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Projet de loi autorisant l'approbation de la convention entre la France et Andorre en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales en matière d'impôts sur le revenu

11 décembre 2014 : Andorre ( rapport - première lecture )

EXAMEN EN COMMISSION

Réunie le jeudi 11 décembre 2014, sous la présidence de M. Francis Delattre, vice-président, la commission des finances a procédé à l'examen du rapport de M. Philippe Dominati, sur le projet de loi n° 153 (2014-2015) autorisant l'approbation de la convention entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement de la Principauté d'Andorre en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales en matière d'impôts sur le revenu.

M. Philippe Dominati, rapporteur. - Le texte que nous examinons aujourd'hui a été adopté par l'Assemblée nationale le 8 décembre. Jusqu'à aujourd'hui, la France et Andorre, qui partagent pourtant le même chef d'État, n'étaient liées par aucune convention fiscale. Ce texte constitue donc une grande première, à laquelle la Principauté est très attachée, comme cela a été rappelé à l'occasion de la visite du Président de la République, coprince d'Andorre, le 12 juin 2014.

Pourquoi cette absence de convention fiscale ? Tout simplement parce que, jusqu'à récemment, Andorre ne disposait d'aucun système d'imposition directe des revenus, des bénéfices et du patrimoine. Les recettes fiscales de la Principauté étaient essentiellement constituées de droits de douane, forcément conséquents puisque ce petit territoire enclavé entre la France et l'Espagne s'était fait une spécialité de la vente aux habitants des pays voisins de certains produits, comme le tabac...

M. Daniel Raoul. - et l'alcool...

M. Philippe Dominati, rapporteur. - Ces particularités, renforcées par une coopération fiscale plus qu'aléatoire, avaient valu à Andorre d'être placée sur la « liste grise » des paradis fiscaux de l'OCDE.

Durement touchée par la crise de 2008, Andorre a entrepris une de diversifier son économie, fondée sur le tourisme, le commerce et la finance, et surtout de réformer en profondeur son système fiscal. Ont ainsi été instaurés : un impôt de 15 % sur les plus-values immobilières ; un impôt de 10 % sur les bénéfices des sociétés ; une TVA unique de 4,5 % ; et, à compter du 1er janvier 2015, un impôt sur le revenu des personnes physiques, fixé à 5 % ou 10 % en fonction du revenu.

Ces réformes ambitieuses, ainsi que la signature de 26 accords d'échange de renseignements fiscaux, ont permis d'envisager la signature d'une convention fiscale, que la principauté sollicite de longue date. L'accord signé le 2 avril 2013 est le résultat de ces négociations.

Que contient cette convention fiscale ? En fait, elle est pour l'essentiel très classique, et largement conforme au modèle de l'OCDE le plus récent, qui date de 2010. Lorsqu'elle s'écarte du modèle, c'est tantôt pour s'adapter - sans malice - aux spécificités de la législation des deux pays, tantôt pour se montrer plus exigeante que le modèle.

Les clauses d'élimination des doubles impositions sont ainsi conformes à celles qui figurent dans les autres conventions fiscales signées par la France. Ces clauses visent à répartir entre les deux États le droit d'imposer les différents revenus. Ainsi, les bénéfices d'une entreprise sont taxés dans le pays où elle a son siège, sauf si elle dispose d'un « établissement stable » dans l'autre pays. Les revenus passifs (dividendes, intérêts, redevances) sont imposés dans le pays de résidence du bénéficiaire, sous réserve d'une retenue à la source de 5 % maximum. L'imposition des plus-values est partagée en fonction d'une série de critères. Les salaires et les pensions sont respectivement imposés dans l'État d'exercice et de résidence, sauf pour les traitements et pensions de la fonction publique, qui sont imposés à la source.

La présente convention se distingue du modèle de l'OCDE par l'introduction plusieurs clauses anti-abus - cinq clauses catégorielles et une clause générale - qui permettent de refuser les avantages de la convention.

Une autre spécificité de la convention franco-andorrane est qu'elle ne prévoit pas de dispositif d'échange d'informations fiscales, mais qu'elle renvoie, à la place, à l'accord de coopération en matière fiscale signé par les deux pays le 22 septembre 2009.

Toutefois, il ne faut pas voir là une volonté d'échapper aux standards les plus récents en matière de coopération fiscale. En fait, la signature de cet accord spécifique s'explique par le fait qu'à l'époque, Andorre n'avait pas de convention fiscale avec la France qui aurait pu servir de support. Mais ses clauses ont sensiblement le même niveau d'exigence que celles du modèle 2010 de l'OCDE, notamment au regard du secret bancaire, alors même qu'elles sont antérieures.

De plus, l'administration fiscale nous a fait savoir qu'Andorre répondait de manière satisfaisante aux demandes de la France. Il faut à cet égard rappeler que la législation andorrane n'autorise pas la création de structures opaques telles que les trusts.

Certes, l'accord de 2009 prévoit seulement l'échange d'informations fiscales à la demande, qui est comme vous le savez moins efficace que l'échange automatique, puisqu'il suppose une bonne volonté de la part de l'État interrogé. Toutefois, Andorre s'est formellement engagée, le 29 novembre 2014 à Berlin, à mettre en oeuvre l'échange automatique d'informations d'ici 2018. La France s'y est engagée pour 2017. De plus, la principauté a signé la convention multilatérale de l'OCDE qui prévoit l'échange automatique, et mène actuellement des négociations avec la Commission européenne en vue d'appliquer les standards les plus exigeants en la matière.

Si la présente convention se limitait aux points que je viens d'évoquer, il n'y aurait rien à y redire : il s'agit d'une convention fiscale classique, équilibrée et conforme aux standards les plus récents. Mais l'accord franco-andorran comporte, en plus, une clause très particulière qui me semble problématique, et justifie, à mon sens, le rejet du texte.

L'article 25-1 d prévoit en effet que « la France peut imposer les personnes physiques de nationalité française résidentes d'Andorre comme si la présente convention n'existait pas ». Pour le dire autrement, cette clause permet à la France d'instituer une imposition des personnes physiques à raison de leur nationalité, et non pas à raison de leur résidence ou de l'origine de leurs revenus.

Cet élément est complètement dérogatoire par rapport au droit français, l'article 4A du code général des impôts prévoyant depuis longtemps une imposition selon un principe de résidence : l'obligation fiscale pèse sur ceux qui bénéficient des services publics - éducation, protection sociale etc. Au sein de l'OCDE, les États-Unis sont le seul pays à pratiquer une imposition selon la nationalité, étant entendu que l'impôt acquitté ailleurs par les citoyens américains ouvre droit à un crédit d'impôt aux États-Unis.

Cette stipulation est, de même, parfaitement dérogatoire par rapport au modèle de l'OCDE, fondé lui aussi sur un principe de résidence, repris par les conventions fiscales signées par la France.

Certes, la secrétaire d'État chargée du développement et de la francophonie, Annick Girardin, a juré devant nos collègues députés que « la mention d'une possible imposition des nationaux français résidant en Andorre est sans effet juridique », que celle-ci « résulte du contexte particulier dans lequel se sont déroulées les négociations » et qu' « aucun projet de ce type n'existe » dans les conventions actuellement négociées par la France.

Par ailleurs, la lecture attentive du texte de la convention, qui précise que « les autorités compétentes des États contractants règlent d'un commun accord la mise en oeuvre » de cette disposition, laisse planer le doute quant à la possibilité d'instaurer effectivement un tel régime, tant celui-ci est défini de manière vague...

Surtout, alors que la parole d'un ministre n'engage que son Gouvernement, une convention fiscale est susceptible de rester en vigueur des dizaines d'années - or la question d'un impôt lié à la nationalité revient très régulièrement dans le débat public. C'était par exemple une proposition des deux principaux candidats pendant la campagne présidentielle de 2012. Les Gouvernements passent, mais les textes demeurent.

L'inquiétude de nos compatriotes Français de l'étranger est donc bien légitime. Et elle pourrait bientôt faire écho à l'inquiétude des autres partenaires de la France, avec lesquels nous négocions actuellement de nouvelles conventions fiscales. Compte tenu de ces éléments, il me semble donc que le maintien de cette clause dans le texte de l'accord du 2 avril 2013 pose un problème de principe.

Ainsi, soit cette clause a vocation à s'appliquer, à court terme ou à long terme, et alors la modification fondamentale de notre système fiscal qu'elle implique exige la tenue d'un débat national. Cela ne saurait se faire par l'introduction en catimini d'une stipulation dans une convention fiscale. Cela exige la modification préalable, par le législateur, du code général des impôts. Soit cette clause n'a pas vocation à s'appliquer, et alors elle n'a plus sa place dans l'accord qui nous est soumis. Celui-ci doit être renégocié ou, au minimum, modifié par la signature d'un avenant.

Par ailleurs, je crois utile de préciser qu'il n'y a pas urgence : les stipulations de cet accord ne s'appliqueront concrètement qu'aux impôts dus au titre de l'année suivant celle de son entrée en vigueur. En d'autres termes, que la convention entre en vigueur le 1er janvier, le 1er juillet ou le 1er décembre 2015, elle ne sera de toute façon applicable qu'à compter de l'année 2016.

En conséquence, je vous propose donc de ne pas adopter le présent projet de loi de ratification.

M. Jean Germain. - Je ne reprendrai pas à mon compte votre expression sur la valeur de la parole d'un ministre. Certains mettaient en doute la parole du Président de la République sur les crédits de la défense, et nous avons depuis une réponse... Ne cédons pas au populisme en remettant systématiquement en cause la parole des ministres. Nous voterons pour la ratification de cette convention. La convention fiscale du 2 avril 2013 consacre les efforts de la principauté d'Andorre pour réformer son système fiscal ; elle instaure en particulier, pour la première fois, un impôt sur le revenu à compter du 1er janvier, qui s'ajoutera à la TVA et à l'impôt sur les sociétés mis en place depuis peu. Il serait de mauvaise politique de manquer à la parole donnée.

Les craintes liées à une éventuelle taxation en fonction de la nationalité sont exagérées. La ministre l'a dit, aucun projet en ce sens n'existe. Cette clause dérogatoire tient au contexte particulier qui prévalait lors de la négociation ; elle a été insérée, comme une clause de dissuasion, destinée justement à ne pas être utilisée, au moment où l'Andorre était un paradis fiscal. Si ce texte est rejeté, les deux pays vont se trouver dans une situation délicate... Il faut des années pour négocier une convention : on ne peut y toucher qu'avec une main tremblante ! Comment réglerons-nous le cas des doubles impositions dans l'intervalle ? Tout en admettant qu'il puisse y avoir des maladresses dans le texte, nous optons pour la responsabilité : nous voterons pour la ratification de cette convention.

M. Michel Bouvard. - Je n'ai pas d'opposition sur le fond, mais ce texte ne règle pas tous les problèmes latents. Ainsi les entreprises françaises qui exportent en Andorre ne peuvent récupérer la TVA, alors que l'Andorre représente le plus gros marché pyrénéen pour les équipements de montagne. Les entreprises françaises sont pénalisées par rapport à leurs concurrentes, notamment espagnoles. Soient elles augmentent leurs prix, au risque de perdre des contrats, soit elles compensent en diminuant leurs marges. Ce débat devra être l'occasion d'attirer l'attention du Gouvernement sur cette distorsion de concurrence qu'il est urgent de régler.

M. Albéric de Montgolfier, rapporteur général. - La commission des finances du Sénat est attachée au respect des principes. Ce texte met en jeu un principe de base de notre système fiscal, l'imposition selon le lieu de résidence et non selon la nationalité. Si cette clause n'a pas vocation à s'appliquer et si le contexte a changé, alors supprimons-la ! La renégociation avec l'Andorre, dont le Président de la République est le coprince, devrait être plus simple qu'avec d'autres pays. Il serait folie que la France applique seule et unilatéralement, dans une Europe ouverte, ce principe d'imposition selon la nationalité. Certes les États-Unis le font, mais leur puissance leur permet d'imposer leurs choix. Songez par exemple à la loi « FATCA » (Foreign Account Tax Compliance Act). Je ne suis pas opposé par principe à une évolution de notre système fiscal, mais cela ne peut se faire que dans le cadre de l'Union européenne ou de l'OCDE - au risque, sinon, d'une érosion supplémentaire de nos bases fiscales.

M. Daniel Raoul. - Plusieurs ressortissants français qui ont travaillé en Allemagne sont victimes de double imposition. L'Allemagne leur réclame des impôts, alors qu'ils ont déclaré leurs revenus en France et y ont payé leurs impôts.

M. Albéric de Montgolfier, rapporteur général. - Ils résident en France ?

M. Daniel Raoul. - Oui.

M. Francis Delattre, président. - Le dossier est complexe. Il me semble que l'OCDE s'inspire de plus en plus du système américain. Une quarantaine de pays se sont ralliés à ce système. Est-il urgent de se prononcer sur ce texte ?

M. André Gattolin. - Le problème soulevé par Michel Bouvard est réel. Andorre, c'est un petit pays de 80 000 habitants sur 450 kilomètres carrés. Comme elle n'appartient pas à l'UE, c'est la seule frontière intérieure au sein de l'espace Schengen. Ses spécificités ont un sens dès lors que le Président de la République Française et l'évêque d'Urgell en sont les coprinces. Il n'est malheureusement plus le seul petit État européen dont les spécificités fiscales sont contestables.

M. Philippe Dominati, rapporteur. - En ce qui concerne la parole des ministres, j'entendais signifier qu'en matière fiscale, les ministres se succèdent rapidement et n'ont pas toujours la même appréciation... La ratification des conventions n'est pas automatique : le Parlement est fondé à intervenir s'il décèle un dysfonctionnement. Ici, c'est un pilier de notre droit fiscal qui est mis en cause. J'ai présidé la commission d'enquête sénatoriale sur le rôle des banques dans l'évasion fiscale, au cours de laquelle la question de l'imposition selon la nationalité a été évoquée. Des études d'impact sont nécessaires. Dans ce cas, les expatriés devraient bénéficier des mêmes avantages que les contribuables résidant en France, en matière d'éducation ou de sécurité sociale par exemple. Il conviendrait par ailleurs d'éviter de créer des inégalités entre les trois millions de Français qui résident à l'étranger, sachant qu'un tiers d'entre eux possède une double nationalité. Par ailleurs, d'autres questions restent en suspens - vous évoquiez la TVA. C'est pourquoi je propose le rejet du texte. Nous avons un an pour conclure un avenant.

Pour répondre à Daniel Raoul, l'OCDE et les pays européens se fondent sur le principe de résidence. S'il a été question d'instaurer l'imposition à raison de la nationalité lors de la dernière élection présidentielle, ce principe ne pourrait être instauré que dans un espace important, comme l'espace européen.

M. Daniel Raoul. - Pourtant des résidents français se voient rappelés par le fisc allemand pour acquitter des impôts sur des revenus qu'ils ont perçus plusieurs années auparavant lorsqu'ils travaillaient en Allemagne...

M. Philippe Dominati, rapporteur. - Ils résidaient en Allemagne : ce n'est pas le principe de résidence qui est en cause, mais son application à des cas spécifiques.

La commission n'a pas adopté de texte sur le projet de loi n° 153 (2014-2015) autorisant l'approbation de la convention entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement de la Principauté d'Andorre en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales en matière d'impôts sur le revenu.

En conséquence, et en application de l'article 42, alinéa premier, de la Constitution, la discussion portera en séance sur le texte adopté par l'Assemblée nationale.

La commission a proposé au Sénat de ne pas adopter le projet de loi autorisant l'approbation de la convention entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement de la Principauté d'Andorre en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales en matière d'impôts sur le revenu.