie informatique, de l'INFOCENTRE (service dépositaire des principales bases de données professionnelles de la DGFIP, requêtables à la demande) et de différentes missions de traitement de l'information pour le compte d'autres structures de la DGFIP.

Deux divisions 4 et 5 ont, enfin, été spécialisées sur les visites domiciliaires : programmation, mise en oeuvre, recours contentieux, pour une meilleure efficacité.

Un organigramme de la Direction figure en annexe 6.

Courant 2010, différents remaniements ont été engagées visant directement nos services opérationnels :

- le portefeuille des BNI 2 à 6 a été totalement remodelé pour le faire coïncider avec des thématiques de fraude actuelles :

BNI 2

Grands groupes - Finances des entreprises (fusions, cessions, acquisitions, opérations sur le capital) - Délocalisations et activités offshore - Aides aux investissements - Crédits d'impôt recherche - Partenariat DVNI-DGE

BNI 3

Dossiers à forts enjeux : Approche globale - Défiscalisation et crédits d'impôt - Plus-values immobilières - Stratégies patrimoniales : ISF et enregistrement - Affaires judiciaires civiles et sociales

BNI 4

Surveillance des remboursements de crédit de TVA - Établissements stables (liaisons DRESG) - Opérations financières avec l'étranger - Activités occultes - Renseignements et recherches sur le blanchiment, les contrefaçons - Liaisons TRACFIN

BNI 5

Finance : Plus values de cession de droits sociaux - Stocks options - Supports et produits d'épargne (PEA, Assurance vie...) - Bourse.

International : Territorialité - Comptes et structures offshore (trusts...) - Investissements des personnes physiques étrangères.

Affaires judiciaires pénales.

BNI 6

Nouvelles technologies - Commerce et services électroniques - Secteurs des ventes par correspondance.

Activités liées à l'économie verte : production, commerce, services en liaison avec des matériels et matériaux écologiques ou économisant l'énergie - Activités de recyclage des matériaux non métalliques.

- L'exploitation des données a fait l'objet d'innovations avec un usage accru du potentiel de l'infocentre et un recours très fréquent à de l'analyse risque dans le cadre de traitements automatisés de masse ;

- les méthodes de travail des brigades d'intervention interrégionales (B2I) en charge des procédures de visite et de saisie prévues à l'article L. 16 B du LPF ont été réformées avec la généralisation de l'usage de l'outil informatique de saisie sécurisée et d'analyse des données dématérialisées ENCASE, qui constitue un standard international dans les services de police ou autres chargés de perquisitions.

L'appropriation de ce nouvel outil a nécessité un investissement en formation, une mutualisation des bonnes pratiques et un soutien de la cellule d'ingénierie informatique lors d'opérations complexes ou sensibles ;

- le recours à des mesures conservatoires pour favoriser le recouvrement a été accru et fait désormais partie des préoccupations des enquêteurs, il en est de même au niveau des BIR ;

- les modalités de contrôle des chaînes carrousélistes par les BIR ont également été revues afin d'améliorer la réactivité, primordiale dans cette matière. Elles présentaient par ailleurs l'inconvénient de superposer des rappels alors qu'il s'agit en général d'une cascade de structures en vue d'effectuer une fraude. Les BIR concentrent les rappels au niveau de l'instigateur de la fraude et cherchent à rendre solidaire du paiement des droits éludés le bénéficiaire réel du dispositif, souvent le déducteur final de la TVA fraudée.

Cette évolution a également été accompagnée par un dispositif de formation et de mutualisation des bonnes pratiques entre les équipes ;

- d'autres services de la DNEF ont également connu des changements. La cellule d'ingénierie informatique, en particulier, a été étoffée en termes d'effectifs et elle s'est spécialisée sur les opérations de saisie complexes et l'expertise des logiciels permissifs. Un inspecteur a été formé à la fonction d'analyste.

Ces changements ont pour objet de permettre à la DNEF de développer un haut niveau d'expertise sur les fraudes actuelles ; ils lui permettent également d'augmenter son activité et de se lancer dans des travaux qui n'auraient pas été envisageables dans le passé.

Le recrutement des collaborateurs de la DNEF (cadres et agents) s'effectue via les mouvements annuels de mutation. La DNEF recrute sur profil. Aussi, les candidatures font l'objet d'un examen attentif.

Depuis trois ans, l'appréciation du profil des candidats a été renforcée et la communication externe de la DNEF a également été améliorée via le site intranet qui expose de façon plus claire les compétences requises dans les différents services afin d'attirer les compétences recherchées.

Ces efforts ont été complétés par un plan de requalification visant les emplois en BNI ; tous les postes de contrôleurs seront progressivement transformés en postes d'inspecteurs dont le niveau d'études et la formation fiscale sont plus en adéquation avec les missions. Cinq requalifications sont intervenues en 2010 suivies par cinq autres en 2011.

Par ailleurs, comme indiqué supra, la DNEF a consenti un important effort de formation pour l'ensemble de ses services ainsi qu'en témoignent les statistiques suivantes :

 

2010

2011

Nombre de stages proposés

63

58

Nombre de sessions réalisées

68

98

Nombre de participants

DNEF

1 074

1 478

Extérieurs

50

25

 

Nombre total de journées de formation dispensées aux agents

Moyenne par agents

2010

1 637

3,67

2011

2 395,5

6,05

En matière de lutte contre la fraude, la DNEF constitue l'échelon national de collecte et d'exploitation du renseignement fiscal, au service de l'ensemble des services de la DGFIP. Elle a en charge la détection, événementielle ou informatique, des procédés de fraude et la conduite d'opérations de recherche et d'enquêtes en vue de proposer des contrôles aux services concernés de la DGFIP. A cette fin, elle recourt à un ensemble de procédures à leur disposition (droit de communication et droit d'enquête) et détient l'exclusivité de la mise en oeuvre du droit de visite et de saisie de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales. La DNEF est également chargée du contrôle fiscal externe dans les secteurs économiques à risques, plus spécifiquement dans le domaine des carrousels de taxe sur la valeur ajoutée.

L'efficacité des services de la DNEF se mesure prioritairement à son positionnement sur la finalité répressive du contrôle fiscal, soit dont elle est à l'origine, soit qu'elle met en oeuvre elle-même. A cet égard, face à une fraude en constante évolution, la finalité répressive de l'action de la DNEF est marquée. Ainsi, la finalité répressive des contrôles résultant de la programmation de la DNEF s'établit à près de 60 % pour celle émanant des BII et 50 % pour celle émanant des BNI. S'agissant des vérifications réalisées directement par la DNEF, la finalité répressive s'élève à près de 60 %.

En outre, le niveau de correctionnalisation des opérations de contrôle conduite par la DNEF témoigne de son positionnement sur la fraude (60 %, soit le plus élevé parmi les directions de la DGFIP).

Travaux des BNI

Service

2011

2010

Droits nets

Pénalités

Nombre de dossiers

Droits nets

Pénalités

Nombre de dossiers

Total

369 104 234

170 584 356

638

269 293 620

222 792 162

468

Taux de propositions de contrôle d'origine BNI retenues par les services vérificateurs destinataires
à 90 jours de leur émission

2009

2010

2011

34,46 %

35,09 %

53,44 %

Travaux des BII

Procédures

2008

2009

2010

2011

Interventions

Points d'impact

Nombre de procédures de visite et de saisie

115

150

232

226

569

Origine des dossiers de visite et de saisie

2008

2009

2010

2011

BCR

30 %

21 %

25 %

23,5 %

DIRCOFI

23 %

25 %

17,5 %

14,5 %

DNEF

47 %

54 %

57,5 %

62 %

Finalité répressive des contrôles suite à L16B

Résultats année 2010

Résultats année 2011

60,4 %

59,5 %

Travaux des BIR

 

2010

2011

Vérifications terminées

90

103

Poursuites correctionnelles

29

25

Plainte pour escroquerie

12

11

Opposition à fonction

-

-

Article 40

2

2

 

2010

2011

Rappels en droits (en K€)

230 970

572 885

Rappels en pénalités (en K€)

226 455

208 887

Total

457 425

781 772

Rendement moyen par affaires / droits (en K€)

2 566

5 561

Rendement moyen par affaires / pénalités (en K€)

2 516

2 028

Rappel médian (en K€)

171

145

36. Fournir toutes les données permettant d'apprécier le patrimoine détenu par les assujettis à l'étranger avec les recettes fiscales correspondantes par grande catégorie d'imposition.

37. Faire une note permettant d'apprécier le régime fiscal des oeuvres d'art et objets précieux et des droits assis sur leur vente ou leur transmission.

A - Au regard de l'impôt de solidarité sur la fortune

Il résulte des dispositions de l'article 885 E du CGI que l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF) est constituée par la valeur nette, au 1er janvier de l'année d'imposition, de l'ensemble des biens, droits et valeurs imposables appartenant au foyer fiscal soumis à cet impôt.

A ce titre, l'ensemble des meubles détenu par le foyer fiscal fait donc partie du patrimoine taxable à l'ISF.

Cela étant, l'article 885 I du CGI dispose que les objets d'antiquité, d'art ou de collection ne sont pas compris dans les bases d'imposition à l'ISF.

Il s'agit, en pratique, des articles correspondant aux rubriques suivantes du tarif douanier commun utilisé pour l'assiette de la taxe forfaitaire sur les objets et métaux précieux :

- tapis et tapisseries ;

- tableaux, peintures, dessins ;

- gravures, estampes, lithographies originales ;

- statues et sculptures originales, émaux et céramiques originaux (à l'exclusion des articles de bijouterie, d'orfèvrerie et de joaillerie) ;

- timbres-poste et assimilés ;

- objets de collection (zoologiques, botaniques, minéralogiques, historiques, archéologiques, paléontologiques, ethnographiques, numismatiques, ...) ;

- objets d'antiquité ayant plus de cent ans d'âge.

1/ Régime fiscal des bijoux

Les bijoux ne sont pas considérés comme des objets d'art ou de collection pour le bénéfice du régime de faveur prévu par l'article 885 I du CGI.

Dès lors, seuls les bijoux ayant plus de cent d'âge, considérés à ce titre comme des objets d'antiquité, sont exclus de l'assiette de l'ISF.

Sont considérés comme tels les bijoux tirant l'essentiel de leur valeur non pas du prix des pierres et des métaux qui les composent, mais de leur ancienneté et de la qualité du travail d'exécution.

Les bijoux ne répondant pas à cette définition doivent donc être déclarés à l'ISF par le redevable pour leur valeur estimée ou, le cas échéant, pour leur valeur d'assurance.

2/ Qualification d'objets d'antiquité

La qualité d'objet d'antiquité ne peut être reconnue qu'aux objets de plus de cent ans d'âge.

Parmi les biens meubles susceptibles de constituer des objets d'antiquité, il est possible de citer : les meubles anciens, cadres et boiseries, les articles d'horlogerie, les objets de vitrines, les articles de ferronnerie et de serrurerie, les lustres et luminaires, les vitraux...

Ainsi, en pratique, les meubles meublants de moins de cent ans d'âge et ne pouvant par ailleurs être qualifiés d'objets de collection ne peuvent donc être exonérés d'ISF, quand bien même ils présenteraient un réel intérêt artistique ou culturel.

3/ Qualification d'objet de collection

Pour le bénéfice de l'exonération d'ISF, la qualification d'objet de collection découle de l'importance de son prix, lequel doit être sensiblement supérieur à la valeur d'un bien similaire destiné à un usage courant.

Pour l'assiette de la taxe forfaitaire sur les objets précieux, la qualification d'objet de collection découle de l'application d'un ou plusieurs des critères suivants : l'ancienneté ; la rareté ; l'importance de son prix, lequel doit être sensiblement supérieur à la valeur d'un bien similaire destiné à un usage courant ; l'arrêt de la fabrication du bien ; la provenance ou la destination ; l'intérêt historique qu'il présente ; le fait qu'il ait appartenu à un personnage célèbre.

Des objets de moins de cent ans d'âge mais qui présentent cependant un réel intérêt artistique ou culturel et sont valorisés comme tels sur le marché de l'art ont ainsi vocation à bénéficier de l'exonération d'ISF.

B - En matière de droits de mutation à titre gratuit

1/ Règles d'imposition

Les transmissions à titre gratuit d'oeuvres d'art et d'objets précieux sont soumises au régime de droit commun des droits de mutation à titre gratuit. Les oeuvres et objets précieux sont intégrés à la part nette reçue par l'héritier, le légataire ou le donataire et, pour leur valeur, soumis au tarif en vigueur compte tenu du lien de parenté entre le bénéficiaire et le défunt ou donateur.

Par exception, les dons d'oeuvres d'art, livres, objets de collection consentis en faveur de l'État peuvent bénéficier d'une exonération totale après agrément. Il est admis que l'offre de donation à l'État puisse être assortie de la condition que le bien faisant l'objet de la libéralité soit affecté par l'État à un musée départemental ou municipal.

De même en application des dispositions de l'article 795 du CGI peuvent bénéficier d'une exonération de droits de mutation à titre gratuit les dons et legs d'oeuvres d'art, d'objets ayant un caractère historique, de livres, d'imprimés ou de manuscrits, faits aux établissements pourvus de la personnalité civile si ces oeuvres et objets sont destinés à figurer dans une collection publique.

2/ Règles d'évaluation

Les oeuvres d'art et objets précieux sont soumis à des règles différentes selon qu'ils sont assimilés à des meubles meublants ou intégrés à la catégorie des bijoux, pierreries, objets d'art ou de collection.

Meubles meublants

En application de l'article 534 du code civil, les meubles meublants comprennent les meubles destinés à l'usage et à l'ornement des appartements comme les tapisseries, lits, sièges, glaces, pendules, tables, porcelaines et autres objets de cette nature. Les tableaux et les statues qui font partie des meubles d'un appartement y sont aussi compris, mais non les collections de tableaux qui peuvent être dans les galeries ou pièces particulières.

Il en est de même des porcelaines : seules celles qui font partie de la décoration d'un appartement sont comprises sous la dénomination de « meubles meublants ».

La valeur des oeuvres d'art pris comme meubles meublants est déterminée par :

- la vente publique, lorsque cette vente a lieu dans les deux ans du décès ;

- l'inventaire établi selon les formes prescrites par le code civil : il doit en particulier être dressé par un notaire, porter sur tous les objets mobiliers présents dans l'appartement et peut recevoir la critique de l'administration si elle apporte la preuve contraire ;

- la déclaration estimative des parties, qui ne peut être inférieure à 5 % de l'ensemble des biens (ensemble des valeurs mobilières, autres que meubles meublants, et immobilières imposables en France composant l'actif successoral et avant déduction du passif).

Ces différentes bases légales d'évaluation s'appliquent par exclusion dans l'ordre de la loi.

Bijoux, pierreries, objets d'art ou de collection

Afin de les distinguer des tableaux pris comme meubles meublants et répondant à la définition mentionnée ci-dessus, les tableaux ayant le caractère d'objet d'art ou de collection sont :

- ceux faisant partie d'une collection du défunt et exposés dans une galerie ou une pièce particulière d'un appartement ;

- ou encore des tableaux faits entièrement à la main, c'est-à-dire des productions d'artistes peintres qu'elles soient anciennes ou modernes, et qui ne sont destinés ni à orner un appartement ni à être exposés. Entrent dans cette catégorie les tableaux conservés dans un coffre ou simplement entreposés dans un appartement ou tout autre local.

Par suite, la valeur des bijoux, pierreries, objets d'art ou de collections est constituée dans l'ordre de préférence par :

- le prix net de la vente publique intervenue dans les deux ans du décès ;

- en l'absence de vente publique, la plus élevée des valeurs figurant :

soit dans un acte estimatif de la valeur des biens à la date du décès dressé dans les cinq ans du décès ;

soit dans un contrat d'assurance concernant ces biens (contrat contre le vol ou l'incendie, en cours au jour du décès, conclu par le défunt, son conjoint ou ses auteurs moins de dix ans avant la succession).

- à défaut, la déclaration détaillée et estimative des parties.

C - En cas de mutation à titre onéreux

La loi n° 76-660 du 19 juillet 1976 a institué un régime d'imposition généralisée des plus-values de cession de meubles ou d'immeubles réalisées par les particuliers dans le cadre de la gestion de leur patrimoine privé. Pour les métaux précieux, les bijoux, les objets d'art, de collection et d'antiquité, une taxe forfaitaire est représentative de cette imposition des plus-values à laquelle elle se substitue.

L'article 68 de la loi n° 2005-1720 du 30 décembre 2005 de finances rectificative pour 2005 a aménagé la taxe forfaitaire sur les cessions et exportations de métaux précieux, de bijoux, d'objets d'art, de collection ou d'antiquité, codifiée désormais sous les articles 150 VI à 150 VM du CGI. L'économie générale de la taxe est toutefois en grande partie restée inchangée.

Enfin, le cédant ou l'exportateur peut opter, sous certaines conditions, pour le régime d'imposition de droit commun des plus-values sur les biens meubles.

1/ Champ d'application de la taxe forfaitaire

L'article 150 VI du CGI dispose que les cessions ou les exportations de métaux précieux, de bijoux, d'objets d'art, de collection ou d'antiquité, sont soumises à une taxe forfaitaire, sous réserve des dispositions propres aux bénéfices professionnels.

a/ Personnes imposables

Sont soumis à la taxe forfaitaire les particuliers, les associations ainsi que toutes les personnes morales qui réalisent des cessions lorsque leurs produits ne peuvent pas être soumis à l'impôt sur le revenu ou à l'impôt sur les sociétés.

b/ Opérations imposables

Conformément au I de l'article 150 VI du CGI, deux types d'opérations sont taxables :

- les cessions à titre onéreux d'un bien situé en France ou dans un autre État membre de l'Union européenne ;

- les exportations définitives hors du territoire des États membres de l'Union européenne.

c/ Exonérations

Sont exonérées, aux termes des dispositions de l'article 150 VJ du CGI :

- les cessions et exportations de bijoux, d'objets d'art, de collection ou d'antiquité dont le prix de cession ou la valeur en douane n'excède pas 5 000 €. Cette exonération ne s'applique pas aux cessions ou exportations de métaux précieux ;

- les cessions effectuées au profit des musées, bibliothèques et services d'archives ;

- certaines transactions effectuées par les contribuables non-résidents. Les personnes qui n'ont pas leur domicile fiscal en France peuvent, sous conditions, bénéficier d'une exonération de la taxe forfaitaire en cas de cession ou d'exportation de bijoux, d'objets d'art, de collection ou d'antiquité. Par contre, elles restent soumises à la taxe en cas de cession de métaux précieux mais peuvent, sous certaines conditions, être exonérées de taxe en cas d'exportation de tels biens.

2/ Calcul de la taxe

La taxe est calculée sur le prix de cession, s'il s'agit d'une cession, ou sur la valeur en douane, s'il s'agit d'une exportation.

La taxe comporte deux taux qui varient en fonction de la nature du bien cédé :

- 7,5 % pour les métaux précieux ;

- 4,5 % pour les bijoux, les objets d'art, de collection ou d'antiquité.

A cette taxe, s'ajoute la contribution pour le remboursement de la dette sociale (CRDS) au taux de 0,5 %, qui ne s'applique que lorsque le vendeur est fiscalement domicilié en France.

3/ Déclaration et paiement

Les obligations déclaratives et de paiement varient, selon qu'un intermédiaire participe ou non à la transaction :

- en l'absence d'intermédiaire, le cédant particulier, vendeur ou exportateur, doit déposer une déclaration qui retrace les éléments servant à la liquidation de la taxe. Elle est acquittée lors du dépôt de la déclaration ;

- en présence d'un intermédiaire, la taxe doit être reversée par cet intermédiaire, il est responsable de l'impôt y compris en cas de contrôle.

Conformément aux dispositions de l'article 74 S quinquies de l'annexe II au CGI, l'intermédiaire doit s'entendre de toute personne domiciliée fiscalement en France participant à la transaction qui agit au nom et pour le compte du vendeur ou de l'acquéreur, ou qui fait l'acquisition du bien en son nom concomitamment à sa revente à un acquéreur final. Ainsi, dès lors que l'intermédiaire participant à la transaction, ne répond pas à ces critères (par exemple, un professionnel qui achèterait le bien pour le mettre dans son stock de marchandises en vue d'une revente ultérieure, non concomitante à l'achat), le cédant particulier demeure responsable de la déclaration et du paiement de la taxe auprès du centre des finances publiques.

Lorsqu'un intermédiaire domicilié fiscalement hors de France participe à la transaction, le vendeur ou l'exportateur reste responsable du versement de la taxe.

4/ Option pour le régime de droit commun des plus-values

Lorsque la cession ou l'exportation entre dans le champ d'application de la taxe forfaitaire, les dispositions de l'article 150 VL du CGI autorisent, sous certaines conditions, le vendeur ou l'exportateur à opter pour le régime de droit commun d'imposition des plus-values sur biens meubles prévu à l'article 150 UA du CGI (imposition à l'impôt sur le revenu du gain net de cession au taux de 19 %, auquel s'ajoutent les prélèvements sociaux - au taux global de 15,5 % à compter du 1er juillet 2012 -, net d'un abattement par année de détention de 10 % au-delà de la deuxième conduisant à une exonération totale des gains réalisés après douze ans).

L'option ne peut être formulée que si le contribuable est en mesure d'établir de manière probante la date et le prix d'acquisition de l'objet ou de justifier que le bien est détenu depuis plus de douze ans.

La faculté d'opter est réservée aux seules personnes physiques domiciliées en France541(*) et la cession doit être réalisée en France ou dans un autre État membre de l'Union. L'option exercée est irrévocable.

Il est précisé que l'exonération prévue en faveur des meubles meublants, des appareils ménagers et des voitures n'est pas applicable pour les bijoux, les objets d'art, de collection et d'antiquité pour lesquels l'option prévue à l'article 150 VL du CGI a été exercée.

38. Évolution des moyens du service du contrôle fiscal depuis 5 ans (crédits, effectifs, autres moyens opérationnels en particulier outils informatiques de lutte contre la fraude, etc.). Mêmes questions pour les services déconcentrés et les directions nationales. Mêmes questions pour les opérations propres au contrôle de la fraude fiscale et de l'évasion fiscale internationales. Nombre de contractuels et fonctionnaires occupés par ceux-ci.

1) le coût du contrôle fiscal (source : BP 1B)

Deux méthodes sont exposées. La première, dite à périmètre « Lépine », est identique au calcul du taux d'intervention sur l'impôt. La seconde, à périmètre « CAC » (comptabilité d'analyse des coûts), a été mise en place en 2006 avec la LOLF et correspond à une logique de comptabilité d'exercice incluant des charges calculées, telles que provisions, amortissements...

Quelle que soit la méthode retenue, le calcul est réalisé en deux étapes, le calcul du coût des structures puis la répartition par mission.

Les résultats en version « Lépine » (en M€)

 

2005

2006

2007

2008

2009

2010

Contrôle fiscal

1 245

1 219

1 188

1 148

1 154

1 168

Les résultats en version « CAC » (en M€)

 

2005

2006

2007

2008

2009

2010

Contrôle fiscal

1 356

1 329

1 310

1 251

1 267

1 338

La tendance observée sur la période 2005-2008 est une baisse quelle que soit la méthode utilisée.

Les différences entre les deux méthodes s'expliquent en premier lieu par l'évolution du taux de pensions. En effet, la LOLF étant entrée en vigueur en 2006, une version « CAC » 2005 a été calculée sur les mêmes bases que 2006 pour constituer une année de référence. Le taux de pensions étant identique pour les deux années, l'évolution est comparable avec - 2 %. En revanche, à partir de 2007, ce taux évolue en version « CAC » (il passe de 49,9 % à 50,74 % puis à 55,71 %) et vient atténuer la baisse du coût.

Elles résultent également de l'évolution des charges puisque la version « CAC » prend en compte non seulement la dépense mais également les charges calculées (provisions, amortissements, coût d'usage de l'immobilier domanial, ...). Celles-ci évoluent très différemment d'une année sur l'autre. Ainsi, elles ont diminué de 250 M€ sur la filière fiscale entre 2007 et 2008, expliquant ainsi la baisse plus importante sur cette période de la version « CAC » par rapport à la version « Lépine », malgré la hausse du taux de contribution au CAS pensions.

A compter de 2009, on observe une légère hausse.

Dans un contexte de reconduction de l'enquête de cartographie des dépenses, cette augmentation a tout d'abord pour origine une stabilité des dépenses de la filière fiscale dans un contexte de baisse globale pour la DGFIP. Ainsi, la baisse des dépenses de personnel est compensée par une hausse des dépenses de fonctionnement.

Elle est également la conséquence d'une stabilité des effectifs de la sphère du contrôle fiscal. Dans un contexte global de diminution des effectifs, cette stabilité contribue à faire augmenter la part du contrôle fiscal dans le total des effectifs de la DGFIP.

Dans la mesure où les dépenses de fonctionnement sont essentiellement réparties au prorata des effectifs, une part plus importante a été attribuée au contrôle fiscal.

La hausse plus prononcée de la version « CAC » résulte de la prise en compte de la dépense mais également des charges calculées (provisions, amortissements, coût d'usage de l'immobilier domanial, ...) et du retrait des dépenses d'investissement. L'évolution erratique des charges d'une année sur l'autre tend à modifier les évolutions budgétaires constatées en les amplifiant ou en les diminuant.

Il convient toutefois de relativiser cette hausse puisque la part du coût du contrôle fiscal par rapport aux autres missions de la filière fiscale reste stable.

Une annexe méthodologique est jointe en annexe 7.

2) Les effectifs du contrôle fiscal

La détermination des effectifs de la direction générale des finances publiques en charge du contrôle fiscal est réalisée à partir des emplois affectés corrigés, le cas échéant, du temps consacré au contrôle.

Les effectifs du contrôle fiscal sont évalués à environ 12 600 agents. Le total et sa répartition sont stables depuis 3 ans.

Les services de recherche (brigades de contrôle et de recherche des départements et direction nationale des enquêtes fiscales) relèvent exclusivement du contrôle et rassemblent 1 300 agents.

Le contrôle externe est assuré par les brigades de vérifications départementales, interrégionales et nationales, et les pôles de contrôle et d'expertise (PCE) dans les départements. Il concerne 4 500 vérificateurs auquel on ajoute 500 ETP vérificateurs issus des PCE (détermination à partir du nombre d'opérations de contrôle fiscal externe réalisés par les agents de PCE).

Les effectifs du contrôle sur pièces des professionnels sont évalués à environ 2 200 ETP dans les PCE, qui sont en charge également du contrôle externe (chiffrage ci-dessus) et de certaines taches d'assiette et de contentieux.

Le contrôle sur pièces des particuliers et impôts patrimoniaux est assuré par des agents appartenant principalement à des services remplissant également des tâches de gestion et de contentieux : l'évaluation est d'environ 4 100 ETP (détermination à partir du temps consacré au contrôle dans les services des impôts des particuliers dont les taches relèvent majoritairement de la gestion, les cellules de contrôle sur pièces, les fiscalités immobilières, les brigades de fiscalité immobilière).

39. Décrivez les conditions de recrutement des agents du contrôle fiscal. Par quels dispositifs les compléments de traitement assis sur les anciens « crédits d'articles » ont-ils été remplacés ?

En dehors de quelques exceptions (postes à profil), les conditions de recrutement sont identiques dans toute la DGFIP. Il n'y a pas de recrutement spécifique à la mission contrôle fiscal.

Les agents effectuant du contrôle fiscal sont majoritairement des cadres A et également des cadres B. Les brigades de contrôle fiscal sont encadrées par un A + (inspecteur principal ou divisionnaire).

- Cadres B : recrutement par voie de concours (niveau bac) ou par voie interne (soit par concours, soit par promotion de C en B).

- Cadres A : recrutement par voie de concours (niveau bac +3) ou par voie interne (soit par concours, soit par promotion de B en A).

- Cadres A + : recrutement par voie interne par concours ou par sélection.

Les agents sont affectés à la mission du contrôle fiscal dans le cadre de demandes de mutation ou affectation, suivant leur ancienneté ou plus rarement selon leur profil (vérification de l'adaptation des compétences de l'agent au poste demandé).

Ainsi, peuvent faire l'objet de proposition de poste à profil (recherche, contrôle fiscal) les emplois dans les structures suivantes : DNEF, DVNI, DNVSF, brigade nationale d'enquêtes économiques, brigade de contrôle fiscal externe (BCFE) de la Direction des résidents à l'étranger et des services généraux, et brigades de contrôle et de recherche au niveau départemental.

Les postes à avis n'existent plus à compter de la campagne de mutation/affectation de 2012.

La rémunération n'est en aucun cas liée au résultat financier des contrôles menés par l'agent.

Par ailleurs, le statut d'emploi d'inspecteur vérificateur spécialisé, spécifique à l'ex-direction générale des impôts, a été instauré en 1982 en faveur des inspecteurs exerçant des fonctions de contrôle fiscal externe en Ile-de-France. Le dispositif, conçu à l'origine pour stabiliser de jeunes vérificateurs dans ces missions en RIF, procure un gain indiciaire d'environ 30 points en indices major. Sont concernés les emplois des brigades de vérification de comptabilité et de contrôle de revenus de la DVNI, de la DNVSF, de la DNEF, de la BCFE, des DIRCOFI et des directions régionales et départementales de l'Ile-de-France, ainsi que les emplois de gestion, de surveillance et de contrôle de la Direction des grandes entreprises.

L'article 2 du décret du 26 août 2010 fait évoluer le dispositif IVS en statut d'emploi d'inspecteur spécialisé (IS). Il reprend le périmètre contrôle fiscal précédent et le prolonge sur certaines missions de la gestion publique.

40. Existe-t-il des règles organisant le passage de l'administration fiscale vers la sphère privée ? Inversement le recrutement des contrôleurs garantit-il l'accès aux compétences, nécessairement diverses, requises par les contrôles ?

1. Les règles organisant le passage de l'administration fiscale vers la sphère privée

Le « passage de l'administration fiscale vers la sphère privée » est encadré par des dispositions législatives et règlementaires permettant de vérifier les conditions déontologiques dans lesquelles le départ des agents s'effectue.

Le passage d'un agent vers la sphère privée peut être autorisé, dès lors que la commission de déontologie préalablement saisie n'a pas identifié, au regard des missions exercées par l'agent au cours des trois dernières années précédant sa demande d'exercice d'une activité privée, ni d'interdictions, ni de risque de prise illégale d'intérêts, au sens des articles 432-12 et 432-13 du code pénal, ni d'atteinte portée à la dignité des fonctions publiques exercées par l'agent, ni de mise en cause du fonctionnement normal, de l'indépendance ou de la neutralité de l'administration fiscale.

· L'autorisation dans le cadre d'une continuité de fonctions concerne l'agent qui demande :

- la création, la reprise ou la poursuite d'une activité au sein d'une entreprise privée, dans le cadre d'un cumul avec les activités principales de l'agent intéressé ;

- le détachement auprès d'une entreprise privée, d'un organisme privé ou d'un groupement d'intérêt public pour y exécuter des travaux de recherche d'intérêt national ou pour assurer le développement dans le domaine industriel et commercial, de recherches de même nature ;

- la mise à disposition auprès d'un organisme privé pour l'exercice des seules missions de service public confiées à cet organisme.

Hormis le cas de la mise à disposition, la durée d'exercice de l'activité privée est limitée respectivement à trois et dix ans maximum.

· L'autorisation dans le cadre de la cessation temporaire ou définitive de fonctions concerne l'agent qui demande à exercer une activité privée et qui se trouve en situation :

- de disponibilité pour créer ou reprendre une entreprise (deux ans maximum) ;

- de disponibilité pour convenances personnelles (dix ans maximum) ;

- de congé (de présence) parental(e) ;

- de démission ;

- de retraite.

· Les autorisations sont le cas échéant assorties de réserves.

De par la nature des fonctions publiques qu'il est susceptible d'exercer ou d'avoir exercé et au regard de l'activité privée sollicitée, l'agent est plus particulièrement concerné par les réserves l'empêchant :

- d'entretenir toute relation d'affaires avec son ancien service, les entreprises ou particuliers dont il pourrait avoir eu à connaître la situation fiscale dans le cadre desdites fonctions publiques.

- de conclure et/ou plaider, en qualité d'avocat (fiscaliste ou autre), contre les administrations ressortissant au département ministériel auquel il a appartenu, pendant un délai de cinq ans à compter de la date de cessation de ses fonctions.

2. La formation des agents chargés du contrôle fiscal

A l'issue de leur recrutement par la voie de concours particulièrement sélectifs, les inspecteurs stagiaires suivent une formation professionnalisante et de haut niveau technique dans les établissements de formation initiale de l'ENFiP, durant douze mois. Dans ce cadre, ils se voient dispenser des modules dédiés à la formation en contrôle fiscal, auxquelles s'ajoutent d'une part, une formation spécifique en contrôle des opérations intracommunautaires et une formation à la fiscalité internationale, et d'autre part, un module de formation approfondie, consacré à l'examen d'un dossier pluridisciplinaire de contrôle fiscal d'une entreprise.

Les inspecteurs affectés, après leur formation théorique, sur des fonctions de vérificateur dans une direction territoriale ou dans une direction spécialisée, suivent, en outre, des formations, à hauteur de plusieurs dizaines d'heures, consacrées à la sphère du contrôle fiscal (régime fiscal des groupes, présentations du contrôle fiscal informatisé, de l'immobilier d'entreprise et des établissements industriels).

Au début et tout au long de leur carrière, les inspecteurs affectés sur des missions de vérification perfectionnent le niveau déjà élevé de leurs compétences techniques en suivant des actions de formation spécifiques aux problématiques liées au contrôle fiscal international (contrôle des prix de transfert, fraudes à la TVA, notamment) qui entrent dans le champ de compétence de leur direction d'affectation (direction territoriale, directions nationales spécialisées, telles que par exemple, la Direction des vérifications nationales et internationales, la Direction nationale d'enquêtes fiscales, la Direction des grandes entreprises ou la Direction nationale des vérifications de situations fiscales).

41. Préciser l'économie générale de la convention existant entre la DGFIP et la DGDDI. Vous paraît-il normal que des services relevant du même ministère et contribuant à des missions communes doivent passer par des conventions ? Existe-t-il d'autres accords de ce type finalisés pour asseoir, contrôler et recouvrer l'impôt avec les services administratifs relevant d'autres ministères ?

Dans son rapport de mars 2007 relatif à la fraude aux prélèvements obligatoires, le Conseil des prélèvements obligatoires a souligné l'insuffisante coopération entre les administrations et organismes.

La Délégation nationale à la lutte contre la fraude a été instituée en 2008 avec pour mission de coordonner et de suivre les actions de l'ensemble des administrations dans ce domaine.

C'est dans ce cadre que de nombreux partenariats ont été mis en place ou renforcés depuis 2008, avec la Direction générale des douanes et des droits indirects, les organismes sociaux, la Chancellerie, le Ministère de l'Intérieur.

Le but de ces travaux, notamment avec la douane, est d'acter un dispositif au niveau national, en déterminant conjointement les objectifs prioritaires et les modalités de pilotage et d'organisation de nature à rendre l'action conjointe des deux réseaux la plus efficace possible.

Nous considérons qu'ils sont utiles dans la mesure où ils constituent des supports permettant d'organiser et d'animer la coopération.

1. Partenariats DGFIP / DGDDI

- La coopération entre la DGFIP et la DGDDI, ancienne542(*), a été réaffirmée et renforcée par le protocole national du 3 mars 2011.

Rendue possible par des mécanismes poussés de dérogation au secret professionnel, en matière tant d'assiette que de recouvrement, cette coopération est évidente compte tenu du rattachement de ces deux directions au même ministère et de l'identité d'usagers ou de publics, s'agissant des professionnels (TVA par exemple) et des particuliers (trafics illicites, transfert de fonds notamment).

En droit, toutefois, les missions de ces deux directions demeurent distinctes. C'est pourquoi cette convention témoigne de la volonté de mieux structurer l'action de contrôle conduite par ces deux directions et de tirer parti, chaque fois que possible, des savoir-faire et des informations détenues.

- Les principaux apports de cette convention sont de trois ordres.

Elle vise tout d'abord à déterminer avec précision le champ de la coopération. Est concerné l'ensemble des fraudes fiscales et douanières, que ce soit dans les secteurs traditionnels (TVA intracommunautaire, régime 42, carrousels TVA, transferts internationaux de fonds) ou plus récents (les trafics illicites).

Elle crée par ailleurs, aux niveaux central et déconcentré, des instances de coopération (au niveau national : comité de pilotage, qui définit un plan d'actions national et diffuse les bonnes pratiques qui remontent des deux réseaux ; au niveau déconcentré : comités opérationnels qui veillent à définir des typologies d'infractions, à évaluer les besoins d'informations de chaque direction, à choisir des axes de coopération et à définir des thèmes d'intervention, à mettre en place des actions coordonnées ou communes et à évaluer les échanges d'informations opérés).

Enfin, des travaux informatiques sont en cours afin de rapprocher les systèmes d'informations des deux administrations (ouverture d'un accès à l'intégralité de la base DELTA543(*) (importations et exportations) pour les agents de la DGFIP et réciproquement à SIRIUS PRO (requêtage sur les données fiscales des entreprises) et TSE (liens de participation) pour les agents de la DGDDI).

2. Autres partenariats

- Les relations avec les organismes sociaux

S'agissant des relations avec les organismes sociaux, une circulaire générale a été conclue le 3 avril 2008 entre l'ex direction générale des impôts, la direction de la sécurité sociale et les organismes nationaux de protection sociale.

Organisée autour de quatre piliers (l'optimisation des échanges organisés de données à caractère personnel, la détection et la connaissance des fraudes, la mise en place des programmes d'information et de formation, le renforcement de la collaboration entre administrations en amont de l'élaboration des textes), ses objectifs sont les suivants :

- organiser et faciliter les échanges de données à caractère personnel d'une part,

- accroître l'efficacité de la lutte contre la fraude entre les administrations fiscales, les administrations chargées de l'application de la législation sociale et du travail, et les organismes de protection sociale d'autre part.

Cette circulaire nationale est déclinée au plan local, à l'initiative des directions, dans une cinquantaine de départements.

Elles sont par ailleurs complétées par des circulaires impliquant spécifiquement les directions nationales ou les DIRCOFI (circulaire de novembre 2010 entre l'ACOSS et la DGFIP visant à renforcer la lutte contre les fraudes commises par les entreprises étrangères instaurant un protocole d'échanges entre la DRESG et le Centre national des firmes étrangères - URSSAF de Strasbourg ; circulaire entre l'ACOSS et la DGFIP de décembre 2011 visant à la mise en place d'un référent fraude interrégional).

- Les relations avec la Chancellerie

La répression pénale est un élément essentiel de la lutte contre la fraude fiscale par l'exemplarité liée au prononcé de toute sanction pénale et par l'affirmation du caractère socialement répréhensible des comportements les plus frauduleux. Son efficacité repose sur une coopération étroite entre l'administration fiscale et l'autorité judiciaire.

La volonté de renforcer cette collaboration s'est notamment traduite par la rédaction d'une circulaire commune en matière de lutte contre la fraude fiscale, signée le 5 novembre 2010 par les ministres de la justice et du budget.

- Les relations avec les services du ministère de l'intérieur

La DGFIP dispose de 149544(*) agents positionnés au sein du ministère de l'Intérieur.

Ils interviennent en matière pénale de manière directe ou indirecte, en apportant leur expertise au ministère de l'intérieur ou en conduisant des enquêtes pénales via les agents participant au plan de lutte contre les activités illicites dans certains quartiers sensibles, ceux positionnées au sein des Groupes d'intervention régionaux (GIR) spécialisés dans l'économie souterraine, de la Brigade nationale d'enquêtes économiques (BNEE) qui assiste la police judiciaire dans les affaires financières, et de la Brigade nationale de répression de la délinquance fiscale (BNRDF), enfin, dédiée au domaine de la fraude fiscale complexe.

Ces partenariats, récents ou renforcés ces derniers mois, prennent des formes juridiques différentes, variables en fonction du degré de participation et d'intégration des agents de la DGFIP.

42. La répartition des effectifs de la DGFIP entre les brigades chargées de la lutte contre la grande fraude fiscale et les services en banlieue paraît révéler que ces dernières affectations sont prioritaires selon les chiffres mentionnés lors de la conférence de presse de Mme la ministre du budget du 24 novembre 2011. Ces derniers chiffres sont-ils toujours significatifs ? Cette répartition s'explique-t-elle par les enjeux fiscaux des deux actions ? Si oui, préciser sur quelles bases ces enjeux sont appréhendés.

Tout d'abord, la brigade nationale de répression de la délinquance fiscale ne constitue pas à elle seule l'ensemble des moyens que la DGFIP mobilise contre la fraude complexe et à enjeux, loin de là. Une grande partie de cette matière est traitée par les services de cette administration, notamment au sein de la direction nationale d'enquêtes fiscales, de la direction des vérifications nationales et internationales pour les grandes entreprises et de la direction nationale des vérifications de situation fiscale pour les particuliers les plus fortunés. A elles seules, ces structures spécialisées dotées d'une forte expertise technique représentent plus de 1 000 agents.

La Direction générale des finances publiques (DGFIP) dispose de 149 agents positionnés au sein de structures distinctes du ministère de l'intérieur.

Ces agents interviennent en matière pénale de manière indirecte, en apportant leur expertise au ministère de l'intérieur via les agents participant au plan de lutte contre les activités illicites dans certains quartiers sensibles, ceux positionnés au sein des Groupes d'intervention régionaux (GIR) et ceux rattachés à la Brigade nationale d'enquêtes économiques (BNEE), ou de manière directe en conduisant des enquêtes pénales au sein de la Brigade nationale de répression de la délinquance fiscale (BNRDF).

Par ailleurs, si l'efficacité de l'action de ces agents doit s'apprécier à l'aune de leur contribution directe ou indirecte aux opérations de contrôle fiscal mises en oeuvre ultérieurement par les services de la DGFIP, elle doit également être mesurée au regard de leur capacité à contribuer à la résolution d'infractions pénales à forte connotation financière et/ou fiscale.

Ces différentes structures n'ont pas vocation à traiter des mêmes affaires, eu égard à leur nature et à leur importance.

Ainsi, les 47 agents de la BNEE interviennent, quant à eux, dans la lutte contre la délinquance financière de haut niveau, en appui des services de police judiciaire. Leur apport à la programmation du contrôle fiscal, sur des dossiers à forts enjeux financier et fiscal, s'avère par ailleurs très appréciable.

La lutte contre l'économie souterraine et les trafics, quant à elle, est principalement traitée par les 39 agents positionnés au sein des GIR. A l'instar des agents de la BNEE, ces derniers ont pour mission d'apporter leur assistance technique aux forces de sécurité et de contribuer à la programmation des contrôles fiscaux. Depuis 2002, l'apport sur ce dernier point de ces agents de la DGFIP est également sensible.

Enfin, ces agents sont secondés depuis le début de l'année 2010, de manière ciblée, par ceux en charge du plan de lutte contre les activités illicites dans certains quartiers sensibles. 50 agents de la DGFIP ont dans ce cadre été positionnés au sein de 17 départements, et leur action couvre les agissements - généralement de moindre importance - se développant dans une quarantaine de quartiers. Outre une mission d'assistance technique pouvant aller jusqu'à la réalisation d'enquêtes patrimoniales, ils ont en charge la programmation et la réalisation en propre de contrôles fiscaux.

Dans ce cadre, seuls les agents de la BNRDF sont dédiés à conduire des investigations en matière de lutte contre la fraude fiscale complexe.

En effet, les 13 agents issus de la DGFIP qui, en qualité d'officiers fiscaux judiciaires (OFJ), composent, avec 9 officiers de police judiciaire (OPJ), la BNRDF, ont vocation à instruire les dossiers relevant de la procédure judiciaire d'enquête fiscale. L'objectif ainsi poursuivi est de renforcer les moyens de lutte contre la fraude fiscale complexe, c'est à dire celle qui est réalisée via des paradis fiscaux ou au moyen de procédés de falsification, en s'appuyant sur les prérogatives judiciaires prévues par l'article 28-2 du code de procédure pénale (CPP).

La question pourrait se poser à l'avenir si cette structure de création récente devra voir sa composition étendue, après expertise et si les enjeux le justifient, au regard principalement de sa capacité à absorber le flux de plaintes pour fraude fiscale dont le traitement lui est confié par les procureurs de la République ou juge d'instructions compétents545(*).

Questionnaire adressé par le rapporteur de la commission d'enquête créée par le sénat sur l'évasion des actifs et des capitaux et ses incidences fiscales

14. Conventions fiscales internationales. L'un des enjeux des conventions fiscales internationales est de préserver la capacité fiscale de la France. La DGFIP dispose-t-elle d'un cadre d'action correspondant à cet objectif ? Une évaluation des effets du réseau conventionnel de la France sur les recettes fiscales a-t-elle été conduite ? En cas d'absence de convention quels dispositifs de droit interne s'appliquent-ils ?

La France dispose d'un vaste réseau de conventions fiscales, couvrant plus de 120 juridictions, et a engagé un travail de rénovation de ses traités afin de porter les plus anciens au standard international en matière d'échange de renseignements notamment. Le réseau conventionnel français couvre aujourd'hui tous les partenaires économiques majeurs de la France, les membres de l'Union européenne et de l'OCDE, de même qu'un nombre important de centres financiers et la plupart des membres du Forum mondial.

La lutte contre la fraude et l'évasion fiscales internationales passe principalement par l'insertion de deux types de clauses : les clauses anti-abus et les clauses d'échange de renseignements.

Les clauses anti-abus peuvent s'appliquer à l'ensemble des articles de la convention ou à quelques-uns de ses articles. Dans ce dernier cas, l'article peut par exemple prévoir une exclusion des avantages prévus si le principal objectif ou l'un des principaux objectifs du bénéficiaire des revenus a été d'obtenir des avantages prévus par la convention (comme par exemple un taux réduit de retenue à la source).

Lorsque la clause est de portée générale, un article de la convention exclut l'octroi des avantages en cas de montage destiné principalement à obtenir les avantages conventionnels ou en cas d'interposition d'une entité permettant au bénéficiaire du revenu de supporter une charge fiscale diminuée. Les autorités compétentes peuvent examiner les situations limites.

Le refus du bénéfice des avantages conventionnels est notamment possible en droit interne sur le fondement de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, qui prévoit que ne peuvent être opposés à l'administration les actes qui dissimulent la portée véritable d'un contrat ou d'une convention à l'aide de clauses permettant d'éviter tout ou partie du paiement de l'impôt ou d'obtenir un taux d'imposition moins élevé (applicable en matière de droit d'enregistrement, taxe de publicité foncière, IS, IR et TVA).

La jurisprudence du Conseil d'État a élargi le champ de l'abus de droit au travers de la notion de « fraude à la loi », qui s'impose en l'absence même de texte, y compris pour l'application des conventions internationales. Elle rejoint, ce faisant, la jurisprudence de la CJUE qui introduit également une notion d'abus qui s'impose en l'absence de texte de droit positif.

Par ailleurs, en l'absence de convention fiscale ou en complément des stipulations conventionnelles existantes, différentes clauses anti-abus de droit interne visent à lutter contre les schémas de fraude ou d'évasion fiscale.

Tel est le cas par exemple des dispositions prévues aux articles 209 B et 123 bis du code général des impôts, qui ont pour objet de dissuader les personnes morales ou physiques de localiser une partie de leurs bénéfices dans une entité établie ou constituée hors de France dans un État ou territoire où elle est soumise à un régime fiscal privilégié au sens de l'article 238 A.

Ainsi, l'article 209 B permet d'imposer en France, sous certaines conditions, les bénéfices ou revenus positifs réalisés à l'étranger dans des États à régime fiscal privilégié par des entreprise et entités exploitées ou contrôlées par des personnes morales établies en France.

L'article 123 bis permet, quant à lui, d'imposer en France les bénéfices réalisés par une entité établie ou constituée dans un pays à régime fiscal privilégié lorsque plus de 10 % de son capital ou de ses droits sont détenus par une personne physique domiciliée en France.

Enfin, l'article 155 A a pour objet de s'opposer aux montages dans lesquels un prestataire réalisant une prestation de service en France fait verser sa rémunération à une société constituée dans un État étranger et ne disposant pas d'établissement stable en France. Dans ce cas, les sommes perçues par une personne domiciliée ou établie hors de France en rémunération de services rendus par une ou plusieurs personnes domiciliées ou établies en France deviennent imposables en France sous certaines conditions.

Les clauses d'échange de renseignements constituent également un outil privilégié de lutte contre la fraude et l'évasion fiscales internationales.

Toutefois, l'insertion de clauses d'échange de renseignements conformes aux derniers standards de l'OCDE en la matière ne constitue qu'un préalable nécessaire à l'amélioration de la transparence et de l'échange d'informations en matière fiscale. En effet, une attention particulière est portée à l'effectivité de la coopération administrative mise en oeuvre.

Si cette mise en oeuvre n'était pas satisfaisante, le dispositif voté en loi de finances rectificative pour 2009 à l'encontre des États et territoires non coopératifs pourrait alors être mis en oeuvre.

Renforcement des outils du contrôle fiscal

Modernisation de la procédure de visite domiciliaire

Article L. 16 B du livre des procédures fiscales (LPF) (article 164 de la loi n° 2008-776 du 4 août 2008)

Afin de tirer toutes les conséquences d'une jurisprudence rendue par la Cour européenne des droits de l'Homme (CEDH 21 février 2008, Ravon et autres c/ France), et notamment de renforcer les droits de la défense, il a été créé un recours, non suspensif, portant sur le contentieux de l'autorisation et de l'exécution du droit de visite et de saisie visé aux articles L. 16 B et L. 38 du LPF et à l'article 64 du code des douanes (article 43).

Articles L. 16 B du LPF et L. 76 C du LPF (article 54 de la loi n° 2008-1443 du 30 décembre 2008)

L'administration fiscale dispose d'une procédure de visite et de saisie prévue à l'article L. 16 B du LPF destinée à la recherche de preuves de fraudes de nature exclusivement fiscale et qui ne vise que les comportements frauduleux affectant les impôts professionnels.

Telle qu'elle était jusqu'alors organisée, cette procédure exceptionnelle posait plusieurs difficultés.

En effet, les agents de l'administration n'étaient pas autorisés à auditionner les personnes susceptibles de détenir des informations relatives à la fraude présumée. Ils n'étaient pas non plus habilités à demander aux personnes précitées de justifier de leur identité, ni de leur adresse. De même, l'administration des impôts ne pouvait opposer au contribuable les informations recueillies qu'après restitution des documents saisis même dans les cas manifestes où ce dernier s'abstenait de répondre aux propositions de rendez-vous de l'administration.

Pour remédier à ces situations, il a été prévu, à l'instar de ce que prévoyait déjà la procédure de droit d'enquête (article L. 80 F du LPF), de répression du travail illégal (article L. 8271-11 du code du travail) et d'enquête des agents de la DGCCRF (article L. 450-3 du code de commerce), que les agents de l'administration fiscale puissent recueillir, uniquement au cours de la visite domiciliaire, des renseignements et justifications, consignés dans un compte rendu, émanant de l'auteur présumé des agissements visés au I de l'article L. 16 B du LPF et de l'occupant des lieux visités.

Il est également possible pour les agents de l'administration de demander aux personnes qu'ils entendent de justifier, s'ils y consentent, de leur identité et de leur adresse, sur le modèle de l'article L. 8271-11 du code du travail applicable dans le cadre de la lutte contre le travail dissimulé.

Enfin, l'administration des impôts peut désormais opposer au contribuable les informations recueillies lorsque la restitution ne peut avoir lieu du fait de ce dernier.

Ainsi, lorsque la restitution ne peut avoir lieu du fait du contribuable, l'administration adresse une mise en demeure au contribuable à laquelle sera annexé un récapitulatif relatant les démarches effectuées pour restituer les documents saisis. Les informations recueillies sont, dans ce cas, opposables au contribuable après mise en oeuvre des procédures de contrôle visées aux premier et deuxième alinéas de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales. L'administration est alors tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des informations issues des pièces et documents saisis sur lesquels elle se fonde pour établir l'imposition et qu'elle n'a pas pu restituer au contribuable. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie de ces documents au contribuable qui en aura fait la demande.

Droit de communication

 

Établissements bancaires

Article L. 96 A du LPF et article L. 152-3 du COMOFI

Suite à la suppression du contrôle des changes, l'article 98-3 de la loi de finances pour 1990 a étendu le droit de communication des administrations fiscale et douanière afin de leur permettre d'exercer un contrôle sur les transferts de capitaux à l'étranger.

L'article 98-3 prévoit que les établissements de crédit doivent communiquer aux administrations fiscale et douanière, sur leur demande, la date et le montant des sommes transférées sur un compte à l'étranger ou sur un compte de non-résident en France par les personnes physiques, les associations et les sociétés n'ayant pas la forme commerciale, domiciliées ou établies en France ou pour leur compte, l'identification de l'auteur du transfert et du bénéficiaire ainsi que les références des comptes concernés en France et à l'étranger.

Ces dispositions ont été codifiées, pour le volet fiscal, à l'article L. 96 A du livre des procédures fiscales, et reprises à l'article L. 152-3 du code monétaire et financier.

Les modalités de respect des obligations de conservation et de communication des informations détenues par les établissements de crédit ont été fixées par le décret n°2010-1011 du 30 août 2010.

Opérateurs de la téléphonie et d'Internet

Article L. 96 G du LPF (article 55 de la loi n° 2008-1443 du 30 décembre 2008)

La mission de l'administration fiscale dans la lutte contre la fraude et l'économie souterraine s'est heurtée à des pratiques nouvelles liées à l'essor d'Internet. Les possibilités techniques d'anonymat offertes par ce dernier ont favorisé le développement des activités occultes ou partiellement déclarées.

Les vendeurs français qui utilisent ces sites à titre professionnel doivent se faire connaître normalement auprès des services fiscaux compétents. Ils sont soumis à des obligations déclaratives et doivent acquitter les impôts et taxes professionnels dont ils sont redevables conformément à la législation en vigueur.

Or, les enquêtes menées révélaient qu'un nombre croissant de vendeurs profitait du mode de fonctionnement de ces sites pour exercer une activité commerciale non déclarée causant un préjudice au Trésor public et aux professionnels qui respectent leurs obligations déclaratives.

Dans le cadre de la lutte contre les activités occultes, la direction générale des finances publiques devait parvenir à détecter et à identifier ces vendeurs réguliers non déclarés.

En l'état du droit alors en vigueur, l'administration ne pouvait mettre en oeuvre ses procédures de contrôle car l'identité des vendeurs, la nature et le volume des transactions sont dissimulées par un emploi généralisé de « pseudonymes » garantissant l'anonymat de la personne et du produit.

Dès lors, ces situations ne pouvaient être révélées sans la collaboration des sites d'enchères, lesquels stockent des données essentielles, telles que le nombre de transactions effectuées - nécessaires pour évaluer le caractère habituel ou non des transactions - et les données personnelles permettant d'identifier ces vendeurs réguliers.

Pour remédier à cette situation, le champ d'application du droit de communication des agents de l'administration fiscale a été étendu à l'égard des fournisseurs d'accès et des fournisseurs d'hébergement mentionnés respectivement aux 1 et 2 de l'article 6-I de la loi n° 2004-575 du 21 juin 2004, des opérateurs de services de communications électroniques et de service téléphonique au public définis à l'article L. 32 du code des postes et des communications électroniques et à l'égard de tout prestataire fournissant des services mentionnés à l'article 11 du règlement (CE) n° 1777/2005 du 17 octobre 2005.

La mesure a donné aux agents de l'administration fiscale les mêmes compétences que celles conférées aux agents des douanes par l'article 65 du code des douanes, et aux enquêteurs de l'autorité des marchés financiers en vertu de l'article L. 621-10 du code monétaire et financier.

Le droit de communication auprès des opérateurs de téléphonie a par ailleurs été codifié à l'article L. 96 G du LPF.

Opérateurs de jeux en ligne et des cercles et casinos

Article L. 84 B du LPF (article 40 de la loi n° 2010-476 du 12 mai 2010)

L'administration fiscale, dans le cadre de ses missions de recherche et de contrôle des particuliers et des professionnels, a besoin de pouvoir collecter de l'information auprès d'administrations ou entités assimilées. Certaines des informations détenues par ces dernières n'étaient pas accessibles aux services de la DGFIP dans le cadre de la procédure de droit de communication prévue aux articles L. 81 et suivants du LPF.

Afin de lutter contre la fraude fiscale susceptible de se développer en raison de l'ouverture à la concurrence des jeux en ligne, un droit de communication a en conséquence été institué auprès de l'autorité de régulation de ce secteur (ARJEL).

Article L. 84 C du LPF (article 63 de la loi n° 2010-1658 du 29 décembre 2010)

L'administration fiscale, dans le cadre de ses missions de recherche et de contrôle des particuliers et des professionnels, a besoin de pouvoir collecter de l'information auprès d'opérateurs économiques. Certaines des informations détenues par diverses catégories de contribuables n'étaient pas accessibles aux services de la DGFIP dans le cadre de la procédure de droit de communication prévue aux articles L. 81 et suivants du LPF.

Le droit de communication a en conséquence été étendu au registre de joueurs détenus par les casinos, cercles de jeux et établissements assimilés.

Artisans

Article L. 85-0 B du LPF (article 63 de la loi n° 2010-1658 du 29 décembre 2010)

L'administration fiscale, dans le cadre de ses missions de recherche et de contrôle des professionnels, a besoin de pouvoir collecter de l'information auprès d'opérateurs économiques. Certaines catégories de contribuables ne pouvaient pas faire l'objet de la procédure de droit de communication prévue aux articles L. 81 et suivants du LPF.

Le droit de communication a en conséquence été étendu à l'ensemble des artisans.

Bijoutiers et négociants sur biens d'occasion

Article L. 96 H du LPF (article 63 de la loi n° 2010-1658 du 29 décembre 2010)

L'administration fiscale, dans le cadre de ses missions de recherche et de contrôle des particuliers et des professionnels, a besoin de pouvoir collecter de l'information auprès d'opérateurs économiques. Certaines des informations détenues par diverses catégories de contribuables n'étaient pas accessibles aux services de la DGFIP dans le cadre de la procédure de droit de communication prévue aux articles L. 81 et suivants du LPF.

Le droit de communication a ainsi été étendu aux informations contenues dans le livre de police tenu par les bijoutiers et revendeurs de biens d'occasion.

Procédure de flagrance fiscale

Articles 293 BA, 302 septies AA et 1740 B du code général des impôts (CGI) ; articles L. 16-0 BA, L. 50, L. 51, L. 52, L. 68, L. 169, L. 174, L. 201-A, L. 201-B, L. 201-C, L. 252 B du LPF ; article L. 552-3 du code de justice administrative (article 15 de la loi n° 2007-1824 du 25 décembre 2007)

Initialement, lorsque l'administration constatait des situations manifestement frauduleuses (exercice d'une activité occulte, utilisation frauduleuse de logiciels permissifs, émission ou réception de factures fictives ou de complaisance, achats ou ventes sans factures, notamment), elle pouvait se trouver démunie pour lutter contre ces fraudes par une réponse proportionnée, intervenant dans des délais rapides.

Cette situation trouvait principalement son origine dans le délai, parfois significatif, entre le moment de l'accomplissement matériel de la fraude et celui où l'administration était en mesure d'y apporter une réponse pour établir l'assiette de l'impôt normalement dû. En effet, aussi longtemps qu'aucune échéance déclarative n'est intervenue, aucune créance fiscale n'est juridiquement née et l'administration n'est pas fondée à procéder à l'engagement d'un éventuel contrôle pour rétablir la situation réelle du contribuable.

Ce délai peut être mis à profit par certains contribuables afin de faire disparaître leur activité, ce qui prive de toute portée les opérations d'établissement et de recouvrement des impôts.

La création d'une procédure de « flagrance fiscale », dont le champ est restreint aux activités occultes, éphémères ou susceptibles de le devenir à très brève échéance, qui consiste en des saisies conservatoires à hauteur d'un montant représentatif des impôts afférents à la période en cours pour laquelle l'obligation déclarative n'est pas encore échue, doit permettre de lutter efficacement contre de tels comportements frauduleux.

Les contribuables concernés sont placés d'office au régime réel normal d'imposition en matière de TVA pour l'année ou l'exercice au cours duquel le procès-verbal est établi. En outre, la constatation de faits relevant de la flagrance fiscale entraîne diverses conséquences procédurales (droit de reprise de l'administration étendu sur 10 ans, possibilité de renouveler une vérification de comptabilité, possibilité de taxer d'office sans envoi préalable d'une mise en demeure...) de même nature que celles qui résultent de la mise au jour des activités occultes.

La constatation de la flagrance fiscale est assortie d'une amende fixe de 5 000 €, 10 000 € ou 20 000 €, selon le chiffre d'affaires.

Le contribuable dispose par la voie du référé de recours immédiats et distincts contre le procès-verbal de flagrance fiscale et les saisies conservatoires. Ces recours sont susceptibles d'appel devant le Tribunal administratif. L'irrégularité de la procédure de flagrance fiscale entraîne de plein droit la mainlevée des saisies conservatoires et la décharge de l'amende.

Le dispositif a été étendu aux activités illicites par l'article 19 de la loi n° 2009-1674 du 30 décembre 2009.

Contrôle anticipé des entreprises bénéficiant du régime simplifié d'imposition (RSI)

Article L. 16 D du LPF (article 90 de la loi n° 2005-1720 du 30 décembre 2005)

Pour assurer un meilleur suivi des entreprises placées sous le régime simplifié d'imposition (RSI) et renforcer les moyens de lutte contre la fraude organisée, notamment lorsque des entreprises créent au bénéfice d'entreprises complices des droits à déduction fictifs, l'article 90 de la loi n° 2005-1720 de finances rectificative pour 2005 a introduit un droit de contrôle, en matière de TVA, des opérations réalisées par les redevables soumis au RSI dès le deuxième mois suivant leur réalisation, donc avant l'échéance déclarative. De plus, l'entreprise devient soumise au régime réel normal au titre de la période d'imposition en cours lorsqu'il est constaté que son chiffre d'affaires excède de plus de 10 % le seuil du RSI ou si elle émet ou reçoit des factures fictives ou de complaisance.

Allongement du délai de reprise à dix ans dans les situations d'activités occultes ou illicites

Article L. 169 du LPF (article 52 de la loi n° 2008-1443 du 30 décembre 2008)

Les paradis fiscaux jouent un rôle important en matière de délocalisation des revenus ou du patrimoine des personnes physiques. Ils se caractérisent par un taux d'imposition faible ou nul, le secret bancaire et l'absence d'échange d'informations avec les autres administrations fiscales. Il est difficile pour les États de détecter à l'aide des moyens existants de recherche et de contrôle les fraudes commises en lien avec des États ou territoires non coopératifs.

La lutte contre la fraude d'une manière générale, mais tout particulièrement dans le domaine international, est conditionnée à l'obtention d'informations.

Diverses solutions ont été adoptées consistant en l'instauration, d'une part, d'obligations déclaratives à la charge des contribuables et des banques et, d'autre part, de dispositifs anti-abus ciblés sur les paradis fiscaux.

Pour améliorer ce dispositif, l'article 52 de la loi n° 2008-1443 de finances rectificative pour 2008 du 30 décembre 2008 a allongé à dix ans le délai de reprise de l'administration lorsque la personne physique ou morale ne s'est pas conformée aux obligations déclaratives prévues aux articles 123 bis, 209 B, 1649 A et 1649 AA du code général des impôts (CGI).

Pour cibler cette mesure sur les territoires pas ou peu coopératifs, l'extension du délai de prescription ne vise pas les cas où les actifs et/ou l'entité juridique sont situés dans un État ou territoire avec lequel la France a conclu une convention d'assistance administrative qui permet l'accès aux renseignements bancaires.

Article L. 169 du LPF (article 52 de la loi n° 2008-1443 du 30 décembre 2008)

Par parallélisme avec le délai de reprise de dix ans en cas de non respect d'obligations déclaratives en lien avec des États ou territoires non coopératifs (cf. supra), le délai de reprise applicable aux activités occultes a été porté de six ans à dix ans.

Article L. 169 du LPF (article 18 de la loi n° 2009-1674 du 30 décembre 2009)

Un contribuable exerce une activité occulte lorsqu'il n'a pas rempli ses obligations fiscales déclaratives dans les délais légaux et lorsqu'il n'a pas procédé à l'immatriculation de son activité auprès du centre de formalités des entreprises (CFE) compétent. Ces deux conditions doivent être cumulativement remplies.

En application des dispositions de l'article 371 AJ de l'annexe II au CGI, le service des impôts constitue le CFE de dernier ressort, lorsque le contribuable ne relève d'aucun autre CFE, qu'il n'a pas d'autres obligations déclaratives que statistiques et fiscales et qu'il exerce son activité à titre de profession habituelle. Dès lors, dans le cas d'une activité illicite, l'administration considérait qu'elle était nécessairement occulte.

Le juge a sanctionné à plusieurs reprises cette pratique mettant l'administration dans l'impossibilité d'appliquer les dispositions relatives aux activités occultes lors du traitement des dossiers d'activités illicites.

Afin de poursuivre efficacement et de manière uniforme tous les contribuables se livrant à des activités occultes, l'article 18 de la loi n° 2009-1674 de finances rectificative pour 2009 du 30 décembre 2009 a donné une base juridique à l'application des dispositions relatives aux activités occultes en cas d'activité illicite.

Ainsi, l'activité occulte est désormais réputée exercée lorsque le contribuable n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire et soit n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, soit s'est livré à une activité illicite.

Article L. 169 du LPF (article 58 de la loi n° 2011-1978 du 18 décembre 2011)

Comme indiqué supra, l'article 52 de la loi n° 2008-1443 du 30 décembre 2008 a étendu à 10 ans le délai de reprise applicable en matière d'impôt sur le revenu et d'impôt sur les sociétés en cas de non-respect de certaines obligations déclaratives impliquant un État ou territoire non coopératif au sens de cette loi.

Toutefois, la dissimulation d'avoirs ou d'actifs à l'étranger nécessite un délai de reprise allongé dès lors que la recherche d'information est rendue plus lente et plus difficile pour les services de contrôle fiscal du fait d'une situation transfrontalière.

L'article 58 de la loi du 18 décembre 2011 étend le délai de reprise à 10 ans en cas de non-respect des obligations déclaratives prévues aux articles 123 bis, 209 B, 1649 A, 1649 AA et 1649 AB, quel que soit le pays considéré. En cas de non-déclaration d'un compte bancaire à l'étranger, le délai étendu ne s'applique pas si le contribuable démontre que le total des soldes créditeurs de ses comptes à l'étranger est inférieur à 50 000 € au 31 décembre de l'année au titre de laquelle la déclaration devait être faite.

Déclaration obligatoire des biens ou droits placés à l'étranger dans un trust

Article 1736 IV bis du CGI (article 14 de la loi 2011-900 du 29 juillet 2011)

En application de l'article 1649 AB du CGI, l'administrateur d'un trust dont le constituant ou l'un au moins des bénéficiaires réels a son domicile fiscal en France, ou qui comprend un bien ou un droit qui y est situé, doit, à compter du 1er janvier 2012, déclarer la constitution, la modification ou l'extinction du trust, ainsi que le contenu de ses termes.

Un décret précisant les modalités exactes de ces obligations déclaratives est en cours de préparation.

Les infractions à ces obligations déclaratives sont passibles d'une amende de 10 000 € ou, s'il est plus élevé, d'un montant égal à 5 % des biens ou droits placés dans le trust, ainsi que des produits qui y sont capitalisés.

Le constituant et les bénéficiaires sont solidairement responsables avec l'administrateur du trust du paiement de cette amende.

Refus du bénéfice de la suspension du délai d'établissement de l'imposition

Article L. 189 A du LPF (article 69 de la loi n° 2010-1658 du 29 décembre 2010)

L'article de la loi n° 2010-1658 du 29 décembre 2010 a eu pour objet de recentrer le dispositif de suspension du délai d'établissement de l'imposition prévu à l'article L. 189 A du LPF sur son véritable objectif qui est de ne pas faire supporter au contribuable une double imposition pendant la durée de la procédure amiable.

Il exclut de ce dispositif les rectifications qui concernent des bénéfices ou revenus qui ont bénéficié à l'étranger d'un régime fiscal privilégié au sens de l'article 238 A du CGI, c'est-à-dire un différentiel d'impôt de plus de 50 % par rapport à l'impôt français. En effet, dans ces situations l'entreprise ne supporte pas réellement une double imposition. Au demeurant, les contribuables qui ne bénéficieront plus de la suspension seront replacés dans le droit commun : mise en recouvrement des impositions et, le cas échéant, sursis à paiement des droits et des pénalités dans le cadre d'une procédure contentieuse.

Police fiscale

Nouvelle procédure de saisine de la commission des infractions fiscales, sur la base de présomptions, en vue du dépôt de plainte.

Compétence pénale conférée à certains agents issus de la DGFIP, les officiers fiscaux judiciaires.

Article L. 228 du LPF (article 23 de la loi n° 2009-1674 du 30 décembre 2009)

La lutte contre la fraude fiscale complexe exige des moyens d'enquête et des outils d'investigation adaptés : auditions, perquisitions et saisies, gardes à vue, écoutes téléphoniques, entraide pénale internationale...

Afin d'être en mesure de lutter contre cette fraude complexe, l'article 23 de la loi du 30 décembre 2009 a créé une procédure d'enquête judiciaire fiscale.

L'administration fiscale a la possibilité de déclencher une procédure judiciaire en soumettant à la Commission des infractions fiscales des présomptions de fraude fiscale relevant d'un des trois cas suivants :

- utilisation d'un compte bancaire ou d'un contrat d'assurance-vie souscrit dans un État ou territoire non coopératif ;

- interposition d'une personne ou d'un organisme établi dans un État ou territoire non coopératif 

- usage d'une fausse identité ou de faux documents ou de toute autre falsification.

La brigade nationale de répression de la délinquance financière, exclusivement spécialisée dans ces enquêtes, a été créée en décembre 2010. Placée sous l'égide de la direction centrale de la police judiciaire, elle accueille pour moitié des agents de la direction générale des finances publiques ayant la qualité d'officier fiscal judiciaire placés sous l'autorité d'un magistrat.

Article 58 du LPF (article 58 de la loi n° 2011-1978 du 28 décembre 2011)

La conclusion de nombreux accords d'échanges de renseignements avec des États et territoires anciennement non coopératifs avait pour conséquence de réduire très largement le champ de la procédure d'enquête judiciaire fiscale, sans que l'effectivité de ces nouvelles conventions ait pu être éprouvée.

L'article 58 de la loi de finances rectificative pour 2011 prolonge de trois ans la durée d'application de cette procédure à compter de l'entrée en vigueur d'une convention d'assistance administrative.

Renforcement des sanctions

Amende de 5 % du solde créditeur égal ou supérieur à 50 000 € d'un ou de plusieurs comptes bancaires ouverts à l'étranger et non déclarés

Article 1736 du CGI (article 14 de la loi n° 2012-354 du 14 mars 2012)

En application du 2e alinéa de l'article 1649 A du CGI, les personnes physiques, les associations et les sociétés n'ayant pas la forme commerciale, domiciliées ou établies en France, sont tenues de déclarer, en même temps que leur déclaration de revenus, les références des comptes ouverts, utilisés ou clos à l'étranger.

Le 3e alinéa de l'article 1649 A du CGI instaure une présomption simple que les sommes, titres ou valeurs transférés ou en provenance de comptes non déclarés à l'étranger sont des revenus taxables. L'article 1758 du même code prévoit l'application d'une majoration de 40 % des droits lorsque les revenus sont taxés en vertu de cet article.

Les mesures adoptées ces dernières années en cas de non-déclaration des comptes à l'étranger ont permis de faire évoluer les comportements des contribuables, qui sont aujourd'hui plus nombreux à respecter leurs obligations déclaratives en la matière (79 370 en 2011 contre 25 000 en 2007).

Toutefois, le caractère forfaitaire de l'amende prévue au IV de l'article 1736 du CGI était inadapté au regard des enjeux liés à ce type de fraude et risquait d'amoindrir l'effet dissuasif des sanctions.

C'est pourquoi cette sanction a été renforcée par l'article 14 de la loi n° 2012-354 de finances rectificative pour 2012 du 14 mars 2012. Le montant de la sanction applicable est ainsi augmenté, quel que soit le pays considéré, lorsque les enjeux financiers sont importants. Il est substitué à l'amende forfaitaire de 1 500 € (cas général) ou 10 000 € (comptes bancaires détenus dans les États et territoires non coopératifs) une amende égale à 5 % du solde créditeur du ou des comptes à l'étranger non déclarés si le total de ces soldes créditeurs est égal ou supérieur à 50 000 € au 31 décembre de l'année au titre de laquelle la déclaration devait être faite. Le montant de cette amende forfaitaire ne peut toutefois être inférieur aux montants antérieurement prévus de 1 500 ou 10 000 euros.

Une disposition similaire existe déjà en cas de non-déclaration de trusts.

Amende de 5 % de la valeur des contrats d'assurance-vie ouverts à l'étranger et non déclarés si cette valeur est supérieure à 50 000 €

Article 1766 du CGI (article 14 de la loi n° 2012-354 du 14 mars 2012)

En application de l'article 1649 AA du CGI, les souscripteurs de contrats d'assurance-vie auprès d'organismes établis hors de France sont tenus de déclarer, en même temps que leur déclaration de revenus, les références du ou des contrats, les dates d'effet et de durée de ces contrats, ainsi que les avenants et opérations de remboursement effectués au cours de l'année civile. La loi ne prévoyait pas de présomption de revenus taxables pour les versements faits à destination ou en provenance de l'étranger.

Simultanément au renforcement des sanctions pour non-déclaration d'un compte bancaire détenu à l'étranger, il est apparu nécessaire de renforcer celles applicables aux contrats d'assurance-vie et de les harmoniser, la différence de traitement entre les deux ne se justifiant pas.

A cet effet, l'article 14 de la loi n° 2012-354 de finances rectificative pour 2012 du 14 mars 2012 a créé une présomption de revenus taxables en cas de versements faits à l'étranger ou en provenance de l'étranger, par l'intermédiaire de contrats d'assurance-vie non déclarés. Une majoration de 40 % des droits est également applicable.

De plus, une amende forfaitaire de 1 500 € ou 10 000 € selon l'État ou le territoire concerné est instaurée. Elle est portée à 5 % de la valeur du contrat lorsque le total de la valeur du ou des contrats non déclarés est égal ou supérieur à 50 000 €.

Augmentation des amendes pénales et de la peine de prison dont est passible l'auteur de la fraude

Article 1741 du CGI (article 15 de la loi n° 2012-354 du 14 mars 2012)

La France est aujourd'hui confrontée à une fraude fiscale internationale qui se caractérise par des techniques de plus en plus sophistiquées qui tendent à se diffuser au sein de la population des contribuables, personnes physiques et entreprises, notamment par l'accroissement des montages de défiscalisation agressifs et du nombre de transactions financières dématérialisées en lien avec un ou parfois plusieurs paradis fiscaux pour une même opération (comptes non déclarés ouverts dans des paradis fiscaux, cartes de crédit adossées à un compte off-shore, ...).

Dans ce contexte, les sanctions pénales applicables pour fraude fiscale (37 500 € ou 75 000 € en cas de circonstances aggravantes, et 5 ans de prison) se sont révélées peu dissuasives eu égard à l'importance croissante de la fraude fiscale et aux montants des sanctions financières applicables à la plupart des délits contre les biens comme l'escroquerie ou le blanchiment.

L'escroquerie est, par exemple, passible d'une amende pénale dont le montant maximal s'échelonne de 375 000 € à 1 M€ en fonction des circonstances du délit. Par ailleurs, le délit général de blanchiment est passible d'une amende de 375 000 € pouvant être majorée en fonction des circonstances de la commission du délit.

De plus, les sanctions pénales effectivement prononcées à l'encontre des fraudeurs restent relativement peu sévères eu égard à la gravité des situations de fraude fiscale portées à la connaissance des autorités judiciaires (quantum des droits fraudés élevé, nature des procédés utilisés, ...). Ainsi, la durée médiane des peines d'emprisonnement s'élève à environ 6 mois (très majoritairement assorties du sursis) et le montant médian de l'amende pénale est de 5 000 €, bien inférieur aux enjeux financiers en cause.

Enfin, les dispositions pénales en vigueur ne considèrent pas l'évasion fiscale internationale comme une circonstance aggravante qui justifierait des sanctions plus sévères à l'encontre de leur auteur alors que l'administration rencontre des difficultés spécifiques dans la détection, le contrôle et le recouvrement effectif des impôts éludés pour ce type de fraude en lien avec les paradis fiscaux.

Pour remédier à cette situation, l'article 15 de la loi n° 2012-354 de finances rectificative pour 2012 du 14 mars 2012 a relevé le montant maximal de l'amende pénale dont sont passibles les fraudes fiscales (de 37 500 € à 500 000 €) rendant ainsi ce montant mieux proportionné, d'une part, avec celui des amendes pénales dont sont passibles les délits contre les biens et, d'autre part, avec les enjeux financiers des affaires présentées au juge. Un tel relèvement renforce en outre le caractère dissuasif du dispositif de répression de la fraude fiscale.

En cohérence avec cette mesure, quand les faits sont réalisés ou facilités au moyen soit d'achats ou de ventes sans facture, soit de factures ne se rapportant pas à des opérations réelles, ou qu'ils ont eu pour objet d'obtenir de l'État des remboursements injustifiés, l'amende pénale encourue est relevée à 750 000 €.

Par ailleurs, la définition de nouvelles circonstances aggravantes de la fraude (recours à des procédés d'évasion fiscale via des États non coopératifs ou qui le sont devenus depuis moins de cinq ans) assorties de peines plus sévères (7 ans d'emprisonnement et 1 M€ d'amende) renforce tout à la fois le caractère répressif et dissuasif du dispositif pénal.

L'ensemble de ces mesures sont de nature à favoriser le prononcé de sanctions pénales dont le niveau de sévérité sera plus en conformité avec la gravité des agissements dénoncés et l'importance des patrimoines détenus par les contribuables poursuivis, notamment quand la fraude est réalisée via des paradis fiscaux.

Lutte contre les États et territoires non coopératifs - Mesures de rétorsion

Définition de la notion d'États ou territoires non coopératifs (ETNC)

Article 238-0 A du CGI (article 22 de la loi n°2009-1674 du 30 décembre 2009)

Afin de pouvoir instaurer un traitement fiscal différencié des opérateurs selon leur localisation ou la réalisation d'une transaction dans un État ou territoire non coopératif, une définition des États et territoires non coopératifs est insérée dans le code général des impôts.

Selon cette définition, un État ou territoire est qualifié de non coopératif aux fins d'application du code général des impôts, si :

- il n'est pas membre de la Communauté européenne, et

- dans la mesure où il a fait l'objet d'une évaluation par le Forum mondial de l'OCDE sur la transparence et l'échange d'informations en matière fiscale, il n'a pas conclu avec au moins douze États ou territoires une convention d'assistance administrative permettant l'échange de tout renseignement nécessaire à l'application de la législation fiscale des parties, et

- il n'est pas lié à la France par une telle convention.

La liste des États ou territoires non coopératifs établie annuellement par arrêté des ministres chargés de l'économie et du budget est mise à jour en fonction de la signature de nouvelles conventions d'assistance administrative avec la France, de l'évaluation par la France de l'effectivité de l'échange de renseignements avec les États ou territoires avec lesquels elle est liée par une convention d'assistance administrative et enfin, pour les autres États ou territoires, de l'évaluation par le Forum mondial de l'OCDE sur la transparence et l'échange d'informations en matière fiscale de la qualité de l'échange de renseignements auquel ils procèdent.

Majoration des taux de retenue à la source (portés à 50 %)

Articles 119 bis, 125-0 A, 125 A, 182 A bis, 182 B, 244 bis, 244 bis A et 244 bis B du CGI (article 22 de la loi n° 2009-1674 du 30 décembre 2009)

Avant la réforme, les versements de dividendes, intérêts et redevances effectués hors de France par des entités françaises étaient soumis à une imposition à la source sans considération des caractéristiques fiscales de l'État ou du territoire du bénéficiaire.

Désormais, ces taux sont portés à 50 % lorsque les flux bénéficient à des résidents d'États ou de territoires non coopératifs.

S'agissant notamment :

- des sommes versées en contrepartie de prestations de service réalisées à l'étranger, le taux de 50 % n'est appliqué que si le débiteur n'apporte pas la preuve de la réalité d'opérations qui ont un objet et un effet autres que de permettre leur localisation dans un État ou territoire considéré ;

- des dividendes, par opposition au principe applicable à l'égard des États ou territoires coopératifs, la retenue à la source est prélevée au taux de 50 % dès lors que les sommes sont versées dans un État ou territoire non coopératif, quelle que soit la localisation du domicile du bénéficiaire, y compris si celui-ci est établi en France.

Encadrement de la déductibilité fiscale des charges

Article 238 A du CGI (article 22 de la loi n° 2009-1674 du 30 décembre 2009)

La déduction de certaines sommes payées à un résident d'un État ou territoire non coopératif est conditionnée.

Ainsi, les intérêts, arrérages et autres produits des obligations, créances, dépôts et cautionnements, les redevances de cession ou concession de licences d'exploitation, de brevets d'invention, de marques de fabrique, procédés ou formules de fabrication et autres droits analogues ou les rémunérations de services, payés ou dus par une personne physique ou morale domiciliée ou établie en France à des personnes physiques ou morales qui sont domiciliées ou établies dans un État ou territoire non coopératif ou versés sur un compte tenu dans un organisme financier établi dans un tel État ou territoire et qui y sont soumis à un régime fiscal privilégié, ne sont pas admis comme charges déductibles pour l'établissement de l'impôt.

Ces sommes ne sont déductibles que si le débiteur apporte la preuve que les dépenses correspondent à des opérations réelles et qu'elles ne présentent pas un caractère anormal ou exagéré et que les opérations auxquelles correspondent les dépenses ont principalement un objet et un effet autres que de permettre la localisation de ces dépenses dans un État ou territoire non coopératif.

Renforcement des dispositifs anti-abus

Articles 209 B et 123 bis du CGI (article 22 de la loi n°2009-1674 du 30 décembre 2009)

Les dispositifs de lutte contre la fraude et l'évasion fiscales sont renforcés.

Le dispositif anti-abus prévu à l'article 209 B du CGI, qui permet d'imposer en France les revenus réalisés à l'étranger par des entités juridiques contrôlés par des entreprises françaises, est durci lorsque lesdites entreprises étrangères sont implantées dans des États ou territoires non coopératifs.

Les entreprises françaises contrôlant des entités juridiques situées hors de France dans un État ou territoire non coopératif, qui veulent bénéficier des dispositions permettant aux entités dont les revenus financiers et intra-groupe restent en-deçà d'un certain seuil d'échapper à cette imposition, doivent démontrer qu'elles respectent ces seuils. La charge de la preuve se trouve donc désormais renversée.

S'agissant des personnes physiques, le dispositif anti-abus prévu à l'article 123 bis, permettant de taxer les revenus financiers réalisés au travers d'entreprises offshore, est sécurisé au regard de la jurisprudence communautaire récente et renforcé afin d'introduire une présomption de détention minimale de 10 % déclenchant l'application du dispositif lorsque la personne physique détient des intérêts dans une entité juridique située à l'étranger.

Exclusion du régime mères-filles

Article 145 du CGI (article 22 de la loi n°2009-1674 du 30 décembre 2009)

Le régime des sociétés mères et filiales s'appliquait sans distinction à toutes les filiales, quel que soit leur lieu d'implantation.

L'application de ce régime est désormais écartée en présence de dividendes provenant d'une filiale établie dans un ETNC.

Obligations documentaires (prix de transfert)

Articles L. 13 AA et L. 13 AB du LPF (article 22 de la loi n°2009-1674 du 30 décembre 2009)

Une obligation documentaire générale est introduite dans la loi couvrant les transactions réalisées par des personnes morales françaises avec des entreprises situées à l'étranger. La documentation à produire, définie par décret en Conseil d'État, est exigée de toute personne morale établie en France dès lors qu'elle même ou qu'une entité juridique la détenant ou détenue par elle, établie en France ou à l'étranger, dépasse un certain seuil de chiffre d'affaires ou de total du bilan.

L'absence de production de cette documentation sera le cas échéant sanctionnée d'une amende de 10 000 € ou, lorsque ce montant est supérieur, d'une amende égale à 5 % des bénéfices transférés au sens de l'article 57 du code général des impôts, conformément à l'article 1735 ter du CGI.

Une obligation spécifique est en outre introduite concernant les transactions de toute nature réalisées avec des entités situées dans un État ou territoire non coopératif : les entités françaises doivent être en mesure, sous peine de sanction, de produire l'ensemble des documents exigés des sociétés passibles de l'impôt sur les sociétés.

Lutte contre les fraudes à la TVA

Remise en cause de l'exonération des LIC et du droit à déduction pour l'acquéreur et instauration d'une solidarité de paiement

Articles 262 ter-I, 272-3, 283-4 bis du CGI (article 93 de la loi n°2006-1771 du 30 décembre 2006 ; article 102 de la loi n° 2009-1673 du 30 décembre 2009)

Trois voies juridiques peuvent être mis en oeuvre pour lutter contre la fraude carrousel : la remise en cause de l'exonération de la livraison intracommunautaire effectuée par un assujetti, la remise en cause du droit à déduction ou la mise en oeuvre d'une procédure de solidarité en paiement.

Sur le premier point, a été reprise dans la loi la jurisprudence du Conseil d'État selon laquelle l'administration peut remettre en cause le bénéfice de l'exonération d'une livraison intracommunautaire lorsque le fournisseur savait ou ne pouvait ignorer que le destinataire n'avait pas d'activité réelle.

Pour les deuxième et troisième moyens, la loi prévoit, à l'instar de plusieurs autres États membres et conformément à la jurisprudence de la Cour de justice de l'Union européenne :

- la remise en cause du droit à déduction exercé par l'acquéreur d'un bien auprès d'un fournisseur défaillant lorsque cet acquéreur savait ou ne pouvait ignorer qu'il participait à une fraude consistant à ne pas reverser au Trésor la taxe qui lui a été facturée ;

- la mise en oeuvre d'une solidarité en paiement avec l'opérateur défaillant pour l'assujetti participant, en connaissance de cause, à une chaîne frauduleuse.

Ces deux dernières dispositions ne peuvent pas être cumulativement mises en oeuvre pour un même bien au niveau d'un même opérateur.

Autoliquidation de la TVA

Article 283-2 septies du CGI (article 70 de la loi n°2010-1658 du 29 décembre 2010)

Mise en en oeuvre de la faculté offerte par la directive n° 2010/23/UE du Conseil du 16 mars 2010 de prévoir une autoliquidation pour certaines prestations de services présentant un risque de fraude dans les échanges intracommunautaires de quotas d'émission de gaz à effet de serre.

Article 283-2 quinquies et octies du CGI (article 16 de la loi n°2012-354 du 14 mars 2012)

Afin d'empêcher toute fraude à la TVA de type « carrousel » sur ces marchés, l'article 16 de la loi de finances rectificative pour 2012 instaure un dispositif d'autoliquidation de la TVA pour les livraisons de gaz et d'électricité à des fins autres que la consommation finale par l'acquéreur et pour les services de communications électroniques imposables en France.

Une dérogation a été demandée à la Commission européenne pour mettre en place ces dispositifs.

Lutte contre les activités illicites dans les quartiers sensibles

Levée du secret professionnel entre agents des ministères du budget et de l'intérieur

Article L. 135 L du LPF (article 16 de la loi n° 2009-1674 du 30 décembre 2009)

L'article 5 de la loi n° 2002-1094 du 29 août 2002 d'orientation et de programmation pour la sécurité intérieure a institué, dans le cadre de la lutte menée contre les activités lucratives non déclarées portant atteinte à l'ordre public et à la sécurité publique, une levée du secret professionnel pesant sur les agents des ministères financiers (direction générale des impôts, direction générale de la comptabilité publique, direction générale des douanes et droits indirects, direction générale de la concurrence, de la consommation et de la répression des fraudes) au bénéfice des agents et officiers de police judiciaire, s'agissant des informations de nature financière, fiscale ou douanière.

L'article 16 de la loi n° 2004-204 du 9 mars 2004 portant adaptation de la justice aux évolutions de la criminalité a, par voie de réciprocité et dans un cadre identique, levé au bénéfice des agents des ministères financiers précités le secret de l'enquête pesant sur les agents et officiers de police judiciaire du ministère de l'intérieur.

Ces dispositions, codifiées à l'article L. 135 L du LPF, s'avèrent indispensables dans le cadre de la lutte menée par les différents services de l'État contre les infractions précitées.

Afin de permettre une meilleure fluidité des échanges d'informations détenues par les agents relevant de l'un ou l'autre des ministères, il était nécessaire de compléter ces dispositions afin que les transmissions, qui intervenaient déjà sur demande, puissent également être réalisées de manière spontanée, sans que les règles relatives au secret professionnel soient méconnues.

Cet échange spontané de renseignements et documents de nature financière, fiscale ou douanière entre les agents des deux ministères intervient à tous les stades de l'enquête, y compris lors d'une enquête préliminaire menée à l'initiative d'officiers ou agents de police judiciaire.

Mécanisme de taxation des revenus issus d'activités illicites

Articles 1600-0 H, 1649 quater-0 B bis, 1649 quater-0 B ter, 1740 B du CGI ; articles L. 16-0 BA, L. 252 B du LPF ; article L. 136-6 du CSS ; article 15 de l'ordonnance n° 96-50 du 24 janvier 1996 (article 19 de la loi n° 2009-1674 du 30 décembre 2009 ; article 63 de la loi n° 2010-1658 du 29 décembre 2010)

Les services de contrôle de l'administration fiscale ont vocation à s'assurer du respect des obligations déclaratives et contributives de toutes les catégories de contribuables, y compris ceux qui réalisent des activités illicites sources de revenus fréquemment importants.

Or, l'administration fiscale était fréquemment en échec pour appréhender ces derniers, au regard des règles d'assiette, de contrôle et de recouvrement, compte tenu des particularités liées à ces activités qui sont par nature dissimulées.

En conséquence, deux mécanismes de taxation ont été institués.

Le premier est un dispositif de présomption de revenus pour les contribuables se livrant à un trafic illicite de biens portant notamment atteinte à l'ordre public et à la sécurité publique, tel que le trafic de stupéfiants.

Ainsi, les personnes qui se trouveraient en possession de tels biens ou de sommes d'argent provenant du trafic de ces biens, sont présumées sauf preuve contraire avoir perçu, au cours de la même année, des revenus imposables à l'impôt sur le revenu d'un montant égal à la valeur de ces biens ou sommes d'argent.

Dans ce cadre, le champ d'application de la procédure de flagrance fiscale a été élargi aux activités illicites portant atteinte à l'ordre public et à la sécurité publique. Sa mise en oeuvre se fait dans le cadre d'un droit de communication ou de la levée du secret professionnel réalisés auprès de la police et de l'autorité judiciaire. Dans cette situation, le montant des saisies conservatoires est déterminé, pour les contribuables se livrant à un trafic illicite, sur la base du montant des revenus qu'ils sont présumés avoir perçus compte tenu de la valeur des biens ou sommes d'argent se trouvant en leur possession.

Le second est un dispositif de taxation forfaitaire en fonction de certains éléments du train de vie. En cas de disproportion marquée entre le train de vie d'un contribuable et ses revenus, l'administration fiscale peut désormais procéder à une taxation de la base d'imposition d'après certains éléments de train de vie liés à des activités occultes ou illégales.

SANCTIONS PÉNALES POUR FRAUDE FISCALE

Allemagne

En cas de fausses déclarations ou d'omission : peine de prison pouvant aller jusqu'à 5 ans ou une amende.

En cas de fraude aggravée c'est-à-dire fraude massive, corruption de fonctionnaire, abus de la position de fonctionnaire pour fraude, ou fraude organisée à la TVA : peine de prison de 6 mois à 10 ans.

La jurisprudence fédérale a fixé en 2008 "l'échelle" de sanctions suivantes :

- jusqu'à 50 000 € : simple amende ;

- à partir de 50 000 € : une peine de prison avec sursis peut également être prononcée ;

- à partir de 100 000 € : peine de prison ferme ;

- à partir de 1 M€ : peine de 2 ans de prison minimum sans que celle-ci puisse être assortie d'un sursis.

Le montant des amendes dépend de l'appréciation des tribunaux de chaque Länder.

Belgique

Impôts directs et TVA :

En cas d'intention frauduleuse ou de dessein de nuire : peine de prison allant de 8 jours à 2 ans et/ou amende allant de 250 € à 500 000 €

Fraude grave et /ou organisée : peine de prison allant de 8 jours à 5 ans et/ou amende allant de 250 € à 500 000 €

Espagne

Délit de fraude fiscale : il faut que les droits fraudés soient supérieurs à 120 000 €. Afin de lutter contre les réseaux frauduleux, l'expiration de l'année civile ne sera plus exigée pour porter plainte et transmettre le dossier au juge.

Délit de fraude aggravée :

- utilisation de personne(s) interposée(s) pour occulter l'identité de l'assujetti fiscal réel ou de territoires qui permettent d'occulter l'identité des assujettis ou le montants des impôts éludés ;

- nature et gravité de la fraude (montant des sommée fraudées et existence d'une structure organisatrice qui affecte une pluralité d'assujettis) ;

600 000 € ;

- fraude organisée ou par le biais d'un groupe criminel.

Le délai de prescription est porté de cinq à dix ans.

Sanctions :

- peine de prison : actuellement de 1 à 5 ans et portée de 2 à 6 ans pour les fraudes aggravées ;

- atténuation des amendes en cas de régularisation dans les deux premiers mois après avoir reçu une convocation judiciaire et dans les cas où le contribuable aide à l'identification d'autres fraudeurs.

Etats-Unis

Quatre catégories :

- se soustraire ou s'opposer à une imposition : sanctions allant jusqu'à 100 000 dollars pour un particulier (500 000 $ pour une entreprise) et/ou 5 ans d'emprisonnement ;

- le non-respect des obligations relatives à la déclaration et au paiement de l'impôt : sanctions soumises à un plafond de 25 000 dollars pour un particulier (100 000 dollars pour une société) et/ou 1 an d'emprisonnement ;

- la production délibérée de faux justificatifs, attestations ou engagements. Les pénalités correspondantes peuvent atteindre 250 000 dollars pour un particulier (500 000 dollars pour une société) et/ou 3 ans d'emprisonnement ;

- le dépôt d'une fausse déclaration ou d'un faux document : sanctions allant jusqu'à 10 000 dollars pour un particulier (50 000 dollars pour une entreprise) et/ou 1 an d'emprisonnement.

Les sanctions pour crimes peuvent venir en addition des sanctions pour délits (perte de droits).

Dans les faits, seuls les délits suffisamment caractérisés pour pouvoir permettre au juge de prononcer une peine de prison (au moins 40 000 dollars soustraits à l'impôt et 3 années successives d'agissements frauduleux) sont poursuivis.

Italie

Les sanctions financières relèvent exclusivement de la sphère administrative et peuvent atteindre 240 % de l'impôt éludé.

Peine de prison :

- déclaration frauduleuse avec fausses factures : de 18 mois à 6 ans ;

- déclaration frauduleuse avec usage d'autres artifices : de 18 mois à 6 ans sans suspension de la peine quand l'impôt éludé est supérieur à 30 000 € et la base totale minorée est supérieure à 5 % des éléments déclarés ou à 1 M€ ;

- déclaration infidèle : de 1 à 3 ans sans suspension de la peine quand l'impôt éludé est supérieur à 50 000 € et la base totale minorée est supérieure à 10 % des éléments déclarés ou à 2 M€ ;

- absence de déclaration : de 1 à 3 ans sans suspension de peine quand l'impôt éludé est supérieur à 30 000 € ;

- émission de fausses factures : de 18 mois à 6 ans sans suspension de peine ;

- dissimulation ou destruction de comptabilité : de 6 mois à 5 ans ;

- soustraction frauduleuse au paiement de l'impôt : de 6 mois à 4 ans sans suspension de la peine quand l'impôt éludé est supérieur à 51 646 €.

Pays-Bas

En cas de fraude : peine de prison allant jusqu'à 6 ans et/ou une amende pouvant aller jusqu'à 78 000 € pour les personnes physiques et 780 000 € pour les personnes morales.

Royaume-Uni

Sanctions recommandées aux juges par le Crown Prosecution Office, par type de fraude :

- fraude (omission ou fausse déclaration) : peine de prison (3 à 4 ans en moyenne et au maximum 7 ans) et/ou amende ;

- fausse comptabilité : 7 ans de prison maximum et/ou amende ;

- fraude aux allocations : 7 ans de prison maximum et/ou amende.

La peine de prison peut être allongée (jusqu'à 10 ans) notamment en cas de risque élevé de récidive ou lorsque la fraude a permis de commettre d'autres fraudes.

Les biens et actifs acquis dans le cadre d'une fraude fiscale sont confisqués.

Le juge peut appliquer des peines de prison avec sursis et, dans les cas les moins graves, imposer des travaux d'intérêt général. Enfin, le fraudeur peut se voir interdire d'exercer les fonctions de dirigeant de société pendant une certaine période (maximum 15 ans).

Répartition géographique de la compétence exclusive de la DNVSF

Département

nombre de contribuables

répartition géographique

département

nombre de contribuables

répartition géographique

01

Ain

30

0,7%

56

Morbihan

26

0,6%

02

Aisne

9

0,2%

57

Moselle

27

0,6%

2A&B

Corse

7

0,2%

58

Nièvre

3

0,1%

03

Allier

16

0,4%

59

Nord

106

2,3%

04

Alpes de Hte Provence

9

0,2%

60

Oise

45

1,0%

05

Hautes Alpes

5

0,1%

61

Orne

8

0,2%

06

Alpes maritimes

113

2,5%

62

Pas-de calais

33

0,7%

07

Ardèche

7

0,2%

63

Puy de Dôme

19

0,4%

08

Ardennes

1

0,0%

64

Pyrénées Atlantiques

27

0,6%

09

Ariège

3

0,1%

65

Hautes Pyrénées

4

0,1%

10

Aube

5

0,1%

66

Pyrénées Orientales

9

0,2%

11

Aude

4

0,1%

67

Bas Rhin

53

1,2%

12

Aveyron

4

0,1%

68

Haut Rhin

16

0,4%

13

Bouches du Rhône

127

2,8%

69

Rhône

127

2,8%

14

Calvados

28

0,6%

70

Haute Saône

3

0,1%

15

Cantal

2

0,0%

71

Saône et Loire

6

0,1%

16

Charente

15

0,3%

72

Sarthe

23

0,5%

17

Charente Maritime

18

0,4%

73

Savoie

16

0,4%

18

Cher

6

0,1%

74

Haute Savoie

54

1,2%

19

Corrèze

9

0,2%

75

Paris

1658

36,5%

21

Côte d'Or

12

0,3%

76

Seine Maritime

24

0,5%

22

Côtes d'Armor

10

0,2%

77

Seine et Marne

42

0,9%

23

Creuze

1

0,0%

78

Yvelines

183

4,0%

24

Dordogne

15

0,3%

79

Deux Sèvres

9

0,2%

25

Doubs

16

0,4%

80

Somme

17

0,4%

26

Drôme

12

0,3%

81

Tarn

8

0,2%

27

Eure

10

0,2%

82

Tarn et Garonne

3

0,1%

28

Eure et Loir

13

0,3%

83

Var

51

1,1%

29

Finistère

38

0,8%

84

Vaucluse

8

0,2%

30

Gard

23

0,5%

85

Vendée

31

0,7%

31

Haute Garonne

55

1,2%

86

Vienne

16

0,4%

32

Gers

4

0,1%

87

Haute Vienne

15

0,3%

33

Gironde

72

1,6%

88

Vosges

8

0,2%

34

Hérault

34

0,7%

89

Yonne

9

0,2%

35

Ille et Vilaine

48

1,1%

90

Territoire de Belfort

5

0,1%

36

Indre

5

0,1%

91

Essonne

36

0,8%

37

Indre et Loire

17

0,4%

92

Hauts de Seine

507

11,2%

38

Isère

56

1,2%

93

Seine Saint Denis

15

0,3%

39

Jura

6

0,1%

94

Val de Marne

69

1,5%

40

Landes

13

0,3%

95

Val d'Oise

33

0,7%

41

Loir et Cher

11

0,2%

971

Guadeloupe

5

0,1%

42

Loire

20

0,4%

972

Martinique

12

0,3%

43

Haute Loire

5

0,1%

973

Guyane

3

0,1%

44

Loire Atlantique

71

1,6%

974

Réunion

11

0,2%

45

Loiret

14

0,3%

 

Non résidents

66

1,5%

46

Lot

5

0,1%

       

47

Lot et Garonne

8

0,2%

 

Total

4542

100,0%

48

Lozère

2

0,0%

       

49

Maine et Loire

23

0,5%

       

50

Manche

5

0,1%

       

51

Marne

19

0,4%

       

52

Haute Marne

4

0,1%

       

53

Mayenne

8

0,2%

       

54

Meurthe et Moselle

17

0,4%

       

55

Marne

3

0,1%

       

RÉSULTATS DU CONTRÔLE FISCAL DE LA DVNI

I ) Montant et Moyenne des Droits et Pénalités

             
 

Année de prise en compte

 

2002

2003

2004

2005

2006

2007

2008

2009

2010

2011

Total

NOMBRE d'affaires

1 209

1 259

1 303

1 351

1 333

1 318

1 300

1 250

1 350

1 330

13 003

IS

2 071 736 916

1 664 475 614

1 507 277 316

1 758 998 928

1 355 942 201

1 351 284 333

1 281 834 283

1 487 807 067

2 463 175 646

2 298 402 394

17 240 934 698

TVA

318 539 133

687 631 307

421 298 801

251 434 901

245 590 425

217 147 159

408 405 965

648 294 169

277 735 586

294 217 982

3 770 295 428

IDL

218 332 726

280 935 826

256 280 860

178 268 794

337 916 771

345 333 624

311 060 495

382 513 570

241 544 147

380 097 236

2 932 284 049

AUTRES

193 691 928

126 322 564

342 262 882

240 057 046

312 951 224

414 928 162

591 587 839

449 357 161

484 660 428

677 767 691

3 833 586 925

TOTAL droits nets

2 802 300 703

2 759 365 311

2 527 119 859

2 428 759 669

2 252 400 621

2 328 693 278

2 592 888 582

2 967 971 967

3 467 115 807

3 650 485 303

27 777 101 100

                       

MOYENNE droits nets

2 317 867

2 191 712

1 939 463

1 797 750

1 689 723

1 766 839

1 994 530

2 374 378

2 568 234

2 744 726

2 136 207

                       

TOTAL pénalités

551 044 923

375 657 061

369 815 107

378 835 525

291 951 375

342 760 298

513 185 403

448 705 863

478 419 235

451 143 739

4 201 518 529

                       

MOYENNE pénalités

455 786

298 377

283 818

280 411

219 018

260 061

394 758

358 965

354 385

339 206

323 119

Attention appelée : baisse du taux de l'intérêt de retard de 0,75 % à 0,40 % à compter du 01/01/2006.

       

II) Ratio des Droits rappelés sur la totalité des revenus

               

TOTAL des revenus en millions € (source DGE1)

78 535

87 164

94 447

105 379

111 108

122 048

125 295

119 069

121 570

124 993

1 089 608

RATIO (2)

revenus / droits rappelés

3,57%

3,17%

2,68%

2,30%

2,03%

1,91%

2,07%

2,49%

2,85%

2,92%

2,55%

                       

1) Le total des revenus correspond à l'ensemble des impôts collectés par la DGE sachant que le portefeuille de la DGE couvre très largement celui de la DVNI en termes d'enjeux financiers

2) Attention appelée : le ratio revenus/droits rappelés s'entend hors pénalités

I/ LES POINTS COMMUNS ET LES DIFFÉRENCES ENTRE LES DEUX MÉTHODES D'ÉVALUATION DU COÛT DU CONTRÔLE FISCAL

Le calcul du coût des structures peut être scindé entre les points communs aux deux méthodes et ce qui les différencie.

1/ les points communs aux deux méthodes


· la répartition des structures en trois catégories :

les structures opérationnelles : structures impliquées directement dans la gestion des différents impôts (SIP, BDV...).

les structures support : structures qui n'assurent pas une mission directe de gestion de l'impôt (services de direction, gardien-concierge,...).

les autres structures : structures dont l'activité est pour tout ou partie, non fiscale, comme le SDNC.


· Les coûts pris en compte

La composante principale est la dépense totale et réelle constatée de la filière fiscale (charges des comptes 60 à 65), sur les programmes 156 et 221 pour les années 2005 à 2008 et les programmes 156, 311 et 305 pour l'année 2009 (action 03 DLF). Elle résulte de la comptabilité issue de l'info centre INDIA et de l'application ACCORD, c'est-à-dire prise en compte des dépenses au moment du décaissement.

Les dépenses de frais de justice et de réparations civiles, les dépenses de l'action 90 (COPERNIC) et les dépenses de titre 5 relatives à l'investissement l'immobilier ne sont pas répartis par structure au motif que ce ne sont pas des dépenses concourant à la réalisation de missions fiscales (dépenses domaniales), que leur évolution est trop fluctuante et perturbe l'analyse des coûts (frais de justice) ou que leur prise en compte conduirait à un double compte (investissement et charges).

La dépense est complétée par le montant des salaires et cotisations sociales des conservateurs des hypothèques.


· La répartition des coûts par structure

Lorsque cela est possible, la charge est imputée directement à la structure qu'elle concerne. Pour les charges non individualisables par structure, la clé de répartition la plus fréquemment utilisée est la répartition des effectifs ETPT.

2/ les différences entre les deux méthodes


· Le coût des pensions civiles

Il s'agit du taux appliqué aux rémunérations des agents en activité pour que l'État équilibre le système de pensions de la fonction publique. Le coût est retracé dans un compte d'affectation spéciale depuis 2006. Le taux augmente chaque année de manière significative. C'est pourquoi, afin de neutraliser cette hausse, dans la version « Lépine », il a été stabilisé au taux de 2001 (41,1 %), alors que dans la version « CAC », il ressort à son taux réel (49,9 % en 2006, 50,74 % en 2007, 55,71 % en 2008 et 60,14 % en 2009).


· Les charges calculées

Ce sont les charges, dans la version « CAC », qui reviennent à la DGI au sein du programme 156 et à partir de 2009 du programme 311, à l'exception des provisions pour risques (écartées du fait de leur fluctuation importante), ainsi qu'une quote-part des charges déversées par le programme 218 et à compter de 2009 par le programme 309.


· La dépense immobilière

Dans la version « Lépine », elle est calculée en incluant, en plus des loyers, une évaluation du coût d'utilisation des bâtiments domaniaux selon une méthode différente de celle utilisée pour calculer la charge d'usage de l'immobilier domanial dans la version « CAC ». A la demande de la Cour des Comptes et en raison de la généralisation des loyers budgétaires en 2010, la charge d'usage de l'immobilier domanial n'est plus valorisée dans la version « CAC ».

II/ LA RÉPARTITION DU COÛT PAR MISSION

A ce stade, la méthode est strictement identique pour les deux versions.

Le coût des structures est ventilé entre les différentes missions en fonction du temps consacré par chaque structure à ces différentes missions. La répartition du temps est obtenue grâce aux grilles d'activité mises à jour annuellement avec les services déconcentrés (échantillon d'environ 500 sites et l'ensemble des directions nationales et spécialisées).

En 2009, en raison de la préparation d'un outil unique à la DGFIP, l'enquête cartographie n'a pas été menée. Ce sont donc les données 2008 qui ont été réutilisées.

Le coût de chaque mission est ensuite obtenu par sommation du coût de gestion de cette mission dans l'ensemble des structures opérationnelles qui participent à sa gestion et d'une quote-part du coût de gestion des « structures support ».

Les structures exerçant des missions non fiscales (missions foncières, domaniales, agents à la disposition d'autres organismes...) sont exclues à ce stade des calculs. Une quote-part de coût support leur est affectée.


* 538 Liste des ETNC résultant en dernier lieu de l'arrêté du 4 avril 2012, Journal officiel du 12 avril 2012 (cf. BOI 13 A-5-12 du 10 mai 2012).

* 539 Loi n° 89-935 du 29 décembre 1989.

* 540 Ce régime a été étendu sous certaines conditions, sur agrément préalable, aux personnes qui exercent une activité non salariée établissant leur domicile fiscal en France au plus tard le 31 décembre 2011 et qui respectent les conditions de l'article 155 B du CGI

* 541 Cette limitation de l'option pour le régime de droit commun des plus-values sur biens meubles aux seuls résidents de France est contestée par la Commission européenne sous l'angle des libertés de prestation de services et de circulation des capitaux (mise en demeure adressée à la France le 6 avril 2011). Une évolution législative est donc inévitable sur ce point.

* 542 Note commune du 24 mars 1993 et plan d'action du 21 février 1997 s'agissant de la coopération en matière de TVA intracommunautaire ; note commune du 21 février 1997 relative à l'échange d'informations mise à jour le 27 juin 2000.

* 543 L'accès est actuellement limité aux déclarations d'exportation et d'importations en franchise de TVA.

* 544 Ce sont ainsi 47 agents qui sont positionnés au sein de la Brigade nationale d'enquête économique (BNEE), 39 agents au sein des groupes d'intervention régionaux (GIR), 50 agents du plan de lutte contre les activités illicites dans certains quartiers sensibles et 13 agents au sein de la Brigade nationale de répression de la délinquance fiscale (BNRDF).

* 545 En 2011, le premier bilan de la BNRDF s'établit à 79 avis favorables rendus par la Commission des infractions fiscales (CIF), à l'engagement de 55 poursuites correctionnelles, et un montant d'avoirs saisis de plus de 14 M €.