B. LE SERPENT DE MER D'UNE RESSOURCE PROPRE FONDÉE SUR L'IMPÔT SUR LES SOCIÉTÉS
1. La piste complexe et peu consensuelle d'une imposition fondée sur le « pilier 1 »
L'accord conclu en octobre 2021 dans le cadre inclusif OCDE/G20 sur l'érosion de la base d'imposition et le transfert de bénéfices (BEPS) comprend un premier pilier qui vise à réattribuer aux juridictions de marché une partie des droits d'imposition sur les bénéfices des plus grandes entreprises multinationales. Il prévoit que 25 % des bénéfices résiduels - c'est-à-dire des bénéfices excédant une rentabilité de 10 % - des groupes les plus importants et les plus rentables soient imposés dans les États où les biens ou services sont utilisés ou consommés, indépendamment du lieu d'implantation de ces entreprises.
Dans le prolongement de cette réforme, la Commission européenne a proposé, en décembre 202167(*), la création d'une ressource propre fondée sur le pilier 1. Celle-ci consisterait à appliquer un taux d'appel uniforme à la part des bénéfices résiduels réattribuée à chaque État membre au titre de l'accord international. Les États membres reverseraient ainsi au budget de l'Union une fraction des recettes fiscales correspondant aux nouveaux droits d'imposition qui leur seraient attribués. Avec un taux d'appel de 15 %, il était alors estimé qu'une telle ressource rapporte entre 2,5 milliards d'euros et 4 milliards d'euros.
Indépendamment de la complexité d'une telle ressource, les perspectives de mise en oeuvre demeurent très incertaines. Les négociations internationales relatives aux modalités d'application du pilier 1 ont pris un retard important et aucun accord définitif n'a encore été conclu. En conséquence, la Commission n'a pas été en mesure de présenter la directive européenne nécessaire à la mise en oeuvre de cette réforme, condition préalable à l'instauration de la ressource propre correspondante. Tant que le cadre juridique international et européen n'est pas adopté, cette ressource demeure donc hypothétique et ne peut constituer, à ce stade, une source de financement opérationnelle pour le budget de l'Union.
2. D' « ACCIS » à « BEFIT » : la faible progression des travaux autour d'une assiette commune en matière d'impôt sur les sociétés
La proposition de directive BEFIT (Business in Europe : Framework for Income Taxation), présentée par la Commission européenne le 12 septembre 2023, vise à instaurer un cadre commun de détermination de l'assiette de l'impôt sur les sociétés applicable aux groupes exerçant leurs activités dans plusieurs États membres. Elle prévoit des règles harmonisées de calcul du résultat imposable, suivies d'une répartition de cette assiette entre les États membres selon une méthode forfaitaire, tout en laissant à chacun d'eux la compétence pour fixer son propre taux d'imposition. Le dispositif serait obligatoire pour les groupes dont le chiffre d'affaires consolidé mondial est supérieur à 750 millions d'euros, soit le même seuil que celui retenu dans le cadre du pilier 2 de l'OCDE.
Cette initiative s'inscrit dans le prolongement des travaux engagés de longue date par la Commission européenne avec le projet d'assiette commune consolidée pour l'impôt sur les sociétés (ACCIS), présenté en 2011. Celui-ci constituait une réforme ambitieuse destinée à renforcer le marché intérieur en permettant aux groupes exerçant des activités transfrontières de déterminer leur résultat imposable selon un corpus unique de règles européennes et de déposer une déclaration fiscale consolidée unique, avant répartition des bénéfices entre les États membres au moyen d'une formule d'allocation. Les négociations n'ont toutefois jamais abouti, en raison de difficultés techniques et de l'absence d'unanimité des États membres sur une réforme touchant à la fiscalité directe.
BEFIT reprend plusieurs principes de l'ACCIS, notamment l'existence d'une assiette commune et d'un mécanisme de répartition entre les États membres, mais s'en distingue sur plusieurs points. Il ne vise plus une harmonisation complète des règles de l'impôt sur les sociétés ni la création d'un régime fiscal unique, mais un cadre commun limité à la détermination de l'assiette des grands groupes. Son champ d'application est également plus restreint, puisqu'il cible principalement les groupes entrant dans le champ du pilier 2 de l'OCDE.
3. Les blocages, tant techniques que politiques, éloignent la perspective d'une ressource fondée sur l'impôt sur les sociétés
Au-delà de son objectif de simplification et de réduction des coûts de conformité pour les entreprises opérant dans plusieurs États membres, BEFIT est également envisagé comme le support d'une future ressource propre de l'Union européenne, la question de l'assiette étant l'un des derniers points bloquant l'instauration d'une ressource propre fondée sur l'impôt sur les sociétés.
La justification d'une telle ressource repose sur le constat que les entreprises multinationales bénéficient directement des avantages du marché unique. Une telle ressource présenterait l'avantage de contribuer à la lutte contre l'évasion fiscale, d'être relativement simple à mettre en oeuvre une fois l'assiette harmonisée adoptée. Une assiette commune pour l'impôt sur les sociétés permettrait de procurer au budget de l'UE des montants stables et relativement élevés de recettes, sans interférer dans les prérogatives fiscales des États membres.
En 201868(*), la Commission proposait d'appliquer un taux d'appel de 3 % à l'assiette commune consolidée pour l'impôt sur les sociétés alors discutée, pour un rendement estimé à quelque 12 milliards d'euros par an.
Les négociations demeurent cependant difficiles. Comme pour le projet ACCIS, l'adoption de la directive nécessite l'unanimité des États membres au Conseil. Les principales réserves portent sur les modalités de répartition de l'assiette entre les États membres, jugées complexes et susceptibles de produire des effets redistributifs difficiles à anticiper, ainsi que sur la charge administrative qu'impliquerait le nouveau dispositif. À ces difficultés s'ajoutent momentanément les contraintes liées à l'entrée en vigueur du pilier 2 de l'OCDE, dont la mise en oeuvre mobilise déjà fortement les administrations fiscales et les entreprises.
Dans ce contexte, les perspectives d'adoption d'une ressource fondée sur le programme BEFIT apparaissent limitées à court terme. En réponse au questionnaire du rapporteur spécial, la Commission européenne, rappelant « l'importance de financer les priorités de l'UE dès le début du prochain CFP » et partant du constat que « les négociations se sont ralenties au Conseil depuis qu'il a été proposé pour la première fois par la Commission en 2023 », considère désormais qu'il est « beaucoup plus réaliste de se concentrer sur les nouvelles propositions de ressources propres déjà sur la table ».
* 67 COM (2021) 570 final.
* 68 COM (2018) 325 final.