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Projet de loi de finances pour 2006 : Les moyens des politiques publiques et les dispositions spéciales (Deuxième partie de la loi de finances) - Examen des articles - Volume 1, rapport

 

ARTICLE 58 - Instauration d'un droit à restitution des impositions en fonction du revenu

Commentaire : le présent article vise à poser, à l'article premier du code général des impôts, la règle selon laquelle les impôts directs payés par un contribuable ne peuvent être supérieurs à 60 % de ses revenus.

I. LE CONTEXTE JURIDIQUE ET ÉCONOMIQUE

Dans le droit positif, il n'a existé jusqu'en 1988 aucune disposition visant à définir le maximum d'imposition auquel la collectivité nationale entendait soumettre les redevables.

La montée en puissance tout au long du vingtième siècle des impôts progressifs, puis l'apparition dans le paysage fiscal d'un impôt général annuel sur le capital, assis sur les grandes fortunes, à l'article 2 de la loi de finances pour 1982 n° 81-1160 du 30 décembre 1981, ressuscité sous une autre forme, après sa suppression, par l'article 26 de la loi de finances pour 1989 n° 88-1149 du 23 décembre 1988, a conduit à placer au coeur du débat fiscal les cas, d'abord théoriques, puis très concrets, dans lesquels l'impôt peut être confiscatoire.

Ce sujet, considéré à l'origine, essentiellement, comme une question de justice fiscale, a pris une autre dimension avec l'abolition du contrôle des changes et l'ouverture des frontières. C'est désormais aussi un problème d'optimum économique, qui conduit à la fois à éviter toute incitation à l'expatriation des contribuables et des capitaux, et à rendre le territoire national attractif pour les investissements étrangers.

La réflexion du gouvernement, qui a donné lieu au présent article du projet de loi de finances pour 2006, a en outre le grand mérite de montrer que le caractère confiscatoire de l'impôt, s'il touche les « riches », concerne sur le plan quantitatif, davantage encore les « pauvres ».

A. IMPÔT, DROIT DE PROPRIÉTÉ ET FACULTÉS CONTRIBUTIVES

1. Le principe : l'impôt ne doit pas être confiscatoire

a) Le droit français : la « prise en compte » des facultés contributives

L'article 17 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen du 26 août 1789 proclame que la propriété est un droit inviolable et sacré. « Nul ne peut en être privé, si ce n'est lorsque la nécessité publique, légalement constatée, l'exige évidemment, et sous la condition d'une juste et préalable indemnité ».

Son article 13 dispose que « pour l'entretien de la force publique, et pour les dépenses d'administration, une contribution commune est indispensable : elle doit être également répartie entre tous les citoyens, en raison de leurs facultés ».

Se fondant sur cet article, le Conseil constitutionnel a, dans sa décision sur la loi de finances pour 1982 instituant un impôt sur les grandes fortunes, considéré « qu'en instituant un impôt sur les grandes fortunes le législateur a entendu frapper la capacité contributive que confère la détention d'un ensemble de biens et qui résulte des revenus en espèce ou en nature procurés périodiquement par ces biens, qu'ils soient ou non soumis par ailleurs à l'impôt sur le revenu ; qu'en effet, en raison de son taux et de son caractère annuel, l'impôt sur les grandes fortunes est appelé normalement à être acquitté sur les revenus des biens imposables (...) ».

La Cour de cassation accepte dès lors de prendre en considération le caractère éventuellement confiscatoire de l'impôt. Dans le cas précis de l'impôt de solidarité sur la fortune, elle a examiné ce point, sous deux angles, celui de l'aliénation forcée de patrimoine et celui de l'absorption intégrale des revenus. Son arrêt du 13 novembre 2003, s'il ne satisfait pas à la demande des requérants, examine néanmoins ces deux moyens de droit :

« Attendu que M. et Mme X... ne justifiaient pas avoir été dans l'obligation de céder une partie de leur patrimoine pour acquitter leurs charges fiscales et que le caractère confiscatoire des impositions mises à leur charge n'était pas établi ; qu'il résulte de ces constatations que, contrairement aux énonciations du moyen, l'impôt exigible n'a conduit ni à l'expropriation des redevables ni à l'aliénation forcée de leur patrimoine ; que le moyen manque en fait (...).

« Attendu que la perception de l'ISF ne s'est pas traduite par l'absorption intégrale des revenus disponibles de M. et Mme X..., la cour d'appel ayant retenu, par une appréciation souveraine, que les prélèvements fiscaux étaient inférieurs à la moitié de leurs revenus disponibles ».

Le droit français pose ainsi l'interdiction d'un impôt confiscatoire, sans que les dispositions fiscales en tirent toutes les conséquences, comme votre rapporteur général le montrera ci-après.

b) L'exemple allemand : le principe du partage des revenus entre Etat et contribuable

La décision de la Cour constitutionnelle de Karslruhe du 22 juin 1995 constitue un apport majeur dans l'application du principe d'équité fiscale. Elle considère qu'au regard du principe constitutionnel allemand de « liberté générale d'action », les contribuables doivent disposer de façon illimitée de 50 % minimum de leurs revenus. Elle considère l'impôt sur la fortune comme complément de l'impôt sur le revenu, puisque le barème de l'impôt sur la fortune est établi en fonction des revenus attendus de la détention de patrimoine. Elle a dès lors montré que le cumul de l'impôt sur la fortune et de l'impôt sur le revenu allait au-delà d'un partage égal du revenu entre Etat et contribuable.

c) La Cour européenne des droits de l'homme : le principe de confiscation des biens

L'article 1 du premier protocole additionnel à la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales relatif à la protection de la propriété dispose que « toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens. Nul ne peut être privé de sa propriété que pour cause d'utilité publique et dans les conditions prévues par la loi et les principes généraux du droit international. Les dispositions précédentes ne portent pas atteinte au droit que possèdent les Etats de mettre en vigueur les lois qu'ils jugent nécessaires pour réglementer l'usage des biens conformément à l'intérêt général ou pour assurer le paiement des impôts ou d'autres contributions ou des amendes ».

Cet article s'applique, selon la Cour européenne des droits de l'homme, à la matière fiscale et aux rapports de celle-ci avec le droit de chacun au respect de ses biens.

Selon la jurisprudence de la Cour européenne des droits de l'homme, la perception d'un impôt est contraire au respect des biens si elle impose à celui qui doit le payer une « charge spéciale et exorbitante ». Ainsi, un impôt revêtant la forme d'un prélèvement sur le capital n'enfreint pas la Convention européenne des droits de l'homme dans la mesure où il ne dépasse pas 25 % de la valeur réelle des biens imposables, les contribuables ayant de surcroît la possibilité de procéder à un paiement échelonné de la taxe sur une période de 10 ans.

Sont contraires à la Convention européenne des droits de l'homme toutes les obligations financières résultant de la levée d'impôt et de cotisations qui font peser un fardeau excessif « sur la personne concernée ou portent atteinte substantiellement à sa situation financière » ; qu'il en est ainsi a fortiori lorsque l'imposition incriminée aboutit à une véritable confiscation en ce qu'elle contraint le contribuable à céder une partie de son capital pour acquitter l'imposition, ou qu'il s'avère que ladite imposition devient supérieure aux revenus disponibles annuels.

La Cour européenne des droit de l'homme a été saisie par certains redevables français sur le caractère confiscatoire de l'impôt de solidarité sur la fortune, et du mécanisme de « plafonnement du plafonnement » mis en place depuis 1996 et décrit ci-après. Les décisions qu'elle rendra sur ce sujet seront très attendues...

2. La réalité fiscale française : des cas objectivement douloureux aux deux extrémités de l'éventail des revenus et des patrimoines

a) Le cas des petits contribuables

La conjugaison des impôts directs nationaux et locaux est à l'origine de situations difficiles sur le plan fiscal lorsqu'un petit redevable, propriétaire de sa résidence principale, bénéficie de revenus tirés en partie d'allocations, ou subit des pertes liées à son exploitation. Le paiement de la taxe foncière, assise sur la valeur locative de la résidence principale, sans prise en compte de la situation des redevables, engendre dans certains cas des difficultés indéniables.

Deux exemples permettent de comprendre comment la fiscalité peut mettre en difficulté des personnes aux revenus très faibles.

Exemple 1 : jeune professionnel indépendant (création d'activité - revenus déficitaires). Célibataire sans enfant.

Revenus annuels du foyer : -3.000 euros

Impôt sur le revenu 2006 : 0 euros

Taxe d'habitation (habitation principale) : 0 euros

Taxe foncière (habitation principale) : 450 euros

Montant total des impositions directes : 450 euros pour des revenus négatifs.

Exemple 2 : famille mono-parentale (revenus faibles - impôts locaux élevés). Célibataire - 1 enfant.

Revenus annuels du foyer : 10.500 euros (dont allocation de parent isolé non soumise à l'impôt sur le revenu : 8.700 euros)

Impôt sur le revenu 2006 : 0 euros

Taxe d'habitation (habitation principale) : 100 euros (fraction de la taxe d'habitation non dégrevée correspondant à l'augmentation des taux depuis 2000)

Taxe foncière (habitation principale) : 1.400 euros

Montant total des impositions directes : 1.500 euros

En première approche, cette personne paraît avoir les capacités contributives lui permettant d'assumer cette charge fiscale. En réalité, dans l'analyse, l'allocation de parent isolé ne peut être considérée comme un revenu. Elle est expressément exclue de l'assiette de l'impôt sur le revenu car elle vise à compenser les charges supplémentaires liées au fait que cette personne élève seule son enfant. En soustrayant l'allocation des revenus annuels, on voit que les revenus (1.800 euros) excèdent de peu les impôts dus (1.500 euros).

Selon le gouvernement, 77.077 redevables non assujettis à l'ISF seraient dans une situation où leurs impôts directs nationaux et locaux excèdent 60 % de leurs revenus. Parmi ces redevables, 76.521 figureraient dans le premier décile en termes de revenu fiscal de référence, celui s'établissant à moins de 5.332 euros par an.

b) Le cas des assujettis à l'ISF aux revenus faibles

Il existe une proportion significative de redevables à l'impôt de solidarité sur la fortune, assujettis à cet impôt parce que leur patrimoine a une valeur vénale supérieure à 732.000 euros, qui disposent de revenus très limités, rendant le paiement de l'ISF difficilement supportable.

Alors que, selon le Conseil constitutionnel, l'impôt de solidarité sur la fortune a vocation à être acquitté sur les revenus tirés du patrimoine des redevables, la présence parmi les actifs taxés de biens improductifs de revenus en numéraire - c'est évidemment le cas au premier chef de la résidence principale (la jouissance de ce bien, constitutive d'un revenu en nature, n'est évidemment d'aucune utilité pour acquitter ses impôts...) - conduit à un biais fiscal entre patrimoine, revenus et impôts.

Selon les chiffres obtenus par votre rapporteur général, 31.226 redevables à l'ISF, soit 9,3 % de l'ensemble des redevables, figuraient en 2004 dans le premier décile de revenu net imposable (moins de 12.969 euros par an), avec un revenu net moyen imposable de 4.611 euros.

C'est à eux notamment que s'adresse le plafonnement de l'impôt de solidarité sur la fortune, dont le niveau est aujourd'hui très élevé (85 % des revenus).

c) Le cas des redevables à l'ISF dont le « plafonnement est plafonné »

Il convient de mentionner enfin le cas des redevables à l'impôt de solidarité sur la fortune dont le patrimoine net taxable dépasse la limite supérieure de la troisième tranche du barème, soit, à compter de la campagne ISF 2005, 2.339.000 euros, le plafonnement de l'ISF s'applique de manière extrêmement restrictive, à tel point que, dans certains cas, cet impôt se révèle clairement confiscatoire, comme le montreront les exemples ci-après.

Répartition des redevables à l'impôt de solidarité sur la fortune par décile de revenu net imposable en euros de 2002

Source : fichier des déclarations ISF validées informatiquement pour 2000, 2001, 2002, 2003 et 2004

 

Nombre de Foyers

Montant du revenu net imposable en millions d'euros

Déciles de revenu net imposable en euros de 2000

2000

2001

2002

2003

2004

2000

2001

2002

2003

2004

Inférieur à 12.969

24.582

27.027

28.625

29.115

31.226

112

125

128

128

144

12.969-23.286

24.582

27.124

27.228

27.338

30.707

460

508

509

510

572

23.286-30.915

24.582

26.907

26.994

27.314

30.730

667

731

734

743

836

30.915-38.208

24.582

26.544

27.083

27.859

30.967

849

917

936

963

1.070

38.208-5.936

24.582

26.521

27.490

28.238

31.785

1.032

1.113

1.154

1.186

1.335

45.936-55.174

24.582

26.177

27.007

29.006

32.338

1.238

1.320

1.363

1.461

1.629

55.174-67.762

24.582

26.696

28.421

30.209

33.229

1.502

1.630

1.736

1.846

2.030

67.762-89.584

25.770

28.222

30.307

32.399

36.161

1.998

2.188

2.350

2.512

2.802

89.584-138.372

23.394

25.820

27.936

30.629

34.852

2.563

2.838

3.071

3.359

3.821

supérieur.

à 138.372

24.582

28.675

32.495

36.359

41.498

7.940

9.347

11.107

12.588

14.231

Total

245.820

269.713

283.586

298.466

333.493

18.362

20.716

23.086

25.297

28.471

B. LE PLAFONNEMENT DE LA COTISATION D'ISF EN FONCTION DU REVENU, UN DISPOSITIF TRÈS IMPARFAIT

En 1986, le huitième rapport du Conseil des impôts consacré à l'imposition du capital avait montré que, pour l'année 1984, près de 600 contribuables acquittaient au titre de l'impôt sur les grandes fortunes et de l'impôt sur le revenu une cotisation supérieure aux revenus perçus au cours de la même année alors même que « près de la moitié de ceux-ci ne disposaient que de revenus inférieurs à 100.000 francs ».

Pour cette raison, lors du rétablissement, en 1988, d'un impôt, dit de solidarité sur la fortune, a été prévu un plafonnement en fonction du revenu de la cotisation d'ISF, tenant compte de la cotisation d'impôt sur le revenu due par le redevable. L'article 26 de la loi de finances pour 1989 prévoyait ainsi que le total de l'impôt de solidarité sur la fortune et de l'impôt sur le revenu ne pouvait excéder 70 % des revenus disponibles. Ce taux a été relevé, à hauteur de 85 %, par l'article 16 de la loi de finances pour 1991, afin de limiter le bénéfice que pouvaient tirer les redevables de la réduction de leur cotisation d'ISF.

C'est lors du calcul de la cotisation d'impôt de solidarité sur la fortune que le contribuable met en oeuvre le principe du plafonnement. La cotisation d'ISF est calculée de telle manière que la somme de celle-ci et du montant de l'impôt sur le revenu n'excède pas 85 % des revenus.

La portée du plafonnement a été profondément remise en cause par l'article 5 de la loi de finances pour 1996 pour les quatre dernières tranches du barème. Pour celles-ci, le plafonnement est plafonné. Cette disposition, si elle a été présentée comme une réponse à certains comportements d'optimisation fiscale visant à diminuer considérablement le revenu imposable, et donc de manière mécanique l'ISF, était fondamentalement une mesure de rendement budgétaire à un moment où il convenait de « qualifier la France à l'euro ». Elle présentait l'avantage politique de toucher un nombre réduit de contribuables, moins de 500, selon les estimations du ministère de l'économie, des finances et de l'industrie présentées lors de l'examen de l'article 5 du projet de loi de finances pour 1996. L'impact du dispositif s'était révélé plus important que prévu. 1.971 redevables ont été concernés en 2004, sans prendre évidemment en compte ceux qui ont été amenés à se délocaliser depuis 1996, sans doute aussi nombreux.

L'article 885 V bis du code général des impôts, dont le dispositif a encore été durci par l'article 16 de la loi de finances pour 1999, prévoit que « l'impôt de solidarité sur la fortune du redevable ayant son domicile fiscal en France est réduit de la différence entre, d'une part, le total de cet impôt et des impôts dus en France et à l'étranger au titre des revenus et produits de l'année précédente, calculés avant imputation des crédits d'impôt et des retenues non libératoires, et, d'autre part, 85 p. 100 du total des revenus nets de frais professionnels de l'année précédente après déduction des seuls déficits catégoriels dont l'imputation est autorisée par l'article 156, ainsi que des revenus exonérés d'impôt sur le revenu réalisés au cours de la même année en France ou hors de France et des produits soumis à un prélèvement libératoire. Cette réduction ne peut excéder une somme égale à 50 p. 100 du montant de cotisation résultant de l'application de l'article 885 V ou, s'il est supérieur, le montant de l'impôt correspondant à un patrimoine taxable égal à la limite supérieure de la troisième tranche du tarif fixé à l'article 885 U ».

Très concrètement, le mécanisme ainsi mis en place depuis maintenant dix ans rend possible, dans les tranches supérieures, des cas où le cumul de l'impôt sur le revenu et de l'impôt de solidarité sur la fortune excède la totalité des revenus perçus par un contribuable pour une année donnée. Il peut obliger le contribuable à aliéner une partie de son patrimoine. Le « plafonnement du plafonnement » constitue ainsi un exemple manifeste de fiscalité confiscatoire.

En ce sens, sur le plan juridique, ce mécanisme se heurte aux principes fondamentaux de la fiscalité, reconnus tant en droit interne par la Cour de cassation et le Conseil constitutionnel, que consacrés à l'échelle européenne par la Cour européenne des droits de l'homme.

Sur le plan économique, de nombreux parlementaires avaient mis en lumière, dès 1995, à l'occasion de l'examen du dispositif, un fort risque de délocalisation d'actifs financiers. Ce risque leur paraissait disproportionné par rapport au gain budgétaire espéré. Les chiffres, même partiels, de la direction générale des impôts leur ont donné raison. Un redevable à l'ISF se délocalise chaque jour. Le « plafonnement du plafonnement » n'y est pas étranger, loin de là.

1. Les modalités particulièrement rigoureuses du plafonnement de la cotisation d'ISF

Le mécanisme du plafonnement conduit à limiter à 85 % des revenus le total de l'impôt de solidarité sur la fortune et de l'imposition des revenus. Ceci suppose de déterminer, d'une part, les revenus qui rentrent dans le calcul, et d'autre part, les impositions sur le revenu prises en compte. L'application du mécanisme est rendue complexe, et parfois peu lisible pour le contribuable de bonne foi, par la lecture très rigoureuse faite par l'administration fiscale des revenus retenus pour le plafonnement. Depuis l'instauration en 1988 du plafonnement, l'administration fiscale, et le législateur en loi de finances pour 1999, se sont en effet sensiblement, et durablement, écartés des règles applicables en matière d'impôt sur le revenu pour déterminer le revenu imposable, et leur préfèrent un système de calcul propre, destiné à s'approcher du revenu réel disponible.

L'administration fiscale a ainsi une conception extensive de la notion de revenu et limite en revanche les impositions pouvant être incluses dans le calcul du plafonnement.

La formule du plafonnement s'écrit aujourd'hui de la manière suivante :

ISF+ IRPP+ CSG+ CRDS + contribution additionnelle de 2 % sur les revenus d'épargne

Revenus nets de frais professionnels y.c. revenus exonérés d'IRPP et produits soumis à prélèvements libératoires

- déficits catégoriels dans les règles prévus à l'article 156 du CGI

< 85 %

a) Le dénominateur : les revenus pris en compte

Sont pris en compte, au dénominateur, l'ensemble des revenus réalisés, qu'ils soient imposables ou non. Ne sont pas retenus pour le calcul des revenus les divers seuils, abattements ou réductions prévus par le code général des impôts. En revanche, les revenus soumis à l'impôt sur le revenu provenant de biens n'entrant pas dans l'assiette de l'ISF sont, eux, pris en compte. Enfin, les plus-values font partie intégrante du revenu pour le calcul du plafonnement, y compris celles liées à la résidence principale.

En ce qui concerne l'imputation des moins-values, seuls sont pris en compte pour le calcul du plafonnement au titre d'une année les déficits catégoriels retenus pour la détermination de l'impôt sur le revenu pour l'année précédente. Les déficits n'ayant pu être imputés sur le revenu global ou sur les revenus de même catégorie au titre de l'année de leur réalisation, en application de l'article 156 du code général des impôts, sont retenus pour le calcul du plafonnement au titre de l'année de leur imputation pour le calcul de l'impôt sur le revenu du redevable.

Les revenus pris en compte pour le plafonnement de la cotisation d'ISF

Ensemble des revenus nets de frais professionnels soumis à l'impôt sur le revenu
ou exonérés, à savoir :

- Traitements et salaires et rémunérations des gérants majoritaires de SARL (- 10 % et déduction forfaitaire supplémentaire ou frais réels) avant application de l'abattement de 20 % ;

- Pensions et rentes viagères à titre gratuit
(- 10 %) avant application de l'abattement de 20 % ;

- Revenus des capitaux mobiliers exonérés ou non (y compris avoir fiscal et crédit d'impôt) avant abattement (-frais de garde) ;

- Revenus fonciers avant imputation des déficits antérieurs ;

- Bénéfices agricoles, bénéfices industriels et commerciaux et bénéfices non commerciaux avant abattement ;

- Montant net imposable des plus-values (biens immeubles et meubles, droits sociaux et valeurs mobilières) sans considération des seuils, réductions et abattements prévus par le code général des impôts, avant imputation des pertes antérieures reportables ;

- Produits soumis à un prélèvement libératoire.

- En France ou à l'étranger ;

- Au titre de l'année précédant celle de l'imposition à l'ISF ;

- Perçus par chaque membre du foyer fiscal au sens de l'ISF, ayant son domicile fiscal en France.

b) Le numérateur : les impositions

En ce qui concerne le numérateur, à savoir les impositions, l'article 885 V bis du code général des impôts prévoit la prise en compte des « impôts dus en France et à l'étranger au titre des revenus et produits ». L'administration fiscale applique cette disposition, strictement, à la lettre, en retenant la cotisation d'impôt sur le revenu, les prélèvements libératoires d'IRPP, la CSG, la CRDS, le prélèvement social de 2 % et le prélèvement additionnel de 0,3 %, appliqués aux revenus d'activité, de remplacement, du patrimoine et des produits de placement. Elle ajoute la contribution annuelle sur les revenus locatifs.

En revanche, elle refuse d'intégrer aux calculs la taxe d'habitation et la taxe foncière, ce qui est certes conforme à la lettre de l'article 885 V bis du code général des impôts, mais peu à l'esprit d'un dispositif de plafonnement visant à éviter que la totalité des impôts dus par un redevable ne soit confiscatoire et n'excède une certaine proportion de ses revenus, en l'occurrence 85 %. La Cour de cassation a validé l'analyse de l'administration fiscale.

Concrètement, les exemples ci-dessous permettent de comprendre le mode de calcul du plafonnement. Ils peuvent, notamment le premier exemple, sembler être des exemples extrêmes. Ils montrent néanmoins les difficultés d'application du mécanisme du plafonnement en l'état actuel du droit, où les revenus sont pris en compte de manière extensive et les impôts de manière restrictive, avec un taux de plafonnement fixé à 85 %. Il n'est donc pas étonnant que les cas où le plafonnement s'applique soient rares.

Ces exemples, concernant des patrimoines qui ne sont pas parmi les plus élevés, signifient également que l'application du plafonnement s'observe plus fréquemment dans les tranches supérieures du barème. Plus le patrimoine est important, plus il est possible de constater une distorsion avec le revenu.

Exemple 1

Soit un redevable célibataire retraité disposant au 1er janvier 2004 d'un actif net imposable de 2.100.000 euros.

Au titre de l'année 2003, ce redevable a perçu les revenus suivants, pris en compte pour le plafonnement :

pensions (13.000 euros - 10 %) : 11.700 euros

Les impôts à prendre en compte sont les suivants :

impôt de solidarité sur la fortune : 9.470 euros

impôt sur le revenu : 310 euros

cotisations sociales : 871 euros

Pour vérifier si le plafonnement s'applique, il convient de comparer :

total des impôts : 10.651 euros

avec

85 % des revenus : 9.945 euros

Le montant de l'ISF est donc réduit de (10.651 - 9.945) : 706 euros, soit une cotisation finale d'ISF de 8.764 euros.

Exemple 2

Soit un redevable célibataire disposant au 1er janvier 2004 d'un actif net imposable de 2.250.000 euros.

Au titre de l'année 2003, ce redevable a perçu les revenus suivants, pris en compte pour le plafonnement :

- Revenus soumis à l'impôt sur le revenu (- 10 %)

pensions (15.000 euros - 10 %) : 13.500 euros

- Revenus exonérés d'impôt

plus-values immobilières au titre de la résidence principale : 20.000 euros

Les impôts à prendre en compte sont les suivants :

impôt de solidarité sur la fortune : 10.595 euros

impôt sur le revenu : 723 euros

cotisations sociales : 1.005 euros

Pour vérifier si le plafonnement s'applique, il convient de comparer :

le total des impôts : 12.323 euros

avec

85 % des revenus : 28.475 euros

Le plafonnement ne trouve pas ici à s'appliquer.

En 2004, le plafonnement concernait un redevable sur 625 dans la première tranche, un sur 175 dans la deuxième tranche, un sur 35 dans la troisième tranche, un sur dix dans la quatrième tranche, un sur trois dans la cinquième tranche et deux sur trois dans la tranche supérieure. Or, c'est à partir de la troisième tranche que le plafonnement est limité, selon les modalités décrites ci-dessous... 1.971 redevables, sur 4.855 plafonnés, voyaient ce plafonnement limité en 2004, soit 41 %.

Pourcentage des redevables plafonnés au sein de chaque tranche du barème de l'ISF en 2004

 

Nombre de redevables

Nombre de redevables plafonnés

Pourcentage de plafonnés au sein de la tranche de barème rapport à l'ensemble

0,72 à 1,16 million d'euros

160.349

257

0,16 %

de 1,16 à 2,3 millions d'euros

131.442

748

0,57 %

de 2,3 à 3,6 millions d'euros

25.445

717

2,82 %

de 3,6 à 6,9 millions d'euros

11.710

1.130

9,65 %

de 6,9 à 15 millions d'euros

3.370

1.216

36,08 %

>15 millions d'euros

1.177

787

66,86 %

Total

333.493

4.855

1,46 %

Source : ministère de l'économie, des finances et de l'industrie

c) Un nombre de redevables plafonnés en forte croissance

Le nombre de redevables plafonnés ne cesse de croître. La progression s'établit à 73 % depuis 1996.

L'évolution depuis 1997 du nombre de plafonnés varie selon les tranches de barème. Ce nombre croît de manière encore assez limitée dans les deux premières tranches. Il progresse en revanche très fortement dans les tranches supérieures du barème : il a quasiment doublé dans les trois dernières tranches.

Evolution des redevables qui voient leur cotisation d'ISF plafonnée depuis 1997

Source : ministère de l'économie, des finances et de l'industrie

Répartition des redevables qui voient leur cotisation d'ISF plafonnée
(période 1996-2004)

(en valeur absolue)

 

1996

1997

1998

1999

2000

2001

2002

2003

2004

0,72 à 1,16 million d'euros

408

263

253

214

175

221

240

258

643

568

981

1.078

722

4.250

257

de 1,16 à 2,3 millions d'euros

576

510

523

482

450

469

558

643

748

de 2,3 à 3,6 millions d'euros

349

306

347

382

344

417

546

568

717

de 3,6 à 6,9 millions d'euros

524

532

532

701

727

826

938

981

1.130

de 6,9 à 15 millions d'euros

947

898

963

662

711

853

1129

1.078

1.216

>15 millions d'euros

     

559

651

722

752

722

787

Total

2.804

2.509

2.618

3.000

3.058

3.508

4.163

4.250

4.855

Source : ministère de l'économie, des finances et de l'industrie

2. Le « plafonnement du plafonnement » : une sévérité superflue

a) le fonctionnement du mécanisme

Au regard de la rigueur avec laquelle le mécanisme du plafonnement s'applique, le dispositif de « plafonnement du plafonnement » paraît d'une sévérité superflue. Il existe pourtant bel et bien.

L'article 5 de la loi de finances pour 1996, qui a modifié l'article 885 V bis du code général des impôts prévoit que pour les redevables dont le patrimoine net taxable dépasse la limite supérieure de la troisième tranche du barème, soit, à compter de la campagne ISF 2005, 2.339.000 euros, la diminution d'ISF ne peut excéder :

- 50 % du montant de la cotisation due avant le plafonnement ;

- ou le montant de l'impôt correspondant à un patrimoine taxable égal à la limite supérieure de la troisième tranche du barème (11.156 euros à compter de la campagne ISF 2005) si ce montant est supérieur.

Concrètement, l'exemple suivant permet de comprendre le mode de calcul du « plafonnement du plafonnement » :

Exemple

Soit un redevable divorcé, sans enfant à charge, disposant d'un actif net taxable au 1er janvier 2004 de 16 millions d'euros, représentant principalement une participation minoritaire dans une entreprise de taille moyenne, dont il n'est pas dirigeant au sens de l'article 885 O bis du code général des impôts ou salarié. Il n'a pas pu nouer un engagement collectif de conservation avec d'autres actionnaires lui permettant d'atteindre les 34 % du capital exigé par l'article 885 I bis du code général des impôts pour bénéficier d'une réduction d'assiette de 50 %.

Les revenus pris en compte sont les suivants :

salaires nets de frais professionnels : 150.000 euros ;

bénéfice agricole : 40.000 euros ;

déficit agricole non encore imputé : 15.000 euros ;

soit un total de 175.000 euros.

Les impositions à prendre en compte sont les suivantes :

impôt de solidarité sur la fortune : 218.520 euros ;

impôt sur le revenu : 64.636 euros ;

prélèvements sociaux : 15.200 euros ;

soit un total d'imposition de 298.356 euros.

85 % des revenus représentent : 148.750 euros.

Sans limitation, la réduction de cotisation d'ISF serait donc de 298.356 - 148.750, soit 149.606 euros.

Or la limite appliquée au plafonnement est de 50 % de la cotisation d'ISF due, soit (218.520 euros * 50 %) : 109.260 euros.

Le redevable doit donc acquitter une cotisation d'ISF de 109.260 euros au lieu de 68.914 euros si le « plafonnement du plafonnement » ne devait pas s'appliquer.

En conséquence, les impositions dues (109.260 + 64.636 + 15.200 = 189.096 euros) sont supérieures aux revenus (175.000 euros).

b) Les redevables concernés

La population des « plafonnés plafonnés » a cru de manière parallèle à celle de l'ensemble des redevables : + 90 % depuis 1998.

Evolution depuis 1998 des redevables qui subissent un « plafonnement du plafonnement »


Source : ministère de l'économie, des finances et de l'industrie

Répartition depuis 1998 des redevables qui subissent un « plafonnement du plafonnement »

(en valeur absolue)

 

1998

1999

2000

2001

2002

2003

2004

0,72 à 1,16 million d'euros

0

0

0

0

0

0

0

de 1,16 à 2,3 millions d'euros

0

0

0

0

0

0

0

de 2,3 à 3,6 millions d'euros

186

171

147

182

225

256

304

de 3,6 à 6,9 millions d'euros

280

334

323

328

424

430

529

de 6,9 à 15 millions d'euros

266

335

329

366

536

521

571

>15 millions d'euros

315

397

448

506

557

546

567

Total

1.047

1.237

1.247

1.382

1.742

1.753

1.971

Source : ministère de l'économie, des finances et de l'industrie

On assiste aujourd'hui au paradoxe suivant : le nombre de redevables stagne depuis quelques années dans les tranches supérieures du barème mais le nombre de contribuables plafonnés, et donc mécaniquement de contribuables subissant une limitation du plafonnement, augmente de manière significative. Ceux-ci représentent donc une proportion croissante des redevables des tranches supérieures du barème.

c) Le « plafonnement du plafonnement » : un gain budgétaire pour l'Etat

Il n'est donc pas étonnant de constater que la « dépense fiscale » liée au plafonnement progresse de manière très modérée depuis plusieurs années, bien en-deça du dynamisme des recettes de l'ISF. L'impact budgétaire de la mesure est contenu par l'existence du « plafonnement du plafonnement ».

Dépense fiscale liée au plafonnement

(en millions d'euros)

1999

2000

2001

2002

2003

2004

2005

230

255

289

295

270

290

300

Le gain budgétaire issu du « plafonnement du plafonnement » n'est pas négligeable. Le « plafonnement du plafonnement » limite en effet le coût budgétaire, d'un tiers ou de la moitié, selon les années, du mécanisme du plafonnement.

Gain budgétaire lié au mécanisme du « plafonnement du plafonnement »

(en millions d'euros)

1996

1997

1998

1999

2000

2001

2002

78

66

67

101

114

114

131

Source : ministère de l'économie, des finances et de l'industrie

Il est possible de comparer ce gain budgétaire avec les pertes de recettes ISF engendrées par les délocalisations de redevables à l'impôt de solidarité sur la fortune : plus de 11 millions d'euros chaque année. D'un point de vue strictement comptable, l'Etat paraît sortir gagnant du « plafonnement du plafonnement », qui constitue une bonne mesure de rendement, très concentrée sur quelques contribuables. Du point de vue de l'attractivité du territoire, de la santé des entreprises, notamment de taille moyenne et du consentement à l'impôt, il n'en va malheureusement pas de même.

c) Les comparaisons européennes

Les comparaisons européennes sont rendues difficiles du fait que l'impôt de solidarité sur la fortune constitue en tant que tel une exception en Europe. Entre 1993 et 2001, quatre pays (Allemagne, Autriche, Danemark, Pays-Bas) ont supprimé leur imposition sur la fortune. Seuls cinq pays, y compris la France, de l'Union européenne conservent une telle imposition. Aucun ne cumule des taux d'imposition sur la fortune aussi élevés qu'en France avec le dispositif de plafonnement le plus sévère des pays de l'Union européenne.

Sur les cinq pays ayant conservé une imposition sur la fortune, seul le Luxembourg n'a pas mis en place un dispositif de plafonnement. Cette absence est néanmoins compensée par un faible taux de taxation du capital : 0,5 %.

En Espagne et en Suède, le taux de plafonnement (IR+ISF) est fixé à 60 % du revenu. Ce taux s'établit à 70 % en Finlande.

Un seul pays autre que la France applique un mécanisme de limitation du plafonnement. Il s'agit de l'Espagne. La réduction résultant du plafonnement ne peut excéder 80 % de l'impôt dû.

Ainsi, le mécanisme du plafonnement et sa limitation, à la française, apparaissent comme une curiosité d'un autre temps pour les pays ayant supprimé l'imposition sur la fortune mais également comme une singularité pour les pays conservant encore un impôt sur le patrimoine et l'épargne.

Les exemples scandinaves soulignent a contrario la singularité française. Les exonérations mises en place en Finlande et en Suède montrent que l'impôt sur la fortune est dans ces pays un impôt sur l'épargne et ses revenus, et non sur l'investissement, considéré comme des sommes immobilisées ne produisant pas nécessairement un revenu régulier. Par ailleurs, en application du mécanisme du plafonnement, au vu du taux marginal de l'impôt sur le revenu en Suède (57 %), le supplément d'impôt lié à l'imposition sur la fortune apparaît faible.

L'impôt sur la fortune en Espagne, en Finlande, en Suède et au Luxembourg

Pays

Taux

Plafonnement

Réductions d'impôt

Espagne

0,2 à 2,5 %
(dernier taux au-dessus de 10 millions d'euros)

Plafonnement du cumul IR+ISF à 60 % du revenu imposable. La réduction issue du plafonnement ne peut excéder 80 % de l'impôt dû.

Biens meubles, oeuvres d'art et participations supérieures à 15 % dans des sociétés non cotées sont exonérées.

Finlande

Droit fixe de 187 euros + au-delà de 187.000 euros, taux de 0,9 %

Plafonnement du cumul IR+ISF à 70 % du revenu imposable.

Exonération des meubles meublants, des effets personnels, des dépôts bancaires et des obligations. Abattement de 70 % sur les entreprises individuelles et les participations supérieures à 10 % dans les sociétés non cotées ou cotées à la bourse d'Helsinki.

Luxembourg

Taux fixe de 0,5 %

Aucun plafonnement

Abattement de 50 % sur les entreprises individuelles et les parts de sociétés de personnes.

Suède

Taux fixe de 1,5 % à partir de 1.000.000 de SEK (environ 110.000 euros)
et de 1.500.000 de SEK pour les couples mariés (environ 165.000 euros)

Plafonnement du cumul IR+ISF à 60 % du revenu imposable.

Exonération des titres non cotés et des titres cotés pour des participations supérieures à 25 %. Abattement de 20 % sur les autres valeurs mobilières cotées.

Source : dictionnaire permanent de gestion fiscale, hors-série 2003

*
**

A l'occasion des débats parlementaires, en 1995, sur l'introduction du « plafonnement du plafonnement », il avait été indiqué que « le gouvernement resterait attentif à chacune des situations ; la réflexion en cette matière n'étant pas stabilisée ». Les promoteurs du « plafonnement du plafonnement » avaient indiqué que c'étaient les mécanismes d'optimisation fiscale rendus possibles par la loi Pons qui rendaient nécessaire l'adoption d'un dispositif anti-abus radical, « le plafonnement du plafonnement ». La loi Pons n'est plus, le « plafonnement du plafonnement » demeure.

Le jeudi 21 octobre 2004, le ministre d'Etat, alors ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, M. Nicolas Sarkozy a, au nom du gouvernement, fixé le cap au Parlement en matière d'impôt de solidarité sur la fortune : « certains disent que le « déplafonnement du plafonnement» explique une grande partie des délocalisations, sinon d'entreprises, du moins de capitaux. A l'inverse, pour d'autres, c'est un symbole : y toucher serait effrayer et créer les conditions d'un affrontement politique partisan. J'ai beaucoup réfléchi à cette question, qui n'est pas simple. Le Gouvernement vous propose la stratégie suivante. Il souhaite que les commissions des Finances de l'Assemblée et du Sénat se saisissent de cette question du « déplafonnement du plafonnement », et qu'elles y travaillent - tous les moyens nécessaires étant mis à leur disposition - pendant une durée maximale de six mois. Après quoi le Gouvernement s'engage à retenir les propositions ainsi élaborées si elles recueillent l'avis des majorités des deux commissions, et à les inscrire dans le projet sur les PME qui sera défendu au printemps.

« Certains diront : pourquoi pas tout de suite, puisqu'on sait très bien que c'est un problème pour l'économie française. Ils ont de très bons arguments techniques, auxquels je n'ai rien à redire. Mais que vaut la technique quand on ne prend pas les quelques semaines nécessaires pour convaincre et susciter l'adhésion ? Je ne veux pas laisser la majorité prendre une position qui serait caricaturée par la gauche, et rendre ainsi service aux adversaires d'une idée juste, parce que nous n'aurions pas pris le temps de l'expliquer ! D'autres, à l'inverse, me disent : pourquoi faire cela, pourquoi prendre ce risque ? Ma réponse est que je suis persuadé que c'est un vrai problème, et que la noblesse d'un homme politique est de résoudre les problèmes et non de les contourner. Je crois au bon sens des électeurs, y compris ceux qui ne paieront jamais l'ISF, mais qui ont besoin plus que les autres de voir la France se réconcilier avec les idées de richesse, de patrimoine et de réussite.

« Voilà ce que le Gouvernement voulait vous dire, en toute transparence. Cette position est celle du Gouvernement tout entier, et devrait être de nature à répondre aux sollicitations, aux interrogations et aux propositions de chacun de vous. Et je dis à l'opposition que, si elle a des propositions à faire, il n'y a aucune raison que nous ne tenions pas compte, sur ce sujet, de l'opinion de ceux qui, comme Didier Migaud, ont eu le courage de poser de vraies questions. Ce que nous voulons, c'est essayer de répondre à un problème économique, et non de faire plaisir à une catégorie d'électeurs contre une autre. A vous, Mesdames et Messieurs de l'opposition, de voir si vous serez au rendez-vous que vous fixe le Gouvernement, celui de l'avenir de notre économie ».

En conséquence, les présidents et rapporteurs généraux des commissions des finances des deux assemblées ont adressé le 12 juillet 2005 à M. Dominique de Villepin, Premier ministre, un document de travail intitulé «  le « plafonnement du plafonnement » de la cotisation ISF en fonction du revenu : une anomalie fiscale française » visant à répondre à la commande du gouvernement faite à l'occasion de l'examen du budget pour 2005.

Le présent article constitue une réponse pertinente aux remarques faites à cette occasion par les commissions des finances des deux assemblées.

II. LE DISPOSITIF PROPOSÉ

Il convient au préalable d'indiquer que le présent dispositif ne supprime ni le mécanisme de plafonnement de la cotisation d'ISF posé par l'article 885 V bis du code général des impôts, ni le mécanisme de « plafonnement du plafonnement » posé par le même article. On laisse donc subsister un mécanisme qui s'applique au calcul de la cotisation d'ISF, alors qu'est créé un nouveau droit à restitution, établi selon une formule sensiblement différente, que le contribuable pourra faire valoir l'année suivant le paiement de ses impôts.

La formule du plafonnement prévue par le présent article, qualifié par beaucoup de « bouclier fiscal », s'écrira de la manière suivante :

ISF+ IRPP+ taxe foncière + taxe d'habitation

Revenus nets de frais professionnels y.c. revenus exonérés d'IRPP et produits soumis à prélèvements libératoires

- déficits catégoriels dans les règles prévus à l'article 156 du CGI

< 60 %

Il est précisé que les impôts locaux visés au numérateur ne sont que la taxe foncière et la taxe d'habitation afférentes à la résidence principale.

Le nouveau « bouclier fiscal » a vocation à être plus efficace, en raison du taux proposé, que le dispositif actuellement proposé par l'article 885 V bis du code général des impôts.

A. L'ARTICLE 1ER DU CODE GÉNÉRAL DES IMPÔTS : UN CONTRIBUABLE NE DOIT PAS PAYER PLUS DE 60 % DE SES REVENUS EN IMPÔTS DIRECTS

Le I du présent article transforme l'actuel article 1er du code général des impôts en article 1 A du même code.

Le II introduit ainsi un nouvel article 1er selon lequel « les impôts directs payés par un contribuable ne peuvent être supérieures à 60 % de ses revenus ». Les modalités d'application de ce plafonnement, qui constitue un nouveau principe fondamental du droit fiscal français, sont renvoyées à un nouvel article 1649-0 A du code général des impôts créé par le III du présent article.

B. LA CRÉATION D'UN DROIT À RESTITUTION

Le III introduit tout d'abord un nouveau chapitre dans le code général des impôts intitulé « plafonnement des impôts » qui comprend le nouvel article 1649-0 A du code général des impôts. Celui-ci prévoit un droit à restitution de la fraction des impositions excédant le seuil de 60 % mentionné à l'article 1er. Le 1 de l'article prévoit qu'il peut être demandé par le contribuable au 1er janvier de l'année suivant le paiement des impositions dont il est redevable.

Le 7 de l'article 1649-0 A du code général des impôts dispose en outre que les demandes de restitution doivent être déposées avant le 31 décembre de l'année suivant celle du paiement des impositions prévues par cet article.

Contrairement aux modalités de fonctionnement du plafonnement de l'article 885 V bis du code général des impôts, le présent dispositif prévoit que le redevable fasse l'avance à l'Etat des impositions qui lui sont dues, dont il est remboursé l'année suivante.

Conformément à l'article 1965 L du code général des impôts, les restitutions d'un montant inférieur à 8 euros ne seront pas effectuées.

Le 7 précité prévoit également que « le reversement des sommes indûment restituées est demandé selon les mêmes règles de procédure et sous les mêmes sanctions qu'en matière d'impôt sur le revenu même lorsque les revenus rectifiés ayant servi de base à ces impositions sont issus d'une période prescrite. Les réclamations sont présentées, instruites et jugées selon les règles de procédure applicables en matière d'impôt sur le revenu. »

1. Les contribuables concernés

Le nouveau droit à restitution ou « bouclier fiscal » s'appliquera, en application du 1 de l'article 1649-0 A du code général des impôts, aux seuls contribuables domiciliés fiscalement en France au sens de l'article 4 B du code général des impôts (foyer ou lieu de séjour principal, activité professionnelle, centre de leurs intérêts économiques en France).

Pour autant, les impositions prises en compte dans le plafonnement ont vocation à s'appliquer également à des contribuables domiciliés fiscalement à l'étranger.

2. Le calcul du plafonnement

Les 2,3 et 4 du nouvel article 1649-0 A du code général des impôts définissent les impositions et revenus pris en compte dans le nouveau « bouclier fiscal ».

a) Les impositions prises en compte au numérateur

Contrairement à la lecture que l'administration fiscale a de l'article 885 V bis du code général des impôts, qui consiste à inclure dans le champ du plafonnement, la CSG, la CRDS, le prélèvement social de 2 % et le prélèvement additionnel de 0,3 %, appliqués aux revenus d'activité, de remplacement, du patrimoine et des produits de placement, le nouveau « bouclier fiscal » choisit de mettre de côté les prélèvements sociaux.

Sous réserve qu'elles ne soient pas déductibles d'un revenu catégoriel de l'impôt sur le revenu et qu'elles aient été payées en France, et régulièrement déclarées, les impositions prises en compte sont les impositions directes suivantes :

- l'impôt sur le revenu ;

- l'impôt de solidarité sur la fortune ;

- la taxe foncière sur les propriétés bâties et la taxe foncière sur les propriétés non bâties afférents à l'habitation principale du contribuable et perçues au profit des collectivités territoriales et des établissements publics de coopération intercommunale (EPCI) ;

- la taxe d'habitation afférente à l'habitation principale du contribuable et perçue au profit des collectivités territoriales et des établissements publics de coopération intercommunale (EPCI).

Il convient de souligner ici que les impôts locaux pris en compte ne concernent pas les impôts perçus au titre des résidences secondaires. La documentation fiscale de base DB 6 C 1343 précise que ne peuvent être considérées comme des locaux affectés à l'habitation principale : « les maisons de campagne habitées une partie de l'année seulement, les habitations construites aux environs des grandes villes en vue d'être occupées à titre purement temporaire par des citadins ou par leur famille, les villas et les maisons d'agrément édifiées dans les stations de tourisme ou de villégiatures pour être habitées pendant la saison d'été ou d'hiver, etc ».

Par ailleurs, sont prises en compte les taxes additionnelles aux taxes foncières et d'habitation perçues au profit des établissements et organismes habilités à percevoir ces taxes, à l'exclusion de la taxe d'enlèvement des ordures ménagères. Il s'agit :

- en addition à la taxe foncière sur les propriétés bâties, des taxes spéciales d'équipement perçues : au profit de la région d'Île-de-France (article 1599 quinquies du code général des impôts) ou, le cas échéant, d'établissements publics fonciers visés aux articles L. 324-1 et suivants du code de l'urbanisme (établissements visés aux articles 1607 bis du code général des impôts) ainsi que des établissements publics de la Basse Seine (article 1608 du code général des impôts), de Lorraine (article 1609 du même code général des impôts), du Nord-Pas-de-Calais (article 1609 A du code général des impôts), de l'Ouest Rhône-Alpes (article 1609 E du code général des impôts), de Provence-Alpes-Côte d'Azur (article 1609 F du code général des impôts), de Guyane (article 1609 B du code général des impôts) de Guadeloupe et Martinique (article 1609 C et 1609 D du code général des impôts) ;

- en addition à la taxe foncière sur les propriétés non bâties, des taxes spéciales d'équipement précitées perçues au profit de la région d'Île-de-France et d'établissements publics fonciers, ainsi que de la taxe pour frais de chambre d'agriculture prévue à l'article 1604 du code général des impôts ;

- en addition à la taxe d'habitation, des taxes spéciales d'équipement perçues au profit des établissements publics fonciers précités, la région d'Ile-de-France ne percevant pas de taxe spéciale d'équipement en addition de la taxe d'habitation.

Les impositions locales prises en compte, puisqu'elles sont envisagées du point de vue du contribuable, le sont avec les frais de gestion (frais d'assiette et de recouvrement, frais de dégrèvements et de non-valeurs, qui s'élèvent en application de l'article 1641 du code général des impôts à 8 % des taxes perçues au profit des collectivités territoriales et de leurs groupements et à 9 % de la cotisation pour les taxes perçues au profit des autres établissements publics).

Enfin, en ce qui concerne les impositions intégrées au « bouclier fiscal », le 3 de l'article 1649-0 A du code général des impôts introduit par le III du présent article, elles doivent, dans le calcul effectué, être diminuées des restitutions de l'impôt sur le revenu perçues ou des dégrèvements obtenus au cours de l'année du paiement de ces impositions.

Les exemples suivants permettent de comprendre les mécanismes du nouveau « bouclier fiscal ».

Exemple 1 - Jeune professionnel indépendant
(Création d'activité - revenus déficitaires)

Célibataire sans enfant.

Revenus annuels du foyer : -3.000 euros

IR 2006 0 euros

Taxe d'habitation (habitation principale) 450 euros

Montant total des impositions directes : 450 euros

Plafond (60 % des revenus) : 0 euros

soit un droit à restitution de : 450 euros

représentant 100 % des impositions directes

Exemple 2 - Famille mono-parentale
(Revenus faibles - impôts locaux élevés)

Célibataire - 1 enfant

Revenus annuels du foyer : 10.500 euros

dont allocation de parent isolé (non prise en compte pour la détermination du droit à restitution) : 8.700 euros

IR 2006 0 euros

Taxe d'habitation (habitation principale) 100 euros

Taxe foncière (habitation principale) 1.400 euros

Montant total des impositions directes : 1.500 euros

Plafond (60 % des revenus pris en compte soit 10.500 - 8.700 = 1.800 euros) : 1.080 euros

soit un droit à restitution de : 420 euros

représentant 28 % des impositions directes

Exemple 3 - Retraité

(revenus faibles - patrimoine non productif de revenus)

Veuf retraité.

Patrimoine imposable à l'ISF : 1.900.000 euros

Revenus annuels du foyer : 10.000 euros

IR 2006 0 euros

Taxe d'habitation (habitation principale) 450 euros

Taxe foncière (habitation principale) 850 euros

Impôt de solidarité sur la fortune 7.970 euros

Montant total des impositions directes : 9.270 euros

Plafond (60 % des revenus) : 6.000 euros

soit un droit à restitution de : 3.270 euros

représentant 35 % des impositions directes

Exemple 4 - Français ayant des revenus moyens
(Mme salariée ; M. commerçant)

Couple marié - deux enfants mineurs.

Revenus annuels du foyer : 3 000 euros

Salaire de Mme : 30 000 euros net de frais- BIC déficitaire M. : - 27 000 euros

IR 2006 0 euros

Taxe d'habitation (habitation principale) 0 euros

Taxe foncière (habitation principale) 2.400 euros

Montant total des impositions directes : 2.400 euros

Plafond (60 % des revenus) : 1.800 euros

soit un droit à restitution de : 600 euros

représentant 25 % des impositions directes

b) Les revenus pris en compte au dénominateur

Les revenus à prendre en compte, définis par le 4 de l'article 1649-0 A du code général des impôts introduit par le III du présent article, s'entendent de ceux réalisés par le contribuable au titre de l'année qui précède celle du paiement des impositions.

Ils sont constitués de trois catégories de revenus :

- les revenus soumis à l'impôt sur le revenu nets de frais professionnels ;

Pour les traitements et salaires, les revenus déclarés sont pris en compte, nets de l'abattement forfaitaire de 10 % au titre des frais professionnels ou bien nets des frais professionnels déduits pour leur montant réel. Pour les pensions et rentes viagères à titre gratuit, leur montant s'apprécierait après l'abattement de 10 %. Les bénéfices industriels et commerciaux, agricoles et non commerciaux seraient retenus pour leur montant net. Les revenus de capitaux mobiliers seraient pris pour leur montant net avant application de l'abattement sur les dividendes d'actions.

Les revenus fonciers seraient retenus après déduction des charges de la propriété, mais avant imputation éventuelle des déficits reportables des années antérieures. Les rentes viagères à titre onéreux seraient retenues pour leur montant net imposable. Il serait tenu compte du montant net imposable des plus-values (plus-values de cession de biens immeubles ou meubles, de droits sociaux ou valeurs mobilières...), avant le report éventuel des pertes ou moins-values des années antérieures.

- les produits soumis à un prélèvement libératoire ;

Les produits concernés sont les intérêts des placements à revenu fixe, que le prélèvement libératoire, dont le taux de droit commun est de 16 %, soit obligatoire, pour les intérêts payés à l'étranger ou à des personnes domiciliées hors de France, ou optionnels.

- les revenus exonérés d'impôt réalisés au cours de la même année en France ou hors de France ;

Pour apprécier la « capacité contributive réelle » sont pris en compte de manière très large l'ensemble des revenus exonérés d'impôts, à quelques exceptions près qui seront détaillées ci-après.

Ceci recouvre des revenus extrêmement divers allant du salaire des apprentis aux revenus de l'épargne réglementée et défiscalisée, en passant par la part employeurs sur les tickets restaurant ou les bénéfices des jeunes agriculteurs.

En diminution des revenus pris en dénominateur, le 5 de l'article 1649-0 A du code général des impôts introduit par le III du présent article prévoit que peuvent être imputés :

- les déficits catégoriels imputables sur le revenu global en vertu du I de l'article 156 du code général des impôts, comme dans le calcul du plafonnement proposé par l'article 885 V bis du code général des impôts ;

- les pensions alimentaires déductibles du revenu global en application du 2° du II de l'article 156 du code général des impôts. Il s'agit des pensions alimentaires versées à des ascendants et descendants dans le besoin, des versements d'une prestation compensatoire sur plus de douze mois, des prestations compensatoires sous forme de rentes, des pensions alimentaires versées en vertu d'une décision de justice, des contributions aux charges du mariage, lorsque leur versement résulte d'une décision de justice et à condition que les époux fassent l'objet d'une imposition séparée, et, dans la limite de 2.700 euros, des versements destinés à constituer le capital d'une rente au profit des enfants mineurs ;

- les cotisations ou primes versées au titre de l'épargne retraite facultative qui sont déductibles du revenu global : cotisations ou primes versées aux plans d'épargne retraite populaire ou dans le cadre de certains régimes de retraite supplémentaires obligatoires ou au régime Préfon.

Enfin, parmi les revenus d'épargne soumis à l'impôt sur le revenu dont le prélèvement n'intervient qu'au terme du dénouement d'un contrat (cas des revenus d'épargne des comptes d'épargne-logement, des plans d'épargne populaire et des bons de capitalisation et des placements de même nature, autres que ceux en unités de comptes, c'est-à-dire en euros), le 6 de l'article 1649-0 A du code général des impôts introduit par le III du présent article prévoit que ces revenus seraient pris en compte dans le calcul du plafonnement « à la date de leur inscription en compte » et non à la date du dénouement du contrat.

c) Les revenus non pris en compte au dénominateur

Le 4 de l'article 1649-0 A du code général des impôts introduit par le III du présent article exclut expressément les plus-values immobilières exonérées en application des II et III de l'article 150 U du code général des impôts à prendre en compte au dénominateur du plafonnement. Il s'agit :

- des plus-values sur la résidence principale et ses dépendances, sur l'habitation des Français domiciliés hors de France, sur les biens faisant l'objet d'une expropriation pour cause d'utilité publique et sur les biens faisant l'objet d'une opération de remembrement ;

- des plus-values constatées sur un montant de cession inférieur à 15.000 euros ;

- des plus-values réalisées par des titulaires d'une pension vieillesse non assujettis à l'impôt de solidarité sur la fortune et disposant de revenus leur permettant d'être exonérés ou de bénéficier d'un dégrèvement de taxe foncière sur les propriétés bâties ou de taxe d'habitation ;

- des plus-values sur les biens cédés par les particuliers au profit d'un organisme HLM, d'une société d'économie mixte gérant des logements sociaux, d'un organisme sans but lucratif ou d'une union d'économie sociale exerçant une activité dans le cadre de la mise en oeuvre du droit au logement ou de lutte contre l'exclusion.

Par ailleurs, le 4 de l'article 1649-0 A du code général des impôts exclut également expressément un certain nombre de prestations sociales du dénominateur du plafonnement. Il s'agit :

- les prestations familiales énumérées à l'article L. 511-1 du code de la sécurité sociale (il s'agit de la prestation d'accueil du jeune enfant, des allocations familiales, du complément familial, de l'allocation de logement, de l'allocation d'éducation de l'enfant handicapé, de l'allocation de soutien familial, de l'allocation de rentrée scolaire, de l'allocation de parent isolé et de l'allocation de présence parentale) ;

- l'allocation aux adultes handicapés et l'allocation personnalisée d'autonomie ;

- l'allocation de logement et l'aide personnalisée au logement.

Dans le silence du présent article, votre rapporteur général est fondé à considérer que, comme le prévoit la doctrine fiscale en application de l'article 885 V bis du code général des impôts, les revenus suivants ne sont pas pris en compte au dénominateur du « bouclier fiscal » :

- les revenus des logements dont le propriétaire se réserve la jouissance et qui ne sont pas soumis en application de l'article 15-II du code général des impôts à l'impôt sur le revenu ;

- les plus-values qui ne bénéficient pas d'une exonération mais ne sont pas imposables à l'impôt sur le revenu. Il s'agit ainsi des plus-values immobilières exonérées du fait de la durée de détention en application du I de l'article 150 VC du code général des impôts qui prévoit un abattement annuel de 10 % sur la plus-value brute réalisée au-delà de la cinquième année de détention. Il en va de même des plus-values sur cessions de valeurs mobilières dont le montant n'excède pas le seuil annuel de 15.000 euros prévu à l'article 150-0 A du code général des impôts. Dans cette situation, les plus-values réalisées à l'occasion de telles cessions sont placées hors du champ d'application de l'impôt sur le revenu puisqu'elles ne sont ni soumises à l'impôt sur le revenu ni exonérées.

d) Comparaisons avec les revenus pris en compte dans le plafonnement de l'article 885 V bis du code général des impôts

Les tableaux ci-après permettent de constater que le périmètre des revenus pris en compte par le nouveau « bouclier fiscal » est globalement plus favorable au contribuable que le dispositif de l'article 885 V bis du code général des impôts.

Le présent dispositif est plus favorable car, contrairement à l'article 885 V bis, du code général des impôts, il ne prend pas en compte au titre des revenus à porter au dénominateur les plus-values sur la résidence principale et les prestations sociales prévues au 2 et 2 bis de l'article 81 du code général des impôts.

De la même manière, le présent dispositif permet de déduire des revenus portés au dénominateur du « bouclier fiscal » les cotisations et primes versées dans le cadre des plans d'épargne retraite.

En revanche, en ce qui concerne les bons de capitalisation, les comptes d'épargne logement et les plans d'épargne populaire, les intérêts sont pris intégrés aux revenus à porte au dénominateur du « bouclier fiscal » à compter de leur inscription en compte et non au moment du dénouement du contrat. Il y a là un écart entre les modalités d'imposition des intérêts issus de ces produits et leurs modalités de prise en compte au dénominateur du bouclier fiscal. Cet écart est du au fait que certains bons de capitalisation peuvent être utilisés par certains redevables pour minorer leurs revenus et réduire ainsi le montant de leur ISF, grâce à l'application du plafonnement.

Comparaison des revenus pris en compte au dénominateur du nouveau bouclier fiscal et du plafonnement de l'article 885 V bis

Revenus pris en compte dans le dénominateur du nouveau bouclier fiscal

Revenus pris en compte dans le dénominateur du plafonnement de l'article 885 V bis

Les revenus soumis à l'impôt sur le revenu nets de frais professionnels

Idem

Les produits soumis à un prélèvement libératoire

Idem

Les revenus exonérés d'impôt sur le revenu réalisés au cours de la même année en France ou hors de France.

Sont cependant exclues :

- les plus-values immobilières exonérées ;

- les prestations sociales suivantes :

- prestations familiales : prestations familiales, allocation de salaire unique, allocation de la mère au foyer et allocation pour frais de garde, allocation aux adultes handicapés et allocation personnalisée d'autonomie ;

- prestations logement : allocation de logement et aide personnalisée au logement.

Idem


Non prévu : malgré le fait que ces plus-values ne sont généralement plus calculées du fait de la réforme opérée en 2004, elles demeurent intégralement prises en compte.

Non prévu

Sont pris en compte les revenus exonérés d'impôt sur le revenu réalisés au cours de la même année en France ou hors de France, notamment :

- les rémunérations, prestations, rentes, pensions et revenus divers perçus au cours de l'année qui précède celle du paiement des impositions (CGI, art. 81-2° ter et suivants, 81 bis et 81 A) ;

- les revenus exonérés d'IR en France en vertu d'une convention fiscale internationale ;

- les produits exonérés d'impôt sur le revenu attachés aux bons et contrats de capitalisation ainsi qu'aux placements de même nature (assurance-vie) visés à l'article 125-0 A du CGI ;

Les revenus des bons ou contrats de capitalisation et des placements de même nature, autres que ceux en unités de compte, sont réputés réalisés à la date de leur inscription en compte.

- les produits et plus-values que procurent les placements effectués dans le cadre d'un plan d'épargne en vue de la retraite (CGI, art. 157-5°) en cas de retrait total ou partiel ;

- le gain net réalisé ou la rente viagère versée lors d'un retrait ou de la clôture d'un plan d'épargne en actions (PEA);

- les intérêts et primes d'épargne des plans d'épargne logement (PEL) et des comptes d'épargne-logement

(CGI, art. 157-9° bis).

Les revenus des comptes d'épargne logement mentionnés aux articles L. 315-1 à L. 315-6 du code de la construction et de l'habitation sont réputés réalisés à la date de leur inscription en compte.

- les intérêts des livrets d'épargne-entreprise en cas de retrait (CGI, art. 157-9° quinquies) ;

-les intérêts des livrets des caisses d'épargne (CGI, art. 157-7°) ;

- les intérêts des livrets d'épargne populaire (CGI, art. 157-7 ter) ;

- les intérêts des livrets jeunes (CGI, art. 157-7° quater) ;

- les produits des CODEVI (CGI, art. 157-9° quater) ;

- les produits d'un plan d'épargne populaire (PEP) (CGI, art. 157-22°) ; les revenus des plans d'épargne populaire mentionnés au 22° de l'article 157 sont réputés réalisés à la date de leur inscription en compte.

- les gains retirés de la cession de valeurs mobilières et droits sociaux exonérés d'impôt sur le revenu ;

- la participation des salariés aux résultats de l'entreprise et les produits de la participation qui sont réinvestis et bloqués comme le principal (CGI, art. 157-16° bis et 163 bis AA);

- l'abondement de l'entreprise au plan d'épargne d'entreprise (PEE) et les produits des sommes placées et maintenues sur le plan.

- Les revenus bénéficiant des abattements ou exonérations ci-après :

- entreprises nouvelles (CGI, Art. 44 sexies)

- jeune entreprise innovante (CGI, Art. 44 sexies A- LF 2004, Art.13)

- ZFU (CGI, Art. 44 octies)

- BIC BA Corse (CGI, Art. 44 decies)

- Pôles de compétitivité (CGI, Art. 44 undecies)

Idem, sauf :

Sont pris en compte lors du dénouement du contrat l'année précédant celle de l'imposition au titre de l'ISF



Sont pris en compte lors du dénouement du contrat l'année précédant celle de l'imposition au titre de l'ISF


Sont pris en compte lors du dénouement du contrat l'année précédant celle de l'imposition au titre de l'ISF

Source : ministère de l'économie, des finances et de l'industrie

Comparaison des charges pouvant être déduites des revenus au dénominateur du nouveau bouclier fiscal et du plafonnement de l'article 885 V bis

Charges pouvant être déduites des revenus au dénominateur du nouveau bouclier fiscal

Charges pouvant être déduites des revenus au dénominateur du plafonnement de l'article 885 V bis

Les déficits catégoriels dont l'imputation est autorisée par le I de l'article 156 du CGI

Idem

Le montant des pensions alimentaires déduit en application du 2° du II de l'article 156

Il s'agit :

- des pensions alimentaires répondant aux conditions fixées par les articles 205 à 211, 367 et 767 du code civil à l'exception de celles versées aux ascendants quand il est fait application des dispositions prévues aux premier et deuxième alinéas du 1° de l' article 199 sexdecies (sauf si l'enfant mineur fait partie du foyer fiscal concerné) ;

- des versements de sommes d'argent mentionnés à l'article 275 du code civil lorsqu'ils sont effectués sur une période supérieure à douze mois à compter de la date à laquelle le jugement de divorce ;

- des contributions aux charges du mariage définies à l'article 214 du code civil, lorsque leur versement résulte d'une décision de justice et à condition que les époux fassent l'objet d'une imposition séparée dans la limite de 2.700 € ;

- et, dans les conditions fixées par un décret en Conseil d'État, des versements destinés à constituer le capital de la rente prévue à l'article 373-2-3 du code civil.

Idem

Les cotisations à un Plan d'Epargne Retraite Populaire (PERP) déduites en application de l'article 163 quatervicies.

Non prévu

Ne peuvent en revanche être déduits :

- les abattements spéciaux (personnes âgées, enfant majeurs ayant fondé un foyer distinct.) ;

- les déficits catégoriels dont l'imputation n'est pas autorisée par le I de l'article 156 (Il s'agit de déficits résultant d'activités non professionnelles).

Idem

Source : ministère de l'économie, des finances et de l'industrie

3. L'impact du nouveau « bouclier fiscal »

Le tableau ci-après montre que 93.371 redevables, dont 77.077 non assujettis à l'ISF, seraient concernés par le présent dispositif.

Le VI du présent article prévoit que le dispositif de « bouclier fiscal » serait applicable aux impositions payées à compter du 1er janvier 2006 (sur les revenus 2005 en ce qui concerne l'impôt sur le revenu), soit un impact budgétaire de 401 millions d'euros.

C. LA PRISE EN CHARGE PAR LES COLLECTIVITÉS TERRITORIALES DES IMPÔTS LOCAUX FAISANT L'OBJET D'UNE RESTITUTION AU TITRE DU NOUVEAU BOUCLIER FISCAL

Le 1 du IV du présent article prévoit que la restitution prévue à l'article 1649-0 A du code général des impôts est prise en charge par l'Etat, les collectivités territoriales, les établissements et organismes à concurrence de la part correspondant au montant total des impositions perçues à leur profit.

Néanmoins, il n'est pas prévu de mettre à la charge des collectivités territoriales, établissements de coopération intercommunale ou organismes bénéficiaires les restitutions d'un montant inférieur à 25 euros.

La prise en charge par les collectivités territoriales se faisait dans le texte initial du gouvernement, profondément modifié par l'Assemblée nationale, de la façon suivante :

La restitution afférente aux impositions locales était répartie entre les différentes collectivités, établissements publics de coopération intercommunale et autres établissements ou organismes bénéficiaires au prorata des impositions émises au profit de chacun d'eux. Le montant total des restitutions était mis à leur charge au cours de la troisième année suivant celle du paiement des impositions concernées.

Le montant mis à la charge des communes, des départements et des régions venait en diminution des attributions mensuelles des taxes et impositions perçues par voie de rôle.

Ce montant s'élevait à 43 millions d'euros, à comparer au coût global du dispositif de 401 millions d'euros.

Déciles de revenu fiscal de référence

Patrimoine

<720.000

Patrimoine

<1.160.000

Patrimoine

<2.300.000

Patrimoine

<3.600.000

Patrimoine

<6.900.000

Patrimoine

<15.000.000

Patrimoine

>15.000.000

TOTAL

<5.332 euros

Redevables concernés

76.521

2.439

1.710

420

218

27

13

81.349

 

Impact budgétaire

32,52

4,17

6,97

4,71

4,91

1,44

1,59

56,30

Entre 5.332 et 8.816 euros

Redevables concernés

180

241

766

95

51

20

1

1 354

 

Impact budgétaire

0,14

0,17

3,37

1,20

0,96

1,38

0,20

7,42

Entre 8.816 et 11.565 euros

Redevables concernés

29

18

838

234

176

62

2

1.359

 

Impact budgétaire

0,28

0,02

1,74

2,14

3,93

2,56

0,20

10,88

Entre 11.565 et 14.022 euros

Redevables concernés

21

0

226

231

42

9

15

543

 

Impact budgétaire

0,25

0

0,70

1,44

0,75

0,38

3,58

7,10

Entre 14.022 et 16.792 euros

Redevables concernés

9

0

354

98

33

6

8

509

 

Impact budgétaire

0,10

0

0,86

0,85

0,75

0,20

2,83

5,58

Entre 16.792 et 20.461 euros

Redevables concernés

0

0

116

123

105

23

10

377

 

Impact budgétaire

0

0

0,16

0,67

2,26

1,88

1,39

6,37

Entre 20.461 et 24.969 euros

Redevables concernés

13

0

25

257

41

8

 

343

 

Impact budgétaire

0,30

0

0,05

1,15

0,88

0,36

 

2,73

Entre 24.969 et 31.226 euros

Redevables concernés

96

0

59

388

74

21

24

662

 

Impact budgétaire

3,07

0

0,05

1,34

1,33

0,82

3,68

10,30

Entre 31.226 et 42.671 euros

Redevables concernés

6

0

30

392

432

46

16

922

 

Impact budgétaire

0,03

0

0,02

1,30

6,21

2,53

2,00

12,08

> 42.671 euros

Redevables concernés

203

43

20

450

2.715

1.701

822

5 954

 

Impact budgétaire

14,62

3,50

1,49

1,20

32,63

68,23

160,58

282,25

Total des redevables concernés

77.077

2.741

4.144

2.688

3.887

1.923

909

93.371

Impact budgétaire total

51

8

15

16

55

80

176

401

Source : ministère de l'économie, des finances et de l'industrie

Redevables concernés par le présent article et impact budgétaire

(nombre de redevables et millions d'euros)III. LES MODIFICATIONS ADOPTÉES PAR L'ASSEMBLÉE NATIONALE

Sur proposition de notre collègue député Gilles Carrez, rapporteur général du budget, et avec l'avis favorable du gouvernement, l'Assemblée nationale a adopté quatre amendements rédactionnels.

En outre, sur proposition de nos collègues député Gilles Carrez et Hervé Mariton, et avec l'avis favorable du gouvernement, l'Assemblée nationale a adopté un amendement tendant à modifier les modalités de prise en charge par les collectivités territoriales des impôts locaux faisant l'objet d'une restitution au titre du nouveau bouclier fiscal.

L'Etat prendrait en charge l'intégralité de la restitution lorsque le montant des impositions au titre de l'impôt sur le revenu et de l'impôt de solidarité sur la fortune excèderait à lui seul le seuil de 60 % du revenu. Ceci permet de réduire la part des collectivités territoriales dans la prise en charge du nouveau « bouclier fiscal » de 43 millions d'euros à 20 millions d'euros.

Lorsque la restitution aurait vocation à être prise en charge par les collectivités territoriales et leurs établissements publics de coopération intercommunale, cette prise en charge serait imputée, chaque année, globalement, sur le montant global de la dotation globale de fonctionnement.

Ainsi, la participation des collectivités territoriales au « bouclier fiscal » ferait l'objet d'une mutualisation, ce qui éviterait que les collectivités territoriales accueillant des contribuables « plafonnés » soient pénalisées par la situation fiscale d'un ou plusieurs particuliers qu'elles ne peuvent maîtriser par définition, au mieux, qu'à la marge. Ceci éviterait par ailleurs que la charge liée à la restitution d'impositions payées par un contribuable « plafonné » soit répartie sur les autres habitants de la commune où il réside, la charge étant d'autant plus lourde que le nombre d'habitants est réduit et le droit à restitution du redevable est élevé.

Compte tenu des modalités de fonctionnement du droit à restitution, la prise en charge par les collectivités territoriales de celui-ci aurait lieu sur la dotation globale de fonctionnement de la troisième année suivant celle du paiement des impositions concernées.

Application du dispositif dans le temps

Exemple du droit à restitution des impositions payées en 2006

Revenus pris en compte pour le plafonnement

Paiement des impositions

Demande de restitution

 

Refacturation aux collectivités

         
         

2005

2006

2007

2008

2009

           
             
             

Fait générateur

 

Information

Prise en compte

ISF - TH - TF

1er janvier

 

des collectivités

dans la DGF

   

des collectivités

         
 

15 juin
Paiement ISF

Restitution de la fraction des impositions supérieure à 60 % des revenus

   
         
 

15 septembre

     
 

Solde IR

     
         
 

15 octobre

     
 

Taxe foncière

     
       
 

15 novembre

   
 

Taxe d'habitation

   

Source : dossier de presse du projet de loi de finances pour 2006

IV. LA POSITION DE VOTRE COMMISSION DES FINANCES

Votre rapporteur général est particulièrement favorable aux dispositions du présent article qui lui paraissent constituer une mesure de justice fiscale et de compétitivité économique. Il considère qu'un progrès important est ainsi franchi dans l'adoption d'une législation fiscale posant comme principe fondamental que l'impôt ne peut être confiscatoire. Ce faisant, le présent article constitue une mesure de relégitimation de l'impôt républicain pour ceux des redevables dont la charge fiscale a pu conduire dans le passé à des aliénations forcées de patrimoine et à l'absorption intégrale de leurs revenus.

Le dispositif lui paraît suffisamment favorable pour rendre inutile le maintien du plafonnement prévu à l'article 885 V bis du code général des impôts en matière d'ISF, nonobstant le fait que ce mécanisme permette une déduction immédiate de l'excédent d'impôt. Par coordination, l'article 885 V bis du code général des impôts devrait être amené à disparaître à moyen terme.

La prise en compte des impositions directes locales dans le « bouclier fiscal » lui paraissant légitime, votre rapporteur général peut comprendre que les collectivités territoriales prennent à leur charge une part du droit à restitution, même si l'intérêt budgétaire, pour l'Etat, de cette prise en charge n'apparaît pas clairement. La solution adoptée par l'Assemblée nationale paraît de nature à lever l'essentiel des craintes qui s'étaient exprimées.

Tout aussi légitime apparaît à votre rapporteur général la prise en compte au sein du « bouclier fiscal » de la CSG, la CRDS, le prélèvement social de 2 % et le prélèvement additionnel de 0,3 %, appliqués aux revenus d'activité, de remplacement, du patrimoine et des produits de placement qui constituent des impositions directes au profit des administrations de sécurité sociale, comme le prévoit l'article 885 V bis du code général des impôts. Naturellement, ceci supposerait de faire passer le taux du plafonnement de 60 % à 70 %, et permettrait de donner une véritable réalité au nouveau « bouclier fiscal ». Les organismes concourant au financement de la protection sociale et au remboursement de la dette sociale bénéficiant des prélèvements sociaux précités seraient invités à prendre en charge la restitution des contribuables concernés au prorata des impositions émises à leur profit. Tel est l'objet d'un premier amendement.

Il convient de souligner que la prise en compte de l'ensemble, CSG et impositions associées dans le calcul du « bouclier fiscal » est d'autant plus légitime que, comme l'on pourra le constater lors de l'analyse des dispositions de l'article 60 relatif à la suppression de l'abattement de 20 % et aux divers aménagements connexes du code général des impôts, la recherche de la neutralité « fiscalo-sociale » de la mesure conduit à les considérer de fait comme des impôts, au même titre que l'impôt sur le revenu proprement dit.

Votre rapporteur général s'interroge par ailleurs sur les raisons qui ont conduit le gouvernement à retenir le revenu minimum d'insertion au titre des revenus pris en compte au dénominateur du « bouclier fiscal ». Il propose un deuxième amendement visant à ne pas prendre en compte le RMI au dénominateur du « bouclier fiscal » afin d'accroître le nombre de petits redevables pouvant bénéficier du présent dispositif.

Il souhaite enfin clarifier le statut des revenus « fictifs » non intégrés au dénominateur du bouclier fiscal, en application de la doctrine administrative, mais dans le silence de la loi, ce qui fragilise la situation des redevables concernés, d'autant que certaines jurisprudences récentes ont encore assimilé revenus en nature issus de la jouissance de la résidence principale et revenus à prendre en compte au titre du plafonnement de l'ISF. Votre rapporteur général vous propose ainsi trois amendements visant à exclure expressément des revenus susceptibles d'être pris en compte au dénominateur du « bouclier fiscal » :

- les revenus des logements dont le propriétaire se réserve la jouissance et qui ne sont pas soumis en application de l'article 15-II du code général des impôts à l'impôt sur le revenu ;

- les plus-values immobilières exonérées du fait de la durée de détention en application du I de l'article 150 VC du code général des impôts qui prévoit un abattement annuel de 10 % sur la plus-value brute réalisée au-delà de la cinquième année de détention, et, par parallélisme, les plus-values, prévues au II de l'article 150 VC précité, réalisées lors de la cession d'un cheval de course, qui font l'objet d'un abattement en fonction de la durée de détention.  ;

- les plus-values sur cessions de valeurs mobilières dont le montant n'excède pas le seuil annuel de 15.000 euros prévu à l'article 150-0 A du code général des impôts.

Dans ces deux derniers cas, les plus-values réalisées à l'occasion de telles cessions sont placées hors du champ d'application de l'impôt sur le revenu puisqu'elles ne sont ni soumises à l'impôt sur le revenu ni exonérées.

Enfin, votre rapporteur général estime qu'il n'est pas possible d'intégrer au dénominateur du « bouclier fiscal » des revenus latents, non encore disponibles pour le contribuable. Il propose donc un amendement visant à prendre en compte les revenus capitalisés dans le cadre des bons ou contrats de capitalisation et des placements de même nature, autres que ceux en unités de compte, au moment du dénouement du contrat, et non au moment de leur inscription en compte.

Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi modifié.