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ARTICLE 28 ter (nouveau)

Exonération d'impôt pour la valeur des travaux réalisés par le preneur à bail d'un logement faisant l'objet d'un bail à réhabilitation

Commentaire : le présent article a pour objet d'exonérer d'impôt le revenu représenté par la valeur des travaux réalisés par le preneur d'un logement faisant l'objet d'un bail à réhabilitation.

I. - PRÉSENTATION DU DISPOSITIF EXISTANT

A. LA DÉTERMINATION DU REVENU NET FONCIER IMPOSABLE

Le revenu foncier imposable à l'impôt sur le revenu est égal, chaque année, à la différence entre le montant du revenu brut foncier et le total des charges de la propriété
(article 28 du code général des impôts)

Le revenu brut des propriétés louées est constitué par le montant des recettes de toute nature perçues par le propriétaire.

Au montant des recettes brutes, il faut ajouter les dépenses incombant normalement au propriétaire (ex : réparations autres que réparations locatives, taxe foncière...) mais dont le paiement est, par l'effet des conventions, mis à la charge des locataires (article 29 du code général des impôts).

Les charges déductibles du revenu foncier comprennent les dépenses de réparation et d'entretien, les dépenses d'amélioration, les frais de gérance ...

Par ailleurs, il est appliqué au revenu brut foncier une déduction forfaitaire de 14% représentant les frais de gestion et l'assurance (article 31.I 1° e. du CGI).

B. L'APPLICATION DE CES DISPOSITIONS DANS LE CADRE D'UN BAIL A RÉHABILITATION

1. Le bail à réhabilitation


Les modalités de conclusion d'un bail à réhabilitation sont précisées aux articles L 252-1 à L. 252-4 du code de la construction et de l'habitation introduits par la loi n° 90-449 du 31 mai 1990.

L'article L. 251-1 définit les catégories de personnes habilitées à prendre un bail à réhabilitation : les organismes d'habitation à loyer modéré, les sociétés d'économie mixte dont l'objet est de construire ou de donner à bail des logements, les collectivités territoriales, les organismes agréés dont l'objet est de contribuer au logement des personnes défavorisées.

Ces personnes s'engagent à réaliser dans un délai déterminé des travaux d'amélioration sur l'immeuble du bailleur et à le conserver en bon état en vue de louer l'immeuble à usage d'habitation pendant la durée du bail.

Le bail à réhabilitation est conclu pour une durée minimale de douze ans.

2. Le régime fiscal

L'article 33 quinquies du code général des impôts dispose que les loyers et prestations de toute nature qui constituent le prix d'un bail à réhabilitation ont le caractère de revenu foncier
, c'est-à-dire entrent dans le champ des revenus imposables permettant la détermination du revenu global net annuel servant de base à l'impôt sur le revenu.

Pour les travaux qui doivent lui revenir sans indemnité en fin de bail, le bailleur est imposable sur la base du prix de revient des travaux.

Cette imposition est due au titre de l'année au cours de laquelle le bail a pris fin (terme initial ou résiliation),
et non pas lors de l'exécution des travaux par le locataire.

3. Un régime fiscal défavorable lorsque les travaux sont qualifiés de travaux de construction, reconstruction et agrandissement par l'administration fiscale

Dans la mesure où elles ont pour le propriétaire le caractère de charges déductibles, les sommes correspondant à des dépenses d'amélioration 16(*) sont ultérieurement retranchées du revenu brut pour la détermination du revenu net (b. du 1° du I de l'article 31 du CGI)

En revanche, les sommes correspondant à des travaux de construction, reconstruction17(*) ou agrandissement sont explicitement exclues des sommes susceptibles de venir en déduction du revenu brut (b. du 1° du I de l'article 31 du CGI).

Or, en fin de bail à réhabilitation, les travaux effectués sur l'immeuble du bailleur qui, selon les dispositions de l'article L. 251-1 du code de l'habitation et de la construction sont des travaux d'amélioration, peuvent être requalifiés en travaux de construction, reconstruction ou agrandissement, pour lesquels le régime fiscal est moins favorable.

Cette situation résulte du fait que la notion de travaux d'amélioration figurant dans le Code de la construction et de l'habitation a une portée différente de la définition prévue en matière de revenus fonciers.


Ainsi, constituent notamment des travaux d'amélioration au sens du code de la construction et de l'habitation (annexe I de l'arrêté du 5 juillet 1982, JO du 30 juillet 1982), les travaux de mise en conformité du logement avec les normes minimales d'habitabilité. Parmi ces travaux peuvent figurer des travaux qui ne sont pas considérés comme des dépenses d'amélioration déductibles du revenu foncier au sens de l'article 31 du CGI, mais représentent des dépenses de construction, agrandissement ou reconstruction non déductibles.

Il en résulte une incertitude quant au régime fiscal de sortie du bail.

II. - LE DISPOSITIF PROPOSE PAR LE PRÉSENT ARTICLE

A. L'EXONÉRATION DES TRAVAUX RÉALISÉS DANS LE CADRE D'UN BAIL À RÉHABILITATION


Le présent article modifie l'article 33 quinquies du code général des impôts en prévoyant d'exonérer d'impôt le revenu représenté par la valeur des travaux réalisés par le preneur d'un logement faisant l'objet d'un bail à réhabilitation.

Les travaux réalisés par le preneur ne sont donc ni imposables ni déductibles.

L'objectif de l'article est d'améliorer le régime fiscal en fin de bail à réhabilitation, puisque le prix de revient des travaux est pris en compte en fin de bail.

B. UN DISPOSITIF FISCAL QUI SERAIT MOINS FAVORABLE POUR LES LOGEMENTS AYANT BÉNÉFICIÉ DE TRAVAUX D'AMÉLIORATION

Les travaux d'amélioration réalisés dans le cadre d'un bail à réhabilitation sont déjà déductibles du revenu foncier.


L'administration admet aussi que le propriétaire peut, s'il le désire, faire purement et simplement abstraction desdites sommes, tant en recettes qu'en dépenses, ce qui revient à une exonération. Mais le propriétaire a intérêt à ne pas utiliser cette faculté et par conséquent à procéder aux deux opérations, afin de ne pas réduire la base de calcul de la déduction forfaitaire.

Le nouveau régime d'exonération serait donc pénalisant puisque les sommes correspondant aux travaux d'amélioration ne pourraient plus être comptées en charges déductibles, permettant de leur appliquer la déduction forfaitaire de 14%.

Exemples de déductions dans le cadre d'un bail à réhabilitation

REGIME ACTUEL


(tous les chiffres sont entièrement fictifs, seuls les travaux sont comptés comme charges)

Cas n° 1 : Soit l'exemple d'un propriétaire ayant bénéficié de dépenses d'amélioration pour un prix de revient de 100 alors que son revenu brut foncier est de 300.

En recettes, le revenu brut foncier est majoré du prix de revient de 100, soit au total 400 de revenu brut foncier, avant déduction forfaitaire.

En charges, il peut imputer ces mêmes dépenses d'amélioration, soit 100.

La déduction forfaitaire, égale à 14% des revenus bruts (400), est de 56.

Son revenu foncier net imposable est donc de 244 (400-100-56).

Cas n° 2
: Soit l'exemple d'un propriétaire ayant bénéficié de dépenses qualifiées comme dépenses de construction pour un même prix de revient de 100 alors que son revenu brut foncier est de 300.

En recettes, le revenu brut foncier est majoré du prix de revient de 100, soit au total 400 de revenu brut foncier, avant déduction forfaitaire.

En charges, les dépenses de construction ne sont pas déductibles.

La déduction forfaitaire, égale à 14% des revenus bruts, est de 56.

Son revenu foncier net imposable est donc de 344 (400-56).

REGIME PROPOSE

Les dépenses d'amélioration comme les dépenses de construction, reconstruction et agrandissement sont exonérées du revenu foncier, c'est-à-dire qu'elles ne sont portées ni en recettes, ni en charges. Ainsi :

Dans le cas n° 1 (travaux d'amélioration), le revenu net foncier imposable est de 258 après déduction forfaitaire, au lieu de 244 : il y a une perte fiscale pour le contribuable.

Dans le cas n° 2 (travaux de construction) , le revenu net foncier imposable est de 258 après déduction forfaitaire, au lieu de 344 : il y a un gain fiscal pour le contribuable.


Seuls les travaux de construction, reconstruction ou agrandissement au sens du code général des impôts, qui ne sont pas déductibles, bénéficieront donc du nouveau mécanisme, soit une faible part des travaux réalisés dans le cadre des baux à réhabilitation, qui dans leur grande majorité, mettent en oeuvre des travaux d'amélioration.


Afin de ne pas pénaliser les dépenses d'amélioration, qui constituent l'essentiel des dépenses engagées lors d'un bail à réhabilitation, il est donc proposé un amendement précisant que seuls les travaux de construction, reconstruction et agrandissement, c'est-à-dire les travaux qui n'entraient pas dans le champ des charges déductibles du revenu foncier brut entreront dans le dispositif de l'exonération.

Bien qu'en apparence contradictoires avec les termes utilisés pour le bail à réhabilitation dans le code de l'habitat et de la construction (ce type de bail ne concernant que des travaux d'amélioration), il faut comprendre les termes de travaux de construction, reconstruction et agrandissement comme faisant référence aux travaux considérés comme tels par l'administration fiscale mais respectant les obligations du bail à réhabilitation.

Les travaux d'amélioration pourront ainsi rester dans l'ancien dispositif, plus favorable.

Décision de la commission : votre commission émet un avis favorable à l'adoption de cet article ainsi amendé.

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